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REDDITI DI IMPRESA (II parte). Mario Miscali - Diritto Tributario - 20132 REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________.

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1 REDDITI DI IMPRESA (II parte)

2 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PRINCIPIO DI IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO I ricavi, i proventi e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non imputati a conto economico (art. 109, co. 3) Le spese e i componenti negativi non sono deducibili se e nella misura in cui non risultano imputati a conto economico nellesercizio di competenza (art. 109, co. 4)

3 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PR. DI IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO (segue) Le spese ed i componenti negativi, non imputati al conto economico relativo allesercizio di competenza, sono tuttavia deducibili se: imputati al conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in conformità alle stesse norme fiscali (art. 109, co. 4, lett. a), Tuir); pur non imputabili al conto economico (per assenza dei presupposti civilistici) sono deducibili per disposizioni di legge (art. 109, co. 4, lett. b), Tuir) salvo quanto previsto dallultimo cpv.

4 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PR. DI IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO (segue) la deroga introdotta dallart. 109, co. 4, lett. b) deriva dallabrogazione dellart. 2426, co. 2, c.c. in forza della quale non possono più essere imputati a conto economi-co le rettifiche di valore e gli accantonamenti giustificati solo da disposizioni tributarie La disciplina transitoria (art. 4 del D.Lgs. n. 344/2003) ha previsto che lart. 109, co. 4, lett. b), Tuir si applichi altresì alle rettifiche di valore e accantonamenti operati negli esercizi precedenti per effetto dellabrogato art. 2426, co. 2, c.c. (cd. disinquinamento fiscale del bilancio) Il disinquinamento può essere operato iscrivendo lammontare delle rettifiche di valore ed accantonamenti imputati al conto economico di precedenti esercizi in apposita voce (proventi ed oneri straordinari) oppure in una riserva di patrimonio netto.

5 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I COMPONENTI CHE NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO DI IMPRESA Gli unici proventi che non concorrono a formare il reddito dimpresa (art. 56, co. 3; art. 91) sono: i proventi di cespiti esenti da imposta (art. 91, lett. a)) i proventi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva (art. 91, lett. b))

6 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I COMPONENTI CHE NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO DI IMPRESA (segue) Per le società inoltre non concorrono: la differenza positiva o negativa tra il costo delle azioni annullate e la corrispondente quota di patrimonio netto (art. 91, lett. c), Tuir) i sopraprezzi di emissione delle azioni o quote e gli interessi di conguaglio (art. 91, lett. d), Tuir)

7 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I COMPONENTI CHE NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO DI IMPRESA (segue) Per gli imprenditori individuali, inoltre, non concorrono: le indennità per la cessazione dei rapporti di agenzia delle persone fisiche e delle società di persone (art. 56, co. 3, lett. a), Tuir) i proventi (quali plusvalenze, indennità per perdita davviamento) che su richiesta del contribuente sono tassati separatamente

8 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I COMPONENTI POSITIVI DI REDDITO

9 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I RICAVI (artt. 57 e 85) Sono considerati ricavi (art. 85, co. 1) i corrispettivi derivanti da: cessioni di beni e prestazioni di servizi che rientrano nellattività dimpresa (art. 85, lett. a); tali corrispettivi vanno considerati al netto di resi sconti, abbuoni o premi; tuttavia questi valori, se concessi in esercizi successivi a quello di competenza dei ricavi, costituiscono sopravvenienze passive; cessione di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e altri beni prodotti o acquistati per essere impiegati nella produzione (art. 85, lett. b).

10 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I RICAVI (artt. 57 e 85) (segue) Sono equiparati ai ricavi (art. 85, co. 1): i corrispettivi da cessioni di attività finanziarie che non costituisconoimmobilizzazioni finanziarie, indipendentemente dalloggetto sociale, quali: azioni o quote (lett. c), strumenti finanziari (lett. d), obbligazioni e titoli in serie o di massa (lett. e); le indennità (art. 85, lett. f) conseguite a titolo risarcimento danni per la perdita o il danneggiamento di beni che danno luogo a ricavi; i contributi in denaro o natura spettanti - sotto qualsiasi denominazione - in base a contratto (i contributi in conto capitale costituiscono invece sopravvenienze attive) e i contributi in conto esercizio (lett. g e lett. h)

11 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I RICAVI (artt. 57 e 85) (segue) Rientra, inoltre, tra i ricavi il valore normale dei beni utilizzati per le seguenti utilità (c.d. autoconsumo): destinazione al consumo personale o familiare dellimprenditore (art. 57) assegnazione ai soci e destinazione a finalità estranee allesercizio di impresa (art. 85, co. 2) trasferimento sede sociale allestero (art. 166, co. 1) (cd exit tax) Non rientra, invece, tra i ricavi il valore normale dei servizi destinati alle finalità indicate sopra (c.d. autoconsumo)

12 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PLUSVALENZE (artt. 58 e 86) Le plusvalenze concorrono a formare il reddito se: realizzate tramite cessione a titolo oneroso (cui è assimilato il conferimento in società) di beni diversi da quelli di cui allart. 85, co. 1; realizzate mediante il risarcimento per la perdita o danneggiamento dei beni plusvalenti (si tratta dei beni iscritti in bilancio tra le immobilizzazioni e diversi dai beni che originano ricavi); destinate allautoconsumo o finalità estranee allimpresa (art. 58, co. 3) o assegnate ai soci o destinate a finalità estranee (art. 85, co. 1, lett. c)

13 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PLUSVALENZE (segue) La plusvalenza è pari alla: differenza tra il corrispettivo (o lindennità risarcitoria) conseguito ed il valore fiscalmente riconosciuto del bene; alla differenza tra il valore normale ed il costo non ammortizzato (nelle ipotesi in cui manca un corrispettivo); al conguaglio eventualmente pattuito nellipotesi di permuta e di iscrizione in bilancio allo stesso valore dei beni ceduti.

14 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ MODALITA DI TASSAZIONE (segue) Le plusvalenze patrimoniali possono essere tassate: interamente nellesercizio in cui sono realizzate; con rateizzazione in quote costanti nellesercizio e nei successivi non oltre il 4° purché possedute ininterrottamente per un periodo di 3 anni ed iscritte (per lo stesso periodo) tra le immobilizzazioni finanziarie (applicazione criterio LIFO). Limprenditore individuale, oltre le modalità predette, quando la plusvalenza deriva dalla cessione di una azienda posseduta da più di 5 anni può optare per la tassazione separata (art. 17, lett. g). Il trasferimento dazienda mortis causa per atto gratuito non costituisce realizzo da plusvalenza ma lazienda è assunta in capo allavente causa allo stesso valore fiscale del dante causa.

15 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PLUSVALENZE IN REGIME DI PARTICIPATION EXEMPTION (art. 87) Al ricorrere di determinati presupposti indicati nellart. 87 (modificati dal D.L. n. 203/2005) il legislatore ha previsto che le plusvalenze: per i soggetti Ires non concorrono alla formazione del reddito imponibile per il 95% in quanto esenti; per gli imprenditori individuali non concorrono limitatamente al 60% (ora 50,28%) in quanto esenti (art. 58, co. 2 Tuir e art. 2, co. 2, D.M. 2 aprile 2008).

16 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PARTICIPATION EXEMPTION: REQUISITI (segue) Lesenzione concerne le plusvalenze relative a partecipazioni così caratterizzate: a)ininterrotto possesso dal primo giorno del 12° mese (in precedenza era il 18°) antecedente a quello dellavvenuta cessione (con applicazione criterio LIFO); b)classificazione tra le immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio successivo allacquisizione; c) residenza fiscale della partecipata in uno Stato o territorio diverso da quelli a regime fiscale privilegiato (salvo interpello); d)esercizio da parte della partecipata di una impresa commerciale (particolarità per le società immobiliari).

17 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ (segue) gli ultimi due requisiti (lett. c) e d) del co. 1) devono sussistere sin dallinizio del terzo periodo dimposta anteriore a quello di realizzo; gli stessi requisiti, inoltre, con riferimento alle holding, devono essere verificati con riferimento alle società partecipate e sussistono quando posseduti dalle partecipate che costituiscono la maggior parte del valore del patrimonio della partecipante.

18 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ SOPRAVVENIENZE ATTIVE (art. 88) Le sopravvenienze attive in senso proprio sono rappresentate da: ricavi o altri proventi conseguiti: a) a fronte di componenti negativi dedotti in precedenti esercizi; oppure b) in misura superiore rispetto a quella che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi; sopravvenuta insussistenza di componenti negativi dedotti in precedenti esercizi

19 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ SOPRAVVENIENZE ATTIVE (segue) Le sopravvenienze attive per assimilazione sono rappresentate da: indennità per risarcimento di danni diverse da quelle che originano ricavi; proventi in denaro o in natura a titolo di liberalità o di contributo in conto capitale; il valore normale del bene in caso di cessione del contratto di leasing. Non costituiscono sopravvenienze attive i versamenti a fondo perduto e le rinunce ai crediti operate dai soci.

20 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ DIVIDENDI E INTERESSI (artt. 59 e 89) Gli utili distribuiti da società di capitali (e, in generale, dai sog- getti di cui allart. 73, co. 1, lett. a), b) e c), Tuir) non concorrono a formare il reddito in quanto esclusi: nella misura del 95% se percepiti da soggetti Ires (art. 89); nella misura del 60% (ora 50,28%) se percepiti da imprenditori individuali (art. 59 Tuir; art. 1 D.M. 2 aprile 2008)

21 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ DIVIDENDI E INTERESSI (segue) Il predetto regime fiscale di tassazione trova applicazione (art. 89, co. 2): per le somme e i beni ricevuti in caso di recesso, esclusione, riscatto e riduzione del capitale esuberante, o di liquidazione anche concorsuale di società; per la remunerazione dei finanziamenti eccedenti (cd. thin capitalization ora abrogata); per gli utili distribuiti da società non residenti (diverse da quelle residenti in Stati a regime fiscale privilegiato) in relazione a partecipazioni (al capitale o al patrimonio) la cui remunerazione, se corrisposta da società residente, sarebbe stata totalmente indeducibile (art. 89, co. 3); per gli utili derivanti da contratti in associazione in partecipazione e di cointeressenza con apporto di solo capitale o di capitale e lavoro.

22 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ DIVIDENDI E INTERESSI (segue) Il predetto regime fiscale di tassazione non trova applicazione: per gli utili derivanti dalla partecipazione in società di persone (art. 89, co. 1 principio di trasparenza); per gli utili provenienti da società residenti in paesi a regime fiscale privilegiato (CFC) i quali sono generalmente tassati in via integrale (salvo interpello).

23 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ DIVIDENDI E INTERESSI (segue) Gli interessi attivi concorrono a formare limponibile per lammontare maturato, salvo si tratti di interessi di mora, nel qual caso si applica il principio di cassa ex art. 109, co. 7. Se manca una determinazione scritta relativa allammontare degli interessi, si applica la presunzione di fruttuosità di cui allart. 89, co. 5.

24 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ PROVENTI IMMOBILIARI (art. 90) I redditi dei beni immobili diversi dagli immobili strumentali per lesercizio dellimpresa (immobili la cui cessione origina plusvalenze) e diversi dagli immobili-merce (immobili la cui cessione origina ricavi) concorrono a formare il reddito: se situati in Italia, in base ai criteri di determinazione propri dei redditi fondiari (art. 36); se situati allestero, in base allammontare netto risultante dalla valutazione effettuata nello Stato estero per il corrispondente periodo di imposta; se tali immobili non sono soggetti ad imposta nello Stato estero, il loro reddito è costituito dallammontare percepito nel periodo di imposta ridotto forfetariamente del 15% (art. 70)

25 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ I COMPONENTI NEGATIVI DI REDDITO

26 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ SPESE PER PRESTAZIONI DI LAVORO (artt. 60 e 95) Le spese per prestazioni di lavoro dipendente, in denaro o in natura, sono deducibili dal reddito di impresa. In relazione a tali spese opera un principio di correlazione: ciò che è deducibile in capo allimpresa costituisce reddito tassabile in capo al dipendente (in particolare per quanto concerne: spese relative a trasferte; veicoli dati in uso; fabbricati dati in uso) Rientrano tra le spese deducibili anche le liberalità operate a favore della generalità dei dipendenti (che in deroga al principio di correlazione non concorrono a formare il reddito imponibile dei lavoratori).

27 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ SPESE PER PRESTAZIONI DI LAVORO (segue) I compensi spettanti agli amministratori sono deducibili nellesercizio in cui sono corrisposti; le partecipazioni agli utili spettanti agli amministratori sono computate in diminuzione indipendentemente dalla imputazione a conto economico. I compensi corrisposti agli associati in partecipazione sono deducibili esclusivamente se lapporto è costituito da attività lavorativa (non per gli apporti di capitale né per gli apporti misti); le partecipazioni agli utili spettanti agli associati in partecipazione sono computate in diminuzione indipendentemente dalla imputazione a conto economico. I compensi corrisposti dallimprenditore persona fisica non sono deducibili se destinati al coniuge, ai figli o agli ascendenti (art. 60) salvo che tali soggetti siano imprenditori o professionisti

28 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ ONERI FISCALI E CONTRIBUTIVI (art. 99) Le imposte sui redditi e quelle per cui è ammessa la rivalsa non sono deducibili; sono deducibili per cassa i tributi diversi dai precedenti. Gli accantonamenti relativi ad imposte non ancora definitivamente accertate sono deducibili laddove i tributi in questione siano a loro volta deducibili: lesercizio di competenza è quello in cui si verificano i seguenti venti: è presentata la dichiarazione; è notificato latto impositivo dellamministrazione finanziaria; è depositata la decisione dellorgano giudiziario adito. I contributi ad associazioni sindacali e di categoria sono deducibili secondo il criterio di cassa.

29 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ INTERESSI PASSIVI (artt. 96, 97 e 98) Tre sono le norme rilevanti in materia di interessi passivi. La determinazione dellammontare deducibile degli interessi passivi deve essere effettuata attraverso passaggi successivi con il seguente ordine: applicazione della thin capitalization (ora abrogata) per i soggetti che dichiarano ricavi o compensi superiori alle soglie ( ,99) previste per lapplicazione degli studi di settore (art. 98); applicazione del pro rata patrimoniale (art. 97, ora abrogato); applicazione del cd pro rata ordinario, o della percentuale di indeducibilità (art. 96).

30 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ THIN CAPITALIZATION (art. 98) (norma abrogata a partire dal 1° gennaio 2008) Finalità della norma è il contrasto di pratiche elusive di ricorso al capitale di debito anziché quello di rischio da parte di soci titolari di partecipazioni qualificate.

31 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (art. 92) Possono costituire rimanenze di esercizio: i beni che formano oggetto dellattività dimpresa (prodotti finiti) anche quando non sono ancora ultimati (semilavorati e prodotti in corso di lavorazione); le materie e i materiali sussidiari utilizzati nel processo produttivo (materie prime); i titoli iscritti nellAttivo Circolante

32 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Le variazioni delle rimanenze finali concorrono a formare il reddito dellesercizio: come componente positivo quando le rimanenze finali sono superiori alle esistenze iniziali (incremento delle rimanenze finali rispetto alle esistenze iniziali) come componente negativo quando le rimanenze finali sono inferiori alle esistenze iniziali (diminuzione delle rimanenze finali rispetto alle esistenze iniziali)

33 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Ratio: principio di correlazione costi – ricavi: traslare in avanti, nel periodo di imposta in cui si generano i ricavi, il costo sostenuto per la produzione dei beni o servizi da cui derivano i ricavi stessi; principio di continuità: le rimanenze finali di un esercizio costituiscono esistenze iniziali dellesercizio successivo; la rettifica da parte dellAmministrazione finanziaria delle valutazioni operate dal contribuente in un periodo di imposta ha effetto per gli esercizi successivi (art. 110, co. 8).

34 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) il costo è inserito tra i componenti negativi nellesercizio in cui è sostenuto; se al termine del periodo di imposta il bene od il servizio non ha generato ricavi il costo è inserito tra le rimanenze finali (incremento r.f. rispetto alle esistenze iniziali); lincremento concorre come componente positivo e neutralizza, ai fini reddituali, il costo sostenuto; le rimanenze finali di un esercizio rappresentano le esistenze iniziali dellesercizio successivo (principio di continuità dei valori di bilancio: art. 92, co. 7); nellesercizio in cui il bene/servizio genera ricavi, il ricavo conseguito è iscritto a conto economico tra i componenti positivi; nello stesso esercizio è cancellato il costo dalle rimanenze (decremento rimanenze finali rispetto alle esistenze iniziali); risultato plusvalenza reddituale Differenze rispetto ai beni strumentali (a fecondità ripetuta): il costo dei beni strumentali è capitalizzato nel periodo di sostenimento ed è poi distribuito nei diversi periodi in cui i beni riversano la loro utilità tramite lammortamento

35 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Determinazione del valore minimo: valutazione al costo specifico: imputazione a ciascun bene del rispettivo costo di acquisto o di produzione; valutazione per categorie omogenee per natura o per valore: i beni devono essere raggruppati con riferimento alle loro proprietà e caratteristiche merceologiche (per natura) oppure con riferimento al contenuto economico da determinarsi al valore normale al momento del loro raggruppamento (per valore)

36 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Valutazione delle rimanenze: a) nel primo esercizio: valutazione di ciascuna unità al Costo Medio Ponderato (art. 92, co. 2) Costo Medio Ponderato: attribuzione di un valore pari al rapporto tra il costo complessivo dei beni prodotti o acquistati nellesercizio e quantità totale acquistata.

37 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Esempio di valutazione al Costo Medio Ponderato: rimanenze finali pari a 50 unità; acquisti complessivi dellanno pari a 200 unità; costo complessivamente sostenuto pari a ; costo medio ponderato di ciascuna unità pari a ( / 200); valore complessivo delle rimanenze finali pari a (50 unità x 2.250)

38 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) b) negli esercizi successivi: se le rimanenze dei beni sono invariate rispetto allesercizio precedente, il magazzino mantiene un valore fiscale inalterato;

39 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) negli esercizi successivi: se le rimanenze dei beni sono aumentate rispetto allesercizio precedente (art. 92, co. 3) occorre distinguere: a)la quantità di beni pari a quella in rimanenza nellesercizio precedente mantiene il valore fiscale attribuito nellesercizio precedente; b)la quantità di beni eccedente (ossia che va ad aggiungersi a quella preesistente) è valutata con il Costo Medio Ponderato;

40 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Esempio di valutazione negli esercizi successivi al primo: esistenze iniziali (che sono le rimanenze finali dellesercizio precedente) pari a 50 unità; acquisti nellesercizio per 100 unità con un costo complessivo pari a ; rimanenze finali n. 70 (incremento di 20 unità rispetto alle esistenze iniziali); 50 unità (quantità preesistente) mantengono il valore fiscale unitario attribuito nel precedente esercizio per un valore complessivo di ;

41 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) 20 unità (quantità eccedente) hanno un valore fiscale determinato applicando il Costo Medio Ponderato; il valore fiscale unitario determinato con il criterio del Costo Medio Ponderato è pari a ( / 100); il valore fiscale complessivo delle 20 unità eccedenti è pari a ; il valore fiscale del magazzino è pari a ( )

42 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) negli esercizi successivi: se le rimanenze dei beni sono diminuite rispetto allesercizio precedente (art. 92, co. 3 e 4): la valutazione fiscale del magazzino è effettuata imputando la diminuzione agli incrementi formatisi negli esercizi precedenti a partire dal più recente (criterio Lifo ultimo entrato primo uscito); se adottati in bilancio possono essere utilizzati alternativamente al Lifo il criterio Fifo primo entrato primo uscito o altre varianti del metodo Lifo (art. 92, co. 4).

43 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) negli esercizi successivi: in ogni caso, qualora il valore determinato secondo le modalità predette è superiore al valore normale medio dellultimo mese di esercizio, il valore minimo delle rimanenze è determinato moltiplicando lintera quantità di beni per tale valore normale (art. 92, co. 5)

44 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ RIMANENZE (segue) Prodotti in corso di lavorazione e servizi in corso di esecuzione (art. 92, co. 6) riguarda beni e/o servizi la cui produzione/prestazione è a cavallo tra più periodi di imposta valutazione in base alle spese sostenute nellesercizio inclusi gli oneri accessori di diretta imputazione ed escluse le spese generali; è una valutazione a costi specifici (tipica delle imprese edili).

45 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (art. 93) La norma si applica alle opere, servizi e forniture che: sono svolte su ordinazione; sono stabilite come oggetto unitario di un contratto; hanno una durata di realizzazione ultrannuale (ab origine); sono indivisibili.

46 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (segue) La valutazione delle rimanenze dei predetti beni è effettuata sulla base dei corrispettivi pattuiti in luogo dei costi sostenuti. Per determinare il quantum del corrispettivo pattuito da imputare alla parte di opera/servizio realizzata nellesercizio esistono metodi alternativi: a) metodo del cost to cost: il corrispettivo complessivamente pattuito è imputato nello stesso rapporto tra costi totali preventivati dellopera/servizio e costi sostenuti nellesercizio stesso; b) metodo del costo standard: il corrispettivo complessivamente pattuito è imputato in una percentuale pari alla percentuale realizzata del bene/prestazione; c) metodo dei S.A.L.: è imputato il corrispettivo liquidato in dipendenza degli stati di avanzamento lavori (art. 93, co. 2); d) qualsiasi metodo è valido purchè rispondente a corretti principi contabili (Ris. n. 9/2492 del 1981).

47 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (segue) Le maggiorazioni di prezzo (art. 93, co. 2) : rilevano se hanno la loro fonte nella legge (es. art. 1664, co. 1 c.c.) o in una specifica clausola contrattuale (es. revisione dei prezzi in relazione alle quote di incidenza o di prezziari ufficiali); concorrono in misura non inferiore al 50% fino a quando non sono definitivamente stabilite; se tali maggiorazioni costituiscono semplici pretese dellimprenditore nei confronti del committente sono imputate quali componenti positivi di reddito solo se e quando vengono accettate

48 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (segue) I corrispettivi liquidati in via definitiva in relazione alle opere già eseguite costituiscono ricavi (co. 4) e la valutazione tra le rimanenze concerne esclusivamente la parte di opera/servizio non ancora eseguita (es. sono le ipotesi in cui i corrispettivi sono liquidati sulla base della accettazione delle singole partite di cui si compone unopera frazionata).

49 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (segue) Valutazione al costo o metodo della commessa completata (co. 5, ora abrogato) La valutazione delle rimanenze delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale può, in alternativa, essere operata al costo (imputazione in ciascun esercizio del costo sostenuto e conseguente imputazione dei corrispettivi nellesercizio in cui sono consegnate le opere o ultimati i servizi) a condizione che: la contabilizzazione al costo sia operata anche in bilancio; il contribuente abbia presentato richiesta scritta al competente Ufficio; sia previamente autorizzata dallamministrazione finanziaria (silenzio assenso se lUfficio finanziario non notifica avviso contrario entro 3 mesi);

50 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ MINUSVALENZE, SOPRAVVENIENZE PASSIVE E PERDITE (ART. 101) Le minusvalenze dei beni relativi allimpresa se: riguardano beni diversi da quelli che generano ricavi; riguardano beni diversi da quelli che generano plusvalenze esenti; sono realizzate; sono deducibili dal reddito di impresa nella misura determinata utilizzando gli stessi criteri stabili per la determinazione delle plusvalenze (art. 101, co. 1)

51 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ MINUSVALENZE, SOPRAVVENIENZE PASSIVE E PERDITE (ART. 101) Le perdite (art. 101, co. 5) dei beni relativi allimpresa di cui al primo comma sono deducibili: se risultano da elementi certi e precisi (anche distruzione volontaria); nella misura commisurata al costo non ammortizzato dei beni stessi (particolarità per i beni ad ammortamento ridotto)

52 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ MINUSVALENZE, SOPRAVVENIENZE PASSIVE E PERDITE (ART. 101) Perdite su crediti derivanti da inesigibilità del credito: elementi certi e precisi; assoggettamento a procedure concorsuali Perdite su crediti derivanti da atti dispositivi: cessione pro soluto; cessione pro solvendo

53 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ MINUSVALENZE, SOPRAVVENIENZE PASSIVE E PERDITE (ART. 101) Sono sopravvenienze passive deducibili: il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito di esercizi precedenti; il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di componenti positivi che hanno concorso a formare il reddito di esercizi precedenti; la sopravvenuta insussistenza di attività (diverse dal quelle che originano plusvalenze esenti)

54 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (iscritti nellAttivo Circolante) (art. 94) Per la valutazione dei titoli di cui allart. 85, co. 1, lett. c), d) ed e) (classificati nellAttivo Circolante) valgono criteri analoghi a quelli che lart. 92 Tuir detta per la determinazione del valore delle rimanenze dei beni merce, salve alcune regole derogatorie previste dai successivi commi. I titoli di cui allart. 85, co. 1, lett. c), d) ed e) sono: partecipazioni in società di capitali (non pex) strumenti finanziari similari alle azioni (non pex) obbligazioni ed altri titoli similari; che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie

55 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (art. 94) (segue) comma 3: ai fini del raggruppamento dei titoli in categorie omogenee non si tiene conto del valore e sono considerati della stessa natura i titoli emessi dallo stesso soggetto ed aventi uguali caratteristiche le azioni e gli strumenti finanziari similari sono raggruppate per società emittente e per categoria (ordinarie, privilegiate, di risparmio, etc.); le obbligazioni sono raggruppate in base allemittente, al tasso, alla durata, ovvero in base alle caratteristiche loro proprie, come la convertibilità, lindicizzazione, etc.

56 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (art. 94) (segue) comma 4: i criteri di valutazione di cui allart. 92, co. 5 trovano applicazione solo per le obbligazioni. In tal caso è ammessa la svalutazione dei titoli fino al valore normale medio di fine esercizio se inferiore a quello medio delle quantità da valorizzare

57 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (art. 94) (segue) Modifiche di valore dei titoli: comma 5: aumento di capitale tramite passaggio di riserve a capitale con distribuzione gratuita di nuove azioni: il complessivo valore fiscale delle azioni già possedute deve essere ripartito tra tutte le azioni detenute post distribuzione gratuita (in concreto: in seguito alla distribuzione gratuita di azioni, aumenta il numero delle azioni e resta invariato il costo fiscale complessivo con conseguente minor valore medio unitario di ciascuna azione); comma 6: versamenti del socio a fondo perduto o in conto capitale o rinuncia ai crediti verso la società: il valore fiscalmente riconosciuto deve essere incrementato proporzionalmente alla quantità di partecipazioni possedute.

58 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (Iscritti tra Immobilizzazioni Finanziarie) (art. 101) Le minusvalenze su titoli si distinguono in minusvalenze da cessione e minusvalenze da valutazione (cd. svalutazioni). Post 2004 le minusvalenze da valutazione sono deducibili esclusivamente se concernono obbligazioni e titoli similari non se concernono partecipazioni (art. 101, co. 2). Le svalutazioni su obbligazioni e titoli similari sono deducibili in misura non eccedente la differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto e quello determinato: per i titoli quotati dalla media aritmetica dei prezzi rilevati nellultimo semestre; per i titoli non quotati dal raffronto con titoli aventi caratteristiche similari.

59 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (Iscritti tra Immobilizzazioni Finanziarie)(segue) Post 2004 le minusvalenze su partecipazioni sono deducibili se: sono realizzate; concernono beni diversi dai beni merce; concernono beni diversi dalle partecipazioni che usufruiscono della partecipation exemption; Nb. Le minusvalenze realizzate su partecipazioni che posseggono i requisiti per la pex sono totalmente indeducibili (art. 101, co. 1).

60 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (Iscritti tra Immobilizzazioni Finanziarie) (art. 101) La deducibilità delle minusvalenze realizzate tramite cessione di partecipazioni che costituiscono immobilizzazioni finanziarie è subordinata ad un ulteriore requisito: se di ammontare superiore a il contribuente (a decorrere dal 25/09/2002) deve effettuare una comunicazione alla Direzione regionale competente in relazione al proprio domicilio fiscale (in caso di tardiva, omessa, incompleta o infedele, la minusvalenza realizzata è indeducibile).

61 Mario Miscali - Diritto Tributario REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________ VALUTAZIONE TITOLI (Iscritti tra Immobilizzazioni Finanziarie) (art. 101) Ante 2004 erano deducibili anche le svalutazioni sulle partecipazioni in misura pari alla differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto e quello determinato: per i titoli quotati, dalla media aritmetica dei prezzi rilevati nellultimo semestre; per i titoli non quotati, dal valore dei titoli ridotto in misura proporzionalmente corrispondente alle diminuzioni patrimoniali della società emittente (perdite desercizio, distribuzioni di utili o di riserve di utili). Il D.L. n. 209/2002 ante riforma aveva anticipato forti limitazioni alla deducibilità delle svalutazioni (deducibilità per quinti; irrilevanza componenti negative della partecipata fiscalmente non rilevanti; dividend washing)


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