Il bilancio di esercizio: nuovi adempimenti

Il bilancio di esercizio: nuovi adempimenti
Dott. Alessandro Bellanti Il bilancio di esercizio: i nuovi adempimenti in vigore dal 1° gennaio 2016 22/03/2016 Camera di Commercio di Forlì-Cesena

Novita’ bilancio di esercizio
Nella redazione del bilancio chiuso al si dovranno tenere in considerazione soprattutto tre nuovi provvedimenti approvati nel corso dell’anno che contengono disposizioni che effetti sia da un punto di vista contabile che fiscale. Nello specifico le prime due disposizioni contengono soprattutto disposizioni fiscali mentre la terza aggiorna la normativa civilistica in materia di bilancio d’esercizio: 1) D.Lgs 14 settembre 2015 n.147 (decreto internazionalizzazione) 2) Legge di Stabilità 2016 3) D.Lgs. 18 agosto 2015 n. 139 pubblicato sulla G.U. del 04/09/2015

Novita’ bilancio di esercizio Decreto 14/09/2015
D.Lgs 14 settembre 2015 n.147 (decreto internazionalizzazione). Questa disposizione ha introdotto, fra le altre, due disposizioni che impattano direttamente sulla redazione dei bilanci chiusi al 1) Perdite su crediti: Viene modificato l’art.101 del Tuir, pertanto a partire dal 2015 possiamo avere la deducibilità immediata della perdite su crediti quando: A) il debitore è assoggettato ad una procedura concorsuale italiana (fallimento, concordato preventivo, liquidazione coatta amministrativa, amministrazione straordinaria delle grande imprese in crisi. Si ritiene inoltre che possano essere ricomprese nella nozione di «procedure concorsuali» anche se non previsti dal’ art.101 c. 5 Tuir gli accordi di composizione della crisi da sovra indebitamento e il procedimento di liquidazione del patrimonio del debitore stante la definizione di procedure concorsuali che ne da la Legge 27 gennaio n.3 B) il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione del debito ai sensi dell’art. 182-bis del R.D. 16/3/1942 N. 267 C) il debitore ha adottato un piano di risanamento attestato di cui all’ art.67 c. 3 lett d) della L.F., D) il debitore è assoggettato ad una procedura estera equivalente prevista in Stato o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni L’art.101 c.5 stabilisce che per i crediti di modesta entità si considerano automaticamente sussistenti gli elementi certi e precisi che consentono la contabilizzazione della perdita su crediti quando sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza del credito di modesta entità ( non superiore a per le imprese di più rilevante dimensione e non superiore a 2500 euro per le altre imprese). Per la deduzione del credito la perdita va imputata a CONTO ECONOMICO. Le disposizioni dell’art.101 vanno comunque coordinate con quanto disposto dallìart.106 comma 2 che prevede sono deducibili per la parte che eccede le svalutazioni e gli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi, ovvero: in presenza di un fondo svalutazione crediti fiscale prima si imputa la perdita al fondo esistente e solo l’eccedenza risulta come costo fiscale deducibile nell’esercizio.

Secondo quanto previsto dal nuovo comma 5-bis dell'art.101 del TUIR, la deduzione della perdita su crediti è ammessa nel periodo di imputazione in bilancio, anche se successiva al periodo di imposta in cui sussistono gli elementi certi e precisi ovvero al periodo d'imposta in cui il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale, purché l'imputazione non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito dal bilancio (es. il credito è prescritto, ovvero è stato ceduto o stralciato). Vediamo alcuni esempi Debitore assoggettato a procedura concorsuale : La società X ha un credito commerciale relativo da una fattura emessa nell’esercizio 2013 di € 12,200 (€ Iva 22%) nei confronti del cliente Z S.r.l. La società X S.r.l. a seguito di comunicazione del curatore della debitrice Z srl apprende che la Z srl è fallita nel mese di ottobre La società creditrice X si insinua allo stato passivo in data 1 febbraio In fase di predisposizione del bilancio 2014 il Cda di X S.r.l. svaluta il credito solo parzialmente e contabilizza svalutazione di € La perdita su crediti di € è deducibile nell’esercizio Nel 2017 viene chiuso il fallimento di Z srl e la società creditrice X srl incassa il 20% del credito originario per un totale di € (ossia a € di imponibile e a € 440 di Iva). La società creditrice X iscriverà nel 2017 la residua perdita su crediti pari a € ed emetterà nota di accredito per il recupero dell’Iva sulla fattura originaria pari a € (pari a € € 440). .

La modifica introdotta dal Decreto Internazionalizzazione inoltre semplifica enormemente la gestione delle svalutazioni dei crediti di modesto importo soprattutto per tutte le imprese che gestiscono i fondi svalutazione crediti per «masse» Infatti l’Agenzia delle Entrate nella Circolare 26/2013 e 14/2015 aveva previsto un metodo per la gestione del Fondo svalutazione crediti con riguardo ai crediti di modesto importo abbastanza complesso

Facciamo un esempio: Anno 2014 : Impresa ha crediti verso clienti per Fondo svalutazione crediti (sia civile che fiscale) per Euro 5.000 Fra i euro di crediti ci sono euro di crediti di modesto importo non scaduti Nel 2015 vengono incassati dei euro di modesto importo euro 1.000, i rimanenti Euro non vengono stralciati in quanto ritenuti ancora incassabili. Con la vecchia normativa in questo caso l’impresa avrebbe dovuto nel 2015 ridurre fiscalmente il fondo di Euro essendosi verificata la condizione per la loro deduzione (erano passati sei mesi infatti erano sorti nel 2014 ed inoltre c’era stata l’imputazione a conto economico- dato che era stato costituito un fondo e quindi l’accantonamento era considerato equivalente all’imputazione a conto economico anche se avvenuto in esercizi precedenti) . Il problema riguardava la restante parte dei crediti ossia Euro che non essendo passati a conto economico non potevano essere dedotti. Si aveva azzeramento fondo fiscale e residuo fondo civile di Euro Se nel 2016 i crediti di modesto importo ancora iscritti in bilancio per Euro venivano incassati in parte per Euro si stralciava per Euro e si utilizzava il fondo civilistico per Euro Fiscalmente essendoci stato un utilizzo del fondo fiscale per andava fatta una variazione in aumento di Euro

Con la nuova disciplina questi inconvenienti non si verificheranno dato che con la nuova disciplina le perdite sui crediti di modesto importo si considerano conseguite con lo stralcio in bilancio e quindi riprendendo l’esempio precedente nel 2015 non avviene nessun PERDITA FISCALE per il decorso dei sei mesi e dunque il Fondo non deve essere utilizzato fiscalmente poi nel 2016 se i crediti pari a Euro vengono incassati per Euro si avrà utilizzo del fondo svalutazione crediti sia civile che fiscale fino a suo esaurimento pari a Euro e rilevazione della perdita su crediti per lo stralcio residuo di Euro con rilevanza sia civile che fiscale.

VEDIAMO ALTRI CASI DI CONTABILIZZAZIONE SECONDO I NUOVI CRITERI Credito di modesta entità : La società X vanta un credito commerciale di € nei confronti della società Z s.r.l. Al 31 dicembre 2014 il credito non risulta incassato sebbene il termine di pagamento fosse scaduto il 30 aprile In fase di predisposizione del bilancio d’esercizio 2014 il Cda di X srl non svaluta il credito dato che ritiene che ci siano ragionevoli certezze di incasso. Successivamente in data del 30 ottobre 2015 viene effettuata una transazione con il cliente Z che procede al versamento a saldo e stralcio di € L’amministrazione però per errore non contabilizza l’accordo di transazione e quindi lascia iscritto il residuo credito di € 500 al In sede di redazione della dichiarazione dei redditi nel giugno ci si accorge dell’errore, ma il bilancio è già stato approvato . In questo caso non è possibile dedurre fiscalmente la perdita su crediti iscritta tardivamente in contabilità nel dato che la stessa, in base ai principi contabili, era di competenza dell’esercizio 2015. Credito di modesta entità e cancellazione dal bilancio nell’esercizio di competenza La società X vanta un credito commerciale di € nei confronti del cliente Z. Al 31 dicembre 2014 il credito non risulta incassato sebbene il termine di pagamento fosse scaduto il 30 aprile In fase di predisposizione del bilancio d’esercizio il Cda di X srl non svaluta il credito ritenendo che ci siano ragionevoli certezze di incasso. In sede di predisposizione del bilancio al 31 dicembre 2015 il credito risulta ancora non incassato e si ritiene non più recuperabile, pertanto gli amministratori ritengono di imputare la svalutazione del credito a conto economico. La perdita su crediti viene dedotta nel periodo di imposta 2015 ed è interamente deducibile

Altre disposizioni del Decreto Internazionalizzazione si applicheranno dal e riguarderanno per esempio i crediti verso soci, le sopravvenienze attive derivanti da riduzioni dei debiti in sede di concordato fallimentare o preventivo liquidatorio o procedure estere equivalenti, previste in Stati con i quali esista un adeguato scambio di informazioni, spese di rappresentanza, costi black list

Novita’ bilancio di esercizio Legge di stabilità 2016
I principali novità applicabili già dal bilancio 2015 riguardano: 1) Possibilità di applicare un super – ammortamento pari al 140 % del costo ( Gli effetti sono solo fiscali e determinano la rilevazione di una variazione in diminuzione del reddito in dichiarazione dei redditi si viene a creare dunque un doppio binario fra reddito civilistico e fiscale. La variazione non è temporanea e pertanto non andranno iscritte imposte differite. Il beneficio interessa tanto i beni strumentali nuovi acquistati in proprietà quanto quelli acquisiti in leasing. Sono esclusi dal beneficio, tuttavia, gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi per i quali il D.M. 31 dicembre 1988 stabilisce coefficienti di ammortamento inferiori al 6,5%, gli investimenti in fabbricati e costruzioni, nonché gli investimenti in beni di cui all'allegato 3 della legge di Stabilità 2016.

Applicazione: il costo sostenuto da imprese e professionisti per la loro acquisizione possa essere maggiorato del 40% rispetto a quello imputato (in base ai prescritti coefficienti tabellari) nel conto economico. Godono dell’agevolazione i beni materiali strumentali nuovi. Non rientrano nell’agevolazione gli investimenti in beni immateriali e gli investimenti in beni “usati”. L’agevolazione dei super- ammortamenti si applica anche agli acquisti dei beni strumentali inferiori a Euro 516,16. L’agevolazione non influenza il calcolo delle plusvalenze/minusvalenze che deve essere effettuato con i criteri ordinari senza che il super-ammortamento incida sulla rilevazione delle plusvalenze/minusvalenze. L’agevolazione riguarda gli acquisti effettuati dal 15/10/2015 al 31/12/2016. Si fa riferimento alla data di acquisto pertanto non influisce l’effettiva entrata in funzione del bene. Se per esempio il bene è stato acquistato e consegnato in ottobre 2016 ed entrato in funzione nel 2017, la società non inizierà il processo di ammortamento nel 2016 ma nel 2017 pertanto l’agevolazione del 40% di maggiori ammortamenti spetta ma si calcolerà solo a partire dal 2017 essendo pari a zero gli ammortamenti 2016

2) Rivalutazione dei beni d’impresa (va eseguita nel bilancio d’esercizio chiuso successivamente al , il cui termine di approvazione scade dopo il 01 gennaio 2016 quindi tipicamente per le imprese con esercizio coincidente con l’anno solare nel bilancio chiuso al 31/12/2015) 3) Riduzione dell’aliquota IRES (con effetti sulla contabilizzazione delle imposte differite/anticipate. L’aliquota IRES passerà dal 27,5% al 24% a partire dal Devono essere pertanto ricalcolate le imposte anticipate e differite già contabilizzate e quelle da iscrivere a partire dal 2015 devono tenere conto delle nuove aliquote IRES)

Novita’ bilancio di esercizio CALCOLO IMPOSTE
Ci sono inoltre alcune disposizioni che entrano in vigore con l’esercizio 2015 e che influenzano il calcolo delle imposte sui redditi 2015 in particolare A) aumento dal 4% al 4,5% del tasso di rendimento da applicare nel calcolo dell’ACE (AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA) quindi aumenta la quota potenzialmente non imponibile del reddito in presenza di incrementi di patrimonio netto B) ai fni irap tutto il costo del lavoro del personale assunto a tempo indeterminato diviene deducibile, anche in questo caso con potenziali effetti riduttivi della base imponibile IRAP (è stato inserito un apposito campo nel quadro irap rigo IS7) C) ai fini irap viene introdotto un nuovo credito di imposta pari al 10% dell’irap dovuta dal modello irap 2016 per le imprese senza dipendenti.. Detto credito d’imposta è fruibile in compensazione in f24 e andrebbe contabilizzato per il principio di correlazione già nel mentre fiscalmente (vedi risposta Agenzia Entrate a Telefisco 2015) costituirà una sopravvenienza tassabile ai fini ires

Novita’ bilancio di esercizio D.LGS 139/2015
Il D.Lgs. D.Lgs. 18 agosto 2015 n. 139 pubblicato sulla G.U. del 04/09/2015 introduce una serie di modifiche al Codice Civile che comportano un cambiamento importante da un punto di vista contabile sia per la redazione del bilancio d’esercizio sia per la redazione del bilancio Consolidato. Le principali novità riguardano: 1) Avviamento 2) Azioni proprie 3) Abolizione Conti d’Ordine 4) Abolizione parte straordinaria del Conto Economico (voce E) 5) Applicazione del metodo del costo ammortizzato (effetti sugli aggi e disaggi di emissione, sulla contabilizzazione di Crediti e Debiti, Titoli )

6) Derivati iscritti al fair value e derivati incorporati 7) Eliminazione capitalizzazione dei costi di ricerca e pubblicità 8) Obbligatorietà redazione Rendiconto Finanziario 9) Modifica di taluni criteri di valutazione 10) Modifica del contenuto della Nota Integrativa 11) Modifica della relazione sulla Gestione 12) Introduzione della categoria delle Micro-Imprese

Le disposizioni previste dal DLgs. 139/2015 dovranno essere applicate a fare dal E’ prevista una disciplina transitoria che però riguarda solo alcune voci: - criteri di valutazione dell’avviamento; - criterio del costo ammortizzato da applicare nella valutazione dei titoli, dei crediti e dei debiti di natura finanziaria. Per questi criteri è stabilito che le modifiche in esame “possono non essere applicate alle componenti delle voci riferite a operazioni che non hanno ancora esaurito i loro effetti in bilancio”. L’entrata in vigore del D.LGS 139/2015 ha conseguenze immediate ai fini dell’adeguamento del piano dei conti e dell’aggiornamento dei sistemi informativi (che dovranno consentire, tra l’altro, anche la rilevazione delle movimentazioni finanziarie) inoltre va valutata anche in relazione al bilancio 2015 se l’applicazione dei nuovi criteri di valutazione richiede di adottare fin da subito alcun criteri per gli effetti che potrebbero avere sulla situazione patrimoniale ed economica

I Principi contabili OIC dovranno essere aggiornati e si attende da questi aggiornamenti la soluzione ad alcuni dubbi applicativi attualmente di non facile soluzione E’ indubbio che l’introduzione di nuovi principi contabili e criteri di valutazione civilistici porteranno ad impatti anche da un punto di vista fiscale e pertanto si auspica un tempestivo intervento normativo di coordinamento delle discipline. Deve essere ricordato comunque che il legislatore ha espressamente previsto che «non devono derivare nuovi o maggiori oneri a carico della finanza pubblica». E’ auspicabile che il legislatore fiscale interpreti questi disposizione come la necessità di coordinare le discipline garantendo un «invarianza di gettito» e che venga garantito anche per le imprese l’assenza di nuovi o maggiori oneri.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139
Il D.Lgs. 18 agosto 2015 n.139 (pubblicato nella G.U. del ) ha recepito la Direttiva Europea 2013/34/UE che abroga le precedenti Direttive contabili comunitarie relative la bilancio d’esercizio e al bilancio consolidato. Il D.Lgs 139/2016 introduce numerose novità riguardanti le regole da seguire nella redazione del bilancio modificandone sia i criteri di redazione, sia la struttura e gli schemi che compongono il bilancio d’esercizio. Numerose modifiche sono state introdotte anche con riguarda al bilancio consolidato. Va preliminarmente ricordato che vengono individuate in tema di redazione del bilancio tre categorie di imprese distinte in base alla loro dimensione: 1) imprese di grande dimensione 2) imprese di piccola dimensione 3) micro – imprese

Grande impresa Piccola impresa : Non devono superare due dei seguenti tre limiti nel primo esercizio e per due esercizi consecutivi Micro Imprese: Non devono superare due dei seguenti tre limiti nel primo esercizio e per due esercizi consecutivi Totale attivo > Euro <= Euro Non > Euro Totale ricavi netti > Euro <= Euro Non > Eur0 Numero medio dipendenti > 50 unità <= 50 unità Non > 5 unità

Grande Impresa: SCHEMA BILANCIO ORDINARIO Piccola Impresa: SCHEMA BILANCIO ABBREVIATO Micro Impresa: SCHEMA BILANCIO ABBREVIATO Stato Patrimoniale SI Conto Economico Nota Integrativa NO con indicazione in calce allo stato patrimoniale di specifiche informazioni Rendiconto Finanziario Relazione sulla gestione

MICRO IMPRESE Le micro – imprese potranno redigere il bilancio in forma abbreviata e avranno altre semplificazioni (art.2435-ter c.c.): 1) potranno NON redigere la NOTA INTEGRATIVA e dovranno in tal caso indicare in calce allo Stato Patrimoniale le informazioni di cui all’art.2427 ai numeri 9) (importo complessivo degli impegni, garanzie e passività potenziali non risultanti dallo Stato Patrimoniale) e numero 16) 2) saranno esonerate dal redigere il Rendiconto Finanziario 3) saranno esonerate dal redigere la Relazione sulla Gestione quando in calce allo Stato Patrimoniale forniscano le informazioni sulle azioni proprie e quote di società controllanti e sull’acquisto o alienazione di dette azioni o quote avvenute nell’esercizio 4) potranno non applicare il FAIR VALUE per la valutazione degli strumenti finanziari derivati 5) potranno, come le altre società che redigono il Bilancio in forma abbreviata non applicare il METODO DEL COSTO AMMORTIZZATO nella valutazione dei debiti /crediti finanziari a medio lungo termine 6) Inoltre, alle micro imprese non sono applicabili: la disposizione di cui all’art co. 5 c.c., secondo cui: “se, in casi eccezionali, l’applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve essere applicata. La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. Gli eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato”.

SOCIETA’ DI PERSONE E D.LGS 139/2015
Un tema che si sta sviluppando nella dottrina(*) riguarda l’applicazione dei nuovi criteri di valutazione previsti dal D.LGS 139/2015 alle società di persone di NON PICCOLE DIMENSIONI stante il richiamo dell’art comma del c.c. all’applicabilità nelle valutazioni di bilancio dei criteri stabiliti per le SOCIETA’ PER AZIONI. La posizione espressa sulla recente stampa dal Consigliere Nazionale Marcello è per una non applicazione automatica, ossia l’applicazione da parte delle società di persone delle norme delle società di capitali non piccole, è possibile in quanto non negata né proibita, ma non costituirebbe un obbligo in quanto il codice civile usa l’espressione sono «APPLICABILI» e non dice «DEVONO ESSERE APPLICATE» (*) (vedi articolo su Quotidiano del Commercialista - Eutekne - del 19/03/2016 a firma Raffaele Marcello Consigliere Nazionale del CNDCEC con delega ai Principi Contabili)

Le modifiche introdotte dal D. LGS. 18 agosto 2015 n
Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Principi di redazione Il D.Lgs. 139/2015 ha modificato gli articoli 2423 e 2423-bis del Codice Civile in particolare viene data possibilità alle società di non rispettare gli obblighi previsti in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa di bilancio, quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società devono però illustrare, nella nota integrativa, i criteri con i quali hanno dato attuazione a questa disposizione. Vengono inoltre eliminati i riferimenti contenuti nell’art bis alla funzione economica degli elementi dell’attivo e del passivo e viene introdotto il n.1-bis) che prevede la rilevazione e la presentazione delle voci in base al principio di prevalenza della sostanza dell'operazione o del contratto sulla forma.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio L’introduzione dell’obbligatorietà del principio di prevalenza della sostanza sulla forma avrà ripercussioni pratiche sulle modalità di contabilizzazione e rappresentazione di diverse operazioni soprattutto in campo finanziario. Per la contabilizzazione soprattutto dei finanziamenti dovrà essere applicato il principio del COSTO AMMORTIZZATO attraverso la determinazione del tasso effettivo IRR (Internal Rate of Return) che sconta i futuri flussi di cassa del finanziamento al netto di tutti i costi di transazione. Si deve giungere all’individuazione di un tasso di interesse che rappresenti il rendimento economico effettivo dell’investimento. Il costo ammortizzato non si discosta dal costo storico quando il valore iniziale e il valore di rimborso coincidono e gli interessi sono costanti lungo tutto il periodo, in questo caso infatti interesse nominale e tasso di interesse pagato o incassato coincidono.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Se il valore iniziale e il valore di rimborso sono diversi oppure gli interessi non sono costanti (esempio 1% primo anno, 2% il secondo ecc.) l’interesse nominale e l’interesse effettivo sono diversi e applicando il metodo del costo ammortizzato si ottiene un valore di iscrizione in bilancio diverso dal costo storico in caso di titoli o del valore nominale in caso di debiti o crediti La formula del COSTO AMMORTIZZATO (IAS 39) è la seguente: (Valore iniziale) – (rimborso capitale) +/- (ammortamento complessivo della differenza fra valore iniziale e a termine) - perdita di valore Nel caso dei finanziamenti le differenze di valutazione sono evidenti: In base all’OIC 19 gli oneri accessori sostenuti per ottenere un finanziamento (esempio spese di istruttoria, imposta sostitutiva) vanno capitalizzati e iscritti alla voce B.I.7 (altre immobilizzazioni immateriali).

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Detti oneri vanno pertanto ammortizzati secondo la durata del finanziamento e il finanziamento viene iscritto nei debiti in base al valore nominale e al lordo dei predetti costi inziali Con l’introduzione dei nuovi principi di prevalenza della sostanza sulla forma il finanziamento va ora rilevato al netto dei costi iniziali. Successivamente il debito va rettificato: in aumento dell’ammortamento della differenza fra gli interessi pagati in base al tasso nominale e quelli imputati a conto economico calcolati in base al tasso effettivo (IRR) E ridotto delle quote di capitale rimborsate

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Esempio valutazione di un FINANZIAMENTO in base al criterio del COSTO AMMORTIZZATO IMPORTO FINANZIAMENTO Euro Spese istruttoria Euro 1.000 Interessi annuali 4% Flussi cassa attesi Euro 40 ( * 4%) Applicando il metodo del COSTO AMMORTIZZATO otteniamo Valore di iscrizione iniziale del finanziamento fra i debiti Euro ( – spese di istruttoria)

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Per la corretta applicazione del metodo del COSTO AMMORTIZZATA deve essere determinato l’interesse effettivo (IRR) che rende uguali i flussi di cassa attesi e il valore iscritto in bilancio . Esistono apposite formula nei fogli elettronici Nei fogli elettronici la formula da utilizzare è quella che calcola il (Tir.cost).

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio PRESTITO SPESE 1.000 INCASSO NETTO 99.000 TASSO NOMINALE 5% IRR 5,23246% RATE ANNUALI 4 RIMBORSO ANNO 5 ANNO EROGATO NETTO RIMBORSATO FLUSSI DI CASSA INTERESSI NOMINALI PAGATI INTERESSI CALCOLATI SU IRR DIFFERENZA INT DA IMPUTARE A CONTO ECONOMICO IMPORTO DEBITO DA CONTABILIZZARE 2016 ,00 ,00 5000 5180,1364 180,14 ,14 2017 5.000,00 5.189,56 189,56 ,70 2018 5.199,48 199,48 ,18 2019 5.209,92 209,92 ,10 2020 5.220,90 220,90 ,00 2021 ,00 TOTALI ,00 26.000,00 25000

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio ESEMPIO SCRITTURE dare avere BANCA C/C INCASSO FINANZIAMENTO DEBITO PER FINANZIAMENTO AL 31.12 Interessi passivi di competenza ,13 DEBITO PER FINANZIAMENTO ,13 BANCA C/C (per interessi pagati)

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Il metodo del costo ammortizzato deve essere obbligatoriamente applicato dalle società di dimensioni maggiori mentre l’art.2435 –bis prevede che «Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata, in deroga a quanto disposto dall'articolo 2426, hanno la facoltà di iscrivere i titoli al costo di acquisto, i crediti al valore di presumibile realizzo e i debiti al valore nominale». L’applicazione del metodo del costo ammortizzato se non armonizzata con apposite disposizioni potrebbe avere effetti da un punto di vista fiscale in relazione all’art.96 TUIR in materia di deduzione degli interessi passivi. In particolare va coordinata la disciplina per consentire la deduzione degli interessi contabilizzati per effetto dell’attualizzazione applicando il tasso IRR.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio L’OIC ha recentemente pubblicato le bozze di aggiornamento del nuovo principio contabile Crediti OIC -15 e Debiti OIC 19 attualmente ancora in consultazione prevede che «Si può presumere che gli effetti siano irrilevanti se i debiti siano a breve termine (ossia con scadenza inferiore ai 12 mesi o se i costi sono di transazione, le commissioni o ogni altra differenza fra valore iniziale e valore a scadenza sono scarso rilievo rispetto al valore nominale», si può non applicare il metodo del costo ammortizzato e continuare ad applicare il metodo di contabilizzazione seguito fino ad oggi come consentito alle società che redigono il bilancio in forma abbreviata e alle micro imprese. Se non si applica il metodo del costo ammortizzato i costi iniziali non devono essere portati in diminuzione del finanziamento, ma comunque devono essere rilevati nei risconti attivi in quote costanti lungo la durata del prestito. Non è più prevista la possibilità di effettuare la capitalizzazione tra le immobilizzazioni immateriali come previsto dall’OIC 9 e OIC 24 oggi in vigore

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Le nuove bozze di principi contabili prevedono che il criterio costo ammortizzato si possa applicare a tutti i debiti/crediti contratti a partire dal Di detta facoltà va data menzione in nota integrativa. Qualora si intenda applicare il metodo del costo ammortizzato anche per operazioni che sono state stipulate precedentemente all’ detto metodo va applicato a tutti i debiti/crediti iscritti in bilancio anteriormente all’01/01/2016 e non solo a singole operazioni

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Il principio di prevalenza della sostanza sulla forma consentirà di risolvere la contabilizzazione ad esempio dei seguenti contratti o situazioni: Contratto di "riporto». La contabilizzazione dovrà avvenire, come previsto dall’'Oic 11) rilevando nel bilancio del venditore i titoli oggetto del contrato dato che l'operazione in base alla sostanza economica costituisce un finanziamento ed il passaggio di proprietà avviene per garantire il finanziamento. Lavori eseguiti su immobili condotti in leasing. Qualora il locatario, avendo già deciso di riscattare l'immobile, esegua ingenti opere sull'immobile oggetto del contratto poco prima della scadenza del leasing, le spese in oggetto dovrebbero essere ammortizzate insieme all’immobile aggiungendosi al prezzo pagato per il riscatto dandone menzione nella nota integrativa.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Altri casi di applicazione del principio di prevalenza della sostanza sulla forma Il nostro legislatore aveva comunque già reso obbligatorio questo principio in alcuni casi specifici ad esempio: Contratti di «pronti contro termine». Questo contratto consiste in una operazione finanziaria con la quale gli investitori, siano imprese e/o persone fisiche, investono disponibilità liquide acquistando con effetti immediati una determinata quantità di valori mobiliari e stipulando contemporaneamente con la stessa controparte una vendita a termine di una medesima quantità degli stessi valori mobiliari fissando il prezzo di vendita già al momento dell'acquisto.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio In tema di rappresentazione in bilancio l’art bis: al n.5 prevede che «Le attività oggetto di contratti di compravendita con obbligo di retrocessione a termine devono essere iscritte nello stato patrimoniale del venditore« e l’art bis: n.3 prevede che « I proventi e gli oneri relativi ad operazioni di compravendita con obbligo di retrocessione a termine vengano iscritti per le quote di competenza dell'esercizio, anche per la differenza tra prezzo a termine e prezzo a pronti; inoltre l’ art. 2427, punto 6-ter, c.c. statuisce che in nota integrativa deve essere indicato, distintamente per ciascuna voce, l'ammontare dei crediti e dei debiti relativi a operazioni che prevedono l'obbligo per l'acquirente di retrocessione a termine. Il Legislatore ha in sostanza recepito quanto già precedentemente stabilito dalla Banca d'Italia che definiva il contratto di pronti contro termine formato da due contratti di compravendita distinti, ma funzionalmente collegati e finalizzati a realizzare un finanziamento. Quindi prevale non viene contabilizzato il primo acquisto di titoli essendo gli stesi nella sostanza già venduti a termine; pertanto i titoli rimangono contabilizzati nel bilancio del venditore e il compratore rileverà solamente il credito nei confronti del venditore il quale a sua volta contabilizzerà un debito anche se a termine e pertanto viene rappresentata in tal modo la sostanza di « finanziamento» che caratterizza questa operazione.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Il legislatore ha però talvolta preferito criteri contabilizzazione specifici derogando a questo principio. Questo è il caso del leasing finanziario che rimane disciplinato in modo specifico e al quale non si applicherà pertanto il nuovo principio. In tema di leasing finanziario la prassi internazionale prevede l'iscrizione nel bilancio del locatario (Ias 17 e Framework, par. 51) mentre il Legislatore italiano ha previsto solo di inserire nella nota integrativa un apposito prospetto dal quale devono risultare: - il valore attuale delle rate di canone non scadute, determinato utilizzando un tasso di interesse pari all'onere finanziario effettivo inerente il singolo contratto; - l'onere finanziario effettivo attribuibile al singolo contratto e riferibile all'esercizio; - l'ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell'esercizio qualora fossero stati considerati immobilizzazioni, con separata indicazione di ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che sarebbero inerenti 'esercizio. In altre parole, le operazioni che vanno inserite in nota integrativa prevedono gli stessi conteggi extracontabili che si dovrebbero effettuare inserendo il bene in leasing nell'attivo del bilancio del locatario.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Il nuovo principio si potrà applicare invece ad una serie di casi dibattuti in dottrina quali: 1) Il subentro nel contratto di leasing . In dottrina è dibattuto il tema riguardante la contabilizzazione del corrispettivo pagato una tantum per subentrare nel contratto . Se per esempio si tratta di una cessione di leasing immobiliare stipulata poco prima della scadenza dello stesso: è evidente il che il subentrante intendo acquisire l'immobile. Conseguentemente l'importo corrisposto a tale titolo (almeno la parte eccedente i normali canoni) non può essere «spesato» e va «sospeso» fino al momento del riscatto., solo successivamente, insieme al riscatto, deve essere ammortizzato . Se il subentro avviene in un periodo intermedia fra l’inizio e la fine del contratto o al limite all’inizio del contratto dovrebbe prevalere, da parte del subentrante, il desiderio di godere dell’uso del bene e pertanto l’eventuale importo pagato una tantum per il subentro andrebbe riscontato secondo la residua durata del contratto. Nell’ipotesi di subentro intermedio è comunque necessario che detto interesse del subentrante sia riscontrabile quanto meno nell’atto di subentro per consentire una corretta contabilizzazione dell’operazione

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio «Lease back» Il lease back è quell'operazione che è costituita dalla vendita di un bene e dal successivo riacquisto dello stesso bene tramite leasing. In sostanza si tratta di una di finanziamento. Gli standard internazionali (Ias 17) prevedono che se un'operazione di vendita e retro-locazione corrisponde a un leasing finanziario, eventuali eccedenze del corrispettivo di vendita rispetto al valore contabile non possono essere rilevate immediatamente come proventi nel bilancio del venditore-locatore. Il Legislatore italiano, recependo le indicazioni dell'OIC si è uniformato ai principi contabili internazionali, e ha previsto che "le plusvalenze derivanti da operazioni di compravendita con locazione finanziaria al venditore sono ripartite in funzione della durata del contratto di locazione. Non è disciplinato il caso delle minusvalenze, ma l'Oic ha indicato che qualora si realizzasse una minusvalenza, originata da una compravendita effettuata a valori di mercato, si ha una perdita di valore e deve essere imputata a conto economico, se invece la minusvalenza nasce da operazioni non effettuate a valori di mercato è correlata a canoni inferiori a quelli di mercato e deve essere ripartita negli esercizi del contratto, indipendentemente dalla natura finanziaria od operativa del leasing

COSTI DI PUBBLICITA’ E RICERCA
Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio COSTI DI PUBBLICITA’ E RICERCA A seguito delle modifiche apportate agli artt co.1 n.2 e 2427 co.1 n.3 non possono più essere iscritte nell’attivo di Stato Patrimoniale le spese di pubblicità e quelle di ricerca Rimane la possibilità di capitalizzare solo le spese di sviluppo per le quali viene stabilito un periodo di ammortamento pari alla loro vita utile. Solo nel caso in cui non sia stimabile in modo attendibile la vita utile è possibile ricorrere all’ammortamento in un periodo non superiore a 5 anni. Problema: è opportuno procedere alla capitalizzazione di spese di pubblicità e ricerca nel 2015 (ricorrendone le condizioni) posto che nel 2016 andranno necessariamente eliminate dallo Stato Patrimoniale?

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Come andranno eliminate dette spese? Si dovrà procedere all’evidenziazione di una sopravvenienza passiva e iscrizione a conto economico? Nel 2016 le operazioni straordinarie non dovranno essere indicate in bilancio e pertanto andranno iscritte B.10 c) altre svalutazioni delle immobilizzazioni immateriali. La tesi prevalente in dottrina consiglia di non imputare dette spese a conto economico e di procedere ad una riduzione del Patrimonio Netto (in tal senso anche lo IAS 38 che indica nel caso di passaggio dall’applicazione dei principi contabili nazionali a quelli internazionali l’imputazione delle spese di pubblicità capitalizzate a riduzione di riserve di utili). Le stesse considerazioni fatte con riguardo ai costi pubblicità sono estensibili ai costi di ricerca.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio La normativa fiscale non è stata cambiata. L’art.108 del Tuir dispone che «Le spese relative a studi ricerche sono deducibili nell’esercizio in cui sono state sostenute ovvero in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi non oltre il quarto. Le quote di ammortamento dei beni acquistati in esito agli studi e ricerche sono calcolate sul costo degli stessi diminuito dell’importo già dedotto. Per i contributi corrisposti a norma di legge dallo Stato o da altri enti pubblici a fronte di tali costi si applica l’art.88 comma 3». Fiscalmente pertanto si può scegliere tra: - imputazione integrale nell’esercizio in cui sono sostenute - imputazione in quote costanti a partire dall’esercizio in cui sono sostenute e in un numero non superiore a 5 anni Dovrà essere coordinata la disciplina per consentire l’adeguamento dei bilanci nella fase transitoria di eliminazione dei costi di pubblicità e ricerca non ancora totalmente ammortizzati e in particolare sarà necessaria una modifica legislativa per adeguare le disposizioni dell’art.109 comma 4 lett. A) estendendo quanto già previsto per le società che applicano gli IAS che consente la deduzione come COSTI delle riduzioni di Patrimonio Netto operate per stornare componenti dell’attivo.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio AVVIAMENTO: L’ammortamento dell’avviamento va effettuato in base alla sua vita utile. Nei casi «eccezionali» in cui non sia possibile attendibilmente stimarne la vita utile l’avviamento è ammortizzato in un periodo non superiore a 10 anni. In Nota Integrativa dovrà essere data adeguata informativa sul processo di ammortamento. I piani di ammortamento già in corso potranno essere mantenuti. NON CI SARANNO EFFETTI FISCALI in quanto le disposizioni tributaria già oggi prevedono un trattamento indipendente dalla contabilizzazione civilistica. ATTIVITA’ E PASSIVITA’ IN VALUTA: Viene in sostanza recepito il criterio distintivo previsto dall’ OIC 26 fra poste monetarie e non ; la valutazione delle stesse viene distinta a seconda della categoria di appartenenza (prima c’era un riferimento generico ad attività e passività in valuta con specifiche disposizioni per le immobilizzazioni). - Poste monetarie (liquidità, crediti, debiti,ratei attivi e passivi e i titoli di debito) che dovranno essere iscritte al cambio a pronti alla data di chiusura dell’esercizio e gli utili/perdite su cambi dovranno essere imputati a Conto Economico e l’eventuale utile netto accantonato in un’apposita Riserva di Patrimonio Netto non distribuibile fino al realizzo. Poste non monetarie (partecipazioni, immobilizzazioni materiali e immateriali, rimanenze, risconti attivi e passivi ) devono essere iscritte in base al cambio vigente al momento del loro acquisto.

STRUMENTI FINANZIARI DERIVATI
Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio STRUMENTI FINANZIARI DERIVATI Il D.Lgs 139/2015 ha recepito in materia di derivati quanto previsto dagli IAS in particolare: All’art.2426 n.11 è stato aggiunto che il nuovo criterio di valutazione è il FAIR VALUE Nello Stato Patrimoniale sono state aggiunte le voci STRUMENTI FINANZIARI DERIVATI ATTIVI nelle voci B.III.4 nelle Immobilizzazioni Finanziarie e nella voce C.III.5 nell’attivo circolante. Nel Patrimonio Netto è stata modificata la voce A.VII Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi Nel Passivo è stata inserita fra i Fondi rischi la voce B.3 Strumenti finanziari derivati passivi Nel Conto Economico alla voce D (rettifiche di valore di attività e passività finanziarie) sono state aggiunte le seguenti voci: A) D.18.d rivalutazione di strumenti derivati B) D.19.d svalutazione di strumenti derivati

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Secondo lo IAS 39 uno strumento finanziario si può considerare uno strumento derivato quando: - il suo valore varia al variare di un elemento sottostante al contratto - non è previsto un esborso iniziale o si richiede un investimento iniziale inferiore a quanto sarebbe richiesto per altri tipo di contratti da cui ci si attenderebbe una risposta simile alle variazioni del mercato La regolazione del contratto avverrà in una data futura rispetto alla data del contratto Tutti i derivati vanno valutati a FAIR VALUE Il nuovo art.2426 n.11 distingue però fra: Derivati per proteggersi da rischi di oscillazione del mercato (esempio variazione dei tassi di interesse, dei cambi o dei prezzi di mercato) : in questo caso la variazione del FAIR VALUE deve essere imputata a conto economico Derivati stipulati per coprire il rischio di variazione dei flussi finanziari o di un altro strumento finanziario: in questo la caso la variazione del FAIR VALUE deve essere rilevata nel Patrimonio Netto. La riserva verrà girata a conto economico solo quando i flussi di cassa diventeranno certi.

Le modifiche introdotte dal D.LGS. 18 agosto 2015 n.139 ai criteri di valutazione del bilancio Non sono distribuibili gli utili che derivano dalla valutazione al fair value degli strumenti finanziari derivati non utilizzati o non necessari per la copertura. Le riserve di patrimonio che derivano dalla valutazione al fair value di derivati utilizzati a copertura dei flussi finanziari attesi di un altro strumento finanziario o di un'operazione programmata non sono considerate nel computo del patrimonio netto per le finalità' di cui agli articoli 2412, 2433, 2442, 2446 e e, se positive, non sono disponibili e non sono utilizzabili a copertura delle perdite.» Le regole dei derivati si applicheranno anche ai bilanci abbreviati.

Il D.Lgs 139/2015 modifica l’art introducendo il PRINCIPIO DI RILEVANZA Viene previsto che: Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società devono illustrare nella Nota Integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla disposizione

Le modifiche agli SCHEMI DI BILANCIO
Modifiche all’articolo 2424 primo comma del codice civile STATO PATRIONIALE ATTIVO IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI VOCE BI 2) COSTI DI SVILUPPO Pertanto a partire dal non è più possibile la capitalizzazione di costi di ricerca e pubblicità. Ci si chiede a tutt’oggi se già nel bilancio 2015 sia opportuno procedere alla capitalizzazione di eventuali costi sostenuti nel 2015 per ricerca e pubblicità. Inoltre in dottrina si presentano due tesi relativamente ai costi già capitalizzati per ricerca e sviluppo al Si dovrà procedere ad uno storno contabile con imputazione a conto economico oppure ridurre direttamente il patrimonio netto?

IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE La voce 2) Crediti viene modificata Voce BIII 2d) imprese sottoposte al controllo delle controllanti La precedente voce altre imprese viene inserita come d-bis e nella lettera d vengono indicate le cosiddette «società consorelle» La voce 4) che accoglie azioni proprie viene sostituita da «strumenti finanziari derivati attivi» Le azioni proprie non potranno più essere iscritte nell’attivo di Stato Patrimoniale e viene introdotta nella disciplina civilistica la rilevazione degli strumenti finanziari derivati in applicazione del principio della prevalenza della sostanza sulla forma

ATTIVO CIRCOLANTE Crediti Vengono introdotte le voci: 5) verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti 5- bis) crediti tributari 5-ter) imposte anticipate 5- quater) verso altri Le voci imposte anticipate e verso altri sono state solo spostate in precedenza avevano i numeri 4-bis e 4-ter

Attività finanziare che non costituiscono immobilizzazioni Viene introdotta la voce 3-bis) partecipazioni in imprese sottoposte al controllo delle controllanti (società consorelle) La voce 5) viene riformulata con eliminazione delle azione proprie e introduzione degli «strumenti finanziari derivati attivi» RATEI E RISCONTI La voce diventa D) Ratei e risconti sia per la voce dell’attivo che del passivo (vengono eliminati i riferimenti al disaggio e all’aggio sui prestiti)

PATRIMONIO NETTO Le modifiche sono conseguenti: 1) all’impossibilità di iscrivere azioni proprie nell’attivo di stato patrimoniale ed in particolare alla previsione di riduzione del patrimonio netto per l’importo corrispondente alle azioni proprie; 2) alla nuova disciplina sulla valutazione al «fair value» degli strumenti finanziari derivati. Gli effetti di questa valutazione, come già detto, possono infatti essere imputati direttamente a conto economico possono anche essere iscritti in un’apposita riserva di patrimonio netto qualora lo strumento finanziario derivato sia stato acceso a copertura del rischio di variazione dei flussi finanziari attesi o di un’operazione programmata (cash flow hedge)

Nel patrimonio netto vengono pertanto modificate le voci da VI a X come segue: VI Altre riserve, distintamente indicate VII Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi VIII Utili (perdite) portati a nuovo IX Utile (perdita) dell’esercizio X Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio FONDI RISCHI Anche questa voce viene modificata conseguentemente alla nuova rappresentazione degli strumenti finanziari derivati passivi.

Le voci che compongono la voce FONDI RISCHI diventano pertanto: 1) per trattamento di quiescenza ed obblighi simili 2) per imposte, anche differite; 3) strumenti finanziari derivati passivi 4) altri DEBITI In questo gruppo, sempre al fine di migliorare la rappresentazione contabile delle operazioni infragruppo ed in particolare con le società consorelle, viene inserita la nuova voce 11-bis) Debiti verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti

Vengono eliminati dagli schemi di bilancio i CONTI D’ORDINE Le informazioni sugli impegni, garanzie e passività potenziali dovranno essere forniti nella NOTA INTEGRATIVA CONTO ECONOMICO La modifica più importante riguarda l’eliminazione dell’intera area straordinaria dal Conto Economico (voce E). Conseguentemente, dopo la lettera D, si trova il risultato prima delle imposte quale somma algebrica delle aree (A-B+/- C +/-D). Le imposte sul reddito d’esercizio, correnti, differite e anticipate vengono indicate al numero 20) dello schema di conto economica (prima erano al 21) e l’ultima voce 21) accoglie l’utile (perdita) dell’esercizio

In conseguenza all’eliminazione dell’area straordinaria anche nella Nota Integrativa viene soppressa l’indicazione dei proventi e degli oneri straordinari in caso di apprezzabilità del loro ammontare. Dovranno però essere fornite informazioni sull’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali, pertanto l’informazione sui costi/ricavi straordinari continuerà ad essere fornita all’interno della Nota Integrativa L’eliminazione dell’area straordinaria richiede che vengano forniti chiarimenti soprattutto per quanto riguarda la determinazione dell’IRAP. Ci potranno essere inoltre impatti anche per quanto riguarda il calcolo della deduzione degli interessi passivi dato che gli elementi straordinari confluiranno nelle voci A1) ALTRI RICAVI e B 14) ONERI DIVERSI DI GESTIONE influenzando pertanto il calcolo del ROL. Altre modifiche allo schema di Conto Economico riguardano: VOCE C) Proventi e oneri finanziari

SCHEMA BILANCIO IN FORMA ABBREVIATA STATO PATRIMONIALE: viene eliminato l’obbligo di esporre nello Stato patrimoniale l’importo lordo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, l’importo del fondo rettificativo (per ammortamenti e svalutazioni) e, conseguentemente, l’importo netto. Si potrà indicare nell’attivo dello Stato patrimoniale il solo valore netto delle immobilizzazioni, così come previsto per i soggetti che redigono il bilancio in forma ordinaria. CONTO ECONOMICO : viene stabilito che le voci dedicate alle rivalutazioni e alle svalutazioni di strumenti finanziari derivati (D.18.d e D.19.d) possono essere aggruppate, rispettivamente, con le altre voci dedicate alle rivalutazioni e alle svalutazioni di attività finanziarie.

NOTA INTEGRATIVA La prima novità riguarda la presentazione delle informazioni che deve avvenire rispettando l’ordine in base al quale le voci sono riportate nello Stato Patrimoniale e nel Conto Economico Le novità sono le seguenti: 1) al punto 3) non è più richiesta la composizione dei costi ricerca e di pubblicità, ma solo dei costi di sviluppo. Questa modifica è conseguenza dell’eliminazione della possibilità di capitalizzare i costi di ricerca e di pubblicità 2) al punto 7) la composizione dei «ratei e risconti attivi» e dei «ratei e risconti passivi» e «altri fondi» deve essere specificata indipendentemente dal loro ammontare. E’ stato eliminato il riferimento all’ammontare apprezzabile

NOTA INTEGRATIVA 3) Il punto 9) è stato riformulato ora richiede: «l'importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest'ultime sono distintamente indicati». 4) Al punto 10) va sempre indicata la ripartizione dei ricavi delle vendite e prestazioni e secondo aree geografiche, è stata eliminato il riferimento alla significatività Le modifiche dei punti 2) e 4) sopra indicati sono in sostanza eliminazioni formali, in quanto deve essere applicato con riferimento a tutta la Nota Integrativa il principio generale di RILEVANZA e pertanto potranno essere escluse dalla NOTA le informazioni irrilevanti

NOTA INTEGRATIVA 5) al numero 13) viene effettuata una modifica in conseguenza dell’eliminazione dei componenti straordinari dal Conto Economico. Il nuovo testo del n.13 prevede l’indicazione: «dell’importo e natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionale». Quindi non si parla più di componenti straordinari ma di costi e ricavi «eccezionali» per entità o incidenza. Vengono ampliate le informazioni riguardanti: 1) al n.16) I rapporti di natura economica intercorrenti tra la società e gli amministratori e sindaci. Dovranno essere fornite informazioni riguardanti l’ammontare delle anticipazioni e dei crediti concessi agli stessi soggetti, precisando il tasso di interesse, le principali condizioni e gli importi rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia, nonché gli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo, precisando il totale per ciascuna categoria 2) al n.18) vanno indicati oltre alle azioni di godimento e obbligazioni convertibili anche warrants e opzione 3) al n.22-bis) vanno indicate le operazioni con parti correlate e viene eliminato l’inciso siano rilevanti (anche in questo caso dovrebbe applicarsi il PRINCIPIO DI RILEVANZA)

NOTA INTEGRATIVA Sono stati inseriti 4 nuovi numeri che richiedono le seguenti informazioni: «22-quater) la natura e l'effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell'esercizio; 22-quinquies) il nome e la sede legale dell'impresa che redige il bilancio consolidato dell'insieme piu' grande di imprese di cui l'impresa fa parte in quanto impresa controllata, nonche' il luogo in cui e' disponibile la copia del bilancio consolidato; 22-sexies) il nome e la sede legale dell'impresa che redige il bilancio consolidato dell'insieme piu' piccolo di imprese di cui l'impresa fa parte in quanto impresa controllata nonche' il luogo in cui e' disponibile la copia del bilancio consolidato; 22-septies) la proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite;»;

NOTA INTEGRATIVA L’art.2427-bis amplia la richiesta di informazioni relative agli strumenti finanziari derivati valutati al FAIR VALUE. In particolare oltre al fair value e all’informazioni sull’entità e natura degli strumenti derivati devono essere fornite informazioni su i «termini e le condizioni significative che possono influenzare l'importo, le scadenze e la certezza dei flussi finanziari futuri; gli assunti fondamentali su cui si basano i modelli e le tecniche di valutazione, qualora il fair value non sia stato determinato sulla base di evidenze di mercato; le variazioni di valore iscritte direttamente nel conto economico, nonché quelle imputate alle riserve di patrimonio netto; deve essere indicata anche una tabella che indichi i movimenti delle riserve di fair value avvenuti nell'esercizio.» A seguito delle modifiche dell’art.2426 sui criteri di valutazione nella Nota Integrativa deve essere fornita informativa sul periodo di ammortamento dell’avviamento.

NOTA INTEGRATIVA ABBREVIATA
Viene riscritto l’art.2435 – bis. Non vengono indicate le voci da escludere ma quella da comprendere nella nota abbreviata RIEPILOGANDO le informazioni da fornire riguarderanno: Informazioni complementari per fornire una rappresentazione veritiera e corretta della situazione economica e finanziaria della società Criteri applicativi del PRINCIPIO DI RILEVANZA Motivazioni per eventuali deroghe alla disposizioni civilistiche nonché alla influenza di queste deroghe sulla rappresentazione patrimoniale ed economica

Vengono inserite ulteriori informazione precedentemente non comprese: - i fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio - le indicazioni sull’ammortamento dell’avviamento - l’importo e natura dei costi e ricavi di entità o incidenza eccezionale - le informazioni previste nella nota ordinaria su amministratori e sindaci

Indicazione dei eventuali raggruppamento di voci dello Stato Patrimoniale o Conto Economico Indicazione della non comparabilità delle voci dello Stato Patrimoniale o Conto Economico e eventuale adattamento o impossibilità di effettuarlo Indicazione di elementi di attivo o passivo di Stato Patrimoniale anche a voci diverse da quella di iscrizione Informazioni relativamente al metodo di Patrimonio Netto applicato alle partecipazioni in imprese controllate e collegate Spiegazione periodo ammortamento avviamento Criteri applicati nella valutazione e nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi in origine in moneta avente corso legale nello Stato

Movimenti delle immobilizzazioni Ammontare dei debiti di durata residua superiore a cinque anni e debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali (non deve essere indicata la ripartizione geografica) Ammontare oneri finanziari capitalizzati in voci dell’attivo Informazioni sugli impegni, garanzie e passività potenziali non risultanti dallo Stato Patrimoniale Importo e natura degli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali Numero medio dipendenti (si può omettere la ripartizione per categoria)

Ammontare compensi, delle anticipazioni e dei crediti concessi agli amministratori e ai sindaci, nonché impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate Informativa su operazioni con parti correlate, limitatamente alle operazioni realizzate direttamente o indirettamente con i maggior azionisti e a quelle con i membri del Cda o del Collegio Sindacale, informazioni sulle operazioni con imprese partecipate Natura o obiettivo economico di accordi non risultanti dallo Stato Patrimoniale anche omettendo le indicazioni sugli effetti patrimoniali, finanziari ed economici; Natura ed effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio

Nome e sede legale dell’impresa che redige il bilancio consolidato Informativa sugli strumenti finanziari derivati Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata possono non applicare il principio del costo ammortizzato continuando ad iscrivere i titoli al costo di acquisto e i crediti al valore di presunto realizzo e i crediti al valore nominale Gli strumenti finanziari derivati devono essere valutati al fair value e non sono previste deroghe

RELAZIONE SULLA GESTIONE
Il D.Lgs. n. 139/2015 ha abrogato il numero n. 5) del comma 3 dell’art. 2428, C.c., e pertanto nella Relazione sulla gestione non è più richiesta l’informativa relativa ai fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio. Questa è l’unica modifica apportata che è conseguenza dell’aggiunta del nuovo n. 22-quater) al comma 1 del citato art. 2427, ai sensi del quale la natura e l’effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio vanno ora indicati nella Nota integrativa. La Relazione sulla gestione del bilancio dovrà quindi contenere le seguenti informazioni: - Un’analisi fedele, equilibrata ed esauriente della situazione della società e dell’andamento e del risultato della gestione, nel suo complesso e nei vari settori in cui essa ha operato, anche attraverso imprese controllate, con particolare riguardo ai costi, ai ricavi e agli investimenti, nonché una descrizione dei principali rischi e incertezze cui la società è esposta. L’analisi deve essere coerente con l’entità e la complessità degli affari della società e contiene, nella misura necessaria alla comprensione della situazione della società e dell’andamento e del risultato della sua gestione, gli indicatori di risultato finanziari e, se del caso, quelli non finanziari pertinenti all’attività specifica della società, comprese le informazioni attinenti all’ambiente e al personale. L’analisi contiene, ove opportuno, riferimenti agli importi riportati nel bilancio e chiarimenti aggiuntivi su di essi.

Dalla relazione devono risultare: a) le attività di ricerca e di sviluppo; b) i rapporti con imprese controllate, collegate, controllanti e imprese sottoposte al controllo di queste ultime c) il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti possedute dalla società, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l’indicazione della parte di capitale corrispondente; d) il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti acquistate o alienate dalla società, nel corso dell’esercizio, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l’indicazione della corrispondente parte di capitale, dei corrispettivi e dei motivi degli acquisti e delle alienazioni; f) l’evoluzione prevedibile della gestione;

f-bis) in relazione all’uso da parte della società di strumenti finanziari e se rilevanti per la valutazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio: gli obiettivi e le politiche della società in materia di gestione del rischio finanziario, compresa la politica di copertura per ciascuna principale categoria di operazioni previste; l’esposizione della società al rischio di prezzo, al rischio di credito, al rischio di liquidità e al rischio di variazione dei flussi finanziari. Dalla relazione deve inoltre risultare l’elenco delle sedi secondarie della società.

RENDICONTO FINANZIARIO
Il Decreto Legislativo 139/2015, attuativo della Direttiva 2013/34/Ue, ha introdotto a partire dai bilanci 2016 l'obbligo di redigere il rendiconto finanziario (art c.c.). Attualmente tale obbligo è in vigore solo per le sole società quotate e dal 2016 si estenderà a tutte le società di maggiori dimensioni. Il rendiconto diventa quindi parte integrante del bilancio e ad esso è stato dedicato il nuovo art ter c.c.. Non saranno soggette all’obbligo di redazione del rendiconto finanziario le imprese che redigono il bilancio in forma abbreviate e le c.d. micro imprese.

Il nuovo testo dell’art ter c.c. - Rendiconto finanziario recita: Dal rendiconto finanziario risultano, per l'esercizio a cui è riferito il bilancio e per quello precedente, l'ammontare e la composizione delle disponibilità liquide, all'inizio e alla fine dell'esercizio, ed i flussi finanziari dell'esercizio derivanti dall'attività operativa, da quella di investimento, da quella di finanziamento, ivi comprese, con autonoma indicazione, le operazioni con i soci. Nel Codice Civile non vengono trattati gli aspetti tecnici e pertanto, per quanto riguarda la predisposizione del rendiconto finanziario, si dovranno seguire le informazioni già presenti all'interno del nuovo OIC 10, emanato nell'agosto 2014 dall'Organismo Italiano di Contabilità.

L'Oic ha dedicarto al rendiconto finanziario un apposito principio contabile tenuto conto della sua valenza informativa contenuto nel documento Oic 10. Sono state stralciate le indicazioni relative al rendiconto finanziario contenute nel precedente Oic 12. E' stata prevista una generale raccomandazione nella sua redazione per tutte le tipologie societarie. L’ Oic 10 prevede che la risorsa finanziaria presa a riferimento per la redazione del rendiconto sia rappresentata dalle disponibilità liquide; è stata eliminata la risorsa finanziaria del capitale circolante netto per la redazione del rendiconto, in quanto considerata obsoleta, poco utilizzata dalle imprese e non prevista dalla prassi contabile internazionale Secondo l’OIC "La società o il gruppo presenta il rendiconto finanziario nella nota integrativa« e pertanto se ne deduce che il rendiconto finanziario rientrerebbe a far parte del bilancio. Coerentemente con tale impostazione il nuovo schema di bilancio e nota integrativa in XBRL prevede l’inserimento del rendiconto finanziario come parte della nota integrativa.

FORMA E CONTENUTO il rendiconto finanziario include tutti i flussi finanziari in uscita e in entrata delle disponibilità liquide avvenute nell'esercizio. Lo schema di rendiconto finanziario è costruito secondo una forma scalare e si compone delle seguenti tre categorie: - gestione reddituale; - attività di investimento; - attività di finanziamento.

GESTIONE REDDITUALE: la gestione reddituale del rendiconto finanziario può essere rappresentata secondo due tecniche alternative: -metodo indiretto, parte dal risultato economico d'esercizio per correggere tali poste, eliminando gli effetti economici che non hanno prodotto variazioni sui flussi finanziari nel corso dell'esercizio; - metodo diretto, espone direttamente i flussi finanziari, cosi come intesi nel Principio. Anche le plusvalenze o minusvalenze derivanti da dismissioni sono imputate in quest'area.

Sebbene il metodo diretto rappresenti probabilmente la tecnica che rispecchia maggiormente la filosofia e la finalità del prospetto, il criterio più adottate è quello del metodo indiretto Il nuovo modello di bilancio – nota integrativa in XBRL li prevede entrambi

METODO INDIRETTO Il flussi finanziario della gestione reddituale è calcolato come segue: UTILE/PERDITA + IMPOSTE +/- INTERESSI Costi/Ricavi non monetari = FLUSSO FINANZIARIO DELLA GESTIONE REDDITUALE

Questo flusso rappresenta l’autofinanziamento potenziale in pratica il flusso finanziario che l’impresa potrebbe generare se tutti i ricavi e i costi avessero avuto la loro manifestazione monetaria nell’anno Metodo diretto Questo metodo è quello preferito a livello internazionale dallo IAS 7 mentre l’OIC nazionale non indica una preferenza.

Il Rendiconto Finanziario è un efficace strumento informativo di supporto ad una oculata gestione finanziaria che deve essere utilizzato in primis dalle persone che gestiscono l’impresa sia per avere un quadro preciso della situazione finanziaria, sia in ottica consuntiva che in quella strategica e più prospettica Il Rendiconto Finanziario ha inoltre un’indubbia valenza informativa esterna per consente di apprezzare le dinamiche finanziarie dell’impresa dando preziose informazioni agli investitori e/o istituti di credito. Infine anche i sindaci e i revisori possono attraverso l’analisi del Rendiconto Finanziario apprezzare meglio i propri giudizi sulla situazione reddituale e finanziaria dell’impresa.

Modifiche alla tassonomia XBRL
La nuova tassonomia XBRL per il bilancio delle società non-quotate denominata , (formato pdf Tassonomia Principi Contabili Italiani ) completa a tassonomia in vigore L’aggiornamento ha riguardato il completamento e l’inserimento di modelli informativi sul rendiconto finanziario, operazioni in locazione finanziaria ed il miglioramento del modello proposto per rappresentare la fiscalità differita. Questa versione è obbligatoria per i bilanci chiusi il o successivamente ed approvati in Assemblea dal 1 marzo 2016. Nel corso del 2016 sarà invece necessaria un’ulteriore rivisitazione della stessa tassonomia a seguito del recepimento della direttiva 34/2013 UE che entrerà in vigore per il deposito di bilancio del 2017. Tutte le tabelle proposte e raccomandate in nota integrativa sono facoltative e modificabili in parte o in toto a discrezione come previsto dalla normativa vigente. Tutte le tabelle sono state vagliate e oggetto di parere favorevole a cura dell’OIC (Organismo Italiano di Contabilità) ad eccezione delle tabelle relative alla fiscalità differita sviluppate e proposte in via facoltativa da XBRL Italia in attesa dell’aggiornamento dei Principi Contabili Nazionali a seguito dell’entrata in vigore del d.lgs 139/2015.

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