Le cd. frodi « CAROSELLO » Seminario di aggiornamento professionale e di approfondimento per i magistrati delle Commissioni Tributarie delle regioni Abruzzo.

Presentazione sul tema: "Le cd. frodi « CAROSELLO » Seminario di aggiornamento professionale e di approfondimento per i magistrati delle Commissioni Tributarie delle regioni Abruzzo."— Transcript della presentazione:

1 Le cd. frodi « CAROSELLO » Seminario di aggiornamento professionale e di approfondimento per i magistrati delle Commissioni Tributarie delle regioni Abruzzo e Molise Tematiche sostanziali, procedimentali e processuali di diritto tributario « Tematiche sostanziali, procedimentali e processuali di diritto tributario » Pescara, 25-26 settembre 2015 1

2 Le frodi «carosello»  Hanno in genere una triplice funzione:  Proporre sul mercato beni al di sotto di una normale logica di mercato;  Attuare una serie di evasioni in materia di IVA  Creare fondi «neri» da riciclare successivamente Pescara, 25-26 settembre 2015 2

3 Le frodi «carosello» L’Imposta sul valore aggiunto:  La funzione è quella di tassare il consumo finale dei beni  Per questo motivo grava sul consumatore finale, mentre nei passaggi intermedi (tra produttore e distributore, tra distributore e commerciante …) il peso dell’imposta è «neutralizzato» perché ad ogni passaggio chi vende la addebita e chi acquista poi la detrae fino al consumatore finale Pescara, 25-26 settembre 2015 3

4 Le frodi «carosello» Eccezioni:  Nel caso di acquisti intracomunitari, lo scambio di beni avviene con operazioni non imponibili a fini Iva, e ciò in quanto non esiste una disciplina identica a fini Iva in tutti gli Stati membri, e quindi per non ostacolare il libero mercato (Artt. 38 e 46 D.L. 331/1993)  Quindi, sostanzialmente, qualunque vendita e acquisto realizzati con un paese UE saranno documentati da una fattura nella quale figurerà solo il prezzo del bene scambiato, ed è questo il «tassello» utilizzato per la realizzazione delle frodi. Pescara, 25-26 settembre 2015 4

5 Le frodi «carosello» Transazione commerciale lecita:  Tizio, soggetto venditore UE, vende a Caio, grossista del bene venduto, in regime di esenzione Iva, ad € 100.  Tizio incasserà quindi €. 100 e Caio registrerà nella sua contabilità l’operazione indicandola come non imponibile a fini Iva; Pescara, 25-26 settembre 2015 5

6 Le frodi «carosello»  Caio normalmente rivenderà il bene con un ricarico, per esempio del 20%, e quindi ad €. 120 applicando ovviamente l’Iva, per esempio del 20%, con un prezzo finale di €. 144 quindi, provvedendo ad annotare nella propria contabilità l’Iva riscossa.  Il negoziante finale poi, che ha acquistato ad €. 144,00, rivenderà il bene ad €. 180,00, indicando l’Iva già pagata nella propria contabilità sotto forma di detrazione, ovvero di imposta da scomputare dalle imposte dovute. Pescara, 25-26 settembre 2015 6

7 Le frodi «carosello» Nei meccanismi fraudolenti (esempio di base):  Tizio, soggetto comunitario, vende a Caio, soggetto filtro, al prezzo di €. 100,00 in regime di esenzione Iva;  Caio, che non ha alcun interesse a guadagnare, rivende al grossista ad un prezzo inferiore, per esempio ad € 85,00, più Iva, e quindi ad €. 102,00  Il grossista «filtro» rivenderà al commerciante ad un prezzo appena superiore, per esempio €. 90,00 più Iva, per un prezzo di €. 108,00  Nell’ipotesi di successiva rivendita del bene (nei casi di frode complessa sono coinvolti più soggetti) il bene arriverà sul mercato ad un prezzo comunque notevolmente inferiore Pescara, 25-26 settembre 2015 7

8 Le frodi «carosello»  Ulteriore consistente vantaggio è ovviamente il fatto che i soggetti interposti (sia le persone fisiche che le società) sono in genere soggetti nullatenenti o irreperibili, quando esistenti, il che comporta che l’Iva portata a debito non sarà mai versata da alcuno.  Nell’esempio fatto, sia la somma di €. 17,00 che quella successiva di €. 18,00 non saranno mai versati dai soggetti filtro. Pescara, 25-26 settembre 2015 8

9 Le frodi «carosello»  Nelle ipotesi più complesse (da qui il nome «carosello») l’ultimo soggetto non è il rivenditore al consumatore, ma un soggetto «filtro» il quale a sua volta fa ripartire il giro rivendendo la merce ad un soggetto «UE» (in alcuni casi proprio il primo) al quale quindi non può applicare l’Iva;  Di conseguenza, avendola lui stesso pagata (anche solo fittiziamente) e avendola annotata in contabilità, risulterà a credito di Iva di cui può persino chiedere il rimborso. Pescara, 25-26 settembre 2015 9

10 Le frodi «carosello»  In genere, come caratteristiche costanti, in genere nelle frodi «carosello» tutti i passaggi di merce sono puramente cartolari;  In genere si distinguono quindi le società cd. «cartiere», che producono solo documentazione falsa in quanto riferita a operazioni inesistenti, e società cd. «filtro» la cui funzione precipua è di fare da tramite per permettere di rendere assai più complesso l’individuazione del meccanismo fraudolento, anche attraverso numerosi passaggi che coinvolgono più stati.  Tutte sono caratterizzate da mancanza di mezzi e personale tali da rendere «credibili» le operazioni commerciali falsamente documentate Pescara, 25-26 settembre 2015 10

11 Le frodi «carosello»  Riassumendo, in genere vengono classificate due forme di frode (ma la classificazione è chiaramente molto parziale e necessaria solo al fine di semplificazione) : 1) La mera interposizione fittizia, (prima ipotesi indicata) in cui la merce non rientra nello stato di partenza, in cui il rivenditore finale opera in Italia e vende sottocosto, e accumula un forte credito di Iva che non versa alla società di comodo; Pescara, 25-26 settembre 2015 11

12 Le frodi «carosello» 2) La frode carosello in senso proprio, in cui, dopo varie cessioni formali della merce, la stessa ritorna nel paese di partenza, con meccanismi spesso assai complessi e difficili da classificare  per ribadire, per esempio, una società italiana vende merce o servizi ad una società francese; quest’ultima rivende la merce in Italia ad una società italiana diversa dalla prima, la quale provvederà poi ad ulteriori commercializzazioni, avendo acquisito un credito Iva per la somma pagata solo formalmente a titolo di imposta alla società francese, la quale scompare dopo poco tempo (o la paga effettivamente ma poi rientra quale «fondo nero»);  in tali operazioni commerciali sono spesso presenti altre società filtro che hanno la funzione di rendere complesso l’accertamento Pescara, 25-26 settembre 2015 12

13 Le frodi «carosello»  In genere la merce oggetto più frequentemente delle frodi sono le carni, i telefoni cellulari e le automobili, per una ragione economica, in quanto queste categorie permettono vendite in grandi volumi con margini di guadagno in genere molto ristretti, per cui risulta ancora più vantaggioso proporli a prezzi concorrenziali. Pescara, 25-26 settembre 2015 13

14 Le frodi «carosello» Per esempio, nell’ambito delle frodi inerenti il commercio di autovetture, si sono frequentemente riscontrati questi elementi:  Le operazioni di passaggio avvengono tutte nello stesso giorno;  Nello stesso giorno spesso per le auto viene richiesta una targa prova ovviamente non utilizzata;  È presente una falsa fattura di un vettore che documenti il falso trasporto;  Il soggetto interposto non ha alcuna struttura aziendale ma ha la partita Iva regolarmente, così consentendo la detrazione dell’Iva all’acquirente;  L’acquirente molto spesso paga al missing trader solo il prezzo del bene più un compenso per la fattura falsa riportante il pagamento dell’Iva; Pescara, 25-26 settembre 2015 14

15 Le frodi «carosello» Il fenomeno ha assunto tali dimensioni da giustificare l’intervento dell’UE che attraverso la Commissione Europea, nell’ambito dei lavori SCAC (Comitato permanente per la cooperazione amministrativa), ha stilato, nel 2002, una guida pratica contro le frodi “carosello” all’IVA intracomunitaria. In tale sede sono state individuate le figure tipiche ricorrenti nello specifico tipo di frode : A. Conduit Company: Il fornitore comunitario, che risiede in uno Stato membro diverso da quello in cui la frode viene successivamente realizzata, per effetto del mancato versamento dell'IVA. Essa provvede alla registrazione di acquisti e cessioni intracomunitarie che risultano totalmente neutri dal punto di vista dell'imposta sul valore aggiunto. B. Missing trader (operatore assente, d’ora in poi “interposto/cartiera/prestanome”). Si attua con la costituzione nel territorio nazionale di una o più società fittizie convenzionalmente denominate “cartiere” (in quanto la loro unica attività è quella di fornire, alle imprese che lo richiedano, fatture per operazioni inesistenti). Solitamente tali società risultano residenti presso indirizzi di comodo o addirittura fittizi e, in ogni caso, non svolgono nessuna attività commerciale effettiva. La titolarità delle quote dei cosiddetti missing traders - come vengono comunemente denominate le cartiere a livello comunitario - viene solitamente attribuita a soggetti “nullatenenti”. Ciò consente di ostacolare eventuali azioni di recupero dell'imposta evasa da parte delle Amministrazioni finanziarie a meno che non si riescano ad individuare i reali responsabili delle organizzazioni criminali. Pescara, 25-26 settembre 2015 15

16 Le frodi «carosello» C. Broker (rivenditore o intermediario, d’ora in poi “interponente”). Il rivenditore è un altro soggetto immancabile all'interno del meccanismo fraudolento; questo provvede all'acquisto da un fornitore nazionale, registrando il relativo credito Iva ed immette i prodotti sul mercato nazionale; in alternativa effettua una cessione intracomunitaria della merce ad un operatore residente in un altro Stato membro; in questo caso, la cessione risulta “non imponibile” per cui il cedente intracomunitario - l'intermediario ha diritto al rimborso dell'Iva pagata in seguito all'acquisto effettuato dal fornitore nazionale. D. Buffer (filtro).Trattasi di soggetto non indispensabile per la frode. La “società filtro” svolge funzioni di “stabilizzatore”, per effetto dell'interposizione tra la cartiera e l'intermediario. Essa, infatti, acquista le merci dalla cartiera e le rivende immediatamente all'intermediario emettendo regolare fattura. L'interposizione del buffer - come viene comunemente denominata la società filtro a livello comunitario - consente quindi di creare un filtro che potrebbe ostacolare la connessione diretta tra la società cartiera e l'effettivo cessionario della merce. Pescara, 25-26 settembre 2015 16

17 Le frodi «carosello»  La Comunicazione della Commissione Europea del 16 aprile 2004[COM(2004)260 def] La procedura illecita che porta a concretizzare la frode carosello è chiaramente sintetizzato nella Comunicazione della Commissione europea del 16 aprile 2004, “ Relazione della Commissione al Consiglio ed al Parlamento europeo sull'utilizzo degli accordi di cooperazione amministrativa nella lotta antifrode in materia di Iva ” [COM(2004)260 def], che così si esprime: >. Pescara, 25-26 settembre 2015 17

18 Le frodi «carosello» Pescara, 25-26 settembre 2015 18

19 Le frodi «carosello»  Analizzando nei dettagli la transazione, citata nell’esempio precedente, “Alfa” farà cassa per 1.000 euro. L’incasso di tale partita finanziaria deriverà dai versamenti che le farà “Cartiera” che, a sua volta, ha incassato da “Beta” l’imponibile + l’IVA. “Cartiera” al più tratterrà una somma di 28,5 euro per i suoi “costi”.  Nei dettagli “Alfa” potrebbe vendere direttamente a “Beta”, tuttavia anteponendo “Cartiera” ottiene come principale vantaggio, quello di aumentare il suo livello di competitività. Infatti, sebbene incassa la somma prevista, “Cartiera” non verserà mai all’Erario la parte finanziaria dell’IVA. “Beta” compra, quindi, ad un prezzo altamente vantaggioso in quanto paga un imponibile di soli 850 euro. Pescara, 25-26 settembre 2015 19

20 Le frodi «carosello»  Gli elementi indiziari – che valgono anche in materia fiscale - da valutare al fine di sostenere la sussistenza della frode potrebbero essere  Gli elementi indiziari – che valgono anche in materia fiscale - da valutare al fine di sostenere la sussistenza della frode potrebbero essere: frode realizzata in un settore economico caratterizzato da merci ad alto costo unitario e facilmente trasportabili, come ad es. i prodotti dell’alta tecnologia come i computer, telefoni cellulari o in genere i componenti informatici; l’aumento vertiginoso ed improvviso degli affari del cessionario in breve tempo; i precedenti, più o meno notori, di frode fiscale della società fatturante e di tutti i soggetti coinvolti; successione rapida nel ruolo di rappresentanza legale della società di più soggetti con precedenti fiscali e penali specifici massiccia presenza di aziende cartiere tra i fornitori diretti del cessionario; Pescara, 25-26 settembre 2015 20

21 Le frodi «carosello» il prezzo di acquisto da parte del soggetto interponente (di solito decisamente vantaggioso) ovvero se l’acquisto si è realizzato a costi inferiori rispetto a quelli che avrebbe sostenuto se l’acquisto fosse fatto direttamente dall’operatore comunitario; notizie fornite da dipendenti o altre persone informate sui fatti che avvalorino il sistema di frode; il trattarsi di imprese di recente costituzione (con riferimento al periodo di fatturazione) ovvero in precedenza non operative; il trattarsi di società di capitali con connessa limitazione della responsabilità sulle obbligazioni e dove il capitale non supera i limiti minimi per l’operatività; assenza di dichiarazioni fiscali da parte della società cartiera (sia per quanto riguarda l’Iva che per le imposte dirette); assenza di versamenti d’imposta da parte della società cartiera; stato di irreperibilità della società cartiera presso la sede legale dichiarata dalla stessa; mancato rinvenimento di merci in giacenza in occasione di controlli nei magazzini (sempre che questi esistano) della società cartiera; Pescara, 25-26 settembre 2015 21

22 Le frodi «carosello» predisposizione e realizzazione delle fatture che avviene in locali occulti o comunque non dichiarati all’Amministrazione finanziaria e/o alla Camera di Commercio; coinvolgimento di amministratori già denunciati all’A.G. competente in quanto parte attiva, anche nel contesto di altre società, del sodalizio criminoso delle c.d. frodi carosello; omessa presentazione, a seguito di inviti a comparire debitamente notificati, del legale rappresentante della società cartiera; dichiarazioni rilasciate dall’amministratore di fatto della società cartiera; ingenti acquisti di merce e per importi consistenti da parte del soggetto interponente nazionale (operatore effettivo), già nell’anno di costituzione della società, dal soggetto interposto c.d. missing trader; Pescara, 25-26 settembre 2015 22

23 Le frodi «carosello» qualità di fornitore esclusivo, o quasi, del soggetto interponente nei confronti del cessionario finale; rapporti del soggetto interponente con altri fornitori nazionali già oggetto di verifica da parte dell’Amministrazione finanziaria e qualificati anch’essi come soggetti interposti (missing trader); medesimo oggetto dell’attività economica svolta sia dal soggetto interposto sia dal soggetto interponente per cui non si giustifica il ricorso di quest’ultimo alla sua intermediazione nello svolgimento della sua attività commerciale; Pescara, 25-26 settembre 2015 23

24 Le frodi «carosello» La giurisprudenza della Corte di giustizia europea (tra le altre, sent. 6.12.2012, causa C. 258/11, 31.1.2013 causa C. 642/11):  Il potere impositivo in genere deve tenere conto dell’onere probatorio che spetta esclusivamente alla amministrazione  La buona fede è sempre presunta, e può essere incrinata solo con l’indicazione di elementi probatori che oltre a dimostrare la fittizietà soggettiva della transazione, mettano validamente in discussione la diligenza osservata dal cessionario. Pescara, 25-26 settembre 2015 24

25 Le frodi «carosello»  I principi della giurisprudenza europea quindi possono così riassumersi: Spetta sempre all’amministrazione finanziaria dimostrare che il soggetto passivo era o avrebbe dovuto essere a conoscenza dell’esistenza dell’evasione; Gli elementi di prova devono essere obiettivi e non possono ricondursi esclusivamente a connotazioni circa lo stato soggettivo del soggetto fatturante (mancata presentazione di dichiarazioni o bilanci, omissione del versamento delle imposte, non disponibilità di magazzini o di personale sufficienti) in quanto il contribuente non può essere gravato di una attività investigativa di «supplenza» dell’amministra- zione, salvi i casi di evidente mancanza di diligenza del compratore Pescara, 25-26 settembre 2015 25

26 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 25778 del 05/12/2014 (Rv. 633904).25778 In tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, allorché contesti il diritto del contribuente a portare in detrazione l'IVA, assumendo l'esistenza di una fatturazione relativa ad operazioni oggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare, anche mediante presunzioni semplici, che le operazioni non sono state effettuate o, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, che il contribuente, al momento in cui ha acquistato il bene o il servizio, sapeva, o avrebbe dovuto sapere, secondo l'ordinaria diligenza, di partecipare ad una operazione fraudolenta posta in essere da altri soggetti. Ne consegue che, nel caso di cosiddetta "frode carosello", l'Amministrazione finanziaria, che intenda negare il diritto alla detrazione dell'IVA assolta in rivalsa, deve provare sia la frode del cedente, sia la connivenza del cessionario, quest'ultima anche per presunzioni semplici (purché gravi, precise e concordanti), che possono derivare dalle stesse risultanze di fatto attinenti al ruolo di "cartiera" del cedente, incombendo sul contribuente, a fronte di siffatte dimostrazioni, la prova contraria. Pescara, 25-26 settembre 2015 26

27 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 24426 del 30/10/2013 (Rv. 629419)24426 In tema di IVA, il diritto del contribuente alla relativa detrazione costituisce principio fondamentale del sistema comune europeo - come ripetutamente affermato dalla Corte di giustizia dell'Unione europea (sentenze 6 luglio 2006, in C-439/04 e C-440/04, 6 dicembre 2012, in C- 285/11, 31 gennaio 2013, in C-642/11) - e non è suscettibile, in linea di principio, di limitazioni. Ne consegue che l'Amministrazione finanziaria, ove ritenga che il diritto debba essere negato attenendo la fatturazione ad operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare, anche avvalendosi di presunzioni semplici, che le operazioni non sono state effettuate o, nella seconda ipotesi, che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che l'operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si inseriva in una evasione commessa dal fornitore, fermo restando che, nelle ipotesi più semplici (operazioni soggettivamente inesistente di tipo triangolare), detto onere può esaurirsi, attesa l'immediatezza dei rapporti, nella prova che il soggetto interposto è privo di dotazione personale, mentre in quelle più complesse di "frode carosello" (contraddistinta da una catena di passaggi, in cui sono riscontrabili fatturazioni per operazioni sia oggettivamente che soggettivamente inesistenti, con strumentali interposizioni anche di società "filtro") occorre dimostrare gli elementi di fatto caratterizzanti la frode e la consapevolezza di essi da parte del contribuente. Pescara, 25-26 settembre 2015 27

28 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 23560 del 20/12/2012 (Rv. 624737)23560 il contribuente disponeva di elementi tali da porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto Spetta all'amministrazione finanziaria, la quale contesti il diritto del contribuente a portare in detrazione l'IVA pagata su fatture emesse da soggetto diverso dall'effettivo cedente del bene o servizio (cd. operazioni soggettivamente inesistenti), provare che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapesse o potesse sapere, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente abbia, con l'emissione della relativa fattura, evaso l'imposta o compiuto una frode. La relativa prova può essere fornita anche attraverso presunzioni semplici, dimostrando che, al momento in cui pagò l'imposta che successivamente intese portare in detrazione, il contribuente disponeva di elementi tali da porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto. Pescara, 25-26 settembre 2015 28

29 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 20059 del 24/09/2014 (Rv. 632476)20059 Né, a tal fine, è sufficiente dedurre che la merce sia stata consegnata e rivenduta e la fattura, IVA compresa, effettivamente pagata, poiché trattasi di circostanze pienamente compatibili con la frode fiscale perpetrata mediante un'operazione soggettivamente inesistente In tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, la quale … neghi il diritto del contribuente a portare in detrazione la relativa imposta, deve provare, anche in via indiziaria, che la prestazione non è stata resa dal fatturante, spettando, poi, al contribuente l'onere di dimostrare, anche in via alternativa, di non essersi trovato nella situazione giuridica oggettiva di conoscibilità delle operazioni pregresse intercorse tra il cedente ed il fatturante in ordine al bene ceduto, oppure, nonostante il possesso della capacità cognitiva adeguata all'attività professionale svolta, di non essere stato in grado di superare l'ignoranza del carattere fraudolento delle operazioni degli altri soggetti coinvolti. Né, a tal fine, è sufficiente dedurre che la merce sia stata consegnata e rivenduta e la fattura, IVA compresa, effettivamente pagata, poiché trattasi di circostanze pienamente compatibili con la frode fiscale perpetrata mediante un'operazione soggettivamente inesistente. Pescara, 25-26 settembre 2015 29

30 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 6229 del 13/03/2013 (Rv. 625538)6229 In ipotesi di fatturazione per operazione soggettivamente inesistente risolventesi nella diretta acquisizione della prestazione da soggetto diverso da quello che ha emesso fattura e percepito l'IVA in rivalsa, la prova che la prestazione non è stata effettivamente resa dal fatturante, perchè sfornito di dotazione personale e strumentale adeguata alla sua esecuzione, costituisce, di per sé, idoneo elemento sintomatico dell'assenza di "buona fede" del contribuente, poiché l'immediatezza dei rapporti (cedente o prestatore - fatturante- cessionario o committente) induce ragionevolmente ad escluderne l'ignoranza incolpevole circa l'avvenuto versamento dell'IVA a soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo del pagamento dell'imposta; con l'effetto che, in tal caso, sarà il contribuente a dover provare di non essere a conoscenza del fatto che il fornitore effettivo del bene o della prestazione era, non il fatturante, ma altri, altrimenti dovendosi negare il diritto alla detrazione dell'IVA versata. Pescara, 25-26 settembre 2015 30

31 Le frodi «carosello»  Sez. 5, Sentenza n. 10414 del 12/05/2011 (Rv. 618009) (analoga ordinanza sez 5-6 n. 5315 del 18.2.2015)10414 imprenditore onesto e mediamente esperto sull'inesistenza sostanziale del contraente In tema di IVA, nel caso di apparente regolarità contabile delle fatture, qualora l'Amministrazione intenda contestare il coinvolgimento di un contribuente in una c.d. "frode carosello … è tenuta a dimostrare, in primo luogo, gli elementi di fatto della frode, attinenti il cedente, ovvero la sua natura di "cartiera", la inesistenza di una struttura autonoma operativa, il mancato pagamento dell'IVA come modalità preordinata al conseguimento di un utile nel meccanismo fraudolento e in secondo luogo, la connivenza nella frode da parte del cessionario, non necessariamente, però, con prova certa ed incontrovertibile, bensì con presunzioni semplici, purchè dotate del requisito di gravità, precisione e concordanza, consistenti nella esposizione di elementi obiettivi tali da porre sull'avviso qualsiasi imprenditore onesto e mediamente esperto sull'inesistenza sostanziale del contraente e qualora fornisca tale prova, grava sul contribuente l'onere di dimostrare il contrario. Pescara, 25-26 settembre 2015 31

32 Le frodi «carosello» Cass. Civ. sesta sezione; ordinanza n. 10793/15 del 26.5.2015 La motivazione impugnata non appare congruamente agganciata ad una disamina completa degli elementi forniti dall’agenzia … al cui interno spiccavano l’assenza di sede ed organizzazione da parte delle due società venditrici di automobili … l’assenza di documenti di trasporto in capo alle ditte formalmente alienanti e la consegna di tutti i veicoli ad opera di soggetti diversi da quello alienante. Pescara, 25-26 settembre 2015 32

33 Le frodi «carosello»  Commissione tributaria II grado Trento Sez. 1, Sent. n. 00004 del 03/02/2012 E' legittimo l'accertamento per indebita detrazione Iva effettuato in capo al commerciante di auto che le acquista presso un importatore implicato in una " frode carosello" operando una presunzione semplice, connotata dai requisiti dei gravità, precisione e concordanza, qualora i prezzi di vendita del commerciante risultino inferiori rispetto a quelli di acquisto pagati dall'importatore (Nel caso di specie, la contribuente, commerciante di auto, risultava destinataria di distinti avvisi di accertamento per gli anni 2004 e 2005 per IVA indebitamente detratta … a motivo di acquisti effettuati presso soggetti importatori presunti interposti nell'ambito di una frode "carosello", per i quali gli organi inquirenti avevano riscontrato l'emissione di fatture soggettivamente inesistenti. Per l'ente impositore, la contribuente conosceva dell'illiceità delle operazioni poste in essere dell'importatore poiché riusciva a vendere le auto da questi acquistate a prezzi inferiori rispetto a quelli pagati dall'importatore all'atto dell'acquisto). Pescara, 25-26 settembre 2015 33

34 Le frodi «carosello»  Commissione Tributaria Provinciale di La Spezia, sez 7, n. 002/2011 Ai fini di dimostrare il compimento di una frode Iva l’ufficio deve preliminarmente provare l’esistenza di un accordo simulatorio e fraudolento tra il contribuente accertato e il proprio fornitore; ai fini di tale dimostrazione è però insufficiente richiamarsi alle basse percentuali di ricarico applicate alla commercializzazione dei prodotti Pescara, 25-26 settembre 2015 34

35 Le frodi «carosello»  Commissione Tributaria Regionale Puglia. (Sez. VI, Sent. n. 00025 del 08/04/2011 ) In tema di accertamento relativo a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e di " frodi carosello", non costituiscono presunzioni gravi, precise e concordanti, utili a dimostrare il diretto coinvolgimento e la consapevolezza del cessionario ed idonee ad invertire l'onere della prova, le argomentazioni dell'Amministrazione incentrate sul prezzo della merce asserito inferiore a quello praticato sul mercato, sulla asserita mancanza del pagamento delle spese di trasporto e sulle caratteristiche del fornitore, non potendo gli obblighi di indagine del contribuente essere effettuati a posteriori ed andare al di là della verifica anagrafica e dei bilanci presso il registro delle imprese. Pescara, 25-26 settembre 2015 35

36 Le frodi «carosello »  Commissione Tributaria Regionale Toscana Sez 9 sent. n. 40/2013 La partecipazione di un contribuente alla cosiddetta " frode carosello" che comporta, tra l'altro, la conseguente indetraibilità dell'Iva sugli acquisti effettuati dal contribuente che si presume abbia partecipato a tale attività criminosa o che ne fosse a conoscenza, deve essere provata dall'Ufficio oltre ogni ragionevole dubbio. Pescara, 25-26 settembre 2015 36

37 Le frodi «carosello » Pescara, 25-26 settembre 2015 37

38 Le frodi «carosello » Possibili rimedi proposti:  Unificazione normativa della materia Iva in ambito Europeo, più teorici che praticamente realizzabile allo stato;  Adozione del sistema «reverse charge», cioè la autofatturazione delle operazioni interne, il che comporterebbe il pagamento dell’imposta da parte del fornitore alla fine della catena degli scambi (con l’obiezione che però comunque la società cartiera potrebbe porsi non più all’inizio della catena truffaldina ma alla fine) Pescara, 25-26 settembre 2015 38

39 Le frodi «carosello » Possibili rimedi proposti:  Subordinare la detrazione dell’imposta alla prova dell’effettivo pagamento della stessa da parte del fornitore, ma sarebbe contrario al sistema stesso dell’Iva come strutturato e porrebbe limiti alla facilità nel commercio;  Subordinare l’accesso alla partita Iva a previ controlli sulla effettività della società, con le conseguenti difficoltà operative Pescara, 25-26 settembre 2015 39

40 Le frodi «carosello »  Art. 60 bis DPR 633/72, nuova formulazione ex art. 386, 1° comma, L.F. 2005, per il quale … «in caso di mancato versamento dell’imposta da parte del cedente relativa a cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario, soggetto agli adempimenti ai fini del presente decreto, è obbligato solidalmente al pagamento della presente imposta»  Solo per alcuni beni individuati dal D.M. 22.12.2005 (autoveicoli, motoveicoli, prodotti di telefonia, computeristica, carni, pneumatici) Pescara, 25-26 settembre 2015 40

41 Le frodi «carosello  L’obbligato solidale può tuttavia documentalmente dimostrare che il prezzo inferiore dei beni è stato determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di disposizioni specifiche di legge o che comunque non è connesso con il mancato pagamento dell’imposta.  Difficoltà operative: quale è il valore normale soprattutto in beni di largo consumo? E di beni di basso valore nei quali la oscillazione di pochi centesimi di euro può derivare da una semplice forza contrattuale? Pescara, 25-26 settembre 2015 41

42 Le frodi «carosello »  Commissione Tributaria Regionale Puglia Sez. XXV, Sent. n. 00093 del 18/05/2012. L'acquirente nazionale che abbia preso parte ad una " frode carosello" è obbligato solidalmente al pagamento dell'iva illegittimamente detratta, nell'ipotesi in cui non provi di aver acquistato i beni al prezzo di mercato. Pescara, 25-26 settembre 2015 42

43 Le frodi carosello (ai fini delle imposte dirette)  A norma dell’art. 14, comma 4 bis L. 24/12/1993 n. 537, come novellato dall’art. 8, 1° comma, D.L. n. 16/2012, l’acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente esistenti ( salvo che non siano stati utilizzati direttamente per compiere il reato ) anche per l’ipotesi in cui sia consapevole del carattere fraudolento dell’operazione  I costi devono sempre rispettare i principi di effettività, competenza, certezza, determina- tezza e determinabilità. Pescara, 25-26 settembre 2015 43

44 Le frodi carosello (ai fini delle imposte dirette)  La esclusione dei costi direttamente utilizzati per la commissione dei reati ha come condizione l’esercizio dell’azione penale (o pronunce giurisprudenziali)  Tale normativa è evidentemente espressione della necessità di adeguarsi al principio costituzionale della capacità contributiva Pescara, 25-26 settembre 2015 44

45 Le frodi carosello (ai fini delle imposte dirette)  Di conseguenza i costi collegati alla acquisizione di beni comunque destinati al mercato possono sempre essere dedotti, valutata la sussistenza dei requisiti di legge.  Potranno essere ritenuti indeducibili solo i compensi eventualmente corrisposti alle società di comodo, in quanto direttamen- te ricollegabili alla commissione del reato Pescara, 25-26 settembre 2015 45

46 Le frodi carosello (ai fini delle imposte dirette)  Profonda differenza rispetto al sistema Iva: scompaiono totalmente i richiami alla consapevolezza della frode da parte del fornitore finale, e si sostituisce una visione totalmente oggettiva.  Se i costi sono inerenti, possono essere dedotti anche nella piena consapevolezza della natura fraudolenta dell’operazione, purché non direttamente utilizzati per la commissione del reato. Pescara, 25-26 settembre 2015 46

47 Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ( art. 2. D.L.vo 74/2000) Elementi costitutivi:  Dolo specifico: il fine di evadere le imposte dirette o l’Iva (non altre imposte)  Necessaria una dichiarazione (persona fisica, società di persone, di capitali …)  Tutti coloro i quali siano obbligati alla presentazione della dichiarazione ( titolari di redditi di impresa, di lavoro autonomo, di lavoro dipendente, di redditi da terreni, fabbricati … ) Pescara, 25-26 settembre 2015 47

48 Il fine di evadere le imposte ( art. 2. D.L.vo 74/2000)  Ipotesi tipiche, oltre al fine primario di non pagare le imposte dovute:  Consentire a terzi di non pagare le imposte dovute  Conseguire un indebito rimborso  Permettere a terzi di conseguire un indebito rimborso  Riconoscimento di inesistenti crediti di imposta, per sé o per terzi. Nel caso di amministratori, liquidatori o rappresentanti di società, il fine è riferito alla società o ente che rappresentano Pescara, 25-26 settembre 2015 48

49 Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ( art. 2. D.L.vo 74/2000)  L’oggetto della repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtà economico- commerciale e la sua esposizione documentale  Può avere ad oggetto ogni documento che abbia rilievo probatorio a fini fiscali (per esempio le schede carburanti, le ricevute fiscali, le note di debito …) ma non documenti non aventi tale valore, per es. un buono di consegna della merce. Pescara, 25-26 settembre 2015 49

50 Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ( art. 2. D.L.vo 74/2000)  L’oggetto della repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtà economico- commerciale e la sua esposizione documentale  Può avere ad oggetto ogni documento che abbia rilievo probatorio a fini fiscali (per esempio le schede carburanti, le ricevute fiscali, le note di debito …) ma non documenti non aventi tale valore, per es. un buono di consegna della merce. Pescara, 25-26 settembre 2015 50

51 Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti Tre ordini di ragioni da cui può dipendere la falsità:  Fatture oggettivamente inesistenti  Fatture soggettivamente inesistenti  Sovrafatturazione Potrebbe configurarsi anche nelle ipotesi di «errori in fattura» per es. aliquota volutamente errata. DIIRTTO PENALE TRIBUTARIO. UNIVERSITA' DI FOGGIA. Dott. Luigi Scimè 51

52 Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ( art. 2. D.L.vo 74/2000)  Sez. 3, Sentenza n. 28352 del 21/05/201328352 Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti (art. 2 D.Lgs. n. 74 del 2000) sussiste sia nell'ipotesi di inesistenza oggettiva dell'operazione (ovvero quando la stessa non sia mai stata posta in essere nella realtà), sia in quella di inesistenza relativa (ovvero quando l'operazione vi è stata, ma per quantitativi inferiori a quelli indicati in fattura) sia, infine, nel caso di sovrafatturazione "qualitativa" (ovvero quando la fattura attesti la cessione di beni e/o servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti), in quanto oggetto della repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale. Pescara, 25-26 settembre 2015 52

53 Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ( art. 3 D.L.vo 74/2000) Elementi costitutivi:  Al di fuori dei casi previsti dall’art. 2;  Dolo specifico (al fine di …)  Indicazione in una dichiarazione dei redditi o Iva (non altre imposte) di:  Elementi passivi fittizi  Elementi attivi inferiori a quelli effettivi (distinzione con l’art. 2) Pescara, 25-26 settembre 2015 53

54  È l’ipotesi speculare rispetto al reato di cui all’art. 2, punisce chi emette le fatture o i documenti per operazioni inesistenti.  Valgono tutte le considerazioni già formulate in relazione al concetto di documento fiscale  Valgono le considerazioni precedenti in relazione a falsità oggettiva, soggettiva o sovrafatturazione L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l.vo 74/2000) Pescara, 25-26 settembre 2015 54

55 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l.vo 74/2000)  Il reato si consuma anche nel caso di mancata utilizzazione da parte del ricevente, (quale che sia il motivo) il quale quindi non risponderà del reato di cui all’art. 2.  Il reato si consuma anche nell’ipotesi in cui l’utilizzatore non consegua un indebito rimborso di Iva, in quanto rileva solo il dolo specifico Pescara, 25-26 settembre 2015 55

56 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  In ordine al dolo specifico, se il rilascio del documento non abbia finalità di evasione fiscale (al fine di …) ma solo per esempio di truffa, non vi è reato; se ambedue le finalità sussistono i due reati.  Più fatture nell’unico periodo di imposta integrano un unico reato Pescara, 25-26 settembre 2015 56

57 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  L’art. 9, in deroga alle regole di cui all’art. 110 cod. pen, esclude il concorso dell’emittente nel reato di utilizzazione delle fatture e viceversa, dell’utilizzatore nell’ipotesi di emissione.  Diversa l’ipotesi nella quale la fattura non venga utilizzata, in questo caso l’emittente e il destinatario della stessa potranno rispondere a titolo di concorso Pescara, 25-26 settembre 2015 57

58 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  Sez. 3, Sentenza n. 26395 del 13/05/200426395 La emissione di fatture per operazioni inesistenti … si configura come un reato di pericolo astratto, atteso che mira a tutelare l'interesse dello Stato a non vedere ostacolata la propria funzione di accertamento fiscale anticipando la soglia dell'intervento punitivo rispetto al momento della dichiarazione ed essendo svincolata dal conseguimento di una effettiva evasione, punendo comportamenti prope- deutici connotati da potenzialità lesiva del citato interesse erariale. Pescara, 25-26 settembre 2015 58

59 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  Sez. 3, Sentenza n. 19247 del 08/03/201219247 L'art. 9 D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, contenente una deroga alla regola generale fissata dall'art. 110 cod. pen. in tema di concorso di persone nel reato, esclude la rilevanza penale del concorso dell'utilizzatore nelle condotte del diverso soggetto emittente, ma non trova applicazione quando la medesima persona proceda in proprio sia all'emissione delle fatture per operazioni inesistenti, sia alla loro successiva utilizzazione. Pescara, 25-26 settembre 2015 59

60 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  Sez. U, Sentenza n. 1235 del 28/10/20101235 È configurabile un rapporto di specialità tra le fattispecie penali tributarie in materia di frode fiscale (artt. 2 ed 8, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74) ed il delitto di truffa aggravata ai danni dello Stato (art. 640, comma secondo, n. 1, cod. pen.), in quanto qualsiasi condotta fraudolenta diretta alla evasione fiscale esaurisce il proprio disvalore penale all'interno del quadro delineato dalla normativa speciale, salvo che dalla condotta derivi un profitto ulteriore e diverso rispetto all'evasione fiscale, quale l'ottenimento di pubbliche erogazioni. Pescara, 25-26 settembre 2015 60

61 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  Sez. 3, Sentenza n. 13947 del 15/03/200613947 Il reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti, di cui all'art. 8 del D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74, è configurabile anche in caso di emissione di fatture fra società facenti capo allo stesso soggetto, atteso che anche in tale ipotesi si delinea la intersoggettività richiesta per integrare la finalità di consentire a terzi l'evasione dall'imposta. Pescara, 25-26 settembre 2015 61

62 L’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.l. vo 74/2000)  Sez. 3, Sentenza n. 28341 del 01/06/200128341 In tema di emissione di fatture per operazioni inesistenti, oggi prevista dall'art. 8 del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, il regime derogatorio previsto dal successivo art.9, se esclude la possibilità di concorso reciproco fra i reati previsti dagli artt.2 (dichiarazione fraudolenta mediante utilizzazione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti) e 8 (emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), non introduce per questa seconda ipotesi delittuosa alcuna deroga ai principi generali in tema di concorso di persone nel reato fissati dall'art.110 cod. pen. (In applicazione di tale principio, la Corte ha ritenuto corretta la decisione del giudice di merito che aveva configurato il concorso ex art.110 cod. pen. tra il commercialista e l'emittente delle fatture). Pescara, 25-26 settembre 2015 62