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1 ACCANTONAMENTI PERDITE E SVALUTAZIONI Fabio Ferla, Dottore Commercialista e Revisore Contabile, Pubblicista.

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1 1 ACCANTONAMENTI PERDITE E SVALUTAZIONI Fabio Ferla, Dottore Commercialista e Revisore Contabile, Pubblicista

2 2 GENERALITA Lart bis, co. 3, c.c., nel disciplinare il contenuto di alcune voci dello S.P., prevede che gli accantonamenti per rischi e oneri sono destinati soltanto a coprire perdite o debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali tuttavia alla data di chiusura dellesercizio sono indeterminati o lammontare o la data di sopravvenienza. PASSIVITA DEBITI: certi nellesistenza e determinati nellimporto e nella scadenza FONDI: sono probabili o indeterminati nella scadenza o nellimporto

3 3 GENERALITA I fondi per rischi ed oneri accolgono gli accantonamenti destinati a coprire perdite o debiti che hanno le seguenti caratteristiche: -natura determinata -esistenza certa o probabile -ammontare o data di sopravvenienza indeterminati alla chiusura dellesercizio FONDI PER ONERI Accantonamenti per passività certe, il cui ammontare o la cui data di estinzione sono indeterminati: sono oneri, costi o spese di competenza dellesercizio in corso per obbligazioni già assunte alla data di bilancio o altri eventi già verificatisi

4 4 DISTINZIONE RISCHI ED ONERI (P.C. n. 19) FONDI PER ONERI Accantonamenti per passività certe, il cui ammontare o la cui data di estinzione sono indeterminati: sono oneri, costi o spese di competenza dellesercizio in corso per obbligazioni già assunte alla data di bilancio o altri eventi già verificatisi. Questi fondi generano sempre uscite di cassa, anche se il quantum dellesborso non è ancora definita nellammontare e deve pertanto essere stimata FONDI PER ONERI Accantonamenti per passività la cui esistenza è solo probabile (passività potenziali); sono potenziali uscite di cassa, la cui situazione è già esistente, ma lesito è pendente, in quanto si risolverà in futuro

5 5 ISCRIZIONE IN BILANCIO Voce B12 C.E.: accantonamenti per rischi Voce B13 C.E.: accantonamenti per oneri Area B Passivo S.P. (Fondi per rischi ed oneri) Si tratta di oneri di competenza dellesercizio, ovvero di obbligazioni già assunte o di situazioni (passività) già esistenti alla data di chiusura del bilancio che derivano da eventi passati

6 6 RACCOMANDAZIONI PRINCIPI CONTABILI Il principio contabile nazionale n. 19 e lo IAS 37 ribadiscono che: a)I fondi per rischi ed oneri non rettificano voci dellattivo b)Non è consentito attuare politiche di bilancio, tramite la costituzione di generici fondi rischi privi di giustificazione economica c)Gli accantonamenti devono essere riesaminati a ognidata di riferimento del bilancio d)Laccantonamento deve essere stornato se non è più probabile che sarà necessario limpiego di risorse e)Un accantonamento deve essere utilizzato soltanto per quelle spese per le quali laccantonamento è stato originariamente rilevato (lutilizzo per fini diversi comporta la mancata iscrizione di costi ed oneri di natura diversa da quelli accantonati e di competenza di successivi esercizi)

7 7 RACCOMANDAZIONI PRINCIPI CONTABILI Per stimare laccantonamento ai fondi per rischi ed oneri, si deve tener conto delle informazioni disponibili alla data di redazione del bilancio, ossia la data di predisposizione dello stesso da parte dellorgano amministrativo (entro fine marzo). ART BIS, CO. 1, N. 3, C.C. si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dellesercizio, indipendentemente dalla data dellincasso o del pagamento ART BIS, CO. 1, N. 4, C.C. si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dellesercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo Passività incerta nellammontare o nella data di sopravvenienza al 31.12: se diventa certo entro la data di approvazione del bilancio da parte del cda, lonere deve essere inserito tra i debiti (certezza nellan e nel quantum)

8 8 ALCUNI ESEMPI DI FONDI FONDI DI QUIESCENZA -Fondi di indennità per cessazione di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (es. TFM) -Fondi di indennità per cessazione rapporti di agenzia -Fondi di indennità suppletiva di clientela FONDI PER IMPOSTE -Fondo per imposte -Fondo per imposte differite

9 9 ALCUNI ESEMPI DI FONDI FONDI PER ONERI -Fondo garanzia prodotti -Fondo manutenzione ciclica -Fondo per buoni sconto e concorsi a premio -Fondo per recupero ambientale -Fondo manutenzione e ripristino dei beni gratuitamente devolvibili e dei beni di azienda ricevuta in affitto

10 10 PASSIVITA POTENZIALI Sono situazioni esistenti alla data del bilancio, caratterizzate da uno stato di incertezza, le quali, al verificarsi o meno di uno o più eventi futuri, potranno concretizzarsi per limpresa in una perdita, confermando il sorgere di una passività o la perdita parziale o totale di unattività. Esempi: -esistenza di una causa legale passiva -Inosservanza di una clausola contrattuale o di una norma di legge -Presenza di rischi non assicurati Gli accantonamenti a fronte di passività potenziali devono tener conto anche della stima per spese legali ed altri costi che devono essere sostenuti per levento La quantificazione dellaccantonamento deve tener conto anche di eventuali esperienze passate (si pensi al fondo garanzia prodotti che le imprese automobilistiche devono accantonare)

11 11 ATTIVITA POTENZIALI Le attività e gli utili potenziali, anche se probabili, non devono essere rilevati in bilancio per il rispetto del principio di prudenza. Si pensi, ad esempio, allesistenza di cause legali attive che attribuiscono un potenziale risarcimento danni: fino a che non si realizzi la certezza di tale diritto, nulla deve essere rilevato tra i ricavi. Stesso discorso è applicabile allesistenza di risarcimenti assicurativi potenziali.

12 12 ASPETTI FISCALI

13 13 ASPETTI GENERALI T.U.I.R. Gli accantonamenti previsti in deduzione dal reddito dimpresa costituiscono un numero chiuso e definito; quelli non previsti dagli artt. 105, 106 e 107, non sono deducibili CODICE CIVILE Gli accantonamenti per rischi ed oneri sono dettati dal principio di prudenza e sono differenti a seconda dei rischi e della natura dellimpresa

14 14 Accantonamenti quiescenza e previdenza Articolo 105 Deducibilità oneri relativi a prestazioni di lavoro subordinato accantonati in vista della corresponsione al momento della cessazione del rapporto Creazione di fondi Fondo TFR Fondo previdenza Fondo indennità cessazione collaboratori coordinati e c. Fondo indennità cessazione rapporti agenzia P.F. Fondo indennità percepite da sportivi professionisti

15 15 Deducibilità Criterio base Competenza Competenza : in ciascun esercizio deducibili le quote maturate a favore dei singoli lavoratori, a prescindere dalla manifestazione numeraria Determinata in base a: disposizioni legislative Accordi sindacali contratto (es. collaborazioni) Quindi: irrecuperabili nei periodi successivi eventuali quote non dedotte o dedotte in misura inferiore nellesercizio Nota bene: eventuali premi assicurativi pagati per la copertura del TFR costituiscono crediti verso la compagnia assicurativa e non costi, i quali sono rappresentati dallaccantonamento

16 16 INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA ART C.C. A.E.C. AGENZIA ( ) Indennità di risoluzione del rapporto: spetta in ogni caso ed è accantonata presso lEnasarco (FIRR) Indennità suppletiva di clientela: è prevista nel caso in cui il vincolo si sciolga ad iniziativa del mandante (anche in caso di dimissioni per vecchiaia, invailidità, ecc.) Indennità meritocratica: spetta solo quando le prime due non superino limporto massimo previsto dallart c.c. ed è necessario che lagente abbia procurato nuovi clienti

17 17 INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA R.M , N. 59/E I criteri civilistici di determinazione dellindennità, nelle varie parti che la compongono, sono riconosciuti anche ai fini fiscali E deducibile limporto maturato per competenza in ciascun anno, ipotizzando la cessazione del rapporto di agenzia per fatti non imputabili allagente; a nulla rileva lincertezza nella spettanza dellindennità suppletiva e di quella meritocratica; leventuale venir meno del fondo costituirà sopravvenienza attiva tassata nellesercizio in cui avviene la cessazione del rapporto Per i soggetti che, nellincertezza, avevano ripreso a tassazione gli accantonamenti operati in precedenza, lAgenzia ha precisato che spetta la deduzione nellesercizio in cui avverrà il pagamento, tramite una variazione in diminuzione nel modello Unico

18 18 INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA C.M , N. 42/E Viene rivisto il precedente orientamento, in conseguenza delle sentenze della Corte di Cassazione , n , e , n La Cassazione ha statuito che non sono deducibili dal reddito dimpresa della casa mandante gli accantonamenti per indennità suppletiva di clientela, in quanto la corresponsione di tale indennità costituisce un onere soltanto eventuale (lindennità è dovuta solo se il rapporto a tempi indeterminato si scioglie su iniziativa della casa mandante per fatto non imputabile allagente). Lindennità è quindi deducibile per cassa nellesercizio in cui è effettivamente corrisposta. LAgenzia delle Entrate aderisce allorientamento della Corte di Cassazione e ritiene superato il contenuto della precedente R.M. 59/E/2004. I contribuenti possono emendare le dichiarazioni precedenti entro il 31/12 del quarto anno successivo a quello di presentazione e possono avvalersi del ravvedimento operoso. LUfficio non procederà allirrogazione di sanzioni nei confronti dei contribuenti che si sono conformati al precedente orientamento.

19 19 Maggiori accantonamenti Accantonamenti necessari x adeguare fondi divenuti insufficienti per effetto di modifiche normative DEDUCIBILITÀ DEDUCIBILITÀ ( laggiornamento del fondo deve avvenire sulla base di disposizioni di legge o a circostanze retributive riguardanti il singolo – es. passaggio ad altra categoria contrattuale) Interamente nellesercizio Nellesercizio e nei 2 successivi a quote costanti DerogaDeroga al principio di deducibilità per competenza: art. 105 co. 2.

20 20 Accantonamento rischi su crediti Svalutazione crediti – aspetti fiscali Svalutazione crediti sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisto dei crediti stessi lammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti ha raggiunto il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio alla fine dellesercizioSvalutazione crediti : larticolo 106 vigente del T.U.I.R., riprendendo il disposto del previgente articolo 71, prevede che le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio, per limporto non coperto da garanzia, che derivano dalle cessioni di beni e dalle prestazioni di servizi indicate nel comma 1 dellarticolo 85, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisto dei crediti stessi […] La deduzione non è più ammessa quando lammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti ha raggiunto il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio alla fine dellesercizio.

21 21 Aspetti fiscali FSC: SCHEMA 1 Accantonamento svalutazione crediti Fino a raggiungimento Quota annuale Limite massimo 0,50% 5% Crediti: iscritti a bilancio di natura commerciale non garantiti

22 22 Aspetti fiscali FSC: SCHEMA 2 Svalutazione dei crediti : Deducibilità in ciascun esercizio nel limite dello 0,50% del valore nominale. Base di calcolo: Crediti risultanti in bilancio; Per limporto non coperto da garanzia; Derivanti dalle cessioni di beni e prestazioni di servizi di cui allarticolo 85 comma 1 vigente. Limite assoluto: 5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio alla fine dellesercizio Nota bene: in caso di durata diversa dai 12 mesi, necessità di ragguagliare alla durata dellesercizio Se in un esercizio lammontare delle svalutazioni e degli accantonamenti supera il 5%, leccedenza concorre alla formazione del reddito.

23 23 CREDITI NON RILEVANTI NEL CALCOLO C.M N. 9/015 Crediti commerciali ceduti in factoring (pro- soluto): cessano di appartenere allattivo patrimoniale dellazienda cedente per entrare a far parte dell patrimonio del factor; sarà questultimo a poterli far valere per la deduzione dellaccantonamento Resta fermo che rilevano per la composizione del plafond di calcolo le cambiali allincasso in banca, nonché le ricevute bancarie, per le quali la banca si limita a fornire un servizio di incasso CASS N Richiamando la precedente sentenza , n. 2133, conferma che in caso di cessione pro- solvendo, il rischio rimane in capo al cedente, con conseguente possibilità di computo nel plafond di calcolo dello 0,50% (prevalenza dellaspetto sostanziale)

24 24 CREDITI NON RILEVANTI NEL CALCOLO R.M N. 9/217 Crediti commerciali assistiti da copertura assicurativa: non rilevano in quanto è deducibile il premio corrisposto alla compagnia di assicurazione; resta ferma la rilevanza dellimporto non coperto in caso di copertura parziale Conclusione confermata dal Secit nel 1992 e ripresa nella successiva R.M , n. 6/701 N.B.: rilevano nel calcolo del plafond i crediti assistiti da garanzie quali il pegno e lipoteca, in quanto non rappresentano un costo per limpresa

25 25 Deducibilità: esempio - dati Alfa S.p.A.: situazione contabile al 31/12/n Alfa S.p.A.: situazione contabile al 31/12/n : Crediti verso clienti –Fondo rischi su crediti pre-esistente –Dei crediti iscritti a bilancio, derivano dalla vendita di un bene strumentale; –La società svaluta, con procedimento sintetico, i crediti in misura del 4%. –Civilisticamente, il calcolo della svalutazione avviene nel modo seguente: Crediti verso clienti – Fondo pre-esistente Residuo da svalutare –Svalutazione a fini civilistici: * 4% = Esaminiamo nella slide successiva come viene calcolato limporto della svalutazione ammessa in deduzione fiscalmente.

26 26 Deducibilità: esempio – calcolo quota ammessa in deduzione Il calcolo viene così effettuato Il calcolo viene così effettuato : Fondo rischi su crediti pre-esistente: 6.500; Valore nominale dei crediti svalutabili ( – , derivante dalla vendita di un cespite): ; Tetto massimo di deducibilità: * 5% = ; Il tetto massimo quindi è ampiamente rispettato ( < ); Deducibilità ammessa: * 0,50% = Svalutazione rilevata civilisticamente: In sede di dichiarazione, ripresa in aumento: =

27 27 Altri accantonamenti Larticolo 107, infine, disciplina gli ulteriori accantonamenti ammessi in deduzione: –Lavori ciclici manutenzione navi ed aeromobili (co. 1) –Operazioni e concorsi a premio (co. 3) –Spese di ripristino o sostituzione di beni gratuitamente devolvibili per le imprese concessionarie della costruzione e dellesercizio di opere pubbliche (co. 2) esclude portare in deduzione accantonamenti di tipo diverso Lelenco TASSATIVO previsto dallart. 107 esclude la possibilità di portare in deduzione fiscalmente accantonamenti di tipo diverso (esclusione confermata dal comma 4 dellarticolo medesimo.)

28 28 LAVORI CICLICI DI MANUTENZIONE OGGETTO Accantonamenti destinati alle opere periodiche di manutenzione e revisione delle imbarcazioni e degli aeromobili Deducibilità accantonamento: misura massima del 5% del costo di ciascuna nave o aereo iscritto nel registro dei beni ammortizzabili allinizio dellesercizio; contabilmente laccantonamento va contabilizzato a conto economico, con contropartita la voce B del passivo dello S.P.

29 29 LAVORI CICLICI DI MANUTENZIONE CONFRONTO Nellesercizio di effettivo sostenimento delle spese, è necessario confrontare tali spese con laccantonamento SPESE = ACCANTONAMENTO Nessun conguaglio; le spese sostenute sono state dedotte nellesercizio in cui sono stati eseguiti gli accantonamenti SPESE > ACCANTONAMENTO Le maggiori spese sostenute sono deducibili nellesercizio in cui è ultimato il ciclo di manutenzione SPESE < ACCANTONAMENTO I maggiori accantonamenti rispetto alle spese devono essere ripresi a tassazione nellesercizio in cui è ultimato il ciclo di manutenzione

30 30 IMPRESE CONCESSIONARIE DI OPERE PUBBLICHE OGGETTO Accantonamenti effettuati dalle imprese concessionarie della costruzione e dellesercizio di opere pubbliche Deducibilità accantonamento: gli accantonamenti effettuati per il ripristino o la sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili al termine della concessione sono deducibili nei limiti massimo per ciascun esercizio pari al 5% del costo di ciascun bene Quando il fondo raggiunge un importo pari allammontare delle spese relative allo stesso bene sostenute negli ultimi due esercizi, la deduzione non è più ammessa. In presenza di spese maggiori dellaccantonamento, la deduzione delleccedenza è ammessa per quote nellesercizio stesso e nei quattro successivi; leventuale eccedenza del fondo concorre a formare il reddito nellesercizio in cui avviene la devoluzione

31 31 ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE QUESTIONE Le aziende che operano nel settore dello smaltimento dei rifiuti, tramite la gestione di discariche autorizzate, devono sostenere gli oneri di ripristino ambientale al termine dello sfruttamento della discarica (cd. oneripost mortem) In passato, in sede di verifica fiscale, sono stati ripresi a tassazione gli accantonamenti di oneri di ripristino effettuati dalle imprese, in quanto non deducibili ai sensi del vecchio art. 73, co. 4, del T.U.I.R. (oggi art. 107, co. 4) GESTIONE DISCARICA SOSTENIMENTO ONERI

32 32 ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE R.M N. 52/E Si è chiesto di conoscere il regime fiscale degli oneri di copertura della discarica, del recupero ambientale, nonché gestione, monitoraggio e manutenzione delle discariche Trattandosi di oneri certi nellesistenza e nella data di sopravvenienza, nonché determinabili in base a perizie, il Ministero ha ritenuto che sussistano i requisiti di certezza ed oggettiva determinabilità di cui allart. 109 del T.U.I.R. Pertanto, per il principio di correlazione costo ricavi, tali costi sono deducibili negli esercizi in cui avviene lo sfruttamento della discarica, in proporzione alla percentuale di riempimento della discarica stessa.

33 33 ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE R.M N. 52/E Il soggetto che gestisce la discarica deve dare dimostrazione dei costi mediante: -un analitico prospetto preventivo (perizia giurata redatta da un tecnico) -prospetto di raccordo tra gli oneri effettivamente sostenuti post-chisura e quelli accantonati (le differenza costituiscono sopravvenienze attive o passive, a seconda del segno)

34 34 ONERI DI RIPRISTINO CAVE D.R.E. EMILIA ROMAGNA Richiamando la R.M. n. 52/E/98, la DRE Emilia Romagna ha precisato che anche in questo caso gli oneri di ripristino ambientale sono certi nellesistenza e nella data di sopravvenienza, nonché determinabili nellammontare attraverso perizie di stima. Pertanto, sono deducibili gli accantonamenti operati negli esercizi di sfruttamento della cava, in misura proporzionale alla quantità di materiale estratto. Limpresa dovrà dimostrare contabilmente il sostenimento di tali costi, attraverso analitici prospetti

35 35 PERDITE MINUSVALENZE SU PARTECIPAZIONI Art. 101, co. 1, T.U.I.R. PERDITA DI BENI STRUMENTALI Art. 101, co. 5, T.U.I.R. PERDITE SU CREDITI Art. 101, co. 5, T.U.I.R. PERDITE SOCIETA DI PERSONE Art. 101, co. 6, T.U.I.R.

36 36 MINUSVALENZE DA PARTECIPAZIONI MINSUVALENZE DA REALIZZO Deducibili nei limiti ed alle condizioni di cui allart. 101, co. 1 e 64, co. 1 PARTECIPAZIONI PEX Indeducibili 100% soggetti IRES, 60% soggetti IRPEF PARTECIPAZIONI NON PEX Deducibili per intero sia soggetti IRES, sia soggetti IRPEF

37 37 MINUSVALENZE DA PARTECIPAZIONI MINSUVALENZE DA VALUTAZIONE Sempre indeducibili PARTECIPAZIONI PEX Indeducibili 100% soggetti IRES e soggetti IRPEF PARTECIPAZIONI NON PEX Indeducibili 100% soggetti IRES e soggetti IRPEF

38 38 MINUSVALENZE Resta ferma lindeducibilità totale della minusvalenza da realizzo (non è stato modificato lart. 101, co. 1, del TUIR) Nuovo co. 1-bis dellart. 101 Ai fini dellindeducibilità della minusvalenza, il periodo di possesso minimo resta immutato, ossia linizio del dodicesimo mese precedente quello dellavvenuta cessione. NOVITA D.L. 203/2005 (COLLEGATO)

39 39 CO. 131 LEGGE FINANZIARIA 2006 Rilevanza svalutazioni dedotte dal 2002 per riduzione costo fiscale partecipazione ART. 6 D.L , N. 2 Rilevanza svalutazioni dedotte per riduzione costo fiscale partecipazione (anche ante 2002) NOVITA FINANZIARIA 2006 E D.L. N. 2/2006

40 40 REGIME TRANSITORIO D.LGS. 344/2004 ART. 4, CO. 1, LETT. C), D) E P), D.LGS. 344/2003 Minusvalenze dedotte 2002 e 2003: tassazione plusvalenze realizzate 2004 e 2005 fino a concorrenza delle minus dedotte Minusvalenze non dedotte 2002 e 2003: deducibili se realizzate 2004 e 2005 Minusvalenze dedotte per quinti 2002 e 2003: deduzione per quinti anche con la riforma

41 41 PERDITE DI BENI ART. 101,CO. 5 Le perdite di beni, diversi da quelli che generano ricavi, sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi Eventi: furti, smarrimenti, incendi, alluvioni, ecc. La deduzione è commisurata al costo non ammortizzato del bene (R.M , n. 9/2041 Somme ricevute a titolo di risarcimento danni: se ricevute nello stesso esercizio, riducono la perdita deducibile; se conseguite in esercizi successivi, si rileva una sopravvenienza attiva Le perdite di beni merce non determinano componenti negativi di reddito deducibili, bensì una minore valutazione delle rimanenze finali

42 42 PERDITE SU CREDITI ART. 101 CO. 5 T.U.I.R. Regola generale: le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi Deroga: le perdite su crediti sono deducibili in ogni caso se il debitore risulta assoggettato a procedure concorsuali

43 43 PERDITE SU CREDITI ELEMENTI CERTI E PRECISI Tali elementi sussistono quando il creditore ha esperito, senza risultato, tutti i mezzi legali a sua disposizione al fine di ottenere il soddisfacimento della propria pretesa. In altre parole, la certezza si realizza con la dimostrazione di avere utilizzato tutti i rimedi possibili GIURISPRUDENZA Sono state considerate sufficienti, per dimostrare leffettività della perdita: - lirreperibilità del debitore (lettera del legale) -una situazione patrimoniale compromessa (visure catastali negative) -la situazione di nullatenenza del debitore

44 44 PERDITE SU CREDITI R.M N. 9/517 La rinuncia al credito da parte del creditore per un calcolo di convenienza economica legittima la deduzione della perdita; lonere da sopportare relativamente alla procedura esecutiva per la riscossione è superiore allentità del credito e le spese da sostenere non si appalesano recuperabili C.M N. 131 Debitori stranieri: -privati: è necessario ottenere dalle competenti autorità giurisdizionali una dichiarazione di insolvibilità del debitore -ente pubblici: dichiarazione della SACE (Sezione speciale per lAssicurazione del Credito allEsportazione)

45 45 PERDITE SU CREDITI CESSIONE DEI CREDITI Pro-soluto: garantisce solo lesistenza del credito, con la conseguenza che il cedente può dedurre leventuale perdita (R.M , n. 9/634) Pro-solvendo: garantisce lesistenza e lesigibilità del credito, con conseguente liberazione salvo buon fine; non è possibile dedurre leventuale perdita La cessione del credito rientra tra le operazioni di cui allart. 37-bis del DPR 600/73, con conseguente possibilità di verificare lelusività delloperazione

46 46 PERDITE SU CREDITI PROCEDURE CONCORSUALI La perdita è deducibile a decorrere dallesercizio in cui è pronunciata la sentenza Art. 11 DPR n. 42/88: definisce le procedure concorsuali -Fallimento -Liquidazione coatta amministrativa -Concordato preventivo -Amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi

47 47 PERDITE SU CREDITI PROCEDURE CONCORSUALI Limpresa ha la facoltà di dedurre la perdita in uno qualsiasi degli esercizi in cui è in essere la procedura, nella misura in cui si ritiene che il credito sia irrealizzabile (relazione Secit attività anno 1991)

48 48 PERDITE SU CREDITI CASS La dichiarazione di fallimento non implica necessariamente la deduzione della perdita; tuttavia, se sussistono elementi certi e precisi, il contribuente non può rinviare la deduzione CASS n CASS n La scelta del momento in cui dedurre la perdita non è rimessa alla discrezionalità del contribuente, ma è collegata allesercizio in cui si manifestano gli elementi certi precisi (principio generale di competenza ex art. 109)

49 49 PERDITE SOCIETA DI PERSONE ART. 101 CO. 6 Alle perdite delle società di persone si applicano le disposizioni di cui allart. 8, co. 2, del T.U.I.R. Le perdite sono sottratte da ciascun socio in proporzione alla quota di partecipazione; per le perdite delle s.a.s., in riferimento ad eventuali perdite eccedenti il capitale sociale, sono imputate agli accomandatari

50 comma 9 Richiamo del disposto del codice civile, articolo 2426 comma 9: minore tra il costo di acquisto / produzione ed il valore di realizzoIscrizione delle rimanenze di magazzino al minore tra il costo di acquisto / produzione ed il valore di realizzo in base allandamento del mercato; Il minor valore desumibile dal mercato non può essere mantenuto negli esercizi successivi qualora ne vengano meno i presupposti. MINORE TRA Costo storico Valore di realizzo Controllo sussistenza presupposti negli esercizi successivi RIMANENZE FINALI

51 51 RIMANENZE FINALI ART. 92 CO. 5 Se in un esercizio la valutazione al costo è superiore al valore normale, la valutazione va ridotta a tale valore; tale minor valore è riportato anche nellesercizio successivo, purchè nello S.P. non sia riportato un valore superiore La svalutazione delle rimanenze si riflette pertanto in un minor ricavo, per effetto di una minor valutazione delle rimanenze finali

52 52 saldi denominati in valuta estera decreto correttivo – bis alla riforma societaria La nuova normativa prevede in modo esplicito il trattamento da adottare per ciò che attiene la valutazione delle operazioni e dei saldi denominati in valuta estera. La disciplina attualmente in vigore sarà presa in esame anche alla luce dellintervento correttivo che si è avuto con il D.Lgs. 310 del 28 dicembre 2004 (c.d. decreto correttivo – bis alla riforma societaria): larticolo 17 di tale decreto, in particolare ha fatto chiarezza sul contenuto dei due raggruppamenti di bilancio cui si applicano le nuove disposizioni in materia di trattamento contabile ed esposizione in bilancio delle voci in oggetto. OPERAZIONI IN VALUTA

53 53 I raggruppamenti di cui alla slide precedente sono così identificati: Attivo circolante crediti altri titoli Attivo circolante, crediti ed altri titoli delle immobilizzazioni e passività Altre immobilizzazioni Altre immobilizzazioni, materiali, immateriali e finanziarie costituite da partecipazioni data di chiusura Iscrizione al tasso a pronti alla data di chiusura dellesercizio data di acquisto o, se inferiore, alla data di chiusura Iscrizione al tasso a di cambio alla data di acquisto o, se inferiore, alla data di chiusura (se la riduzione è giudicata durevole) OPERAZIONI IN VALUTA

54 54 articolo bisc.c.Larticolo bis c.c. prevede: tasso a pronti alla data di chiusura –ladeguamento al tasso a pronti alla data di chiusura dellesercizio; imputazione a Conto Economico –Limputazione a Conto Economico di eventuali utili e perdite su cambi (nuova voce prevista nello schema di Conto economico); –Accantonamentoutile riserva non distribuibile –Accantonamento delleventuale utile netto su cambi in apposita riserva non distribuibile fino al realizzo. OPERAZIONI IN VALUTA

55 55 Data di effettuazione delloperazione: rilevazione credito o debito al cambio di tale data: –Fattura USD, cambio in corso in tale data USD = 900 Data di chiusura dellesercizio (IPOTESI 1): –Cambio in corso a tale data USD = 920 Crediti v/clientiaRicavi di vendita900 Crediti v/clientiaUtili su cambi (C.E. 17-bis) 20 accantonata a riserva non distribuibile Leccedenza di utili su cambi deve essere accantonata a riserva non distribuibile sino a realizzo. segue OPERAZIONI IN VALUTA

56 56 continua. Si ipotizzi un utile desercizio di 100: Si ipotizzi invece un utile desercizio di 10: Utile desercizioaDiversi Riserva utili su cambi 20 Riserva legale 5 … Utile desercizioaDiversi Riserva utili su cambi 8 Riserva legale 2 10 non ritiene necessario vincolare pre- esistenti riserve libere In questo caso lOIC non ritiene necessario vincolare pre- esistenti riserve libere. In caso di incapienza dellutile, inoltre, lOIC afferma che la destinazione della riserva legale è prioritaria, e la riserva utili su cambi viene costituita per la parte che trova capienza. OPERAZIONI IN VALUTA

57 57 Data di chiusura dellesercizio (IPOTESI 2): –Cambio in corso a tale data USD = 800 Perdite su crediti (C.E. 17-bis) aCrediti verso clienti100 OPERAZIONI IN VALUTA

58 58 Riassumendo, alla chiusura dellesercizio, ipotizzando uneccedenza degli utili su cambi, possono pertanto verificarsi le seguenti ipotesi: a)Eccedenza di utili su cambi < risultato di esercizio a)Eccedenza di utili su cambi < risultato di esercizio: destinazione delleccedenza alla riserva per utili su cambi b)Eccedenza di utili su cambi > risultato di esercizio b)Eccedenza di utili su cambi > risultato di esercizio: destinazione dellutile residuo, dopo laccantonamento a riserva legale, alla riserva per utili su cambi c)Perdita di esercizio c)Perdita di esercizio: non si procede alla costituzione della riserva OPERAZIONI IN VALUTA

59 59 chiusura di ciascun esercizioAlla chiusura di ciascun esercizio, limporto netto di utile/perdita su cambi viene rideterminato. Ipotesi possibiliIpotesi possibili: limporto dellutile su cambi maturato risulta superiore a quello iscritto si procede ad integrazione della riserva non distribuibile limporto delleventuale utili su cambi risulta inferiore allimporto iscritto a riserva (ovvero risulta una perdita su cambi) leccedenza (o lintera riserva nel caso di perdita) viene riclassificata in una riserva liberamente disponibile OPERAZIONI IN VALUTA

60 60 OICNota Integrativa suddivisione voce 17- bisL OIC suggerisce di fornire in Nota Integrativa la suddivisione del valore di bilancio di cui alla voce 17- bis del Conto economico, nel modo seguente: C) Proventi ed oneri finanziari … 17-bis) Utili e perdite su cambi non realizzati - non realizzati nellesercizio realizzati - realizzati nellesercizio OPERAZIONI IN VALUTA

61 61 OPERAZIONI IN VALUTA RIFORME FISCALE E SOCIETARIA A seguito delle novità introdotte nel codice civile in tema di valutazione dei crediti e dei debiti in valuta, il legislatore fiscale ha adeguato il T.U.I.R. abrogando il previgente art. 72 (accantonamento al fondo rischi su cambi)

62 62 OPERAZIONI IN VALUTA ART. 110, CO. 3 E 4 T.U.I.R. Fino al : previsione del medesimo criterio di valutazione previsto dallart c.c.: minusvalenze deducibili e plusvalenze tassate Dall : con il recepimento del D.Lgs , n. 38 (applicazione IAS), sono irrilevanti le valutazioni de crediti e dei debiti in valuta seocndo il cambio di fine esercizio (variazione in aumento delle eventuali perdite o variazione in diminuzione degli eventuali utili


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