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Gli studi di settore Facoltà di economia Seconda Università degli Studi di Napoli.

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Presentazione sul tema: "Gli studi di settore Facoltà di economia Seconda Università degli Studi di Napoli."— Transcript della presentazione:

1 Gli studi di settore Facoltà di economia Seconda Università degli Studi di Napoli

2 Lo scenario antecedente agli studi di settore Il sistema tributario in vigore prima della riforma degli anni 70 vedeva contrapposti due differenti trattamenti: – da un lato il reddito delle grandi imprese determinato in via analitica partendo dalle risultanze del bilancio; – dallaltro la base imponibile delle piccole e medie imprese determinato secondo il reddito medio e ordinario riferibile allattività svolta.

3 - Il quadro normativo emergente dallattuazione della legge delega sulla riforma tributaria dei primi anni settanta fu caratterizzato invece dalla valorizzazione delle scritture contabili le quali, oltre a diventare obbligatorie per tutti i contribuenti, rappresentarono anche il perno centrale su cui ruotava lattività di accertamento Lo scenario antecedente agli studi di settore

4 Nellambito della disciplina del reddito dimpresa venne prevista lestensione a tutti i soggetti societari del meccanismo della determinazione analitica della base imponibile secondo le risultanze della contabilità e del bilancio.

5 Lestensione della contabilità obbligatoria a tutti i contribuenti produttori di reddito dimpresa rappresentò però uno di vizi di fondo della riforma fiscale degli anni settanta, consistendo di fatto, in una sorta di concessione alle imprese minori di uno status privilegiato da esibire in caso si controlli G. TREMONTI, Strumenti giuridici utilizzati ed utilizzabili, in La crisi dellimposizione progressiva del reddito, a cura di E. GERELLI, Milano, 1984 Il legislatore orientandosi verso un modello impositivo ispirato alleguaglianza formale creò come primo risultato uno sviluppo del rischio evasione Lo scenario antecedente agli studi di settore

6 Nei fatti la generalizzazione del criterio della tassazione in base al bilancio, previsto per favorire la parità di trattamento delle attività imprenditoriali, si risolse in un meccanismo di discriminazione a vantaggio delle piccole e medie imprese che, a differenza delle grandi imprese, riuscivano ad effettuare occultamento dellimponibile - in considerazione delle grandi difficoltà da parte dellAF di ricorrere nei loro confronti ad accertamenti induttivi o a tecniche presuntive di ricostruzione del reddito – e ad acquisire un vantaggio competitivo, anche sul mercato.

7 Lo scenario antecedente agli studi di settore Progressivamente si tende verso un nuovo approccio normativo caratterizzato dalla decisione di escludere forme impositive differenziate per la tassazione del reddito dimpresa in ragione della dimensione organizzativa dellattività imprenditoriale, al fine di assicurare la neutralità del potere tributario sulle attività dimpresa.

8 La realtà italiana, caratterizzata da una struttura economica costituita da una molteplicità di piccoli e piccolissimi operatori, che gestiscono limpresa in forma individuale o familiare (anche a causa delle loro modesta organizzazione), difficile da controllare, ha portato il legislatore alla ricerca di modalità di tassazione che permettessero di coniugare lequità di trattamento non soltanto formale, ma anche sostanziale tra le piccole e medie imprese e le grandi realtà aziendali. Lo scenario antecedente agli studi di settore

9 In tale direttiva sono stati introdotti a partire della prima metà degli anni 80 per i piccoli imprenditori dei metodi di ricostruzione del reddito o dei ricavi attraverso strumenti presuntivi statistici. Tali strumenti si fondavano: – sulle caratteristiche visibili dellimpresa; – sulla relazione tra le stesse ed una credibile entità di ricavi che per effetto di tali caratteristiche è possibile presumere. Lo scenario antecedente agli studi di settore

10 La scelta di un criterio forfetario di ricostruzione del presupposto e della base imponibile è ricollegato alla finalità di introdurre una forma di imposizione differenziata in ragione delle caratteristiche dimensionali assunte dallattività dimpresa, ciò non per favorire una categoria imprenditoriale svantaggiata, quanto per ottimizzare il funzionamento del sistema impositivo.

11 Tali strumenti presuntivi portano allindividuazione di un valore di reddito normale atteso attraverso delle elaborazioni statistiche caratterizzate da una inevitabile approssimazione, per cui non hanno mai rappresentato un alternativa al reddito effettivo derivante dal bilancio, ma hanno affiancato questultimo come metodo di accertamento. Lo scenario antecedente agli studi di settore

12 Gli strumenti presuntivi Che cosè una presunzione? "Le presunzioni sono le conseguenze che la legge o il giudice traggono da un fatto noto per risalire a un fatto ignorato". Presunzioni semplici che vanno valutate di volta in volta per verificarne lattendibilità; (es. indizi. Tali presunzioni nellaccertamento analitico hanno rilevanza probatoria solamente se possono essere considerate gravi, precise e concordanti) Presunzioni legali quando è la legge stessa a ritenere determinati fatti noti idonei a provare lesistenza di un altro fatto ignoto, fiscalmente rilevante Le presunzioni possono essere: Assolute sono previste dalla legge (poco usate nel diritto tributario perché non ammettono prova contraria) Relative (sono quelle che ammettono la prova contraria)

13 GLI STRUMENTI PRESUNTIVI Prima degli studi di settore Nel tempo gli strumenti utilizzati dallAmministrazione finanziaria sono stati: gli accertamenti presuntivi previsti dalla Visentini-ter nel 1984; i coefficienti di congruità dei corrispettivi e dei componenti positivi e negativi di reddito e i coefficienti presuntivi di reddito e di corrispettivi delle operazioni imponibili, utilizzabili per gli accertamenti relativi agli anni 1989, 1990 e 1991; i coefficienti presuntivi di compensi e ricavi, applicabili per gli accertamenti relativi agli anni 1992, 1993 e 1994; la minimum tax, nelle diverse forme assunte per gli anni 1992 e 1993; i parametri utilizzati per gli anni dimposta 1995,1996,1997, e dal 1998 in poi in via residuale per i soli contribuenti che esercitano unattività non rientrante negli studi di settore.

14 Accertamento Visentini- Ter Minimum taxCoefficienti di congruità e presuntivi di reddito Parametri (ancora utilizzati per alcuni codici attività) Coefficienti presuntivi di ricavi/compensi GLI STRUMENTI PRESUNTIVI Prima degli studi di settore.

15 Gli studi di settore: Art. 62 bis - D.L. 331/93 (L. 427/1993) Gli uffici del Dipartimento delle Entrate del Ministero delle finanze, sentite le associazioni professionali e di categoria elaborano, entro il 31 dicembre 1995 (ora 31 dicembre 1998), in relazione ai vari settori economici, appositi studi di settore al fine di rendere più efficace lazione accertatrice e di consentire una più articolata determinazione dei coefficienti presuntivi …. A tal fine gli stessi uffici identificano campioni significativi di contribuenti appartenenti ai medesimi settori da sottoporre a controllo allo scopo di individuare elementi caratterizzanti lattività esercitata. Gli studi di settore sono approvati con decreti del Ministro delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale entro il 31 dicembre 1995 (ora 31 dicembre 1998), possono essere soggetti a revisione ed hanno validità ai fini dellaccertamento a decorrere dal periodo dimposta 1995 (ora 1998). Nota Ai sensi dell'art. 83, comma 19, D.L. 25 giugno 2008, n. 112, convertito dalla L. 6 agosto 2008, n. 133, a decorrere dal 1° gennaio 2009, in funzione dell'attuazione del federalismo fiscale, gli studi di settore vengono elaborati anche su base regionale o comunale.

16 Gli studi di settore Gli studi di settore nascevano con lobiettivo di individuare le condizioni effettive di operatività delle imprese e di determinare i ricavi e i compensi che, con ragionevole probabilità, potevano essere attribuiti ai contribuenti, attraverso la rilevazione delle caratteristiche strutturali di ogni specifica attività economica, realizzata mediante la raccolta sistematica di dati di carattere fiscale e di elementi che caratterizzano lattività e il contesto economico in cui la medesima si svolge.

17 Gli studi di settore Alla base degli studi di settore cè la ricerca del processo logico-matematico in grado di cogliere le relazioni esistenti allinterno delle singole attività economiche tra variabili contabili e variabili strutturali, interne (il processo produttivo, larea di vendita, ecc.) ed esterne allazienda (landamento della domanda, il livello dei prezzi, i competitori); La finalità primaria di uno studio di settore è, pertanto, lindividuazione della capacità di unazienda di produrre ricavi o compensi, da intendersi come ricavi e compensi che limpresa o il lavoratore autonomo possono conseguire con un elevato grado di probabilità.

18 Gli studi di settore: come vengono calcolati Gli studi di settore sono realizzati rilevando, per ogni singola attività economica, le relazioni esistenti tra le variabili contabili e quelle strutturali, sia interne (il processo produttivo, larea di vendita, eccetera) che esterne allazienda o allattività professionale (landamento della domanda, il livello dei prezzi, la concorrenza). Sono state, inoltre, rilevate le diverse fasi dellattività, al fine di mirare meglio la capacità di produrre ricavi o conseguire compensi che è propria di ogni struttura produttiva e di ogni attività professionale. Gli studi di settore, inoltre, tengono conto delle caratteristiche dellarea territoriale in cui opera lazienda: dipendono infatti dal luogo ove la specifica attività è collocata sia il livello dei prezzi che le condizioni e le modalità operative, sia le infrastrutture esistenti e utilizzabili, che la capacità di spesa, come anche la tipologia dei fabbisogni o la capacità di attrazione e la domanda indotta.

19 FASI DELLO STUDIO DI SETTORE Analisi in Componenti Principali per la sintesi degli elementi strutturali caratterizzanti il settore Cluster Analysis per lidentificazione dei modelli organizzativi del settore Regressione Multipla per la stima delle funzioni di ricavo e analisi della territorialità Analisi Discriminante per lattribuzione dei contribuenti ai cluster individuati Selezione dei contribuenti che presentano valori economicamente coerenti rispetto ad indicatori specifici del settore ELABORAZIONE STUDI DI SETTORE

20 Ad esempio per lo studio UM16U (profumerie) sono state individuati 15 gruppi omogenei (cluster): cluster 1 : imprese che operano con più negozi di profumeria; Cluster 2 : profumerie con offerta integrata dei servizi di estetica Cluster 3 : profumerie con offerta focalizzata sul make-up Cluster 4 : profumerie tradizionali Cluster 5: negozi che offrono i prodotti ad utilizzatori professionali Cluster 6: negozi operanti anche nel settore dei detersivi ……ecc. Esempio di cluster analysis

21 FASI DELLO STUDIO DI SETTORE I nuovi studi di settore o le evoluzioni degli stessi vengono approvati attraverso un decreto ministeriale dopo un parere obbligatorio di una commissione di esperti Il contribuente sulla base del proprio codice attività compila il proprio studio di settore e lo trasmette allamministrazi one finanziaria Predisposizione del questionario, /modello insieme alle associazioni di categoria e/o professionali.

22 Esempio di modello studi di settore Variabili descrittive

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24 Variabili contabili

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26 Ambito di applicazione degli studi di settore I contribuenti interessati dagli studi di settore sono i titolari di redditi d'impresa e gli esercenti arti e professioni titolari di partita IVA, che presentano un volume dei ricavi o compensi inferiori al limite stabilito dal decreto ministeriale di approvazione dello studio stesso e comunque inferiore per legge ai In particolare gli studi di settore devono essere utilizzati dai soggetti che esercitano, in maniera prevalente, una delle attività per le quali risultano approvati i relativi studi di settore. Per attività prevalente si intende lattività dalla quale è derivato, nel corso del periodo dimposta, il maggiore ammontare: – dei ricavi, nel caso di più attività esercitate in forma di impresa; – dei compensi, in caso di più attività esercitate professionalmente. Attualmente sono in vigore 206 studi di settore esistono quindi dei codici attività per i quali non sono ancora stati predisposti gli studi di settore

27 I soggetti esclusi Sono esclusi dallapplicazione degli studi di settore i contribuenti che: – 1. hanno dichiarato ricavi di cui allarticolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d) ed e) del TUIR, approvato con n. 917 del 1986, ovvero compensi di cui allart. 54, comma 1, del TUIR, di ammontare superiore a quanto previsto dai singoli decreti di approvazione dei singoli studi e per legge mai superiori ai euro; – 2. hanno iniziato o cessato lattività nel corso del periodo dimposta. lipotesi di cessazione dellattività di cui al precedente punto 2 si verifica nel caso in cui lattività di impresa o di lavoro autonomo è cessata nel periodo dimposta e non è stata successivamente iniziata, da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla sua cessazione; …continua

28 I soggetti esclusi 3. determinano il reddito con criteri forfetari; 4. rientrano nel regime dei minimi disciplinato dallart. 1, commi da 96 a 117 della Legge n. 244 del 24/12/2007 (Legge finanziaria per il 2008); 5. sono incaricati alle vendite a domicilio; 6. si trovano in un periodo di non normale svolgimento dellattività; 7. sono stati classificati in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal quadro degli elementi contabili contenuto nel modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dellapplicazione dello studio di settore approvato per lattività esercitata, secondo le indicazioni fornite al punto 9.1 della circolare 27 giugno 2002, n. 58/E. 8. in caso di esercizio di due o più attività che non rientrano nello stesso studio di settore, qualora i ricavi derivanti da tali attività siano superiori al 30% del totale dei ricavi dichiarati. ….

29 I soggetti esclusi A titolo esemplificativo, si considerano di non normale svolgimento dellattività: a) i periodi nei quali limpresa è in liquidazione ordinaria, ovvero in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare; b) i periodi nei quali limpresa non ha ancora iniziato lattività produttiva prevista dalloggetto sociale, ad esempio, perché: – la costruzione dellimpianto da utilizzare per lo svolgimento dellattività si è protratta oltre il primo periodo dimposta, per cause non dipendenti dalla volontà dellimprenditore; – non sono state rilasciate le autorizzazioni amministrative necessarie per lo svolgimento dellattività; c) il periodo in cui si è verificata linterruzione dellattività per tutto il periodo dimposta a causa della ristrutturazione dei locali. In questa ipotesi è però necessario che la ristrutturazione riguardi tutti i locali in cui viene esercitata lattività;

30 I soggetti esclusi Si considerano ancora di non normale svolgimento dellattività: d) il periodo in cui limprenditore individuale o la società hanno affittato lunica azienda; e) il periodo in cui il contribuente ha sospeso lattività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Camera di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura; f) la modifica in corso danno dellattività esercitata. g) relativamente ai professionisti, il periodo in cui si è verificata linterruzione dellattività per la maggior parte dellanno a causa di provvedimenti disciplinari.

31 Linapplicabilità Costituisce condizione di inapplicabilità degli studi di settore lesercizio dellattività dimpresa da parte di: a) società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associate; b) società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi.

32 I contribuenti dovranno compilare l apposito allegato alla dichiarazione dei redditi attraverso un apposito software prodotto dall Agenzia delle Entrate chiamato Ge.Ri.Co. (Gestione Ricavi e Compensi), il quale fornirà un responso in ordine: – alla CONGRUITA dei ricavi o compensi dichiarati; – alla COERENZA rispetto ad indicatori di normalità economica e ad indicatori di coerenza. Gli studi di settore

33 Cosa significa essere congrui agli studi di settore Gerico attesta se i ricavi o i compensi del contribuente sono congrui, cioè pari almeno al valore puntuale di riferimento calcolato con il software per lo specifico contribuente. In caso contrario, Gerico indica il valore puntuale atteso, ed inoltre indica i ricavi o i compensi minimi ammissibili che segna la soglia inferiore di quel margine di oscillazione (chiamato intervallo di confidenza) entro il quale lo scostamento è ritenuto possibile.

34 Cosa significa essere coerenti agli studi di settore Gerico è in grado di verificare la regolarità dei principali indicatori economici (indici di coerenza) caratterizzanti lattività svolta dal contribuente. La regolarità di tali indicatori viene valutata rispetto ai valori minimi e massimi assumibili con riferimento a comportamenti normali degli operatori del settore che svolgono lattività con analoghe caratteristiche. Le anomalie riscontrate negli indici di coerenza potranno essere utilizzate per la selezione delle posizioni da sottoporre a controllo, pur in presenza di ricavi o compensi congrui. Ovviamente, in quest'ultimo caso detti controlli potranno essere effettuati utilizzando metodi di accertamento diversi da quello basato sugli studi di settore. Con riferimento a tal genere di anomalia lufficio dovrà comunque verificare se la mancata coerenza derivi da comportamenti fiscalmente irregolari, ovvero se essa derivi da insufficienze produttive dellazienda o da inefficiente organizzazione dellattività professionale.

35 Indici di normalità economica Nella situazione in cui i ricavi dichiarati dal contribuente si discostano da quelli calcolati con gli studi, si tratta di capire se la differenza sia frutto di errore ovvero denoti una effettiva condizione di anomalia economica. normalità economica Allo scopo di verificare questa possibilità è stata prevista una particolare analisi, detta di normalità economica, tesa a verificare se i diversi dati dichiarati sono coerenti o meno. In pratica gli indici di normalità contribuiscono a rendere chiaro se quello che ha dichiarato il contribuente è coerente o meno con la struttura, le dimensioni, il modo di lavorare tipici del modello organizzativo di riferimento.

36 Indici di normalità economica In particolare, dal periodo dimposta 2006, le risultanze di GERICO tengono conto anche di indicatori di normalità economica, idonei allindividuazione dei ricavi, compensi e corrispettivi fondatamente attribuibili al contribuente in relazione alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta. Gli indici di normalità economica formano parte integrante degli studi di settore. Pertanto, il contribuente deve confrontare i propri ricavi/compensi dichiarati con quelli risultanti dallapplicazione della tradizionale analisi della congruità e della nuova analisi di normalità economica. In caso di incoerenza, rispetto agli indicatori, vengono determinati maggiori ricavi/compensi, i quali devono essere sommati sia al valore puntuale sia al valore minimo stimato dallanalisi di congruità dello studio di settore

37 Gli studi di settore: lesito Il contribuente si ritiene congruo dal fisco se dichiara un valore superiore al ricavo/compenso puntuale Qualora il risultato derivante dallapplicazione degli studi porti allemersione di un reddito imponibile superiore al reddito risultante dalle scritture contabili, il contribuente non congruo può adeguarsi spontaneamente alle risultanze degli studi di settore.

38 Gli studi di settore: lesito Se il contribuente dichiara un volume di ricavi o compensi non congruo cioè inferiore a quello stimato dallAgenzia delle Entrate sarà avviata la procedura prevista dallaccertamento con adesione. II contribuente sarà invitato in contraddittorio a spiegare il perché ha dichiarato meno rispetto a quanto stimato. Potranno essere evidenziate circostanze specifiche o elementi che non sono stati presi in considerazione dallo studio di settore che costituisce uno strumento idoneo a rappresentare landamento dellattività in condizioni di normalità. Il contribuente, inoltre, può rappresentare situazioni peculiari che hanno determinato difficoltà nello svolgimento dellattività tali da compromettere il risultato gestionale dellimpresa o la capacità di conseguire compensi nellambito dellattività professionale. Gli studi di settore oltre a offrire indicazioni in ordine alla «congruità» dei ricavi o compensi dichiarati, verificano la correttezza dei comportamenti del contribuente effettuando lanalisi della «coerenza» economica rispetto ad indici significativi del settore (ad esempio, produttività per addetto, rotazione del magazzino, ecc.). Per ciascuno di tali indici la coerenza viene valutata rispetto ai valori minimi e massimi assumibili con riferimento a comportamenti normali degli operatori del settore che svolgono la stessa attività con analoghe caratteristiche organizzative, di processo, di prodotto, di mercato, ecc.

39 Cosa succede se non mi adeguo agli studi I soggetti che dichiarano ricavi inferiori a quelli risultanti dagli studi di settore, corrono il rischio di subire un accertamento analitico induttivo. In ogni caso l'accertamento non sarà effettuato automaticamente, ma gli uffici valuteranno in contraddittorio con il contribuente le cause dello scostamento, tenendo conto delle disposizioni che regolano il procedimento di accertamento con adesione La Corte di Cassazione (n del 28 luglio 2006) ha ribadito la necessità del contraddittorio ricordando che gli studi di settore … non si possono considerare sufficienti… senza che lattività istruttoria amministrativa sia completata nel rispetto del principio generale del giusto procedimento, cioè consentendo al contribuente, ai sensi dellart. 12 Legge 27 luglio 2000, n. 212, di intervenire già in sede procedimentale amministrativa, prima di essere costretto ad adire il giudice tributario.

40 Iter dellaccertamento Lattività di accertamento basata sullutilizzo degli studi di settore prevede necessariamente leffettuazione di diverse attività sia propedeutiche allinvio dellinvito al contraddittorio che successive a tale fase: 1.selezione dei soggetti da sottoporre al controllo; 2.analisi della posizione selezionata; 3.verifica dei dati dichiarati dal contribuente; 4.invio dellinvito al contraddittorio; 5.svolgimento del contraddittorio e analisi delle giustificazioni addotte dal contribuente; 6.proposta di accertamento con adesione e, se perfezionata, emissione dellaccertamento con adesione; 7.in mancanza di contraddittorio ovvero in caso di non perfezionamento delladesione, emissione dellavviso di accertamento.

41 1. Gli accertamenti basati sugli studi di settore, di cui all'articolo 62-sexies del decreto- legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, sono effettuati nei confronti dei contribuenti con le modalita' di cui al presente articolo qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi. 3.bis Nelle ipotesi di cui al comma 1 l'ufficio, prima della notifica dell'avviso di accertamento, invita il contribuente a comparire, ai sensi dell'articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n ter. In caso di mancato adeguamento ai ricavi o compensi determinati sulla base degli studi di settore, possono essere attestate le cause che giustificano la non congruita' dei ricavi o compensi dichiarati rispetto a quelli derivanti dall'applicazione degli studi medesimi. Possono essere attestate, altresi', le cause che giustificano un'incoerenza rispetto agli indici economici individuati dai predetti studi. Tale attestazione e' rilasciata, su richiesta dei contribuenti, dai soggetti indicati alle lettere a) e b) del comma 3 dell'articolo 3 del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, dai responsabili dell'assistenza fiscale dei centri costituiti dai soggetti di cui alle lettere a), b) e c) dell'articolo 32, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e dai dipendenti e funzionari delle associazioni di categoria abilitati all'assistenza tecnica di cui all'articolo 12, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n Laccertamento da studi di settore: art. 10 L. 146/1998

42 Durante il contradditorio potranno essere evidenziate circostanze specifiche o elementi che non sono stati presi in considerazione dallo studio di settore che costituisce uno strumento idoneo a rappresentare landamento dellattività in condizioni di normalità. Il contribuente, inoltre, può rappresentare situazioni peculiari che hanno determinato difficoltà nello svolgimento dellattività tali da compromettere il risultato gestionale dellimpresa o la capacità di conseguire compensi nellambito dellattività professionale Gli uffici valuteranno in contraddittorio con il contribuente le cause dello scostamento, tenendo conto delle disposizioni che regolano il procedimento di accertamento con adesione La difesa del contribuente

43 Laccertamento da studi di settore: art. 10 L. 146/1998 Ai sensi del comma 4 bis dellart. 10 L. 146/98 sono inibiti gli accertamenti analitico-presuntivi (art. 39, 1^c., lett. d, secondo periodo) DPR 600/73) se il soggetto è congruo agli studi di settore tenendo anche conto dei valori di coerenza degli indicatori economici : in caso di adesione ai sensi dellarticolo 5, comma 1-bis del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, ai contenuti degli inviti di cui al comma 3- bis dellarticolo 10, relativi ai periodi dimposta in corso al 31 dicembre 2006 e successivi, gli ulteriori accertamenti basati sulle presunzioni semplici di cui allarticolo 39, primo comma, lettera d), secondo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e allarticolo 54, secondo comma, ultimo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, non possono essere effettuati qualora lammontare delle attività non dichiarate, con un massimo di euro, sia pari o inferiore al 40 % dei ricavi o compensi definiti. Ai fini dellapplicazione della presente disposizione, per attività, ricavi o compensi si intendono quelli indicati al comma 4, lettera a), dellarticolo 10.

44 Laccertamento da studi di settore: art. 10 L. 146/1998 E pertanto preclusa lulteriore attività di accertamento basata su presunzioni semplici purché lammontare delle attività non dichiarate sia inferiore o uguale al 40% dei ricavi o compensi definiti con il limite di 50mila euro, laddove per ricavi o compensi si intendono quelli previsti dallart. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d), ed e), e dallart. 54, comma 1, del T.U.I.R., se gli inviti sono stati emessi sulla base delle risultanze degli studi di settore.

45 Le novità normative Le varie manovre correttive di questanno hanno introdotto importanti novità in merito allapplicazione degli studi di settore. In particolare, il Legislatore ha introdotto una serie di misure che aggravano le sanzioni e le conseguenze, in termini di accertamento, derivanti da unomessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli degli studi.

46 Le novità normative - Decreto legge 6 luglio 2011, n. 98 (manovra correttiva di luglio 2011) convertito dalla L. 111/2011 La lettera c) del comma 28 dellart. 23 del decreto prevede la possibilità di procedere allaccertamento induttivo, ai sensi del secondo comma dellart. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, in caso di omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore, nonché nellipotesi di indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti. (sanzione impropria) Lomissione e/o linfedele indicazione dei dati nel modello SDS viene paragonato alla fattispecie della contabilità inattendibile Va evidenziato che la previsione di cui alla citata lettera c) del comma 28 dellart. 23 del decreto non trova applicazione ai contribuenti nei cui confronti non sussistono le condizioni per lirrogazione della sanzione per omessa o infedele comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore prevista allarticolo 1, comma 2-bis, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n Il D.L. h a anche previsto un inasprimento delle sanzioni in caso di omessa presentazione del modello sds

47 Le novità normative: la manovra di Ferragosto Con la Manovra di Ferragosto 2011 (D.L. n. 138/2011) il legislatore aggiunge unulteriore condizione per beneficiare della preclusione dallaccertamento induttivo, ovvero che il contribuente risulti congruo anche nel periodo dimposta precedente a quello interessato (oltre al periodo dimposta oggetto del controllo)

48 Gli studi di settore sono una presunzione legale relativa o una presunzione semplice ? La valenza presuntiva degli studi di settore

49 Circolare n Lagenzia delle entrate con la circolare n affermò che : Limporto determinato in base agli studi di settore ha il valore di presunzione relativa ed in presenza delle condizioni richieste dallarticolo 10 della legge 146 del 1998 può essere, senzaltro, posto a base di eventuali avvisi di accertamento senza che gli uffici siano tenuti a fornire altre dimostrazioni in ordine alla motivazione della loro pretesa.

50 Circolare n La procedura di elaborazione degli studi di settore garantisce affidabilità, obiettività e trasparenza al ragionamento presuntivo garantito dalla partecipazione delle associazioni di categoria, senza privare il contribuente della possibilità di fornire prova contraria adducendo argomentazioni tali da dimostrare la non attendibilità del risultato dellapplicazione dello studio in relazione alla specifica situazione oggetto di controllo. E, infatti, evidente che la validità delle metodologie utilizzate non è garanzia della loro sicura applicabilità a tutti i contribuenti

51 Se si aderisce alla visione del risultato degli studi di settore quale presunzione legale relativa il contribuente potrà contestare la sfera di applicabilità dello studio (quindi condizioni di non normalità) o la validità generale del meccanismo inferenziale, che mette in dubbio la validità della formula statistica accolta nello studio di settore (ipotesi particolarmente complessa) ma non potrà contestare la ricostruzione indiziaria dei ricavi o compensi, cioè non potrà contestare lapplicazione al caso concreto. Tale disciplina in parte preclusiva della prova contraria ha portato alcuni autori (Boria P., Il sistema tributario, Utet, p. 347) a ritenere gli studi settore siano non censurabili nel merito, per cui non sarebbe possibile fornire una prova contraria diretta a contestare la ricostruzione indiziaria del reddito imponibile, essendo essi uno strumento che opera sul piano sostanziale della definizione del reddito determinando una configurazione della fattispecie impositiva ispirata al reddito normale. Gli studi di settore

52 Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione con le sentenze n , n , n e n del 18 dicembre 2009 hanno definito gli studi di settore una presunzione semplice, evidenziando limportanza del contradditorio con il contribuente al fine di adeguare il risultato statistico dello strumento presuntivo alla realtà del singolo soggetto Gli studi di settore

53 La sentenza n /2009 delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione. La Cassazione ha affermato che : La procedura di accertamento standardizzato mediante lapplicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli standard in sé considerati, ma nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dellaccertamento, con il contribuente (che può tuttavia, restare inerte assumendo le conseguenze, sul piano della valutazione, di questo suo atteggiamento), esito che, essendo alla fine di un percorso di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, deve far parte (e condiziona la congruità)… …continua

54 della motivazione dellaccertamento, nella quale vanno esposte le ragioni per le quali i rilievi del destinatario dellattività accertativa siano state disattese. Il contribuente ha, nel giudizio relativo allimpugnazione dellatto di accertamento, la più ampia facoltà di prova, anche a mezzo di presunzioni semplici, ed il giudice può liberamente valutare tanto lapplicabilità degli standard al caso concreto, che deve essere dimostrata dallente impositore, quanto la controprova sul punto offerta dal contribuente. …. La sentenza n /2009 delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione.

55 Gli studi di settore Anche lamministrazione finanziaria ha modificato la propria posizione affermando che: La fondatezza della stima degli studi di settore dipende sostanzialmente dalle seguenti circostanze: – capacità del campione di rappresentare in modo adeguato le situazioni di normalità economica; – effettiva coincidenza della situazione del singolo contribuente, con quella di normalità economica presa base per la individuazione del campione rappresentativo. In particolare la seconda circostanza deve invece essere di volta in volta appurata valutando attentamente dallUfficio le caratteristiche del singolo contribuente, onde stabilire se la sua situazione produttiva coincida effettivamente con quella del gruppo in cui viene classificata e non presenti caratteristiche tali da poterla considerare non normale.

56 Gli studi di settore Facoltà di economia Seconda Università degli Studi di Napoli


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