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III modulo Il gruppo IAS 27 IAS 28 IAS 31. Sommario Analisi dei seguenti principi contabili internazionali - IAS 27- Consolidated and separate financial.

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1 III modulo Il gruppo IAS 27 IAS 28 IAS 31

2 Sommario Analisi dei seguenti principi contabili internazionali - IAS 27- Consolidated and separate financial statements - IAS 28- Investments in associates - IAS 31- Interests in Joint-ventures (cenni) Page 2

3 Ambito di applicazione DI ias 27 Il principio si applica a: bilanci consolidati di un gruppo di imprese controllate da una capogruppo; contabilizzazione nel separatodelle partecipazioni in società: controllate collegate joint venture Page 3 3

4 IAS 27 Ambito di riferimento: redazione del bilancio consolidato di un gruppo di imprese (con rinvio per la determinazione della contabilizzazione delle differenze di consolidamento a quanto indicato nell’IFRS 3 rilevazione di partecipazioni in controllate, collegate (IAS 28) e joint ventures (JV, IAS 31) nel bilancio separato della partecipante Page 4

5 Definizioni Controllo Il potere di determinare/influenzare le scelte amministrative e gestionali di un’impresa e di ottenerne i benefici relativi Gruppo Composto dalla capogruppo e tutte le sue controllate Page 5 5 Bilancio consolidato Bilancio di una capogruppo presentato come se fosse il bilancio di un’unica entità economica

6 IAS 27 - Soggetti obbligati a redigere il bilancio consolidato Regola generale: Ogni capogruppo è tenuta a redigere il bilancio consolidato Deroghe (IAS 27.10): 1. Sub-holding a sua volta interamente (o quasi) controllata, ma solo con il preventivo consenso da parte degli azionisti di minoranza 2. la controllante non ha strumenti di debito o di capitale scambiati in mercati pubblici, né ora nè nel futuro prossimo 3. la controllante diretta o indiretta della sottogruppo pubblica un bilancio consolidato IFRS Compliant Differenze rispetto al D.Lgs. 127/1991: Non sono previste deroghe per il mancato superamento di soglie dimensionali Page 6

7 Ambito di applicazione …Casi particolari…. Page 7 Una controllata non è esclusa dal consolidamento :  semplicemente perché l’investitore è un: venture capital organization, fondo di investimento, unit trust; o  perché la sua attività è dissimile da quella delle altre imprese del gruppo. Una migliore informazione è fornita consolidando tale controllata e fornendo informazioni aggiuntive nel bilancio consolidato sulle differenti attività delle controllate. Tale fenomenologia è oggetto di esclusione dal consolidamento secondo gli Italian GAAP (Tale fenomenologia è oggetto di esclusione dal consolidamento secondo gli Italian GAAP)  Perché vi è controllo temporaneo (partecipazione acquisita con lo scopo di rivenderla)

8 Nozione di controllo Controllo come potere di determinare le scelte finanziarie e operative di un'impresa e di ottenere i benefici da ciò derivanti Rapporto di controllo (IAS 27.13) 1. Controllo di diritto: possesso di più della metà dei voti esercitabili in assemblea (considerazione anche dei diritti di voto potenziali conferiti alla controllante o a terzi dal possesso di call options, obbligazioni convertibili, warrants, ecc), salvo prova contraria nelle note esplicative 2. Controllo di fatto: in presenza di diritti di voto della controllante inferiori alla maggioranza dei diritti di voto, nei seguenti casi: - Stipula di patti di sindacato conferenti più della metà dei diritti di voto - Possibilità di determinazione delle scelte amministrative e gestionali dell'impresa in virtù di una clausola statutaria o di patti parasociali - Capacità di nominare o revocare la maggioranza degli amministratori - Capacità di indirizzo della maggioranza dei voti alle riunioni del CdA Eccezioni: Impossibilità di esercizio del controllo nonostante il possesso di una partecipazione di controllo Page 8

9 Page 9 controllo La controllante possiede più della metà dei voti esercitabili in assemblea La controllante possiede la metà, o una quota minore, dei voti esercitabili, ma: controlla più della metà dei voti in virtù di un accordo con altro investitore; ha il potere di determinare le scelte amministrative e gestionali dell’impresa, per statuto o contratto; ha il potere di nominare o revocare la maggioranza dei componenti del C.d.A.; ha il potere di indirizzare la maggioranza dei voti alle riunioni del C.d.A. Controllo di fatto Controllo di diritto Ambito di applicazione...quando presumere l’esistenza del controllo…

10 Page 10 controllo Nell’affermare se l’esercizio di un diritto di voto potenziale conferisca un potere di controllo, la società deve prendere in considerazione tutti i fatti e le circostanze che ne possano limitare l’utilizzo. Una società possiede warrants, call options ed altri strumenti finanziari convertibili in azioni ordinarie, o strumenti affini che abbiano la potenzialità, se esercitati o convertiti, di attribuirle potere di voto o di ridurre quello altrui, sulle decisioni amministrative e gestionali di altra società

11 Ambito di applicazione...perdita del controllo… Page 11 Una controllante perde il controllo quando viene meno il potere di determinare le scelte amministrative e gestionali dell’impresa controllata o quando non è più possibile trarre benefici dalla sua attività (i.e. amministrazione controllata) La perdita di controllo può scaturire con o senza un cambiamento dell’assetto societario.

12 Casi particolari Società a destinazione specifica (SDS) o special purpose entities L’applicazione del concetto di controllo richiede, in ciascun caso, una valutazione contestuale di tutti i fattori rilevanti. Il controllo può esistere anche nei casi in cui un’impresa possiede una piccola o nessuna parte del patrimonio della SDS. Principali condizioni per la sussistenza di una relazione di controllo in assenza di vincoli partecipativi sulla SDS: (a) gestione delle attività della SDS per conto dell’impresa controllante in relazione alle sue specifiche esigenze aziendali; (b) ottenimento da parte della controllante della maggioranza dei benefici dell’attività della SDS (c) diritto della controllante a ottenere la maggioranza dei benefici e/o dei rischi inerenti alle attività della SDS (a prescindere dall’ottenimento effettivo) Page 12

13 Area di consolidamento Estensione dell’Area di consolidamento (IAS 27.16) tutte le controllate : - Irrilevanza della controllata, presenza di limitazioni nei diritti della controllante (es. assoggettamento a procedure concorsuali senza perdita del controllo, liquidazione, rischi paese, ecc.), impossibilità di ottenimento delle informazioni, possesso delle azioni subordinato alla successiva alienazione (esclusioni facoltative) - Partecipazioni destinate alla vendita secondo quanto indicato dall’IFRS 5 (obbligo di rappresentazione degli asset, dei debiti e del patrimonio netto nel consolidato come destinati alla vendita) Page 13

14 IAS 27 - Procedure di consolidamento (2) Consolidamento voce per voce dei dati di bilancio (IAS 27.22) Eliminazione del conto partecipazione della società partecipante contro la corrispondente frazione di patrimonio netto della partecipata (IAS 27.22a) Evidenziazione del risultato di esercizio e del patrimonio netto di pertinenza delle minoranze senza contare i diritti di voto potenziali (IAS b-c e 23) Eliminazione integrale dei saldi economici e patrimoniali e delle operazioni infragruppo (IAS 27.24) Page 14

15 IAS 27 - Procedure di consolidamento (2) Allineamento fra date di chiusura dei bilanci delle controllate e data di chiusura del bilancio della partecipante con ammissione di una deroga in caso di differenza non superiore a tre mesi (ma solo in caso di impossibilità di procedere alla redazione di bilanci delle partecipate riferiti alla medesima data di chiusura di quello della partecipante (IAS 27.26) Nel caso di cui sopra, obbligo di esecuzione di rettifiche per recepire gli effetti delle operazioni significative accadute tra le date di scadenza (IAS 27.27) Utilizzo di politiche contabili omogenee a livello di gruppo e conseguente obbligo di rettifica in caso di redazione di bilanci delle controllate sottoposti con principi contabili diversi da quelli IFRS compliants (IAS 27.28) Page 15

16 Per gli IFRS: Ingresso nell’area di consolidamento avviene per le società da consolidare mediante il metodo integrale attraverso i bilanci alla data in cui si determina l’acquisizione di controllo. Per il CNDC&R: accettabile il consolidamento dell’intero CE (se avvenuta all’inizio dell’esercizio) prevista anche l’eliminazione delle imprese da consolidare sulla base dei valori riferiti alla data di primo consolidamento Page 16 IAS 27 – Bilancio consolidato

17 Per gli IFRS: Date dei bilanci da consolidare possono differire fino ad un massimo di 3 mesi Per il CNDC&R: Data uguale Page 17 IAS 27 – Bilancio consolidato

18 Procedure di consolidamento Contabilizzazione di partecipazioni non di controllo Una partecipazione in un’impresa deve essere contabilizzata secondo quanto previsto dallo IAS 39, dal momento in cui essa non rientri più nella definizione di controllata e non divenga una collegata ( IAS 28) o una joint venture ( IAS 31). Page 18

19 Bilancio separato della holding Nella predisposizione del bilancio proprio della holding, le partecipazioni in controllate, joint venture e collegate devono essere contabilizzate alternativamente : al costo, fair valueal fair value come descritto dallo IAS 39, Strumenti Finanziari: Rilevazione e valutazione. Gli stessi criteri di contabilizzazione devono essere utilizzati per ciascuna categoria di partecipazioni. Page 19

20 IAS 28 Investments in associates

21 IAS 28 – Partecipazioni in imprese collegate Ambito di riferimento (IAS 28.1): Trattamento contabile delle partecipazioni in imprese collegate, diverse da quelle detenute da imprese di venture capital o fondi chiusi, se valutate con il fair value model con variazioni a conto economico nel bilancio consolidato o di esercizio Page 21

22 IAS 28 Definizioni Page Collegata Impresa nella quale la partecipante ha un’influenza notevole e che non è una controllata né una joint venture per la partecipante Influenza notevole Potere di partecipare alla determinazione delle scelte amministrative e gestionali della partecipata senza averne il controllo

23 Influenza notevole Page 23 Se una partecipante detiene, direttamente o indirettamente (tramite società controllate), il 20% o una quota maggiore dei voti esercitabili nell’assemblea della partecipata, si suppone che la partecipante abbia un’influenza notevole, a meno che non possa essere chiaramente dimostrato il contrario Anche se una partecipante possiede la maggioranza dei voti esercitabili o ha un controllo di fatto, ciò non preclude necessariamente ad un’altra partecipante di avere un’influenza notevole

24 Influenza notevole …segue… Page 24 L’esistenza di influenza notevole da parte di una partecipante è solitamente manifestata dal verificarsi di una o più delle seguenti circostanze:  rappresentanza nel consiglio di amministrazione, o in organo equivalente, della collegata;  partecipazione alla definizione delle politiche aziendali, e decisioni relative alla distribuzione dei dividendi;  rilevanti operazioni tra la partecipante e la partecipate;  interscambio di personale dipendente; o  fornitura di informazioni tecniche essenziali.

25 Page Metodo del patrimonio netto Modalità di contabilizzazione con il quale la partecipazione è inizialmente rilevata al costo e successivamente rettificata in conseguenza dei cambiamenti di valore della quota della partecipante nel patrimonio netto della partecipata. Il conto economico riflette la quota dei risultati dell’esercizio della partecipata spettante alla partecipante

26 IAS 28 - Metodo del patrimonio netto (1) Applicazione metodo del patrimonio netto nel Bilancio Consolidato salvo nel caso di partecipazione detenuta per la successiva rivendita entro 12 mesi (in tal caso utilizzo del criterio di valutazione a Fair value dello IAS 39) Caratteristiche del metodo del patrimonio netto Rilevazione iniziale della partecipazione al costo Adeguamento del valore della partecipazione in proporzione alle variazioni dell'attivo netto della partecipata successive all'acquisizione Inclusione degli utili o delle perdite della collegata nel conto economico della partecipante per la quota di sua pertinenza Rilevazione direttamente a patrimonio netto della quota di pertinenza delle variazioni del patrimonio netto della partecipata, non transitate in conto economico Riduzione del valore della partecipazione per effetto della distribuzione di dividendi distribuiti dalla partecipata Impiego di procedure analoghe a quelle previste per il Bilancio Consolidato (date di riferimento bilanci, politiche contabili uniformi e così via) Page 26

27 IAS 28 - Metodo del patrimonio netto (2) Avviamento positivo eccedenza del costo dell'investimento rispetto alla quota di pertinenza del valore equo dell'attivo netto acquisito alla data di acquisizione della collegata Inclusione dell’avviamento nel valore contabile della partecipazione con verifica della perdita di valore in base al test di impairment Avviamento negativo: imputato direttamente a conto economico Disapplicazione dell’equity method in caso di cessazione dell’influenza notevole e conseguente applicazione della valutazione in base allo IAS 39 Page 27

28 Page 28 Si ha perdita di influenza notevole quando viene meno il potere di determinare le scelte amministrative e gestionali dell’impresa controllata o quando non è più possibile trarre benefici dalla sua attività. La perdita di influenza notevole può scaturire con o senza un cambiamento dell’assetto societario. Ambito di applicazione...perdita di influenza notevole…

29 Business combinations IFRS 3 R I

30 IFRS3R e IAS27R Slide 30 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Il nuovo Standard (IFRS 3 revised) si applica ai bilanci il cui esercizio inizia successivamente al 1 Luglio 2009 Adozione anticipata di un anno è permessa Adozione Europea nel Q2 09 E’ stato modificato anche lo IAS27 per recepire la nuova impostazione di bilancio consolidato secondo il modello dell’entità economica (cd economic entity approach)

31 Slide 31 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Attuale IFRS3 prevede tre step fondamentali Identificazione dell’acquirente Quantificazione del costo dell’acquisizione Allocazione del prezzo - Purchase price allocation

32 Slide 32 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Step 1: Identificazione dell’acquirente L’identificazione dell’acquirente è basata sul concetto di CONTROLLO POST ACQUISIZIONE Controllo -> IAS 27 Sostanza sulla forma

33 Slide 33 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Step 2: Costo della business combination Fair Value, alla data dello scambio, di: -attività trasferite al venditore -passività assunte -eventuali strumenti di equity emessi a favore del venditore -più tutti i costi direttamente attribuibili all’operazione (banche, legali, advisor, auditors) (precedente impostazione) -I COSTI DI TRANSAZIONE a conto economico

34 Slide 34 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Step 3: Allocazione del prezzo - Purchase price allocation Iscrizione, alla data di acquisizione, di attività, passività e passività potenziali misurate al loro Fair Value, con alcune eccezioni: attività potenziali (contingent asset) imposte differite passività fondi pensione

35 Slide 35 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Step 3: Allocazione del prezzo - Purchase price allocation Altri aspetti Per acquisizioni non totalitarie, le quote di terzi sono misurate, alla data di acquisizione, al Fair Value di attività, passività e passività potenziali acquisite.

36 Esemplificazione numerica di PPA Share Deal Informazioni aggiuntive Prezzo pagato: Euro 600 Mil Imposte: aliquota 50 % PN pre acquisizione: 200 Excess Purchase Price: Attivo fisso 400 Patrimonio netto 200 Crediti e Attivo corrente 300 Debiti e Titoli 400 Processo PPA (Identificazione & Valutazione) S/P del Target Prima dell‘Acquisizione Attivo fisso Crediti e Attivo Corrente Debiti e Titoli 400 Imposte differite 150 Patrimonio netto 600 Attività immateriali Avviamento Fair Value S/P del Target Excess purchase price 400 Fair Value-rettifiche attivo corrente- 50 attivo fisso- 50 attività immateriali- 200 totale FV-rettifiche- 300 imposte differite da acquisizione+150 FV-rettifiche post tasse-150 avviamento residuo250 Excess purchase price 400 Fair Value-rettifiche attivo corrente- 50 attivo fisso- 50 attività immateriali- 200 totale FV-rettifiche- 300 imposte differite da acquisizione+150 FV-rettifiche post tasse-150 avviamento residuo250 Altre Passività 100 Altre Passività 100 PwC 54

37 Slide 37 Section 1 – Refresh dell’attuale IFRS 3 Goodwill Differenza tra (i) costo dell’acquisizione e (ii) sbilancio netto di attività, passività e passività potenziali è iscritto come Goodwill (Goodwill negativo) Goodwill non è ammortizzato ma soggetto a impairment test almeno annualmente Goodwill negativo va imputato a conto economico nell’anno dell’acquisizione

38 Slide 38 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Economic Entity Approach Gli azionisti terzi presenti nelle controllate del gruppo sono equiparati agli azionisti della capogruppo. Acquisti o vendite di quote di minoranza non danno luogo a incremento di goodwill o a plusvalenze.

39 Slide 39 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Economic Entity Approach In caso di acquisto di quote di minoranza, la differenza tra prezzo pagato e valore di libro va contabilizzata a riduzione o incremento del patrimonio netto. In caso di cessione la differenza tra prezzo incassato e valore di libro va contabilizzata a incremento del patrimonio netto.

40 Slide 40 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Economic Entity Approach In caso di cessione parziale di una controllata con perdita di controllo e mantenimento di una quota di minoranza (es. collegata o AFS) si contabilizza a conto economico la plusvalenza sulla parte ceduta e la rimisurazione a fair value della parte ancora rimanente. Effetto economico simile a una cessione totale.

41 Slide 41 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Goodwill Per acquisizioni parziali, Il nuovo standard offre la possibilità, ma non l’obbligo, dell’iscrizione del full goodwill – comprensivo della quota attribuibile ai terzi. La contropartita sarà il patrimonio netto di terzi. La scelta può essere esercitata per singola business combination.

42 Slide 42 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Goodwill La scelta del full goodwill non modifica la contabilizzazione delle operazioni di acquisto delle quote di minoranza. Effetti su patrimonio netto totale ed eventuali impairment futuri.

43 Slide 43 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Garanzie del venditore Le passività potenziali garantite dal venditore sono valutate al loro fair value alla data dell’acquisizione. L’attività potenziale legata all’indennizzo futuro del venditore è iscritta coerentemente all’attivo.

44 Avviamento IFRS 3R AVVIAMENTO = Criterio di misurazione Corrispettivo Fair Value PIU’ Minoranze (NCI) Fair Value; oppure Quota net assets acquisiti PIU’ Interessenze preesistenti Fair Value – contropartita P/L MENO Net assets acquisiti Fair Value 100% PwC 52

45 Esempio del nuovo IFRS 3R Al 1 gennaio 2008 la società A ha acquistato il 35% della società B per Euro 1.000, il Fair Value delle attività nette di B era Euro Al 1 giugno 2009 la società A ha acquistato un ulteriore 50% della società B per Euro Il Fair Value delle attività nette di B alla data è di Euro Il Fair Value della partecipazione del 35% alla data è Euro e il Fair Value delle Minoranze del 15% è Euro 600. Qual è il valore del Goodwill? Qual è l’impatto a Conto Economico? PwC 64

46 Esempio del nuovo IFRS 3R IFRS 3 (attualmente in vigore) IFRS 3R (minoranze a FV ) IFRS 3R (minoranze proprozionale) Corrispettivo *4.500 Minoranze FV di interessenza Preesistente (35%) Net assets = (2.585)**(3.900) Goodwill * ** (35% x 2.500) + (50% x 3.900) Euro 500 sono riconosciuti come provento in Conto Economico e corrispondono alla rimisurazione della partecipazione del 35% da Euro alla fine dell’ultimo esercizio di riferimento a Euro 1.800, corrispondente al fair value della quota alla data di acquisto del controllo. PwC 65

47 Slide 47 Section 2 – Novità introdotte dal nuovo IFRS 3 R Analisi dei contratti in essere alla data di acquisizione La qualificazione dei contratti in essere (coperture/embedded derivatives) è rideterminata in base alle condizioni presenti alla data di acquisizione. Ad eccezione di leasing e contratti assicurativi che rimangono qualificati in base alle loro condizioni originarie.

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49 IAS 18 Ricavi Dott. Antonella Portalupi Dott. Alex Casasola

50 Page 50 IAS 18: Ricavi Determinazione dei ricavi Il ricavo deve essere determinato in base al fair value del corrispettivo ricevuto o spettante, al netto di eventuali sconti commerciali e riduzioni legate alla quantità concessi dall’impresa Si definisce Fair value il corrispettivo al quale un’attività può essere scambiata – o una passività estinta- in una transazione tra parti indipendenti, consapevoli e disponibili

51 Page 51 IAS 18: Ricavi I criteri di rilevazione contabile previsti dallo IAS 18 vanno applicati distintamente a ogni operazione. Vi sono casi in cui: Un’operazione va suddivisa nelle sue parti separatamente identificabili Identificazione dell’operazione originante il ricavo Una o più operazioni devono essere viste nel loro complesso e trattate congiuntamente

52 Page 52 IAS 18: Ricavi Il ricavo originato da una vendita di beni è contabilizzato se sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni: Trasferimento dei rischi e benefici significativi Vendita di beni Cessazione della gestione e del controllo sulla merce Determinazione del ricavo Benefici economici futuri fruibili dall’impresa Determinazione dei costi da sostenere

53 Page 53 IAS 18: Ricavi CONSEGNA DIFFERITA Il ricavo deve essere differito al momento della consegna Nel caso di vendite con pagamento rateale la consegna del bene può avvenire all’inizio dell’operazione o può essere differita nel tempo. Nel caso di: CONSEGNA INIZIALE Vendita con pagamento rateale Il ricavo è riconosciuto immediatamente alla data di vendita

54 Page 54 IAS 18: Ricavi CONSEGNE IN CONTO VENDITA Il ricavo deve essere riconosciuto dal fornitore, quando i beni sono venduti da chi li riceve ad una terza parte CONSEGNA INIZIALE Consegne in conto vendita e vendite a intermediari Sono trattate come consegne in conto vendita, quando l’intermediario opera, di fatto, come un agente

55 Page 55 IAS 18: Ricavi I numeri oggetto dell’operazione hanno un valore similare Il ricavo va rilevato a quote costanti lungo il periodo in cui i numeri sono distribuiti Nel caso di abbonamenti si possono distinguere: Il valore dei numeri varia di volta in volta Abbonamenti a pubblicazioni e simili Il ricavo rilevato deve riflettere la proporzione tra valore di vendita dei numeri distribuiti e valore complessivo di tutti i numeri inclusi nell’abbonamento

56 Page 56 IAS 18: Ricavi La significatività delle condizioni ancora da soddisfare deve essere valutata per decidere se il ricavo deve essere riconosciuto oppure differito fino al completamento dell’operazione Nel caso in cui la fornitura di beni sia soggetta al soddisfacimento di alcune condizioni: Forniture di beni soggetti a condizione

57 Page 57 IAS 18: Ricavi Esempi: il ricavo può essere riconosciuto prima che l’installazione e il collaudo siano completati se: l’acquirente ha accettato la consegna; il procedimento d’installazione è molto semplice; il collaudo serve solo per determinare il prezzo finale. se vi è incertezza sulla possibilità di reso, il ricavo può essere contabilizzato quando la spedizione sia stata formalmente accettata o quando sia scaduto il periodo per la restituzione Forniture di beni soggetti a condizione vendite con installazione e collaudo vendite soggette ad approvazione con limitato diritto di restituzione vendite con pagamento alla consegna (contrassegno) il ricavo deve essere riconosciuto quando la consegna è stata eseguita e il pagamento ricevuto

58 Page 58 IAS 18: Ricavi La disponibilità di un immobile è trasferita all’acquirente prima della proprietà insieme ai rischi e benefici significativi può essere appropriato rilevare il ricavo I ricavi devono essere normalmente rilevati quando la proprietà è trasferita all’acquirente tranne se: La vendita non interrompe il coinvolgimento del venditore Vendita di beni immobili La natura e la dimensione del coinvolgimento del venditore determinano il modo in cui l’operazione deve essere rilevata (vendita, finanziamento, leasing o altro)

59 Page 59 IAS 18: Ricavi E’ necessario che il risultato dell’operazione sia attendibilmente stimabile I ricavi derivanti da prestazioni di servizi devono essere rilevati con riferimento allo stadio di completamento dell’operazione alla data di chiusura contabile (metodo della percentuale di completamento) Prestazioni di servizi Il risultato dell’operazione è stimabile in modo attendibile? Costo recuperabile Metodo della percentuale di completamento SINO

60 Page 60 IAS 18: Ricavi Interessi, royalties e dividendi Gli interessi devono essere rilevati sulla base di un criterio temporale che rifletta il metodo dell’interesse effettivo, che accredita a conto economico gli interessi lungo il periodo di riferimento Si definisce Tasso di interesse effettivo il tasso d’interesse che permette di scontare esattamente il flusso di disponibilità liquide attese durante la vita attesa dello strumento finanziario in modo da ottenere il valore netto contabile dell’attività/passività finanziaria.

61 Page 61 IAS 18: Ricavi Interessi, royalties e dividendi Le royalties devono essere rilevate secondo il principio della competenza in accordo con la “sostanza” del contenuto dell’accordo di riferimento

62 Page 62 IAS 18: Ricavi I dividendi devono essere dedotti dal costo della partecipazione e non costituiscono un ricavo quando rappresentano una distribuzione di utili nettiprodotti dalla partecipata prima della sua acquisizione I dividendi devono essere rilevati quando si stabilisce il diritto degli azionisti a ricevere il pagamento Interessi, royalties e dividendi

63 Page 63 IAS 18: Ricavi Differenze principali rispetto ai principi italiani Il riconoscimento di un ricavo è subordinato alla sua misurabilità, al beneficio economico dell’impresa venditrice e alla misurabilità dei relativi costi. La rilevazione di un ricavo è legata al completamento del processo produttivo e al trasferimento della proprietà. Un ricavo deve essere contabilizzato se il futuro beneficio economico è probabile. Un ricavo non deve essere contabilizzato se non risulta probabile il suo incasso (impatti fiscali). In caso di incertezza sulla recuperabilità del credito derivante da un ricavo, I principi contabili italiani richiedono la rilevazione del ricavo e la svalutazione del credito. IASPC Italiani

64 IAS 37 Accantonamenti, passività ed attività potenziali Dott. Antonella Portalupi Dott. Alex Casasola

65 Page 65 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali Rilevazione di un accantonamento Condizioni necessarie per la rilevazione di un accantonamento: esistenza di un’obbligazione attuale risultante da un evento passato probabilità di un impiego di risorse economiche per adempiere all’obbligazione capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo dell’obbligazione

66 Page 66 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali 1 Obbligazione attuale esistenza di un’obbligazione attuale risultante da un evento passato è generata da un evento passato vincolante Obbligazione legale Obbligazione implicita è originata da un contratto o dalla normativa deriva da operazioni poste in essere da un’impresa Una decisione della direzione aziendale non dà luogo necessariamente a una obbligazione implicita

67 Page 67 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali 2 Passività probabile >= 50% probabilità di un impiego di risorse economiche per adempiere all’obbligazione Accantonamento SI Rilevazione degli accantonamenti in base ai livelli di probabilità della passività: Informativa Passività probabile >= 50% Passività probabile >= 50% SI NO SI

68 Page 68 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali 3 capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo dell’obbligazione Se non è possibile individuare la miglior stima all’interno di un intervallo di valori determinato si deve accantonare il valore intermedio di tale intervallo L’uso di stime è una parte essenziale nella redazione del bilancio e non ne intacca l’attendibilità

69 Page 69 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali L’albero decisionale

70 Page 70 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali ma deve fornire adeguata informativa in merito alla stessa nelle note informative di bilancio a meno che la probabilità di dover impiegare risorse economiche per adempiere la relativa obbligazione sia remota Un’impresa non deve contabilizzare alcuna passività potenziale Rilevazione di una passività potenziale

71 Page 71 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali Attività virtualmente certa >= 90% Un’impresa non deve contabilizzare alcuna attività potenziale se non quando la realizzazione del ricavo è virtualmente certa, ma deve fornire adeguata informativa in merito alla stessa quando è probabile che vi sarà un beneficio economico Contabilizzazione SI Informativa Attività solo probabile >= 50% Attività possibile o remota <= 50% SI NO SI Rilevazione di una attività potenziale

72 Page 72 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali dismissioni attese di attività Nell’ambito di tale processo è necessario tenere in considerazione i seguenti argomenti: rischi e incertezze eventi futuri valore attuale Nel determinare accantonamento non considerare i proventi da dismissione attività Valutazione di un accantonamento La valutazione consiste nel processo di quantificazione dell’accantonamento necessario a far fronte ad un’obbligazione. migliore stima Attualizzare se “passività a lungo termine” Il tasso di attualizzazione è al lordo dell’effetto fiscale

73 Page 73 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali La passività è direttamente rimborsata da altri Contabilizzazione NO Informativa La passività è sopportata dalla società ma è virtualmente certo il suo rimborso da parte di terzi La passività è sopportata dalla società ma il suo rimborso non è certo NO SI Il rimborso è rilevato come attività separata nello SP e nettato a CE con la perdita sopportata SI Rilevazione di un indennizzo

74 Page 74 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali L’attesa di perdite operative future è un’indicazione del fatto che alcuni beni possono aver perso di valore, pertanto essi devono essere assoggettati alle opportune verifiche per determinare la ricuperabilità del loro valore. Nel caso di perdite operative future non devono essere rilevati accantonamenti Applicazioni specifiche: perdite operative future

75 Page 75 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali La valutazione della perdita deve essere effettuata considerando il minore tra i costi di adempimento del contratto e quelli derivanti dall’interruzione dello stesso l’obbligazione attuale insita nel contratto oneroso (evento passato) deve essere rilevata e determinata con un accantonamento Applicazioni specifiche: contratto oneroso Occorre anche considerare la perdita di valore che le attività coinvolte nel contratto potrebbero aver subito

76 Page 76 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali ha fatto sorgere una ragionevole aspettativa che la ristrutturazione verrà effettuata, cioè ha: Applicazioni specifiche: ristrutturazioni Un accantonamento per ristrutturazione deve essere rilevato solo quando l’impresa: ha un programma formale che identifichi: avviato le attività legate al piano di ristrutturazione principali unità operative coinvolte localizzazione, categoria e numero approssimativo di dipendenti che cesseranno anticipatamente il loro rapporto spese che verranno sostenute quando il programma verrà attuato attività o la parte di attività interessata I proventi derivanti da una prevista dismissione di beni non devono essere considerati annunciato le principali condizioni previste dal piano

77 Page 77 IAS 37: Accantonamenti, passività ed attività potenziali Differenze principali rispetto ai principi italiani Non si distingue fra oneri futuri e rischi. Distinzione fra accantonamenti per obbligazioni attuali probabili che rappresentano veri e propri debiti e rischi per passività potenziali Se la stima dell’accantonamento porta a determinare un intervallo di valori egualmente probabili, non si deve accantonare almeno il minore ma la media fra i due valori Non si possono rilevare accantonamenti per perdite operative future che sono considerate solo indicatori di possibili impairment di attività specifiche (es. manutenzioni cicliche o periodiche) Una decisione della direzione aziendale non dà luogo necessariamente a una obbligazione implicita (es. ristrutturazioni)

78 Page 78 Domande ?

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