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1 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS OIC 24 – Le immobilizzazioni immateriali Riccardo Ranalli Andrea Gabola Luca Ambroso Ottobre- novembre 2010 OIC.

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1 1 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS OIC 24 – Le immobilizzazioni immateriali Riccardo Ranalli Andrea Gabola Luca Ambroso Ottobre- novembre 2010 OIC e IAS/IFRS

2 2 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

3 3 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali –Evoluzione normativa –Definizione –Classificazioni in bilancio –Caratteristiche –Rilevazione –Valore originario di iscrizione –Iscrizione in valuta estera –Vita utile e processo di ammortamento –Impairment test –Ripristino di valore –Rivalutazione

4 4 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Evoluzione normativa D. Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6 Riforma del Diritto Societario Codice civile (artt ) Principio contabile CNDCEC 24 (marzo 1999) Codice civile (artt ) Principio contabile CNDCEC 24 (marzo 1999) OIC 1 - I principali effetti della riforma del diritto societario sulla redazione del bilancio d'esercizio (25 ottobre 2004) Operazioni e saldi denominati in valuta estera (Immobilizzazioni immateriali) Immobilizzazioni immateriali di durata indeterminata OIC 1 - I principali effetti della riforma del diritto societario sulla redazione del bilancio d'esercizio (25 ottobre 2004) Operazioni e saldi denominati in valuta estera (Immobilizzazioni immateriali) Immobilizzazioni immateriali di durata indeterminata Appendice di aggiornamento al principio contabile OIC 1 (30 maggio 2005) Operazioni e saldi denominati in valuta estera (Immobilizzazioni immateriali) Riformulazione del capitolo 6 - riduzioni di valore di immobilizzazioni materiali e immateriali del principio contabile OIC 1 Appendice di aggiornamento al principio contabile OIC 1 (30 maggio 2005) Operazioni e saldi denominati in valuta estera (Immobilizzazioni immateriali) Riformulazione del capitolo 6 - riduzioni di valore di immobilizzazioni materiali e immateriali del principio contabile OIC 1 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali (30 maggio 2005) OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali (30 maggio 2005) D.Lgs. 28 dicembre 2004, n. 310 Integrazioni e correzioni alla disciplina del diritto societario ed al testo unico in materia bancaria e creditizia

5 5 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Recepimento della Riforma del Diritto Societario e Coordinamento con OIC 1 e relativa Appendice di aggiornamento Art. 2427, 3-bis e Appendice allOIC 1 modifica allinformativa in Nota Integrativa (D.Lgs 6 e quindi 310) –… la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni materiali e immateriali (immateriali di durata indeterminata), facendo a tal fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, al loro valore di mercato, –segnalando altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed –evidenziando la loro influenza sui risultati economici dellesercizio Introduzione della nozione di immobilizzazioni immateriali di durata indeterminata (OIC 1 rimasta nellOIC 24) Evoluzione normativa

6 6 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Evoluzione normativa Introduzione del concetto di iscrizione in bilancio delle immobilizzazioni in valuta estera e successive valutazioni rinvio allOIC 26 – Operazioni e partite in moneta estera (che recepisce lintroduzione del punto 8-bis nellart. 2426) (D.Lgs. 310) –Art –bis Le immobilizzazioni immateriali rilevate al costo in valuta devono essere iscritte al tasso di cambio al momento del loro acquisto (cambio storico) o a quello inferiore alla data di chiusura dellesercizio se la riduzione debba giudicarsi durevole –OIC 26 … le immobilizzazioni materiali e immateriali devono essere svalutate, per effetto di una riduzione del cambio giudicata durevole, solo quando risultano correlate ad una valuta estera e si sia in presenza di una riduzione durevole di valore delle stesse. In questo caso, la verifica delleventuale riduzione durevole di valore tiene conto dei futuri flussi finanziari generati in valuta. Se, infatti, le immobilizzazioni non generano flussi finanziari in valuta landamento dei cambi diventa per esse irrilevante.

7 7 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Definizione Immateriali in quanto mancanti della tangibilità Costituite da costi che non esauriscono la loro utilità in un solo periodo Acquisizioni: direttamente dall'esterno, a titolo di godimento o realizzati internamente Comprendono: –i beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno, concessioni, licenze, nonché i diritti simili) –i costi pluriennali che non si concretizzano nell'acquisizione o produzione interna di beni o diritti (costi di impianto e di ampliamento, costi di ricerca e di sviluppo e di pubblicità, ecc.) –l'avviamento –i costi interni ed esterni sostenuti per beni immateriali in corso di produzione o di acquisto, compresi i relativi acconti

8 8 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione in bilancio Sono iscritte nello Stato Patrimoniale in B.I. - Immobilizzazioni immateriali 1) Costi di impianto e di ampliamento 2) Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità 3) Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno 4) Concessioni, licenze, marchi e diritti simili 5) Avviamento 6) Immobilizzazioni in corso e acconti 7) Altre

9 9 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caratteristiche I beni immateriali veri e propri –Sono identificabili e individuabili –Di norma, sono rappresentati da diritti giuridicamente tutelati potere esclusivo di sfruttare, per un periodo anche determinato, i benefici futuri attesi da tali beni –Sono suscettibili di valutazione e qualificazione autonome ed indipendenti dal complesso dei beni dell'impresa principio di separabilità I costi pluriennali hanno caratteristiche più difficilmente delimitabili Avviamento

10 10 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rilevazione Iscrizione originaria al costo effettivamente sostenuto: –costi che possono essere distintamente identificati ed attendibilmente quantificati –esclusione delle acquisizioni a titolo gratuito Iscrizione subordinata allaccertamento della utilità futura: –Per talune categorie lutilità futura sottoposta al verificarsi di condizioni gestionali, produttive, di mercato che al momento del sostenimento dei costi possono solo essere presunte –Per le spese pluriennali non esistono regole precise relative alla capitalizzazione ma solo dei vincoli: consenso Collegio Sindacale distribuzione dividendi subordinata alla sussistenza di riserve disponibili superiori ai costi capitalizzati limite durata processo ammortamento

11 11 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rilevazione In presenza di utilità futura obbligo o facoltà di iscrizione? –Obbligo beni immateriali in senso stretto e avviamento –Facoltà costi pluriennali (prevale il principio della prudenza) –Esclusione immobilizzazioni immateriali ricevute a titolo gratuito

12 12 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rilevazione Momento di iscrizione –la capitalizzazione può aver inizio solamente a far tempo dal momento in cui tutte le condizioni necessarie per la capitalizzazione sono soddisfatte –i costi capitalizzabili sono solamente quelli sostenuti da tale esercizio. Non è consentito che costi precedentemente addebitati al conto economico vengano ripresi e capitalizzati nell'attivo patrimoniale (ad esempio in seguito al verificarsi delle condizioni) –Immobilizzazioni in corso e acconti vengono iscritti nellesercizio in cui sono sostenuti non sono ammortizzate ma sono soggetti ad impairment

13 13 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Valore originario di iscrizione 1.Acquisto dallESTERNO –costo di acquisto –oneri accessori 2.Fusione e Scissioni: OIC 4 valori risultati dalle scritture contabili alla data delloperazione con allocazione del disavanzo a maggiori valori dellattivo, minori valori del passivo e avviamenti 3.Conferimenti: Valori di perizia nei limiti dellaumento del capitale sociale e del sovrapprezzo deliberati 4.Permute: OIC 16 Beni simili: valore della immobilizzazione acquisita pari a quello di quella ceduta Beni dissimili: valore di mercato 5.Realizzazione allINTERNO –costo di produzione che comprende tutti i costi diretti i costi indiretti ma direttamente imputabili per la quota ragionevolmente attribuibile allimmobilizzazione costi generali di produzione –Non comprende Costi generali amministrativi Costi straordinari

14 14 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Valore originario di iscrizione Limiti al valore di iscrizione –Il valore iscritto non può eccedere il maggior valore tra il presumibile valore realizzabile tramite alienazione il valore duso –Tale limite deve essere rispettato già al momento della prima capitalizzazione Valore realizzabile da cessione tramite vendita a prezzi normali di mercato, tra parti ben informate ed interessate, al netto degli oneri diretti per la cessione Valore realizzabile da cessione tramite vendita a prezzi normali di mercato, tra parti ben informate ed interessate, al netto degli oneri diretti per la cessione Valore duso valore attuale dei flussi di cassa attesi nel futuro derivanti o attribuibili alla continuazione dell'utilizzo dell'immobilizzazione, compresi quelli derivanti dallo smobilizzo della stessa al termine della sua vita utile Valore duso valore attuale dei flussi di cassa attesi nel futuro derivanti o attribuibili alla continuazione dell'utilizzo dell'immobilizzazione, compresi quelli derivanti dallo smobilizzo della stessa al termine della sua vita utile

15 15 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Iscrizione in valuta estera Art. 2426, n. 8-bis c.c. –Le immobilizzazioni materiali, immateriali e quelle finanziarie, costituite da partecipazioni, rilevate al costo, in valuta devono essere iscritte al tasso di cambio al momento del loro acquisto o a quello inferiore alla data di chiusura dell'esercizio se la riduzione debba giudicarsi durevole OIC 26 – Operazioni e partite in moneta estera Ipotesi di acquisizione di una attività immateriale in valuta estera –Se non genera flussi finanziari futuri in valuta estera il valore originario: al cambio storico alla fine di ciascun esercizio, le variazioni del cambio non dovranno essere considerate (poiché irrilevanti) –Se genera flussi finanziari futuri in valuta estera il valore originario: al cambio storico alla fine di ciascun esercizio, si deve tenere conto del valore recuperabile (flussi finanziari o valore di mercato) in tale valuta da convertire in euro al tasso di cambio alla data della valutazione se inferiore a quello di carico si deve tenere conto solo delle variazioni negative che determinano una perdita durevole di valore

16 16 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Vita utile e processo di ammortamento Vita utile determinata possibile determinare –il periodo di tempo o –la quantità di prodotto (o misura similare) attesa dallutilizzo dellimmobilizzazione –La vita utile è stimata ipotizzando solo le spese per mantenere la capacità di partecipazione alla produzione del reddito ad un livello pari a quello esistente al momento in cui viene effettuata detta stima senza oneri che eccedano i limiti della normalità e della economicità –Accertata comunque la capacità e la volontà dellimpresa a mantenere tale livello di produttività Vita utile indeterminata –se non sia possibile individuare ragionevolmente un limite al periodo della immobilizzazione di generare flussi di cassa positivi –ciò non significa quindi che la durata della vita sia infinita, né che lo sia il suo periodo stimato di utilizzazione (OIC 1)

17 17 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Se vita utile determinata Ammortamento costituisce obbligatoriamente un processo sistematico di ripartizione del costo sostenuto sullintera durata di utilizzazione Se vita utile indeterminata Art. 2426, c.2 c.c. e OIC 1 (deve essere ammortizzato) difforme dai principi internazionali (IAS 38 e IAS 36): no ammortamento e impairment test Piano ammortamento a quote costanti oppure decrescenti oppure parametrate sulla base di determinate variabili Decorrenzadal momento in cui limmobilizzazione è disponibile oppure da quando comincia a produrre benefici economici per limpresa Durataresidua possibilità di utilizzazione costi pluriennali: periodo massimo di 5 anni; concesso un periodo più lungo con giustificazione in Nota Integrativa recante gli elementi specifici sulla base dei quali è fondata la determinazione della vita utile residua Vita utile e processo di ammortamento

18 18 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Impairment test Il valore di bilancio non deve essere superiore al valore recuperabile Valore recuperabile rappresenta il maggiore tra il valore realizzabile ed il valore duso CAUSE Requisito della durevolezza della perdita (e delle sue cause/condizioni di utilizzo; ragionevole valutazione delle cause ) Le cause hanno natura straordinaria e devono essere gravi

19 19 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Impairment test il valore di mercato diminuito più di quanto prevedibile in base alluso o al tempo variazioni significative nellambiente tecnologico, di mercato, economico o normativo nel quale lentità opera o nel mercato al quale unattività è rivolta i tassi di interesse di mercato sono durevolmente e significativamente aumentati nel corso dellesercizio impattando sul valore duso il valore contabile è superiore al valore di mercato il valore di mercato diminuito più di quanto prevedibile in base alluso o al tempo variazioni significative nellambiente tecnologico, di mercato, economico o normativo nel quale lentità opera o nel mercato al quale unattività è rivolta i tassi di interesse di mercato sono durevolmente e significativamente aumentati nel corso dellesercizio impattando sul valore duso il valore contabile è superiore al valore di mercato Indicatori esteriori perdita in presenza di valori di immobilizzazioni immateriali evidente obsolescenza o deterioramento fisico delle immobilizzazioni materiali dalle quali dipende quella immateriale significativi cambiamenti nella misura e nel modo di utilizzo dellattività (piani dismissione, ristrutturazione, rilocalizzazione) cambiamento o riduzione della durata non dipendente da periodico riesame perdita in presenza di valori di immobilizzazioni immateriali evidente obsolescenza o deterioramento fisico delle immobilizzazioni materiali dalle quali dipende quella immateriale significativi cambiamenti nella misura e nel modo di utilizzo dellattività (piani dismissione, ristrutturazione, rilocalizzazione) cambiamento o riduzione della durata non dipendente da periodico riesame Indicatori interni Indicatori esterni ed interni di presenza di perdite durevoli di valore:

20 20 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Impairment test Informazioni in Nota Integrativa : –Considerazioni fatte al fine di determinare la riduzione del valore concorso delle immobilizzazioni alla produzione dei risultati economici prevedibile durata utile valore di mercato se applicabile/rilevante –Indicazione delle differenze rispetto a svalutazioni eventualmente effettuate in precedenza –Indicazione degli effetti della svalutazione effettuata sul risultato economico dellesercizio, prima e dopo le imposte –Indicazione degli effetti della svalutazione effettuata su ogni altro indicatore di redditività di cui si sia data informazione nel bilancio o nella relazione sulla gestione, o in altra forma di pubblica comunicazione

21 21 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Elementi che incidono sui flussi di cassa –Budget, tasso di crescita –Provenienza: singola immobilizzazione o CGU più piccola –Spese generali, i costi delle ristrutturazioni –Investimenti per mantenere il livello standard Flusso di cassa netto per la cessione dellimmobilizzazione al termine della vita utile Attualizzati in base a tasso adeguato –Tasso risk free (durata, rischio paese, netto-lordo imposte) –Rischio sistematico –Rischio specifico –Flussi reali, tassi al netto del fattore di copertura dellinflazione Valore duso

22 22 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS r f = rendimento dei titoli privi di rischio β = coefficiente di rischio specifico r p = premio per il rischio sistematico riconosciuto dal mercato Tasso di attualizzazione Il tasso per la determinazione del terminal value deve essere depurato del fattore di crescita g i r = tasso di attualizzazione per la determinazione del terminal value i = tasso di attualizzazione dei flussi reddituali come anzi determinato g = tasso di crescita

23 23 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Impairment test CGU - cash generating unit (IAS 36) = …il più piccolo gruppo identificabile di attività che genera flussi finanziari in entrata che sono ampiamente indipendenti dai flussi finanziari in entrata generati da altre attività o gruppi di attività LOIC precisa come allocare le perdite per riduzione di valore delle CGU 1)Decremento valore di iscrizione del goodwill eventualmente allocato alla CGU 2)Per leventuale eccedenza di perdita, decremento proporzionale del valore contabile delle altre attività che compongono la CGU (diverse da elementi soggetti a specifiche valutazioni – ad es. rimanenze finali e crediti)

24 24 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ripristino di valore –Quando le cause che hanno determinato la svalutazione, vengono meno (in tutto o in parte), la svalutazione non può più essere mantenuta –Valore originario deve essere in tutto o in parte ripristinato al netto degli ammortamenti non calcolati a causa della precedente svalutazione –Si tratta comunque di un caso molto raro perché una perdita di valore duratura (e la conseguente neutralizzazione) deve derivare da fatti gravi –Casi di esclusione : avviamento e costi pluriennali Contabilizzazione perdita di valore: –A CE come COSTO nella voce B.10.c Altre svalutazioni delle immobilizzazioni oppure nella voce E.21 Oneri straordinari

25 25 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ripristino di valore Contabilizzazione ripristino di valore: –A CE come PROVENTO nella voce A.5 Altri ricavi oppure nella voce E.20 Proventi, con separata indicazione delle plusvalenze da alienazioni i cui ricavi non sono iscrivibili al n. 5) –Limiti di iscrizione: il nuovo valore contabile è il valore contabile, al netto dellammortamento, che si sarebbe determinato se non fosse stata rilevata alcuna perdita di valore negli esercizi precedenti Rettifica per gli esercizi futuri, della quota di ammortamento dellattività, al fine di ripartire il nuovo valore contabile lungo la restante vita utile In E.20 ed E.21 vanno allocate le perdite ed i ripristini di valore o le plus/minus valenze di beni non utilizzati nella gestione ordinaria e di entità tale da inficiare il reddito operativo

26 26 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rivalutazione La rivalutazione del costo dei beni immateriali può avvenire solo in applicazione di leggi speciali –Iscrizione in bilancio: a differenza del ripristino di valore, la rivalutazione non costituisce componente del conto economico ma deve essere accreditata alla voce A.III Riserve di rivalutazione Non sono ammesse rivalutazioni effettuate al di fuori dellapplicazione di leggi speciali Lart c.c. consente la rivalutazione in casi eccezionali; la relazione ministeriale ritiene di non poterli esemplificare né enunciare in quanto di assoluta eccezionalità

27 27 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Costi dimpianto e di ampliamento –Costi di start-up –Costi inerenti il personale –Costi di avviamento di impianti di produzione

28 28 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi dimpianto ed ampliamento Rappresentano oneri che vengono sostenuti in modo non ricorrente dallazienda in precisi e caratteristici momenti della vita dellimpresa i costi dimpianto sono costituiti dagli oneri sostenuti da unimpresa in fase di costituzione, organizzazione e avviamento dellintera attività; comprendono: –costi per costituire limpresa atto costitutivo e relative tasse, consulenze dirette alla costituzione, ottenimento di licenze, autorizzazioni e permessi –costi per costituire lazienda studi preparatori, ricerche di mercato, addestramento iniziale del personale i costi di ampliamento sono costituiti dagli oneri sostenuti durante la vita aziendale per incrementare o diversificare la capacità produttiva e di mercato; comprendono: –costi per ampliare limpresa o lazienda aumenti di capitale, fusioni, ammissione alla quotazione in borsa, costituzione di nuove sedi

29 29 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi dimpianto ed ampliamento La rilevazione tra le immobilizzazioni di tali costi è facoltativa: –deve essere possibile dimostrare il rapporto causa – effetto tra il sostenimento dei costi ed il beneficio futuro che limpresa si attende da essi –occorre il consenso del collegio sindacale, ove esistente Ammortamento: –in quote costanti sulla base di un piano sistematico –durata massima 5 anni (principio di prudenza) Tali costi possono essere mantenuti nellattivo patrimoniale: –a condizione che permanga lutilità futura –per un ammontare che non può eccedere il valore stimato dellutilità futura attesa

30 30 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi dimpianto ed ampliamento per stimare lutilità futura attesa dei costi iscritti tra le immobilizzazioni immateriali occorre fare riferimento agli strumenti aziendali di pianificazione (budget e business plan) tramite questi strumenti gli organi di amministrazione e di controllo possono valutare la sussistenza del principio della ricuperabilità futura del costo, ossia la presenza di flussi di reddito futuri sufficienti a coprire tutti i costi e le spese ivi inclusi gli ammortamenti dei costi capitalizzati la valutazione circa lutilità futura dei costi da capitalizzare deve essere effettuata sia nellesercizio di iscrizione sia in quelli successivi

31 31 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi dimpianto ed ampliamento Per i costi di impianto e di ampliamento non riferiti a progetti specifici, la misurazione dellutilità futura è legata alla prospettica redditività dellimpresa nel suo complesso. In particolare il valore di tali costi deve essere posto in correlazione con le previsioni circa i risultati aziendali. Laddove i risultati attesi non siano tali da coprire i costi delle capitalizzazioni effettuate occorre procedere come segue: riduzione degli utili perdite di carattere non permanente perdite significative il cui recupero non è previsto entro il termine del periodo di ammortamento dei costi dimpianto svalutazione solo se gli utili generati non sono sufficienti a coprire gli ammortamenti svalutazione integrale nellanno PREVISIONE (BUDGET O B.P.)

32 32 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi dimpianto ed ampliamento Bilancio al 31/12/2008

33 33 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di start-up sono i costi sostenuti per l'avviamento di una nuova impresa o di una nuova attività; includono –i costi del personale che avvia le nuove attività, –addestramento del nuovo personale, –allacciamento ai servizi generali, –adattamento degli stabilimenti esistenti condizioni per la capitalizzazione: –i costi sono direttamente attribuibili alla nuova attività e sono limitati a quelli sostenuti nel periodo antecedente a quello del possibile avvio (i costi generali e quelli derivanti da inefficienze non possono essere capitalizzati); –il loro differimento è comunemente accettato come prassi del settore aziendale (es. settore alberghiero o commerciale) –il principio di ricuperabilità è rispettato

34 34 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di start-up

35 35 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di start-up Bilancio al 31/12/1999

36 36 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi inerenti il personale i costi inerenti il personale iscrivibili tra le attività immateriali possono essere: –costi di addestramento e qualificazione del personale –costi straordinari di riduzione del personale gli oneri in questione vengono spesso sostenuti in attuazione di piani di ristrutturazione aziendale volti al rilancio dellazienda e alleliminazione delle inefficienze tali piani, infatti, prevedono frequentemente lutilizzo di strumenti quali la CIGS o la mobilità e sono in alcuni casi accompagnati da interventi di addestramento, formazione e riqualificazione del personale

37 37 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di addestramento del personale i costi di addestramento e qualificazione del personale sono i costi sostenuti per portare ad un grado di professionalità media il personale e/o gli agenti; ne fanno parte: –i costi per i materiali impiegati per la qualificazione –costi di addestramento (docenti, materiale didattico, ecc) tali oneri sono capitalizzabili in due situazioni: –quando sono sostenuti in relazione ad una attività di avviamento di una nuova impresa o di una nuova attività dellimpresa –quando sono sostenuti in relazione ad un processo di ristrutturazione o riconversione che comporti un profondo cambiamento nella struttura produttiva, commerciale o amministrativa i processi in questione debbono risultare da un piano approvato dagli amministratori da cui risulti la capacità prospettica dellazienda di generare flussi di reddito futuri sufficienti a coprire i costi

38 38 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di riduzione del personale i costi straordinari di riduzione del personale sono quelli che limpresa sostiene per favorire lesodo o la messa in mobilità del personale; si tratta principalmente di: –incentivi allesodo –C.I.G. straordinaria –costi inerenti ai licenziamenti è difficile dimostrarne lutilità pluriennale capitalizzazione è attuabile in rari casi vengono spesati interamente: –nellesercizio di sostenimento –nellesercizio in cui limpresa decide formalmente di attuare tali piani di ristrutturazione

39 39 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di avviamento di impianti di produzione la differenza tra il costo di produzione a regime ed il costo di produzione relativo ad un impianto in fase di avvio, ovvero tra questultimo ed il prezzo di vendita, può essere capitalizzato: –se i costi sono rilevati attraverso un idoneo sistema di contabilità industriale –se vi sono fondate aspettative di recuperabilità La capitalizzazione può avvenire fino alla messa a regime dellimpianto costo di produzione in fase di avviamento dellimpianto costo di produzione a regime differenza capitalizzabile prezzo di vendita differenza capitalizzabile

40 40 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

41 41 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione e Definizione –Stato Patrimoniale B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità –il legislatore non ha fornito né una definizione specifica, né la portata del contenuto –in ragione della loro finalità, possono distinguersi in costi sostenuti per: Costi di ricerca e sviluppo 1. ricerca di base insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una finalità definita con precisione, ma che è da considerarsi di utilità generica all'impresa 2. ricerca applicata o finalizzata ad uno specifico prodotto o processo produttivo insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che si riferiscono direttamente alla possibilità ed utilità di realizzare uno specifico progetto 3. sviluppo è l'applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze possedute o acquisite in un progetto o programma per la produzione di materiali, strumenti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell'inizio della produzione commerciale o dell'utilizzazione

42 42 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ricerca applicata vs fase di sviluppo distinzione tra i diversi momenti della realizzazione di un progetto –1° fase: ricercare (es. esistenza di tecnologie, mezzi di fattibilità tecnica, ecc.) –2° fase: sviluppare in base agli studi fatti nella 1° fase –Scarsa rilevanza pratica scopo comune la realizzazione di un progetto Criteri di iscrizione Costi di ricerca e sviluppo 1. ricerca di base addebitati al conto economico dell'esercizio in cui sono sostenuti (poiché rientrano nella ricorrente operatività aziendale) 2. ricerca applicata o finalizzata ad uno specifico prodotto o processo produttivo possono essere (facoltà e non obbligo) capitalizzati (e come tali, iscritti all'attivo patrimoniale del bilancio dell'impresa) solo i costi diretti esterni ed interni, inclusi gli oneri accessori 3. sviluppo

43 43 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di ricerca e sviluppo Casi pratici esemplificativi Il mercato desidera determinate caratteristiche di prodotto (ha preferenze e bisogni) 1° fase: Il marketing percepisce o interpreta tali bisogni / preferenze ricerche di mercato di base imputazione a CE 2° fase: La produzione si adegua alle richieste di mercato sulla base delle segnalazioni dellUfficio Marketing ricerca applicata e sviluppo di prodotto capitalizzazione a SP La capitalizzazione dei costi in B.I.2 prevede il consenso del Collegio Sindacale (ove esistente) e un periodo di ammortamento 5 anni Realizzazione di un prototipo: Il prototipo può essere definito come il risultato di un lavoro di ricerca / progettazione che consente di realizzare ad esempio un modello di un nuovo prodotto Se presenta i requisiti per essere brevettabile, il costo residuo ammortizzato o valore contabile netto dovrà essere capitalizzato come brevetto, unitamente agli altri eventuali costi o oneri accessori derivanti dal riconoscimento o della registrazione del medesimo diritto

44 44 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di ricerca e sviluppo 1)relativi ad un prodotto / processo chiaramente definito (tale diretta inerenza deve poter essere dimostrata sistema contabile adeguato) 2)identificabili e misurabili ( sistema contabile adeguato) 3)riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per la realizzazione del quale l'impresa possieda o possa disporre delle necessarie risorse 4)recuperabili tramite i ricavi che nel futuro si svilupperanno dall'applicazione del progetto stesso 1)relativi ad un prodotto / processo chiaramente definito (tale diretta inerenza deve poter essere dimostrata sistema contabile adeguato) 2)identificabili e misurabili ( sistema contabile adeguato) 3)riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per la realizzazione del quale l'impresa possieda o possa disporre delle necessarie risorse 4)recuperabili tramite i ricavi che nel futuro si svilupperanno dall'applicazione del progetto stesso Requisiti per la capitalizzazione Esempi di costi impiegati per la ricerca e sviluppo: costi relativi al personale impegnato costi dei materiali e dei servizi impiegati l'ammortamento di immobili, impianti e macchinari oppure di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo i costi indiretti (diversi dai costi e dalle spese generali ed amministrativi) gli interessi passivi sostenuti a fronte di finanziamenti specificamente ottenuti ed utilizzati per lo svolgimento dell'attività di ricerca e sviluppo (cfr. slide ->) Esempi di costi impiegati per la ricerca e sviluppo: costi relativi al personale impegnato costi dei materiali e dei servizi impiegati l'ammortamento di immobili, impianti e macchinari oppure di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo i costi indiretti (diversi dai costi e dalle spese generali ed amministrativi) gli interessi passivi sostenuti a fronte di finanziamenti specificamente ottenuti ed utilizzati per lo svolgimento dell'attività di ricerca e sviluppo (cfr. slide ->)

45 45 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS La capitalizzazione degli interessi passivi deve esser effettuata nel rispetto delle seguenti principali regole: interessi sostenuti per capitali presi a prestito specificamente per la realizzazione dellinvestimento di ricerca e sviluppo gli interessi capitalizzabili sono solo quelli maturati durante la realizzazione del progetto (ovvero fino a quando il progetto sia disponibile per luso) le perdite su cambi, derivanti da contratti di finanziamento in valuta estera e subite durante la fase di realizzo del progetto, possono essere capitalizzate in B.I.2 rispetto della regola generale della recuperabilità dei costi inerenti il progetto di ricerca e sviluppo Oneri finanziari

46 46 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Realizzabilità del progetto (3° requisito) –Principio guida nella valutazione della capitalizzazione: la prudenza –Nelle fasi iniziali del progetto difficoltà nella previsione della realizzabilità –Fattori determinanti la realizzabilità: interni (es. fattibilità tecnica e possesso delle risorse adeguate) ed esterni (es. sviluppo nuove tecnologie da concorrenti, tendenze del mercato, etc.) –Costi precedentemente addebitati al conto economico non possono essere capitalizzati –La capitalizzazione può avvenire solo dal momento in cui sussistano tutti i requisiti necessari –La significatività in assoluto dellammontare di tali costi non ha alcuna rilevanza elevati investimenti in ricerca e sviluppo per un determinato progetto non possono essere un elemento che assicura la realizzabilità dello stesso Costi di ricerca e sviluppo

47 47 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Recuperabilità dei costi tramite i ricavi futuri generati dallapplicazione del progetto (4° requisito) –I ricavi previsti dal progetto devono essere ai costi sostenuti per lo studio del progetto + costi di sviluppo ulteriori + costi di produzione + costi di vendita direttamente sostenuti per commercializzare il prodotto –Principio della prudenza nella valutazione impone che se esistono margini di dubbio, i costi debbano essere capitalizzati solo nei limiti in cui siano giudicati recuperabili Costi di ricerca e sviluppo

48 48 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ammortamento dei costi capitalizzati –Piano ammortamento a quote costanti oppure decrescenti (per maggior prudenza) rivisto annualmente per accertarne la congruità in caso di perdita durevole svalutazione (cfr. caso pratico) –Durata massimo 5 anni (art. 2426, n. 5 c.c.) decorrenza dallesercizio in cui il processo risultante è disponibile per lutilizzazione economica –Modifiche ai criteri devono essere motivate in Nota Integrativa Costi di ricerca e sviluppo

49 49 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di ricerca e sviluppo Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2001 DADA Spa

50 50 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di ricerca e sviluppo Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2005 Beghelli Spa

51 51 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione e Definizione –Stato Patrimoniale B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità –Se spese di pubblicità ricorrenti B.7 Costi per servizi –Il legislatore non ha fornito una definizione del termine pubblicità Costi di pubblicità 1)legati alla fase di lancio di un nuovo prodotto no costi di sostegno alla commerciabilità di prodotti già esistenti 2)nella sostanza rappresentano ulteriori oneri sostenuti in correlazione agli altri costi pluriennali propriamente detti, e cioè i costi di impianto e di ampliamento (ai quali si rimanda per la loro trattazione) 3)funzionali, e quindi quasi essenziali, al buon esito del progetto per il quale i costi di start up sono stati sostenuti (es. avviare una nuova attività produttiva, lanciare un prodotto innovativo, etc.) 4)carattere di eccezionalità e non ricorrenza 5)relativi ad un progetto definito dal quale limpresa nutra la ragionevole aspettativa di importanti e duraturi ritorni economici 1)legati alla fase di lancio di un nuovo prodotto no costi di sostegno alla commerciabilità di prodotti già esistenti 2)nella sostanza rappresentano ulteriori oneri sostenuti in correlazione agli altri costi pluriennali propriamente detti, e cioè i costi di impianto e di ampliamento (ai quali si rimanda per la loro trattazione) 3)funzionali, e quindi quasi essenziali, al buon esito del progetto per il quale i costi di start up sono stati sostenuti (es. avviare una nuova attività produttiva, lanciare un prodotto innovativo, etc.) 4)carattere di eccezionalità e non ricorrenza 5)relativi ad un progetto definito dal quale limpresa nutra la ragionevole aspettativa di importanti e duraturi ritorni economici Requisiti per la capitalizzazione

52 52 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ammortamento dei costi capitalizzati –Piano ammortamento a quote costanti oppure decrescenti (per maggiore prudenza) rivisto annualmente per accertarne la congruità –Durata massimo 5 anni. Lammortamento decorre dalesercizio in cui il nuovo prodotto diviene disponibile per luso Materiale pubblicitario –Sono costi sostenuti per la progettazione / produzione / distribuzione di: cataloghi, espositori, altro, con finalità promozionale –Sono capitalizzabili –Criteri per ammortamento: Lungo il periodo in cui vengono distribuiti se il materiale ha vita breve (es. depliant) Lungo il periodo in cui si attendono benefici economici dalla loro distribuzione se il materiale ha vita lunga (es. cataloghi) quote costanti Costi di pubblicità

53 53 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di pubblicità Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2003 Tiscali Spa

54 54 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

55 55 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione e Definizione –Stato Patrimoniale B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dellingegno –Fanno parte delle creazioni intellettuali per le quali il codice civile e alcune leggi speciali riconoscono la particolare tutela del diritto esclusivo di sfruttamento dellinvenzione –Brevetti industriali e brevetti per modelli di utilità e per modelli e disegni ornamentali sono del tutto assimilabili medesime modalità di trattamento Diritti di brevetto 1)titolarità di un diritto esclusivo di sfruttamento 2)determinazione attendibile del costo per limpresa 3)recuperabilità dei costi tramite i benefici economici futuri da esso generati 1)titolarità di un diritto esclusivo di sfruttamento 2)determinazione attendibile del costo per limpresa 3)recuperabilità dei costi tramite i benefici economici futuri da esso generati Requisiti per la capitalizzazione

56 56 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Diritti di brevetto Sono capitalizzabili nel rispetto del requisito di recuperabilità: costi relativi al personale impegnato costi dei materiali e dei servizi impiegati l'ammortamento di immobili, impianti e macchinari e altri beni utilizzati nella fase di realizzo, oppure di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo gli interessi passivi sostenuti, a fronte di finanziamenti specificamente ottenuti ed utilizzati per lo svolgimento dell'attività di realizzazione del bene / processo brevettato costi accessori relativi a: domanda ed ottenimento del brevetto costi relativi al personale impegnato costi dei materiali e dei servizi impiegati l'ammortamento di immobili, impianti e macchinari e altri beni utilizzati nella fase di realizzo, oppure di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo gli interessi passivi sostenuti, a fronte di finanziamenti specificamente ottenuti ed utilizzati per lo svolgimento dell'attività di realizzazione del bene / processo brevettato costi accessori relativi a: domanda ed ottenimento del brevetto Costi di PRODUZIONE INTERNA costo diretto di acquisto + oneri accessori costi di progettazione & costi per gli studi di fattibilità volti alleffettiva implementazione nel contesto aziendale costo di acquisto iniziale una tantum (es. nel caso di acquisto di un brevetto con pagamenti di importi annuali commisurati agli effettivi volumi di produzione / di vendita + pagamento iniziale una tantum) anche i costi di acquisto per i brevetti ottenuti in licenza duso costo diretto di acquisto + oneri accessori costi di progettazione & costi per gli studi di fattibilità volti alleffettiva implementazione nel contesto aziendale costo di acquisto iniziale una tantum (es. nel caso di acquisto di un brevetto con pagamenti di importi annuali commisurati agli effettivi volumi di produzione / di vendita + pagamento iniziale una tantum) anche i costi di acquisto per i brevetti ottenuti in licenza duso Costi di ACQUISTO da terzi

57 57 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Diritti di brevetto Esercizi successivi a quello di rilascio del brevetto –In occasione dellimpairment test annuale, deve essere verificato il valore residuo del brevetto e, qualora si riscontri una perdita durevole, il relativo valore deve esser corrispondentemente ridotto. In tale sede, va quindi verificato e accertato: il permanere dellutilità futura (che ne giustificò la capitalizzazione) la coerenza del valore discrizione rispetto al valore stimato dellutilità futura attesa –Si precisa che: non si tratta di verificare che sussistano ancora quelle specifiche condizioni innovative che giustificano l'ottenimento del brevetto in sé (originalità e novità) bensì che persistano per l'impresa il carattere dell'industrialità e la capacità aziendale di proseguire i piani e i programmi di sfruttamento dell'invenzione e che i benefici economici attesi dallo sfruttamento si mantengano in misura sufficiente a garantire la copertura dei costi ancora iscritti all'attivo nonché il recupero degli altri oneri connessi all'utilizzo

58 58 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ammortamento –Periodo di ammortamento: non esistono limiti massimi vale la regola della residua possibilità di utilizzazione (durata economica) quindi: limite massimo = durata legale del brevetto (che rappresenta il venir meno dellutilizzo esclusivo dello stesso) oppure durata minore a quella legale in caso di aspettative di utilità futura ridotte –Anche nel caso in cui lutilizzo del brevetto sia direttamente collegato con lutilizzo di determinati impianti (con durata fisica > durata legale del brevetto), non è possibile applicare un iter di ammortamento > durata legale –Piano ammortamento rivisto annualmente per accertarne la congruità a quote costanti oppure con altri metodi (quote decrescenti o in base alla produzione realizzata) Diritti di brevetto

59 59 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Diritti di brevetto Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2005 Beghelli Spa

60 60 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione –Stato Patrimoniale B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dellingegno Definizione –Art c.c.: Formano oggetto del diritto di autore le opere dellingegno di carattere creativo che appartengono alle scienze, alla letteratura, alla musica, alle arti figurative, allarchitettura, al teatro e alla cinematografia, qualunque ne sia il modo o la forma di espressione –Destinazione specifica la rappresentazione intellettuale diretta alla comunicazione loggetto della protezione risiede sulla forma di espressione, libro, opera cinematografica, esecuzione e non sui principi artistici in esso contenuti –Momento di acquisizione del diritto = momento creazione dellopera (non sono previste registrazioni / altri formali presupposti) = momento dal quale compete allautore il diritto esclusivo di pubblicare / utilizzare lopera nei limiti fissati dalla legge –Caratteristica intrinseca da avere: loriginalità effettiva della forma espressiva Diritti di utilizzazione delle opere dellingegno. Diritto dautore

61 61 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS –Soggetti che possono acquistare il diritto dautore: Lautore stesso Regista (nel caso di opere cinematografiche diritti morali) Produttore (nel caso di opere cinematografiche diritti patrimoniali) –Costi capitalizzabili relativi alla produzione interna o allacquisto da terzi e Ammortamento si veda quanto precisato in sede di trattazione dei diritti di brevetto Diritti di utilizzazione delle opere dellingegno. Diritto dautore titolarità di un diritto esclusivo di edizione, rappresentazione ed esecuzione derivante da un diritto d'autore o da un contratto che attui la traslazione dei diritti stessi possibilità di determinazione attendibile del costo di acquisizione dei diritti recuperabilità negli esercizi successivi dei costi iscritti tramite benefici economici che si svilupperanno dallo sfruttamento dei diritti stessi (sia in termini di ricavi diretti che indiretti) titolarità di un diritto esclusivo di edizione, rappresentazione ed esecuzione derivante da un diritto d'autore o da un contratto che attui la traslazione dei diritti stessi possibilità di determinazione attendibile del costo di acquisizione dei diritti recuperabilità negli esercizi successivi dei costi iscritti tramite benefici economici che si svilupperanno dallo sfruttamento dei diritti stessi (sia in termini di ricavi diretti che indiretti) Requisiti per la capitalizzazione

62 62 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Diritti di utilizzazione delle opere dellingegno. Diritto dautore Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2006 RAI Spa

63 63 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

64 64 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Concessioni sono iscrivibili tra le immobilizzazioni immateriali (B.I.4) le concessioni relative a: –diritti su beni di proprietà di enti concedenti (sfruttamento in esclusiva di beni pubblici) –diritti di esercizio di attività proprie degli enti concedenti (gestione di servizi pubblici) i costi riferibili alle concessioni hanno natura diversa voci di costo iscrizioneammortamento costi di ottenimento della concessionecapitalizzati in relazione a tutta la durata della concessione canone una tantumcapitalizzati canoni periodicicapitalizzati solo se non correlati allintera durata della concessione

65 65 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Concessioni Bilancio al 31/12/2001

66 66 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Concessioni Bilancio al 31/12/2006

67 67 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

68 68 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione –Stato Patrimoniale B.I.4 Concessioni, licenze e marchi Licenze: –di derivazione pubblicistica (ec. licenza di noleggio di veicoli con conducente) –di derivazione privatistica (es. licenze d'uso su brevetti, invenzioni) Le licenze a derivazione privatistica vanno iscritte nella classe che accoglie il diritto principale (es. le licenze d'uso su brevetti sono indicate unitamente ai brevetti stessi) Per i costi iscrivibili ed il loro ammortamento si fa riferimento alle Concessioni (al cui trattamento si rinvia) Per liscrivibilità ed il trattamento contabile dei costi relativi alle licenze d'uso sui singoli beni e diritti immateriali si può far riferimento ai Diritti di Brevetto Industriale e Diritti di Utilizzazione delle Opere dell'Ingegno Licenze e marchi

69 69 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Marchi: –Definizione: è uno dei segni distintivi dell'azienda (o di un suo prodotto fabbricato e/o commercializzato) e può consistere in un emblema, in una denominazione e/o in un segno –Se risponde ai requisiti di novità, originalità e liceità è riconosciuta una particolare tutela giuridica (marchio registrato) –Possono essere iscritti nelle immobilizzazioni immateriali anche i marchi non registrati –Trattamento contabile: Licenze e marchi se prodotto internamente costi iscrivibili: diretti interni ed esterni sostenuti per la produzione (non devono essere confusi né con quelli di R&S del prodotto né con quelli per avviamento della produzione né con quelli per campagne promozionali) caso raro Periodo di ammortamento: collegato al periodo di produzione e commercializzazione in esclusiva dei prodotti cui il marchio si riferisce se non prevedibile, è pari ad un massimo di 20 anni se acquisito da terzi a titolo oneroso acquisizione di azienda o di un suo ramo iscrizione in bilancio al valore corrente

70 70 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Licenze e marchi Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2003 TODS Spa

71 71 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Licenze e marchi Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2005 Geox Spa

72 72 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione –Stato Patrimoniale B.I.4 o (se prodotto internamente) B.I.2 Definizione –complesso di conoscenze tecniche (apprendimento interno), non brevettate, a disposizione di unimpresa, che le permettono di gestire efficacemente il processo produttivo –Know-how tecnologico, ovvero patrimonio tecnologico dellimpresa, è, quindi, il frutto di un insieme di conoscenze necessarie per: la produzione e distribuzione di prodotti; la prestazioni di servizi –rappresenta un intangibile specifico (non rientra nel concetto di avviamento intangibile generico) –il patrimonio di conoscenze può essere realizzato internamente o acquisito allesterno Know-how

73 73 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Know-how I contratti di know-how riguardano la comunicazione di conoscenze tecniche non brevettate, da parte del cedente al cessionario Trattamento contabile: se acquisto esternocapitalizzazione in B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili + ammortamento se acquisto di una licenza duso con pagamenti periodici ogni rata costituisce un costo di periodo da imputare in conto economico secondo competenza se acquisto di una licenza duso con pagamento una tantum capitalizzazione in B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili + ammortamento se produzione interna capitalizzazione delle spese sostenute in B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità (previo consenso del Collegio Sindacale) + ammortamento non si potranno distribuire dividendi in assenza di riserve che coprano i costi ancora da ammortizzare

74 74 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

75 75 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Definizione: –rappresenta il maggior valore dellazienda rispetto alla valutazione atomistica dei sui beni –lazienda, entrata nella fase dinamica, produce profitti maggiori di quelli che si sarebbero potuti ritrarre dai singoli beni che la compongono –lazienda bene avviata fa leva su un aggregato di condizioni intangibili favorevoli che le conferiscono maggiore attitudine a raggiungere i propri obiettivi e a produrre utili –non è suscettibile di vita propria indipendente e separata dal complesso aziendale e non può essere considerato come un bene immateriale a sé stante Non capitalizzabile Avviamento internamente generato / originario Capitalizzabile Avviamento acquisito a titolo oneroso / derivativo: deriva dallacquisizione di unazienda o di una partecipazione oppure da unoperazione di conferimento dazienda, di fusione o di scissione. E quindi quantificabile separatamente

76 76 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Avviamento acquisito a titolo oneroso corrisponde alla eccedenza tra costo acquisizione sostenuto e valore corrente dei beni e degli altri elementi patrimoniali acquisiti Purché tale eccedenza corrisponda a benefici economici futuri valore normale delle attività e passività contabilizzate durata prevedibile del complesso aziendale turbolenza del mercato di riferimento obsolescenza del prodotto variazioni della domanda variabili macroeconomiche aspettative riguardo alla permanenza in servizio di dipendenti chiave azioni prevedibili dei concorrenti attuali e potenziali clausole legali o contrattuali condizionanti la durata della vita utile valore normale delle attività e passività contabilizzate durata prevedibile del complesso aziendale turbolenza del mercato di riferimento obsolescenza del prodotto variazioni della domanda variabili macroeconomiche aspettative riguardo alla permanenza in servizio di dipendenti chiave azioni prevedibili dei concorrenti attuali e potenziali clausole legali o contrattuali condizionanti la durata della vita utile Verifiche per accertarne lesistenza

77 77 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Se prezzo azienda > fair value dei suoi elementi eccedenza può dipendere da: –avviamento allora immobilizzazioni immateriali –cattivo affare allora componente negativa di reddito –decisioni non correlabili alla redditività dellazienda acquisita (es. eliminazione di un concorrente, ingresso in un nuovo mercato, etc.) componente negativa di reddito Valore di iscrizione prezzo complessivo sostenuto - valore corrente degli elementi patrimoniali attivi e passivi

78 78 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Se avviamento = immobilizzazione immateriale ammortamento Piano ammortamento: preferibilmente a quote costanti Periodo: non superiore ai 5 anni Eccezioni: periodo di ammortamento fino ad un massimo di 20 anni solo se da unanalisi effettuata la vita utile sia ritenuta sicuramente maggiore di 5 anni

79 79 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Ragioni di utilizzo per periodo di ammortamento maggiore di 5 anni devono essere: –Specifiche e ricollegabili direttamente alla realtà e tipologia dellimpresa cui lavviamento si riferisce –Illustrate in Nota Integrativa Esempi di possibili ragioni specifiche per limpresa: –Necessità di lunghi periodi per portare a regime lattività –Cicli operativi di lungo periodo –Settori di operatività in cui non si prevedono rapidi o improvvisi mutamenti tecnologici o produttivi e nei quali quindi si possono mantenere a lungo le posizioni di vantaggio acquisite

80 80 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Alla chiusura di ciascun bilancio analisi del valore dellavviamento (impairment test) al fine di rilevare eventuali mutamenti nei fattori / variabili considerati durante la prima rilevazione (data di acquisto) Secondo lOIC 24 le eventuali riduzioni di valore che emergessero dallanalisi debbono essere registrate procedendo alla svalutazione della posta Tutto ciò è coerente con il disposto dellart c.1 n.3 c.c., ai sensi del quale, qualora, alla data della chiusura del bilancio, limmobilizzazione risulti durevolmente di valore inferiore rispetto al costo di acquisto (al netto dellammortamento) occorre procedere alla svalutazione La svalutazione dellavviamento è irreversibile non è quindi consentito il ripristino di valore

81 81 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Avviamento Esempio di Impairment Test sullavviamento 1.Allocare lavviamento alle CGU (o al gruppo di CGU) che si prevede trarranno benefici dalle sinergie dellaggregazione 2.Confrontare il valore netto contabile della CGU (incluso lavviamento attribuitole) con il valore recuperabile della CGU 3.Se valore recuperabile della CGU < valore netto contabile della CGU svalutazione avviamento (ed il resto in modo proporzionale agli altri beni)

82 82 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Altre immobilizzazioni immateriali –Costi pre-operativi e di acquisizione commesse –Costi incrementativi su beni di terzi –Diritti reali di godimento su azioni –Oneri accessori su finanziamenti –Costi trasferimento e riposizionamento di cespiti –Costi di software

83 83 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Altre immobilizzazioni immateriali la voce Altre (B.I.7) contiene altri costi capitalizzabili che non trovano collocazione nelle altre voci. Essa è una voce residuale prevista con la finalità di ridurre al minimo la necessità di aggiungere altre voci per trovare collocazione in tale voce i costi devono essere produttivi di benefici economici lungo più esercizi (principio di recuperabilità) il periodo di ammortamento varia in relazione al periodo di utilità per limpresa alla fine di ogni esercizio occorre verificare il permanere dei requisiti di iscrizione di tali costi nellattivo; se questi sono venuti meno occorre spesarne nellesercizio il valore netto residuo

84 84 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Altre immobilizzazioni immateriali LOIC 24 elenca quali sono le tipologie di costi che possono trovare collocazione in questa voce. Esse sono: –costi per lacquisizione di commesse e relativi costi pre-operativi –costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi –diritti reali di godimento su azioni –oneri accessori su finanziamenti –costi per il trasferimento e per il posizionamento di cespiti –costi di software

85 85 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per lacquisizione di commesse e costi pre-operativi i costi per lacquisizione di commesse sono generalmente imputati a conto economico per la loro natura "ricorrente sono tuttavia capitalizzabili se: –sono specificamente sostenuti per una commessa definita; –lassegnazione della commessa avvenga entro data di approvazione bilancio ovvero esista la ragionevole certezza che entro la data di approvazione del bilancio questa venga assegnata –tali costi siano recuperabili attraverso i margini di commessa sono costi pre-operativi quelli sostenuti dopo l'acquisizione del contratto ma prima dell'inizio dell'attività di costruzione; rientrano nella categoria: –costi progettazione sostenuti dopo l'acquisizione del contratto –costi di organizzazione ed avvio produzione –costi di impianto ed organizzazione cantiere (approntamento del cantiere, trasporto dei macchinari, allacciamento)

86 86 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per lacquisizione di commesse e costi pre-operativi la rilevazione dei costi pre-operativi è diversa a seconda del criterio di valutazione delle commesse adottato dalla società % di completamento commessa completata La rilevazione avviene tra le rimanenze di lavori in corso su ordinazione Il costo viene capitalizzato tra le immobilizzazioni immateriali ed ammortizzato sulla base degli stati avanzamento lavori Metodo utilizzatoRilevazione

87 87 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per lacquisizione di commesse e costi pre-operativi Bilancio al 31/12/2002

88 88 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per lacquisizione di commesse e costi pre-operativi Bilancio al 31/12/2005

89 89 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi sono i costi sostenuti dallimpresa per migliorie o spese incrementative su beni presi in locazione (locazione pura o leasing) tali costi sono capitalizzabili tra le immobilizzazioni immateriali solo se tali migliorie o spese non sono separabili dal bene in locazione; altrimenti sono iscrivibili tra le immobilizzazioni materiali lammortamento deve avvenire lungo il periodo minore tra: –vita utile delle spese –durata della locazione

90 90 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Bilancio al 31/12/2000 Costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi

91 91 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Bilancio al 31/12/2009 Costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi

92 92 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Diritti reali di godimento su azioni il principale diritto reale di godimento su azioni è lusufrutto a seguito di questa operazione: cede il diritto al percepimento dei dividendi per un determinato periodo di tempo limporto della cessione è pari al valore attuale dei dividendi che verranno erogati lungo la durata dellusufrutto cede il diritto al percepimento dei dividendi per un determinato periodo di tempo limporto della cessione è pari al valore attuale dei dividendi che verranno erogati lungo la durata dellusufrutto cedente iscrive il diritto di godimento su azioni tra le attività immateriali per un valore pari allimporto pagato (valore attuale dei dividendi futuri) ammortizza tale diritto lungo il periodo in cui vengono iscritti e percepiti i dividendi iscrive il diritto di godimento su azioni tra le attività immateriali per un valore pari allimporto pagato (valore attuale dei dividendi futuri) ammortizza tale diritto lungo il periodo in cui vengono iscritti e percepiti i dividendi cessionario

93 93 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Oneri accessori su finanziamenti sono i costi sostenuti dallimpresa per ottenere finanziamenti si tratta principalmente di oneri relativi a: –spese di istruttoria –imposta sostitutiva su finanziamenti a medio termine tali costi devono essere capitalizzati nella voce Altre immobilizzazioni immateriali; se, a seguito dellistruttoria, il finanziamento non viene erogato allora tali costi vanno interamente spesati nellesercizio lammortamento degli oneri accessori su finanziamenti è determinato in relazione alla durata dei relativi finanziamenti in base –a quote calcolate preferibilmente secondo modalità finanziarie –oppure a quote costanti, se gli effetti risultanti non divergono in modo significativo rispetto al metodo finanziario

94 94 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Oneri accessori su finanziamenti retainer fee termination fee success fee arranging fee up front fee underwriting fee agency fee spread imm. immateriali oneri finanziari imm. immateriali costi amministrativi oneri finanziari fasi della negoziazionecostotrattamento advisory arrangement underwriting utilizzo

95 95 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Oneri accessori su finanziamenti determinare lammortamento di tali oneri sulla base di modalità finanziarie significa applicare il metodo dellinteresse effettivo tale metodo è previsto dai principi contabili internazionali; gli IAS, infatti, prevedono la valutazione dei finanziamenti ricevuti attraverso il metodo del costo ammortizzato che a sua volta comporta lapplicazione del metodo dellinteresse effettivo il tasso di interesse effettivo è il tasso che rende il valore attuale del flusso dei pagamenti attesi fino alla scadenza, o fino alla prossima valutazione basata sul prezzo di mercato, esattamente uguale al valore contabile corrente il costo ammortizzato comporta la contabilizzazione tra gli oneri finanziari di tutte le componenti di costo legate al finanziamento, inclusi gli oneri accessori

96 96 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Oneri accessori su finanziamenti Esempio: finanziamento oneri accessori tasso nominale 3,5% tasso reale 5,3% (tale da porre a 0 il valore attuale dei flussi) Esempio: finanziamento oneri accessori tasso nominale 3,5% tasso reale 5,3% (tale da porre a 0 il valore attuale dei flussi) ammortamento in quote costanti ammortamento con il metodo finanziario costo ammortizzato (IAS 39)ammort. proporzionale allo stock di debito

97 97 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi per il trasferimento e riposizionamento di cespiti sono i costi sostenuti per trasferire o riposizionare singoli cespiti, linee di produzione o interi stabilimenti nellambito di unoperazione di relayout le operazioni di relayout permettono di solito di ottenere delle efficienze in termini di: –riduzione dei tempi/costi di movimentazione –maggiore produttività della manodopera diretta e indiretta –riduzione degli spazi occupati –coordinamento delle attività più efficiente requisito essenziale per la capitalizzazione è la presenza di benefici economici futuri generati dalloperazione non possono essere capitalizzati gli oneri di trasferimento a seguito di cessata locazione o per lo sgombero dei locali il periodo di ammortamento deve essere breve (3 o 5 anni)

98 98 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Altre immobilizzazioni immateriali Bilancio al 31/12/2000 esempio di altri costi iscritti tra le immobilizzazioni e non previsti dallOIC

99 99 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Classificazione (a seconda dei diversi casi) –Stato Patrimoniale B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dellingegno –Stato Patrimoniale B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili –Stato Patrimoniale B.I.7 Altre immobilizzazioni immateriali Caratteristiche intrinseche suddivisione tra: –software di base: … insieme delle istruzioni indispensabili per il funzionamento dell'elaboratore (hardware) –software applicativo: … insieme delle istruzioni che consentono l'utilizzo di funzioni del software di base al fine di soddisfare specifiche esigenze dell'utente Il bene software può essere: –acquistato esternamente a titolo oneroso –realizzato internamente Costi di software

100 100 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Software ACQUISTATO esternamente ISCRIZIONE CAPITALIZZAZIONE AMMORTAMENTO Software di baseIscritto insieme al bene materiale (hardware) a cui appartiene Periodo: il minore tra utilità futura del software di base e la vita utile del bene materiale pertinente Software applicativo acquistato a titolo di proprietà Iscritti in: B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dellingegno Periodo: prevista utilità futura oppure 3 anni Quote costanti Software applicativo acquistato a titolo di licenza d'uso a tempo indeterminato Iscritti in: B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dellingegno (si veda esempio)si veda esempio Periodo: prevista utilità futura oppure 3 anni Quote costanti Software applicativo acquistato a titolo di licenza d'uso a tempo determinato Se pagamento una tantum iscritto in: B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili (si veda esempio)si veda esempio Se pagamento periodico CE, quando vengono sostenuti Periodo: durata della licenza duso Quote costanti

101 101 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Software PRODOTTO internamente ISCRIZIONE CAPITALIZZAZIONE AMMORTAMENTO Software di baseCosti iscritti insieme al bene materiale (hardware) a cui appartiene Periodo: il minore tra utilità futura del software di base e la vita utile del bene materiale pertinente Software applicativo prodotto per uso interno tutelato (dalla legge sui diritti dautore) Costi sostenuti iscritti in: B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dellingegno Periodo: prevista utilità futura oppure 3 anni Quote costanti Software applicativo prodotto per uso interno non tutelato Costi sostenuti che danno luogo a programmi utilizzabili in più anni, iscritti in: B.I.7 Altre immobilizzazioni immateriali Altrimenti imputati a CE nel periodo di sostenimento Periodo: previsto utilizzo del software in azienda oppure 3 anni (a partire da quello del sostenimento dei costi)

102 102 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Software realizzato internamente Costi diretti INTERNI: Stipendi + costi connessi del personale che ha lavorato direttamente sul progetto ed il cui lavoro è propriamente documentato Costi diretti ESTERNI attribuibili direttamente al progetto di software Costi diretti INTERNI: Stipendi + costi connessi del personale che ha lavorato direttamente sul progetto ed il cui lavoro è propriamente documentato Costi diretti ESTERNI attribuibili direttamente al progetto di software Costi CAPITALIZZABILI Costi INDIRETTI: Affitti, ammortamenti, costi del personale con funzioni di supervisione, altro Costi di MANUTENZIONE, per aggiornamenti, modifiche di minor entità, CONSULENZE esterne generali sui sistemi informativi Costi INDIRETTI: Affitti, ammortamenti, costi del personale con funzioni di supervisione, altro Costi di MANUTENZIONE, per aggiornamenti, modifiche di minor entità, CONSULENZE esterne generali sui sistemi informativi Costi NON CAPITALIZZABILI Requisiti per la capitalizzazione dei software prodotti internamente: certezza del completamento e dellidoneità alluso atteso del software Verifica valore residuo: al termine di ogni esercizio occorre effettuare analisi critica su utilizzo del software allinterno dellazienda e se risulta che software non più utilizzato (o che lutilizzo non è economico) -> svalutazione per perdita durevole di valore

103 103 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2004 Tiscali Spa

104 104 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2001 DADA Spa

105 105 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2002 Snam Rete Gas

106 106 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Fonte: Bilancio desercizio 31/12/2005 Geox Spa

107 107 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Costi di software Fonte: Bilancio consolidato 31/12/2003 Bulgari Spa

108 108 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Agenda Principi generali Costi di impianto e di ampliamento Costi di ricerca, di sviluppo, e di pubblicità Diritti di brevetto Concessioni Licenze e marchi Avviamento Altre immobilizzazioni immateriali CASO PRATICO

109 109 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico CASO a) Acquisto da terzi di un diritto di brevetto –Gli amministratori ritengono che il costo di acquisto del brevetto, pari a , possa essere ammortizzato in 3 anni a partire dallesercizio in cui è stato acquistato ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.3 Diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere dellingegno Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.3 Diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere dellingegno Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) CONTO ECONOMICO … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B10) AMMORTAMENTI E SVALUTAZIONI B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali CONTO ECONOMICO … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B10) AMMORTAMENTI E SVALUTAZIONI B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali anno n

110 110 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CASO b) Sviluppo e realizzazione interna di un prototipo –Nellanno n lazienda inizia la fase di ricerca applicata per la produzione interna di un prototipo, sostenendo complessivamente costi pari a –Alla data di chiusura dellesercizio gli amministratori non hanno la certezza di disporre delle risorse necessarie a concludere il progetto. In mancanza di tale requisito non è possibile capitalizzare i costi sostenuti per la ricerca applicata CONTO ECONOMICO … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo … B9) PER IL PERSONALE a) salari e stipendi CONTO ECONOMICO … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo … B9) PER IL PERSONALE a) salari e stipendi anno n

111 111 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CASO b) Sviluppo e realizzazione interna di un prototipo –Nellanno (n+1) vengono reperite le risorse necessarie per completare, entro lesercizio (n+2), il progetto. –Gli amministratori ritengono quindi che: in base agli studi di fattibilità, si possa definire certo il completamento dello stesso in base ai piani aziendali, sia presumibile attendere flussi di ricavi, derivanti dallo sfruttamento economico del progetto, tali da coprire i relativi costi –nellesercizio (n+1), sussistono così le condizioni per la capitalizzazione dei costi relativi al progetto sostenuti nellesercizio pari a ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.6 Immobilizzazione in corso e acconti ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.6 Immobilizzazione in corso e acconti anno (n + 1)

112 112 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CONTO ECONOMICO A) VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni … B) COSTI DELLA PRODUZIONE B6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci ( ) B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo ( ) B9) PER IL PERSONALE a) salari e stipendi CONTO ECONOMICO A) VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni … B) COSTI DELLA PRODUZIONE B6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci ( ) B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo ( ) B9) PER IL PERSONALE a) salari e stipendi anno (n + 1) –Poiché lattività di ricerca non è ancora completata, i relativi costi sono classificati nella voce B.I.6 Immobilizzazione in corso e acconti –Al fine di identificare in modo corretto, tutti i costi relativi alla sviluppo e realizzazione del prototipo, e di esclusiva competenza dello stesso, lazienda deve possedere un sistema di contabilità industriale adeguato al fine di poter ribaltare correttamente i costi sui relativi progetti di appartenenza (contabilità industriale, sistema di centri di costo) Capitalizzazione INDIRETTA Capitalizzazione DIRETTA

113 113 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CASO b) Sviluppo e realizzazione interna di un prototipo –Alla fine dellanno (n+2) il progetto di ricerca viene completato, il prototipo viene realizzato ed è quindi utilizzabile –Gli amministratori valutano in 4 anni il periodo di ammortamento. Liter di ammortamento inizia a decorrere dallesercizio (n+2), in quanto il processo di ricerca risulta ultimato e quindi utilizzabile –I costi sostenuti per la realizzazione del progetto nel corso dellanno (n+2) sono pari a –Il requisito del valore recuperabile è soddisfatto, in quanto sulla base di piani aziendali la stima di ricavi attesi dallo sfruttamento commerciale del progetto sono in grado di coprire i costi di ricerca e tutti gli oneri connessi al processo

114 114 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci ( ) B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo ( ) B9) PER IL PERSONALE a)salari e stipendi B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci ( ) B7) PER SERVIZI – consulenze per progettazione prototipo ( ) B9) PER IL PERSONALE a)salari e stipendi B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) anno (n + 2)

115 115 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CASO b) Sviluppo e realizzazione interna di un prototipo –Nel corso dellanno (n+3), durante la fase di sfruttamento del progetto, a seguito di una nuova e aggiornata analisi economico finanziaria svolta dagli amministratori, vengono riviste le stime sul suo valore recuperabile. Laggiornato ritorno economico futuro stimato al termine dellesercizio (n+3) è pari a –Per adeguare il valore netto contabile del progetto al suo valore recuperabile è quindi necessario effettuare una svalutazione pari a (svalutazione dovuta a perdita durevole di valore) –Sulla svalutazione devono, inoltre, essere rilevate le imposte anticipate, poiché la rettifica operata in bilancio è fiscalmente è neutrale

116 116 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) meno svalutazione ( ) … C) ATTIVO CIRCOLANTE II - Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre lesercizio successivo: 4-ter) imposte anticipate ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) meno svalutazione ( ) … C) ATTIVO CIRCOLANTE II - Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre lesercizio successivo: 4-ter) imposte anticipate Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo anno (n + 3) = (svalutazione * aliquota IRES) *27,5%

117 117 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni 0 … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali B.10.c) Altre svalutazioni delle immobilizzazioni … 22) imposte sul reddito dellesercizio, correnti, differite e anticipate(27.500) CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni 0 … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali B.10.c) Altre svalutazioni delle immobilizzazioni … 22) imposte sul reddito dellesercizio, correnti, differite e anticipate(27.500) anno (n + 3)

118 118 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo CASO b) Sviluppo e realizzazione interna di un prototipo –Nellesercizio (n+4), continua il processo di ammortamento dei costi di ricerca e sviluppo sostenuti per la produzione del prototipo –Tale ammortamento sarà quindi inferiore rispetto a quello dellanno (n+3) poiché calcolato sul costo storico del prototipo svalutato per euro –In questa ipotesi, deve essere rilevato anche un parziale riassorbimento della fiscalità anticipata iscritta nellesercizio (n+3), pari alla differenza tra ammortamento fiscale e ammortamento civilistico

119 119 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) … C) ATTIVO CIRCOLANTE II - Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre lesercizio successivo: 4-ter) imposte anticipate – ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI B.I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI B.I.2 Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Valore al lordo del f.do ammortamento meno f.do ammortamento ( ) … C) ATTIVO CIRCOLANTE II - Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre lesercizio successivo: 4-ter) imposte anticipate – Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo anno (n + 4) Progressivo riassorbimento della fiscalità anticipata: = (amm.to fiscale – amm.to civilistico)*aliquota IRES ( )*27,5% Progressivo riassorbimento della fiscalità anticipata: = (amm.to fiscale – amm.to civilistico)*aliquota IRES ( )*27,5%

120 120 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni 0 … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali … 22) imposte sul reddito dellesercizio, correnti, differite e anticipate CONTO ECONOMICO A)VALORE DELLA PRODUZIONE A.4 Incremento di imm.ni per lavori interni 0 … B) COSTI DELLA PRODUZIONE … B.10.a) Ammortamenti imm.ni immateriali … 22) imposte sul reddito dellesercizio, correnti, differite e anticipate Caso pratico - Costi di ricerca e sviluppo anno (n + 4)


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