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IL RUOLO DEL PROFESSIONISTA a cura di Maurizio Tozzi.

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Presentazione sul tema: "IL RUOLO DEL PROFESSIONISTA a cura di Maurizio Tozzi."— Transcript della presentazione:

1 IL RUOLO DEL PROFESSIONISTA a cura di Maurizio Tozzi

2 Cassazione: sentenza n del 2010 la Corte di Cassazione, con la citata sentenza n ha confermato, rigettando il ricorso presentato dal professionista, le sentenze pronunciate nei primi 2 gradi di giudizio che avevano condannato il commercialista, citato da un suo cliente per il risarcimento del danno, al versamento del 50% delle sanzioni comminate dallUfficio a seguito di un avviso di accertamento notificato al contribuente. La sentenza in esame è di particolare interesse in quanto fa scaturire una responsabilità del commercialista correlata alla non corretta indicazione di componenti reddituali nella dichiarazione dei redditi del (proprio) cliente.

3 Il caso LUfficio procedeva alla rettifica della dichiarazione dei redditi contestando al contribuente tra laltro: lindicazione di costi non documentati; lindicazione di costi non inerenti In primo grado e successivamente anche in secondo le Commissioni si sono espresse a favore dellAmministrazione finanziaria e quindi a sfavore del contribuente. Il contenzioso si è chiuso con la condanna del contribuente al versamento allErario delle maggiori imposte ed interessi dovuti nonché delle relative sanzioni. Il contribuente, successivamente, citava in giudizio, il proprio commercialista chiedendo, in sede civile, il risarcimento dei danni subiti. In tale contesto viene chiamata in causa, sempre dal contribuente, la responsabilità professionale del (proprio) commercialista.

4 Il caso In primo grado, il Tribunale di Udine rileva che: … sotto un profilo generale, il professionista ha lobbligo di espletare lincarico affidatogli con diligenza e secondo le regole della professione. La Corte dAppello di Trieste evidenzia che il commercialista aveva adombrato laccordo posto in essere con il proprio cliente finalizzato allindicazione in dichiarazione dei redditi di costi non dimostrati. In merito i giudici rilevano che: Mancava, in effetti, la prova di un tale accordo, che comunque sarebbe stato contrario alla legge ed alle regole professionali. Il commercialista, infatti, era comunque tenuto dal codice di deontologia professionale ad un comportamento corretto ed era pertanto responsabile per il suo operato. La colpa del professionista risultava di tutta evidenza. Correttamente, pertanto, il primo giudice aveva ritenuto che egli dovesse essere condannato al pagamento della metà delle sanzioni applicate dallerario (in considerazione della colpa concorrente del contribuente).

5 Il caso Si rammenta che con la citata espressione in considerazione della colpa concorrente del contribuente i giudici fanno riferimento alla circostanza che il contribuente avrebbe potuto, con ladesione alla sanatoria prevista dalla Finanziaria 2003 (ad esempio, utilizzando il c.d. condono tombale), sanare le annualità contestate dallUfficio. Da ciò ne deriva che, nella fattispecie in esame: -la presenza della suddetta possibilità (la sanatoria) ha comportato una colpa concorrente del contribuente e, quindi motivato la condanna, da parte dei giudici, del commercialista al versamento del solo 50% delle sanzioni; -lassenza della suddetta possibilità avrebbe potuto verosimilmente portare i giudici a condannare il commercialista al versamento integrale delle sanzioni comminate al contribuente.

6 Il caso La Corte di Cassazione, dopo aver evidenziato che la disordinata tenuta della contabilità da parte del contribuente non esclude la responsabilità del professionista (circostanza eccepita dal commercialista), pone a fondamento del rigetto del ricorso le seguenti osservazioni: –… era preciso obbligo di diligenza del professionista [commercialista] non appostare costi privi di documentazione o non inerenti allanno della dichiarazione. –… il [commercialista] ebbe ad appostare costi senza avere riscontrato la presenza della relativa documentazione ed … avrebbe dovuto escludere i costi dalla dichiarazione dei redditi, qualora il cliente non avesse provveduto a fornire la relativa documentazione.

7 La selezione dei contribuenti: analisi dei rischi e prevenzione

8 Le nuove linee di indagine e accertamento redditometro Antieconomicità Oltre ad essere un valido strumento di accertamento, serve a selezionare contribuenti sospetti Le sentenze favorevoli della Corte di Cassazione incentivano il ricorso a tali accertamenti Studi di settore e OMI Specifici controlli riguarderanno le anomalie segnalate dallo studio di settore e dalle stime OMI Ogni accertamento precedente ha lo sbocco privilegiato delle indagini finanziarie

9 9 Studi di settore: indicazioni agli Uffici per attività di accertamento anno 2010 (CIR n. 20/E/2010) Controlli verso soggetti che pur astrattamente tenuti, non hanno presentato il modello studi indicando o meno cause di esclusione (5% degli accertamenti previsti) Nei confronti dei congrui campagna di controlli per verificare la veridicità dei dati dichiarati ai fini dellapplicazione degli studi di settore (inizio dal mese di maggio 2010) Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio 2005/2007 in ordine agli indicatori e che, nonostante la comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel 2008 UNICO 2009 Quota di controlli riservata nei confronti dei soggetti che non applicano gli studi di settore tra i quali rientrano anche i contribuenti minimi incremento dei controlli nei confronti dei professionisti (con ausilio anche di indagini finanziarie)

10 Nota agenzia entrate 4 giugno 09 prot. 2009/68125 (confermata da circ. 20/2010) nei casi di non congruità agli studi di settore, necessaria lanalisi della complessiva situazione del contribuente. Monitorare un trend pluriennale, di almeno un triennio nellinvito al contraddittorio evidenziare: -Incongruenza dei ricavi o compensi nel tempo, oppure anomalie ripetute; -Antieconomicità; -Per le persone fisiche, anche se soci, costi personali (familiari, spese di gestione beni, spese ulteriori – in sostanza redditometro)

11 La portata delle stime OMI avendo valenza di semplici presunzioni, hanno una funzione di selezione delle operazioni sospette Gli uffici finanziari dovranno necessariamente valutare eventuali ulteriori elementi che possono, unitamente, far assurgere alle presunzioni la natura di qualificate, ossia gravi, precise e concordanti In sostanza, gli elementi utilizzabili saranno tra gli altri: - Indagini finanziarie e redditometro; -Valore del mutuo erogato allacquirente rispetto al valore del rogito; - prezzi effettivamente praticati dalla medesima azienda nella stessa zona e nello stesso periodo temporale; -prezzi emergenti da altre attività di accertamento, come leventuale ricostruzione dei ricavi sulla base dei costi sostenuti; - contestazione di antieconomicità In sostanza, gli elementi utilizzabili saranno tra gli altri: - Indagini finanziarie e redditometro; -Valore del mutuo erogato allacquirente rispetto al valore del rogito; - prezzi effettivamente praticati dalla medesima azienda nella stessa zona e nello stesso periodo temporale; -prezzi emergenti da altre attività di accertamento, come leventuale ricostruzione dei ricavi sulla base dei costi sostenuti; - contestazione di antieconomicità

12 Esistono circa 30 flussi di notizie verso lanagrafe tributaria. Tra laltro si tratta: Degli albi professionali (iscrizioni e altre informazioni) Fornitori di utenze (importanti per attività e locazioni a nero) Comunicazioni dellInps Licenze e concessioni Contratti dappalto (con impatto su norma ritenute) Le informazioni disponibili New: ritenute sui bonifici

13 ABITAZIONI MEZZI DI TRASPORTO TEMPO LIBERO ALTRE VOCI Case di proprietà Mutui Spese per laffitto Bolletta dellenergia elettrica Bolletta del gas Auto di lusso Barche Auto Moto Aerei Camper Minicar Leasing / Noleggio Auto Centri ippici Centri Benessere Case dasta Circoli esclusivi Viaggi turistici Assicurazioni Movimenti di capitale Scuole private Contributi previdenziali lavoratori domestici Altre informazioni presenti in anagrafe tributaria Le spese analizzate per il redditometro

14 La banca dati per le indagini finanziarie Conto Banca di Roma a Genova Conto Unicredit di La Spezia Conto Popolare di Novara a Genova American express Conto Cassa di Risparmio di Ragusa Cartasì Sim Beta Mister X Sim Alfa

15 D.L. 231/07: estensione ai movimenti extra conto anche se nellinteresse di terzi e ad ogni altro rapporto finanziario gli operatori finanziari sono obbligati a comunicare anche lesistenza: –di operazioni di natura finanziaria poste in essere al di fuori di un rapporto continuativo (operazioni extra-conto); –di rapporti, di qualsiasi genere, diversi da quelli intrattenuti con i titolari dei rapporti continuativi o delle operazioni extra- conto; –Di rapporti intrattenuti con sedi estere di banche e altri intermediari residenti (circ. 42 del 2009) La comunicazione deve contenere i dati identificativi, compreso il codice fiscale, dei soggetti che effettuano le predette operazioni o intrattengono i menzionati altri rapporti. Attenzione: disponibili oltre 900 milioni di informazioni (dato comunicato da Agenzia Entrate)

16 I poteri dellamministrazione Lamministrazione finanziaria può inviare questionari, con invito a restituzione scritta entro un determinato termine, per acquisire o verificare gli elementi utili per una completa individuazione del contribuente ai fini accertativi. I questionari possono essere rivolti anche a soggetti terzi in possesso di informazioni utili per laccertamento.

17 Validità acc.to post questionario ai clienti cassazione n e n del è legittimo l'accertamento dei maggiori incassi giustificato dalla documentazione, concernente le risposte contenute nei questionari inviati ai clienti; la capacità produttiva dell'azienda, i prezzi medi praticati e le agende rinvenute dalla guardia di finanza, nelle quali sono annotati pagamenti e incassi Sentenza valida anche per gli acc.ti analitici induttivi e induttivi puri

18 Indicazioni agli Uffici per attività di accertamento anno 2010 (CIR n. 20/E/2010) Controlli verso soggetti che pur astrattamente tenuti, non hanno presentato il modello studi indicando o meno cause di esclusione (5% degli accertamenti previsti) Nei confronti dei congrui campagna di controlli per verificare la veridicità dei dati dichiarati ai fini dellapplicazione degli studi di settore (inizio dal mese di maggio 2010) Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio 2005/2007 in ordine agli indicatori e che, nonostante la comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel 2008 UNICO 2009 Quota di controlli riservata nei confronti dei soggetti che non applicano gli studi di settore tra i quali rientrano anche i contribuenti minimi incremento dei controlli nei confronti dei professionisti (con ausilio anche di indagini finanziarie)

19 Nota agenzia entrate 4 giugno 09 prot. 2009/68125 (confermata da circ. 20/2010) nei casi di non congruità agli studi di settore, necessaria lanalisi della complessiva situazione del contribuente. Monitorare un trend pluriennale, di almeno un triennio nellinvito al contraddittorio evidenziare: -Incongruenza dei ricavi o compensi nel tempo, oppure anomalie ripetute; -Antieconomicità; -Per le persone fisiche, anche se soci, costi personali (familiari, spese di gestione beni, spese ulteriori

20 Le modifiche del D.L. 78/2010 Il potenziamento dei controlli Coinvolgimento Dei comuni Comunicazioni agenzia e incrocio dati Inps Scambio di informazioni prima dellemanazione di un accertamento fondato sul redditometro Retribuzione del 35% sul recuperato Obbligo comunicazione allagenzia per le operazioni pari o superiori a euro Incrocio dati Inps per controllare i redditi non dichiarati Limitazione Alluso contante Nuova soglia di euro per lutilizzo del contante o degli assegni bancari e postali

21 Coinvolgimento Comuni Gli ambiti di intervento dei comuni riguardano: attività commerciali e professionali, con specifico riguardo a coloro che pur svolgendo unattività sono privi di partita IVA, ovvero hanno dichiarato di svolgere unattività diversa da quella rilevata in loco; problematiche di urbanistica e territorio; il riscontro delle proprietà immobiliari e degli effettivi utilizzi, con particolare attenzione per le situazioni di locazioni non registrate; il contrasto delle residenze fittizie; il rinvenimento di altri beni o lutilizzo di servizi indicativi di maggiore capacità contributiva.

22 Comunicazione operazioni > euro non è prevista una limitazione ai possessori di partita IVA; dovrà monitorarsi qualsiasi soggetto che effettua una operazione superiore allimporto di euro; eventuali frazionamenti del pagamento non rilevano; le segnalazioni dovranno riguardare anche le operazioni certificate mediante ricevuta o scontrino (il fine della norma è di ottenere informazioni rilevanti anche per il redditometro).

23 Il contrasto alle imprese apri e chiudi Lamministrazione finanziaria deve dedicare parte della propria attività di verifica sul campo a tale fenomeno, prendendo in considerazione le ipotesi di apertura e chiusura effettuate entro il periodo di un anno. Articolo 23 del DL 78/2010 Non vi sono rischi diretti connessi a tale atteggiamento. Levento apri e chiudi, infatti, sarà solo un elemento di selezione; il periodo considerato è di un anno dallavvio dellattività. Dunque non è effettuato un riferimento ai periodi dimposta, ma al decorso di 365 giorni dal momento di apertura; la norma sembra fare riferimento solo a coloro che svolgono attività dimpresa, non applicandosi pertanto ai professionisti.

24 Gli uffici dovranno analizzare le motivazioni sottostanti la cessazione dellattività e riscontrarne lattendibilità nonché la correttezza degli adempimenti contabili e fiscali. Laddove dovesse risultare evidente che lo scopo è stato fraudolento, saranno innescate tutte le conseguenze del caso, soprattutto sul fronte dei controlli rivolti a coloro che hanno avuto contatti con tali aziende I controlli incrociati Le aziende apri e chiudi infatti sono solitamente congeniate in maniera tale da essere vuote e riferite a soggetti non aggredibili con gli ordinari poteri della riscossione. Inoltre, per le società sia di capitali che di persone, vi è lulteriore conseguenza della cancellazione dal registro imprese, che in forza della sentenza delle SS. UU. della Corte di Cassazione n del 2010 sancisce lestinzione del soggetto giuridico. Il contrasto alle imprese apri e chiudi

25 Sentenza Cassazione n del 2009, favorevole al fisco, in presenza di un accertamento fondato sul mancato rinvenimento, in verifica, di documenti comprovanti lavvenuta realizzazione delle opere descritte e dei servizi descritti nelle fatture, la mancanza delle capacità umane e di struttura per realizzare i servizi resi, i pagamenti di prestazioni per cassa, anche di ingenti importi, nonché la vaga descrizione delle operazioni contenute nelle causali. Il problema delle fatture fittizie I controlli incrociati possono portare a contestazioni avverso i soggetti terzi che hanno utilizzato le fatture delle imprese apri e chiudi Il contrasto alle imprese apri e chiudi

26 Il problema delle fatture fittizie Sentenza n del 2009, favorevole al contribuente, in presenza di un accertamento derivante da un controllo incrociato ed avente quale fondamento le dichiarazioni dellamministratore della società fornitrice X, il quale avrebbe ammesso lemissione di fatture false. La difesa vincente ha dimostrato di contro che: la merce acquistata dalla società X è stata utilizzata per la fabbricazione di impianti per diverse ditte, comprovando tutto con il dettaglio del materiale impiegato; i pagamenti sono avvenuti tramite banca ed a varie scadenze; nella contabilità della società X è stata rinvenuta una fattura mai ricevuta e non contabilizzata dalla società accertata, procedura strana se si intendono utilizzare fatture false. I controlli incrociati possono portare a contestazioni avverso i soggetti terzi che hanno utilizzato le fatture delle imprese apri e chiudi

27 Le imprese in perdita sistemica La programmazione dei controlli dellAgenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza deve assicurare una vigilanza sistematica sulle imprese che presentano dichiarazioni in perdita fiscale in più periodi dimposta. Per i soggetti che non rientrano nellambito di applicazione degli studi di settore o non sono soggetti al tutoraggio da parte dellagenzia delle entrate, lattività di controllo dovrà riguardare almeno il 20% delle imprese in perdita sistemica. Articolo 24 del DL 78/2010

28 Sentenze della cassazione Unimpresa che per più anni di seguito dichiara perdite rilevanti presenta una condotta commerciale anomala, sufficiente a giustificare laccertamento induttivo, soprattutto se insiste nellesercizio dellattività CASS. N DEL 2008 Legittima lapplicazione di una diversa percentuale di ricarico, anche in presenza di una contabilità regolare, a condizione che le differenze riscontrate raggiungano livelli di abnormità e irragionevolezza tali da privare di attendibilità la contabilità CASS. N DEL 2008 ATTENZIONE: NOTA AGENZIA 55440/2008 Lorigine della norma: lantieconomicità

29 Sentenza Cassazione n del 2010 rientra nei poteri dell'amministrazione finanziaria la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni e la rettifica di queste ultime, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi degli atti giuridici compiuti nell'esercizio d'impresa, con negazione della deducibilità di parte di un costo sproporzionato di ricavi o all'oggetto dell'impresa Sentenza Cassazione n del 2010 Costi sproporzionati

30 Le caratteristiche della norma Come per le imprese apri e chiudi, non dovrebbe applicarsi al mondo professionale Rappresenta solo un criterio di costruzione di una lista selettiva, ma non implica un accertamento automatico, tanto meno la contestazione di antieconomicità Non ha rilevanza la perdita civilistica, ben potendosi registrare casi in cui limpresa sia in perdita ma in funzione delle variazioni in aumento in sede di dichiarazione si determina un reddito dimpresa Non è chiaro se gli esercizi in perdita fiscale debbano essere consecutivi o meno ai fini dellindividuazione dei soggetti a rischio.

31 Le imprese in perdita sistemica Le conseguenze in materia di accertamento Periodo dosservazione Irrogazione sanzione Limitato alle annualità accertabili in forza dellart. 43 del DPR 600/73 la sanzione per infedele dichiarazione non potrà che essere comminata negli esercizi successivi in cui le perdite sono state utilizzate a riduzione degli imponibili fiscali Doppio accertamento In primo luogo la contestazione della perdita. In secondo luogo la contestazione delle maggiori imposte relativamente alle annualità di utilizzo indebito della perdita non più esistente

32 Le deroghe Perdita determinata dai compensi dei soci e amministratori Esclusione solo dalla lista selettiva, non dallaccertamento Problema di coordinamento con: ordinanza della Corte di Cassazione n del 2010, secondo cui sono indeducibili i compensi erogati agli amministratori delle società di capitali; sentenza a SS. UU. della Corte di Cassazione n del 29 agosto 2008, secondo cui affinché si possa configurare la deducibilità dei compensi erogati agli amministratori è necessaria la delibera di determinazione del compenso

33 COMPENSO AMMINISTRATORI E ORDINANZA N /2010 La deducibilità dei compensi corrisposti agli amministratori di società di capitali, non è mai stata negata in passato né dallAmministrazione finanziaria né dalla dottrina e dalla giurisprudenza. La pronuncia in esame si riferisce alla normativa vigente ante Riforma fiscale introdotta dal D.Lgs. n. 344/2003. Sussistono dubbi che la stessa possa essere estesa anche allassetto normativo attualmente in vigore Nel TUIR post Riforma fiscale lart. 95, comma 5, disciplina esplicitamente il trattamento fiscale applicabile ai compensi spettanti agli amministratori di soggetti IRES Attuale art. 95, comma 5, Tuir I compensi spettanti agli amministratori delle società ed enti di cui allarticolo 73, comma 1 [società di capitali ed enti commerciali] sono deducibili nellesercizio in cui sono corrisposti; quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili, anche spettanti ai promotori e soci fondatori, sono deducibili anche se non imputati al conto economico.

34 Compensi amministratori La normativa previgente Fino allentrata di vigore della Riforma fiscale, ossia al periodo dimposta in corso al , le norme che disciplinavano il trattamento fiscale dei compensi spettanti allimprenditore nonché agli amministratori di società erano contenute negli artt. 62, commi 2 e 3, e 95, TUIR. 2. Non sono ammesse deduzioni a titolo di compenso del lavoro prestato o dellopera svolta dallimprenditore, dal coniuge, dai figli, affidati o affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e dagli ascendenti, nonché dai familiari partecipanti allimpresa … 3. I compensi spettanti agli amministratori delle società in nome collettivo e in accomandita semplice sono deducibili nellesercizio in cui sono corrisposti; quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili sono deducibili anche se non imputati al conto dei profitti e delle perdite.

35 Compensi amministratori La normativa previgente – art Il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui alle lettere a) e b) del comma primo dellarticolo 87, da qualsiasi fonte provenga, è considerato reddito di impresa ed è determinato secondo le disposizioni degli articoli da 52 a 77, salvo quanto stabilito nelle successive disposizioni del presente capo. 2. Le disposizioni degli articoli 43 e 45 e quelle del capo VI del titolo I, relative alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, valgono anche per le società e gli enti di cui al comma primo. La disposizione del comma 3 dellarticolo 62 vale anche per le partecipazioni agli utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori. Nelle società di capitali la deducibilità dei compensi degli amministratori non era sancita esplicitamente ma si desumeva dal rinvio, operato dallart. 95, TUIR, alle disposizioni previste per le società di persone dal citato art. 62.

36 Compensi amministratori Lordinanza 18702/2010 incriminata lart. 62 del T.U.I.R. … non consente di dedurre dallimponibile il compenso per il lavoro prestato e lopera svolta dallamministratore di società di capitali: la posizione di questultimo è infatti equiparabile, sotto il profilo giuridico, a quella dellimprenditore, non essendo individuabile, in relazione alla sua attività gestoria, la formazione di una volontà imprenditoriale distinta da quella della società, e non ricorrendo quindi lassoggettamento allaltrui potere direttivo, di controllo e disciplinare, che costituisce il requisito tipico della subordinazione. appare irrilevante la circostanza che, nella sentenza citata [ , n ], si trattasse del compenso allamministratore unico e non (come nella specie) ai componenti del consiglio di amministrazione, identica essendo nei due casi la problematica di fondo.

37 Criticità dellordinanza Il richiamo alla sentenza n del 2006 non appare appropriato. Infatti, tale pronuncia non ha introdotto un principio generale di indeducibilità, bensì si riferiva alla diversa fattispecie dellamministratore unico, per il quale è stata affermata lincompatibilità con la posizione di lavoratore dipendente della medesima società Sul piano accertativo, è difficile unapplicazione concreta, considerato che per i periodi dimposta fino al 2003 i termini per laccertamento risultano già scaduti (tranne nel caso di reati tributari), mentre dal 2004 la normativa fiscale contenuta nellart. 95, TUIR risulta chiara e sancisce esplicitamente la deducibilità dei compensi in esame. lAmministrazione finanziaria non ha mai messo in discussione il principio di deducibilità, nel periodo dimposta di pagamento (principio di cassa), dei compensi spettanti agli amministratori di società di capitali, come si evince anche dalle istruzioni al mod. UNICO dei periodi ante-riforma

38 Altre osservazioni sulle perdite sistematiche Se dalla perdita in dichiarazione si scomputano i compensi erogati agli amministratori giungendo ad un utile fiscale, la norma non trova applicazione e dunque le imprese considerate non rientrano nella lista selettiva. Deve essere chiarito se sarà fatto riferimento ai soli compensi lordi (tesi preferibile vista la relazione di accompagnamento) oppure si prenderanno in considerazione anche gli oneri connessi, come i contributi previdenziali. I compensi rilevanti sono quelli erogati nel periodo dimposta e non quelli di competenza, atteso il disposto dellart.95, co.3, Tuir; I compensi esclusi sono solo quelli destinati agli amministratori e ai soci, ritenendosi necessario per i primi anche la presenza del secondo requisito, ossia lessere socio. È da valutare, inoltre, la posizione degli associati in partecipazione

39 Le deroghe Delibera di uno o più aumenti di capitale a titolo oneroso interamente liberati per limporto delle perdite fiscali Esclusione solo dalla lista selettiva, non dallaccertamento In termini pratici, a fronte di una perdita emersa in Unico 2010 per lanno 2009, entro lo stesso 2010 dovrebbe provvedersi al ripianamento. Il legislatore intende premiare i soggetti che pur in presenza di scarsi risultati reddituali continuano a credere nelliniziativa imprenditoriale, dando indirettamente una garanzia di serietà dellattività svolta e di assenza di intenti evasivi.

40 Aumenti di capitale e criticità: Il richiamo alla perdita fiscale anche quale parametro di riferimento per il ripianamento della perdita potrebbe condurre a disallineamenti tra la situazione civilistica e quella fiscale. Infatti, in presenza di una perdita in bilancio pari a che in dichiarazione, in forza delle variazioni in aumento, diventa di 800, stante al tenore letterale della disposizione sarebbe sufficiente un ripianamento pari ad 800 per evitare la selezione. Laddove i soci dovessero ripianare la perdita di 1.000, è da comprendere il destino dei 200 in più ripianati, ossia se possano diventare o meno una sorta di bonus da utilizzare in caso di future perdite fiscali per ritenere implicitamente effettuato il ripianamento richiesto dalla norma. Il richiamo alla perdita fiscale anche quale parametro di riferimento per il ripianamento della perdita potrebbe condurre a disallineamenti tra la situazione civilistica e quella fiscale. Infatti, in presenza di una perdita in bilancio pari a che in dichiarazione, in forza delle variazioni in aumento, diventa di 800, stante al tenore letterale della disposizione sarebbe sufficiente un ripianamento pari ad 800 per evitare la selezione. Laddove i soci dovessero ripianare la perdita di 1.000, è da comprendere il destino dei 200 in più ripianati, ossia se possano diventare o meno una sorta di bonus da utilizzare in caso di future perdite fiscali per ritenere implicitamente effettuato il ripianamento richiesto dalla norma.

41 Aumenti di capitale e criticità Sempre in base alla lettera dellart. 24, laumento di capitale dovrebbe avvenire nello stesso periodo dimposta in cui è dichiarata la perdita fiscale. È da comprendere se un eventuale ripianamento complessivo per le perdite di più periodi precedenti (si pensi ad un ripianamento del 2012 che riguarda le perdite dal 2009 al 2011) possa condurre, sostanzialmente, al medesimo risultato, atteso che comunque si sarebbe in presenza di una manifestazione chiara di volontà nella continuazione dellattività. Sempre in base alla lettera dellart. 24, laumento di capitale dovrebbe avvenire nello stesso periodo dimposta in cui è dichiarata la perdita fiscale. È da comprendere se un eventuale ripianamento complessivo per le perdite di più periodi precedenti (si pensi ad un ripianamento del 2012 che riguarda le perdite dal 2009 al 2011) possa condurre, sostanzialmente, al medesimo risultato, atteso che comunque si sarebbe in presenza di una manifestazione chiara di volontà nella continuazione dellattività.

42 Aumenti di capitale e criticità Laumento di capitale non solo deve essere deliberato, ma anche liberato, ossia sottoscritto. È da comprendere se è necessario il materiale versamento degli importi, sulla falsariga di quanto chiarito dallAgenzia delle Entrate in occasione del bonus capitalizzazione con la circolare n.53/09 Peraltro, sempre considerando la citata circolare n. 53 del 2009, potrebbero essere considerati utili alla causa anche altre forme di incremento del Patrimonio netto, quali versamenti soci a fondo perduto o per futuri aumenti di capitale o ancora la rinunzia ai finanziamenti, rimanendo invece esclusi gli aumenti gratuiti, cioè quelli effettuati utilizzando riserve già esistenti. Laumento di capitale non solo deve essere deliberato, ma anche liberato, ossia sottoscritto. È da comprendere se è necessario il materiale versamento degli importi, sulla falsariga di quanto chiarito dallAgenzia delle Entrate in occasione del bonus capitalizzazione con la circolare n.53/09 Peraltro, sempre considerando la citata circolare n. 53 del 2009, potrebbero essere considerati utili alla causa anche altre forme di incremento del Patrimonio netto, quali versamenti soci a fondo perduto o per futuri aumenti di capitale o ancora la rinunzia ai finanziamenti, rimanendo invece esclusi gli aumenti gratuiti, cioè quelli effettuati utilizzando riserve già esistenti.

43 La visita in azienda Linizio della verifica o dellaccertamento Lo statuto e le prove irrituali

44 Le classiche motivazioni per le verifiche 1.posizioni soggettive con crediti IVA o crediti dimposta particolarmente rilevanti; 2.Posizioni soggettive rispetto alle quali siano stati rilevati comportamenti fraudolenti (attenzione alla nuova norma per le imprese apri e chiudi) 3.Posizioni soggettive che manifestano comportamenti anomali (antieconomicità e nuova norma per le imprese in perdita) 4.posizioni soggettive per le quali, nel corso degli accessi brevi o di altre attività di indagine sia stato rilevato lo svolgimento di un'attività economica diversa da quella dichiarata ai fini dell'applicazione degli studi di settore; 5.soggetti che, con riguardo agli studi di settore, pur essendo congrui e coerenti, risultino meritevoli di controllo in ragione dell'appiattimento; 6.Posizioni soggettive per le quali si hanno informazioni qualificate

45 Collegarsi al sito agenziaentrate.gov.it; Aprire documentazione; Aprire la sotto cartella attività di controllo Aprire: metodologie di controllo delle piccole e medie imprese e dei professionisti; Ricercare lattività interessata allinterno della cartella metodologie di controllo (con ulteriore suddivisione tra attività di servizi, professionale e commerciale) Al momento vi sono 96 note metodologiche Possibile osservare anche le check list che i verificatori devono rispettare in sede di controllo Note metodologiche (consultabili su internet)

46 Lobiettivo delle note metodologiche Ogni nota tra laltro: È costruita con lintento di aiutare lattività di controllo; Indica gli elementi classici di rischio evasione e i controlli da effettuare; Fissa i parametri per ricostruire le modalità di svolgimento dellattività; Invita a controllare il conto cassa; Richiede di appurare lattendibilità delle rimanenze

47 Art. 12 «Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali sottoposto a verifiche fiscali» 4. Delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista, che eventualmente lo assista, deve darsi atto nel processo verbale delle operazioni di verifica. Statuto del contribuente (L. 212/00) Al termine della verifica o acc.to

48 Art. 12 «Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali Art. 12 «Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali» 7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. Lavviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza. Statuto del contribuente (L. 212/00)

49 Le osservazioni del contribuente Commissione tributaria regionale della Liguria, sentenza 5 aprile 2006, n. 16 «La ratio della norma in commento è quella di sospendere in una fase introduttiva del rapporto tributario lattività di accertamento per un periodo di sessanta giorni, al fine di consentire al contribuente di raccogliere elementi probatori a sostegno delle proprie ragioni o di riconoscere, in caso contrario, le proprie mancanze; allorgano accertatore di leggere in chiave critica il processo verbale di constatazione redatto dai verificatori e se del caso provvedere ad integrare il relativo atto di accertamento

50 CASS del La partecipazione del contribuente alle operazioni di verifica senza che vengano mosse contestazioni, pur in mancanza di una accettazione espressa, equivale sostanzialmente allaccettazione delle operazioni stesse e dei loro risultati Riferimenti giurisprudenziali CASS DEL Accettazione dei rilievi derivante da mancata opposizione nel PVC assume significato di confessione stragiudiziale CTC 5561 DEL Sottoscrizione del PVC ne implica accettazione del contenuto

51 Le prove irrituali Sicuramente non utilizzabili Utilizzabili secondo parte della giurisprudenza prove acquisite in violazione di diritti tutelati costituzionalmente, quali: libertà personale dellindividuo (articolo 13 della Costituzione); diritto di domicilio (successivo articolo 14); diritto alla riservatezza (articolo 15). Prove acquisite a seguito di violazione di norme meramente procedimentali, quali, ad esempio, le disposizioni che sanciscono la necessità di unautorizzazione gerarchica in materia di indagini finanziarie

52 Lart. 52, terzo comma, del DPR 633/72, in campo IVA, richiamato in materia di imposte dirette dallart. 32 del DPR 600/73, tra laltro prevede allatto di accesso la possibilità di procedere allapertura coattiva di pieghi sigillati; borse; casseforti; mobili; ripostigli e simili; previa la necessaria autorizzazione del Procuratore della Repubblica o dellautorità giudiziaria più vicina. La giurisprudenza ha ritenuto legittima lapertura di borse o cassetti a seguito della collaborazione spontanea del contribuente e pur senza una esplicita verbalizzazione al riguardo, essendo sufficiente che da tutti gli atti dellaccertamento non sia emerso mai lopposizione da parte del contribuente alloperazione di apertura posta in essere dai verificatori e sempre che, ovviamente, il consenso sia stato spontaneo e non frutto di una situazione di soccombenza psicologica. Apertura di cassetti, borse, armadi

53 articolo 12, comma n. 5, L. n. 212/2000 La permanenza degli operatori civili o militari dell'amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità dell'indagine individuati e motivati dal dirigente dell'ufficio. Gli operatori possono ritornare nella sede del contribuente, decorso tale periodo, per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal contribuente dopo la conclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivato del dirigente dell'ufficio, per specifiche ragioni. Durata della verifica

54 Assenza della giurisprudenza della Cassazione Sentenza 8344 del 2001 Sentenza del 2009 Non si esprime direttamente in ordine allart. 12, comma 5, dello statuto del contribuente ed effettua solo un rinvio esemplificativo al dato irrituale raccolto al termine degli ordinari giorni di verifica, ammettendone lutilizzo dispone solo un rinvio per il riesame alla Commissione Tributaria Regionale, atteso che si era omesso di indagare in quale arco temporale erano stati effettivamente svolti gli accertamenti.

55 il termine di 30 giorni deve interpretarsi in modo restrittivo come giorni di durata lavorativi e consecutivi. adottare la modalità di calcolo preferita dalla Guardia di finanza significa mortificare lo spirito della legge e disattendere lobiettivo dello Statuto lasciando lo spazio a verifiche a tempo indeterminato. In pratica, il calcolo dellinsieme dei giorni deve avvenire attraverso la rigida sommatoria di giornate lavorative e consecutive, considerato peraltro che "Il disagio era anche concreto se si teneva presente che quando i verificatori si assentano, e di tutto il tempo in cui si assentano, vengono sigillati mobili, libri, documenti, come si evince chiaramente dai verbali giornalieri allegati al ricorso, rendendone impossibile laccesso. CTR Lombardia Sentenza n. 12 del 19/03/08

56 Quale accertamento? a cura di Maurizio Tozzi

57 Accertamento analitico-contabile Si tratta di requisiti tassativi consistenti: nel riscontro di discrepanze tra bilancio, conto economico e dichiarazione nella non corretta applicazione delle norme relative alla determinazione del reddito dimpresa nellincompletezza, falsità o inesattezza della dichiarazione emergente in modo certo e diretto da verbali, questionari, documenti o registri; nellincompletezza, falsità o inesattezza della dichiarazione risultante dallispezione delle scritture contabili o di atti e documenti raccolti in istruttoria. Si tratta di requisiti tassativi consistenti: nel riscontro di discrepanze tra bilancio, conto economico e dichiarazione nella non corretta applicazione delle norme relative alla determinazione del reddito dimpresa nellincompletezza, falsità o inesattezza della dichiarazione emergente in modo certo e diretto da verbali, questionari, documenti o registri; nellincompletezza, falsità o inesattezza della dichiarazione risultante dallispezione delle scritture contabili o di atti e documenti raccolti in istruttoria.

58 Accertamento analitico/induttivo Secondo la cassazione, le presunzioni sono: gravi, qualora il grado e lintensità della probabilità di trarre conclusioni dagli elementi presuntivi sia talmente elevato da rendere verosimili le conseguenze derivanti dal fatto noto precise, se il fatto noto risulti indiscutibile e certo nella sua oggettività concordanti, qualora gli indizi si muovono nella stessa direzione Secondo la cassazione, le presunzioni sono: gravi, qualora il grado e lintensità della probabilità di trarre conclusioni dagli elementi presuntivi sia talmente elevato da rendere verosimili le conseguenze derivanti dal fatto noto precise, se il fatto noto risulti indiscutibile e certo nella sua oggettività concordanti, qualora gli indizi si muovono nella stessa direzione l'esistenza di attività non dichiarate o linesistenza di passività dichiarate è desumibile sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti Aspetti peculiari

59 Accertamento extracontabile circostanze tassative elencate nel secondo comma dellarticolo 39: il reddito dimpresa (ovvero derivante dallesercizio di arti o professioni) non è stato indicato in dichiarazione; dal verbale di ispezione redatto ai sensi dell'art. 33 risulta che il contribuente non ha tenuto o ha comunque sottratto all'ispezione una o piu' delle scritture contabili prescritte dalla legge ovvero quando le scritture medesime non sono disponibili per causa di forza maggiore; le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ovvero le irregolarità formali delle scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione sono così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture stesse; il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici a fornire notizie, dati e documenti circostanze tassative elencate nel secondo comma dellarticolo 39: il reddito dimpresa (ovvero derivante dallesercizio di arti o professioni) non è stato indicato in dichiarazione; dal verbale di ispezione redatto ai sensi dell'art. 33 risulta che il contribuente non ha tenuto o ha comunque sottratto all'ispezione una o piu' delle scritture contabili prescritte dalla legge ovvero quando le scritture medesime non sono disponibili per causa di forza maggiore; le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ovvero le irregolarità formali delle scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione sono così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture stesse; il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici a fornire notizie, dati e documenti

60 Accertamento extracontabile utilizzando dati e notizie comunque raccolti; con la facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze delle scritture contabili (in pratica lufficio può tenere conto delle scritture, anche a favore del contribuente, ricorrendo ad altre forme di accertamento); con la possibilità di avvalersi di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ossia di meri indizi utilizzando dati e notizie comunque raccolti; con la facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze delle scritture contabili (in pratica lufficio può tenere conto delle scritture, anche a favore del contribuente, ricorrendo ad altre forme di accertamento); con la possibilità di avvalersi di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ossia di meri indizi Dimostrata lesistenza delle circostanze tassative lufficio procede:

61 Differenze abnormi tra ricarichi Nell'ambito di un accertamento analitico-induttivo, vige il consolidato principio di diritto secondo cui "l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto se essa raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare, appunto, la documentazione contabile di ogni attendibilità" (cfr Cassazione, sentenze 21147/09, 10077/2009, 2380/2006, 26338/2005, 15870/2003, 15310/ 2001).

62 Medie di settore Sentenza Cassazione n del 7 settembre 2010 È nullo l'accertamento induttivo dei redditi di un'azienda in crisi ma con contabilità regolare fondato sullo scostamento, anche se rilevante, fra la percentuale di ricarico applicata e quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza. "in presenza di scritture contabili formalmente corrette, non è sufficiente, ai fini dell'accertamento di un maggior reddito d'impresa, il solo rilievo dell'applicazione da parte del contribuente di una percentuale di ricarico diversa da quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, posto che le medie di settore non costituiscono un "fatto noto", storicamente provato, dal quale argomentare, con giudizio critico, quello ignoto da provare, ma soltanto ii risultato di una estrapolazione statistica di una pluralità di dati disomogenei, risultando quindi inidonee, di per sé stesse, ad integrare gli estremi di una prova per presunzioni, ma occorre, invece, che risulti qualche elemento ulteriore, tra cui anche l'abnormità e l'irragionevolezza della difformità tra la percentuale di ricarico applicata dal contribuente e la media di settore, incidente sull'attendibilità complessiva della dichiarazione, ovverosia la concreta ricorrenza di circostanze gravi, precise e concordanti"

63 LACCERTAMENTO ESECUTIVO a cura di Maurizio Tozzi

64 Laccertamento esecutivo I futuri avvisi di accertamento ed i provvedimenti di irrogazione sanzioni, emessi a decorrere dal 1° luglio 2011 e relativamente ai periodi dimposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 e successivi, dovranno contenere anche lintimazione ad adempiere, entro il termine di proposizione del ricorso, allobbligo di pagamento degli importi ivi indicati, o in ipotesi di tempestivo ricorso ed a titolo provvisorio, gli importi stabiliti dallart.15 del DPR n.602/73 Articolo 29 del DL 78/2010

65 Accertamento esecutivo In termini pratici, gli atti diventeranno esecutivi decorsi 60 giorni dalla notifica. Inoltre, tali atti dovranno contenere lavvertimento che trascorsi 30 giorni dal termine ultimo di pagamento, la riscossione delle somme richieste, in deroga alle disposizioni in materia di iscrizione a ruolo, sarà affidata in carico agli agenti della riscossione anche ai fini dellesecuzione forzata (con procedura che sarà individuata da un futuro provvedimento del Direttore dellAgenzia delle Entrate di concerto con il ragioniere generale dello Stato).

66 Laccertamento esecutivo Cosa cambia esecutivitàPeriodi interessati Avviso esecutivo decorso il tempo per effettuare ricorso. Deve tenersi conto dellacc.to con adesione e dellinterruzione estiva. Accertamenti emanati dal 1° luglio 2011 e riferiti a: -Anno 2007 (anno solare); - periodo in corso al 31 dicembre 2007 (periodo c.d. a cavallo); - periodi successivi. Esecuzione forzata Esperibile dallagente della riscossione decorsi 30 giorni dal termine di presentazione del ricorso.

67 Laccertamento esecutivo Ulteriori atti da emettere dallufficio che devono contenere lintimazione ad adempiere Atti la cui notifica può avvenire anche mediante raccomandata con avviso di ricevimento e il cui pagamento deve avvenire entro il termine di 60 giorni dalla notifica iscrizione a ruolo delle somme a carico del contribuente e del garante nel caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate previste in caso di accertamento con adesione. esecuzione delle sanzioni nellevenienza di ricorso alle commissioni tributarie (articolo 19 del D. Lgs. n. 472 del 1997). pagamenti dei tributi in pendenza del processo (articolo 68 del D. Lgs. n. 546 del 1992).

68 Laccertamento esecutivo Decorsi sessanta giorni dalla data di notifica degli atti (almeno in tal senso si esprime la relazione di accompagnamento), può avvenire laffidamento allagente della riscossione per lesecuzione forzata a tutela integrale delle somme dovute, ossia lammontare massimo delle imposte e delle relative sanzioni ed interessi. Il fondato pericolo per la riscossione Si ritiene che le condizioni di fondato pericolo della riscossione dovranno essere adeguatamente motivati, al fine di consentire al contribuente non solo la comprensione ma anche leventuale azione difensiva. Probabilmente, le motivazioni del predetto fondato pericolo per la riscossione saranno analoghe a quelle illustrate nella circolare n. 4 del 2010, ossia il comprovato fumus boni juris delloperato dellUfficio e lesistenza di comportamenti o di situazioni contabili (quali lo stato di insolvenza o di indebitamento) che rappresentano chiari esempi di periculum in mora.

69 Il comportamento dellagente sulla base del titolo esecutivo e senza la preventiva notifica della cartella di pagamento, sarà possibile procedere ad espropriazione forzata con i poteri, le facoltà e le modalità previste dalle disposizioni che disciplinano la riscossione a mezzo ruolo. Decorso un anno dalla notifica degli atti esecutivi, lespropriazione forzata è preceduta dalla notifica dellavviso di cui allart. 50 del DPR n.602/73, che contiene lintimazione ad adempiere lobbligo risultante dal ruolo entro cinque giorni. Lesecuzione forzata, in ogni caso, è avviata a pena di decadenza entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui laccertamento è divenuto definitivo.

70 Tutele È concedibile la dilazione di pagamento al contribuente da parte dellagente della riscossione ex art. 19 del DPR 602/73 in caso di temporanea situazione di obiettiva difficoltà. Tale dilazione può essere accordata solo dopo laffidamento del carico allagente della riscossione; In caso di presentazione del ricorso da parte del contribuente, la riscossione non è sospesa ma comunque lufficio delle entrate o il centro di servizio hanno facoltà di disporre la sospensione della riscossione in tutto o in parte fino alla data di pubblicazione della sentenza della commissione tributaria provinciale, con provvedimento motivato e notificato sia al concessionario che al contribuente. Tale provvedimento può comunque essere revocato al sopraggiungere di un fondato pericolo per la riscossione (articolo 39 del DPR 602/73); Il contribuente può sempre richiedere la sospensione giudiziale ex art. 47 del D. Lgs. 546/92.

71 LEVOLUZIONE DEGLI STUDI DI SETTORE a cura di Maurizio Tozzi

72 Corte di Cassazione relazione tematica n. 94 del la motivazione delleventuale avviso di accertamento, successivo al contraddittorio, deve contenere unadeguata replica alle deduzioni formulate dal contribuente in detta sede, pena la nullità dellatto per difetto di motivazione in caso di mancata presenza del contribuente al contraddittorio o di mancata formulazione di deduzioni a sostegno della correttezza di quanto dichiarato, lAgenzia delle Entrate è legittimata ad emettere avviso di accertamento esclusivamente sulla base dei dati presuntivi di non congruità nelle proprie mani; la mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio non preclude la possibilità di presentare in giudizio le medesime eccezioni e giustificazioni che avrebbe potuto far valere in via anticipata in quella sede.

73 CASSAZIONE A SS.UU. SENTENZE N , 26636, E DEL 18/12/2009 LAVVISO DI ACCERTAMENTO E NULLO SE NON PRECEDUTO DAL CONTRADDITTORIO TRATTANDOSI DI MEDIE STANDARDIZZATE LO SCOSTAMENTO DEVE ESSERE GRAVE GLI STUDI PIU EVOLUTI PREVALGONO SU QUELLI PRECEDENTI ESSI COSTITUISCONO PRESUNZIONI SEMPLICI E VANNO SUPPORTATI CON ULTERIORI PROVE

74 LESITO DEL CONTRADDITTORIO DEVE FAR PARTE DELLA MOTIVAZIONE DELLAVVVISO DI ACCERTAMENTO ANCHE SE CE STATO IL CONTRADDITTORIO, IL CONTRIBUENTE PUO SEMPRE IMPUGNARE LAVVISO INNANZI LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE STUDI DI SETTORE (ANCHE ULTERIORI) CHE VALUTERA LIBERAMENTE SIA LAPPPLICABILITA DEGLI STANDARD AL CASO CONCRETO CHE GLI ELEMENTI (ANCHE ULTERIORI) OFFERTI DAL CONTRIBUENTE

75 Sentenza n del 2009 cassazione, sezioni riunite

76 La circolare 19 del 2010 lonere probatorio è validamente formato se, anche essendo assenti nella motivazione dellavviso di accertamento le indicazioni: delle ragioni, per le quali sono stati disattesi i puntuali rilievi del contribuente, le stesse ragioni siano comunque state esplicitate dallufficio in sede di contraddittorio e riportate nel relativo verbale ovvero siano comunque desumibili dal medesimo verbale, consegnato al contribuente e quindi da questi conosciuto; il mancato intervento in sede di contraddittorio da parte del contribuente, od anche la non attivazione dello stesso, comportano lelevazione dello studio di settore, pacificamente considerato quale presunzione semplice, al rango di presunzione qualificata, ossia comprensiva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, tale da poter validamente supportare laccertamento di cui allart. 39, primo comma, lett. d) del DPR 600/73.

77 Sentenze del 2010 La tesi delle SS. UU. è stata ripetutamente confermata nel corso del 2010 dalle sentenze della Corte di Cassazione nn , e 14175, secondo cui spetta sempre allufficio lonere di dimostrare lapplicazione dello studio al caso concreto e di motivare adeguatamente in ordine alle deduzioni difensive del contribuente

78 Necessità del contraddittorio Si segnalano le ordinanze della Corte di Cassazione n e del 2010 secondo cui è legittimo lavviso di accertamento nei confronti del soggetto che non risponde allinvito al contraddittorio e non fornisce spiegazioni. Nulla vieta al contribuente di difendersi in sede contenziosa ma la mancata partecipazione al contraddittorio consente allufficio di emanare laccertamento e al giudice di valutare secondo il principio del libero convincimento, anche giudicando negativamente linerzia del contribuente

79 LE CONDIZIONI PER LA MARGINALITA..si precisa che lo svolgimento dell'attività in condizioni di marginalità economica può essere individuabile nel caso in cui l'attività di impresa o di lavoro autonomo sia improntata ad una sorta di "sopravvivenza economica", rispetto alla prospettiva di una lenta ma irreversibile uscita dal mercato. La condizione di marginalità economica e' dunque riferibile, in generale, a tutti gli operatori i quali, per cause indipendenti (o anche dipendenti) dalla propria volontà non gestiscono l'attività imprenditoriale secondo logiche di mercato, ponendosi conseguentemente al di fuori del principio di normalità che sottende l'intero impianto metodologico degli studi di settore. CIRCOLARE 38/E/2007 Difesa in contraddittorio

80 Utilizzo per il passato – circ. 34 del 2010 Lagenzia delle entrate conferma che gli studi di settore evoluti possono essere utilizzati in sede di accertamento, ove più favorevoli al contribuente ed a richiesta del medesimo, anche con riguardo a periodi dimposta precedenti. Così, i 69 studi di settore evoluti per il 2009 possono essere utilizzati anche per le annualità precedenti se richiesto dal contribuente; gli studi di settore integrati dai correttivi introdotti per tener conto degli effetti della crisi economico-finanziaria per il 2008 e per il 2009 non possono essere applicati a periodi dimposta diversi da quello per il quale sono stati previsti. Con particolare riguardo agli studi interessati dai correttivi 2009, la citata Circolare n. 34/E afferma che le risultanze degli studi che tengono conto dei correttivi di cui al decreto 20 maggio 2010 trovano applicazione, ai fini dellaccertamento, per il solo periodo dimposta 2009.

81 Vecchia congruità: obblighi dellufficio Circolare n. 5/E LUfficio deve sempre enucleare gli esiti delle valutazioni effettuate, con particolare riguardo ai seguenti profili: 1.assenza di elementi oggettivi che inducano a ritenere inadeguato il percorso tecnico-metodologico seguito dallo studio per giungere alla stima; 2.correttezza della imputazione al "cluster" di riferimento; 3.mancanza di cause particolari che abbiano potuto influire negativamente sul normale svolgimento dell'attività, collocandolo al di sotto del livello determinato dallo studio, anche con il contributo degli indicatori di normalità. 4.qualora il contribuente abbia formulato eccezioni, con riguardo ad uno o più dei predetti profili, la motivazione dovrà ovviamente spiegare le ragioni che hanno indotto a ritenere infondate, in tutto o in parte, le argomentazioni addotte.

82 Alcune motivazioni difensive avallate dalla giurisprudenza illegittimo laccertamento fiscale nel quale è stato usato un codice attività non inerente rispetto ai lavori svolti dallimpresa. Inoltre, Il fisco non aveva tenuto conto neppure della crisi economica attraversata dallazienda. Corte di Cassazione, sentenza n del 16 settembre 2010 Poiché laccertamento basato sugli studi di settore è riferito ad una situazione standard, secondo i Giudici qualora lo scostamento da Gerico sia motivato dalla situazione di crisi riscontrata nel settore di appartenenza, la richiesta dellUfficio è illegittima. Corte di Cassazione, sentenza n del 31 agosto 2010

83 Alcune motivazioni difensive avallate dalla giurisprudenza Non sono applicabili gli studi di settore per accertare il reddito del commercialista che dimostra che nellanno di imposta preso in considerazione esercita da poco lattività (secondo anno) e peraltro senza dipendenti. Corte di Cassazione, sentenza n del 24 settembre 2010 Gli studi di settore non sono applicabili al praticante avvocato, anche se ha già una partita Iva. è manifestamente illogico ritenere che sia sufficiente lapertura della partita Iva, perché siano assicurati clienti, ricavi e redditi. Corte di Cassazione, sentenza n del 21 settembre 2010

84 Alcune motivazioni difensive avallate dalla giurisprudenza la sede dellattività è rilevante per valutare lo scostamento da Gerico. CTP Milano, sentenza n. 252/18/09 E illegittimo laccertamento nei confronti di un contribuente che in sede di dichiarazione si adegua al ricavo minimo previsto da Gerico (problema dellintervallo di confidenza). CTP Bari, sentenza n. 33/02/10

85 Le motivazioni non accettate lintervento chirurgico non salva dagli studi di settore. Necessario documentare la prognosi conseguente allintervento. Corte di Cassazione, sentenza n del 17 settembre 2010 La circostanza che il soggetto sia anche un dipendente e che, per questo, non abbia a disposizione lo stesso tempo per svolgere lattività di lavoro autonomo dei suoi colleghi non è un motivo sufficiente per disapplicare gli standard. Corte di Cassazione, sentenza n del 21 settembre 2010


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