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Modifiche delle aliquote IReS e IRAP. Al fine di semplificare le regole di determinazione della base imponibile dellimposta regionale sulle attività produttive.

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1 Modifiche delle aliquote IReS e IRAP

2 Al fine di semplificare le regole di determinazione della base imponibile dellimposta regionale sulle attività produttive e di separarne la disciplina applicativa e dichiarativa da quella concernente le imposte sul reddito, al Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n.446, sono apportate le seguenti modificazioni: [...] h) allarticolo 16, comma 1, le parole: «laliquota del 4,25 per cento» sono sostituite dalle seguenti: «laliquota del 3,9 per cento». Tale modifica trova applicazione a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 (cfr. articolo 1, comma 51, della Legge Finanziaria per lanno 2008). La modifica dellaliquota IRAP Articolo 1, comma 50, Legge Finanziaria 2008

3 Modifica della percentuale di imponibilità di dividendi e plusvalenze da partecipazioni qualificate

4 sono proporzionalmente rideterminate le percentuali di cui agli articoli 47, comma 1, 58, comma 2, 59, e 68, comma 3Al fine di garantire linvarianza del livello di tassazione dei dividendi e delle plusvalenze, in relazione alla riduzione dellaliquota dellimposta sul reddito delle società disposta dal comma 33 del presente articolo, con decreto del Ministro dellEconomia e delle Finanze sono proporzionalmente rideterminate le percentuali di cui agli articoli 47, comma 1, 58, comma 2, 59, e 68, comma 3, del citato testo unico di cui al Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n La modifica della soglia di imponibilità di dividendi percepiti e plusvalenze realizzate da persone fisiche Articolo 1, comma 38, Legge Finanziaria 2008

5 Con il medesimo decreto di cui al comma 38, sono altresì determinate la normativa transitoria e le relative decorrenze. Articolo 1, comma 39, Legge Finanziaria 2008 Relazione illustrativa Relazione illustrativa: il predetto decreto del Ministro delleconomia e delle finanze deve altresì disciplinare la decorrenza delle nuove soglie di imponibilità, in quanto le stesse dovranno riguardare esclusivamente gli utili che si formeranno a partire dai periodi di imposta in corso al 1° gennaio 2008, […] nel presupposto che solo questi utili e quelli futuri beneficiano della più bassa [aliquota] IReS. Conseguentemente, occorrerà mantenere distinte le riserve alimentate da utili formatisi fino al 2007, tassabili anche in futuro al 40 per cento, da quelle alimentate da utili formatisi dal Si tratta, comunque, di un problema tipico di carattere transitorio, che sarà risolto dal decreto ministeriale.

6 Modifiche alla deducibilità degli interessi passivi

7 Deducibilità degli interessi passivi La Legge Finanziaria per lanno 2008 prevede: labrogazione della thin capitalization e del pro-rata patrimoniale di deducibilità degli interessi passivi (articoli 97 e 98, nonché 62 e 63); lintroduzione di una nuova disciplina di deducibilità degli interessi passivi, differenziata per i soggetti IReS e IRPeF; lintroduzione di una norma di interpretazione autentica per la deducibilità degli interessi passivi da finanziamento per lacquisto di immobili patrimonio.

8 Larticolo 1, comma 33, Legge Finanziaria 2008 stabilisce che: Al testo unico delle imposte sui redditi [...] sono apportate le seguenti modificazioni: a) allarticolo 56, comma 2, le parole: «non dedotti ai sensi degli articoli 96 e 109, commi 5 e 6» sono sostituite dalle seguenti «non dedotti ai sensi degli articoli 61 e 109, comma 5». Deducibilità degli interessi passivi 1. Gli interessi passivi inerenti lesercizio dimpresa sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra lammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito dimpresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e lammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. 2. La parte di interessi passivi non deducibile ai sensi del comma 1 del presente articolo non dà diritto alla detrazione dellimposta prevista alle lettere a) e b) del comma 1 dellarticolo 15. Articolo 61 del TUIR

9 Deducibilità degli interessi passivi: il nuovo articolo 96 del TUIR La quota del risultato operativo lordo prodotto a partire dal terzo periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, non utilizzata per la deduzione degli interessi passivi e degli oneri finanziari di competenza, può essere portata ad incremento del risultato operativo lordo dei successivi periodi dimposta Gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni ai sensi del comma 1, lettera b), dellarticolo 110, sono deducibili in ciascun periodo dimposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati. Leccedenza è deducibile nel limite del trenta per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica. La quota del risultato operativo lordo prodotto a partire dal terzo periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, non utilizzata per la deduzione degli interessi passivi e degli oneri finanziari di competenza, può essere portata ad incremento del risultato operativo lordo dei successivi periodi dimposta. Comma 1

10 Deducibilità degli interessi passivi: il nuovo articolo 96 del TUIR Relazione illustrativa Come chiarito dalla relazione illustrativa […] viene presa in considerazione la situazione delle società che in determinati periodi si trovano in una situazione esattamente inversa a quella ipotizzata dalla norma generale; vale a dire, con un risultato operativo lordo alto e interessi passivi bassi. In questo caso, è sembrato opportuno dettare una regola che permetta a tali soggetti di riportare in avanti la parte del risultato operativo rimasta non sfruttata. La regola si lega però alle nuove previsioni di carattere transitorio che accompagneranno lavvio della disciplina per il primo e il secondo periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007; per tale motivo essa si renderà concretamente operante solo dal terzo periodo successivo.

11 Deducibilità degli interessi passivi: il nuovo articolo 96 del TUIR con esclusione delle voci di cui al numero 10), lettere a) e b), e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentaliPer risultato operativo lordo si intende la differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A e B dellarticolo 2425 del codice civile, con esclusione delle voci di cui al numero 10), lettere a) e b), e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, così come risultanti dal conto economico dellesercizio; per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico corrispondenti. Comma 2

12 Ai fini del presente articolo, assumono rilevanza gli interessi passivi e gli interessi attivi, nonché gli oneri e i proventi assimilati, derivanti da contratti di mutuo, da contratti di locazione finanziaria, dallemissione di obbligazioni e titoli similari e da ogni altro rapporto avente causa finanziaria, con esclusione degli interessi impliciti derivanti da debiti di natura commerciale e con inclusione, tra gli attivi, di quelli derivanti da crediti della stessa natura. Nei confronti dei soggetti operanti con la pubblica amministrazione, si considerano interessi attivi rilevanti ai soli effetti del presente articolo anche quelli virtuali, calcolati al tasso ufficiale di riferimento aumentato di un punto, ricollegabili al ritardato pagamento dei corrispettivi. Comma 3

13 sia inferiore al 30 per cento del risultato operativo lordo di competenzaGli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati indeducibili in un determinato periodo dimposta sono dedotti dal reddito dei successivi periodi dimposta, se e nei limiti in cui in tali periodi limporto degli interessi passivi e degli oneri assimilati di competenza eccedenti gli interessi attivi e i proventi assimilati sia inferiore al 30 per cento del risultato operativo lordo di competenza. Comma 4 Riporto in avanti ILLIMITATO degli interessi passivi indeducibili !

14 Le disposizioni dei commi precedenti non si applicano alle banche e agli altri soggetti finanziari indicati nellarticolo 1 del D. Lgs. 27 gennaio 1992, n. 87, con leccezione delle società che esercitano in via esclusiva o prevalente lattività di assunzione di partecipazioni in società esercenti attività diverse da quelle creditizia o finanziaria, alle imprese di assicurazione nonché alle società capogruppo di gruppi bancari e assicurativi. Le disposizioni dei commi precedenti non si applicano, inoltre, alle società consortili costituite per lesecuzione unitaria, totale o parziale, dei lavori, ai sensi dellarticolo 96 del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 21 dicembre 1999, n.554, alle società di progetto costituite ai sensi dellarticolo 156 del [...] D.Lgs. 24 aprile 2006, n.163, e alle società costituite per la realizzazione e lesercizio di interporti di cui alla legge 4 agosto 1990, n.240, e successive modificazioni, nonché alle società il cui capitale sociale è sottoscritto prevalentemente da enti pubblici, che costruiscono o gestiscono impianti per la fornitura di acqua, energia e teleriscaldamento, nonché impianti per lo smaltimento e la depurazione. Comma 5

15 Resta ferma lapplicazione prioritaria delle regole di indeducibilità assoluta previste dallarticolo 90, comma 2, e dai commi 7 e 10 dellarticolo 110 del presente testo unico, dallarticolo 3, comma 115, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, in materia di interessi sui titoli obbligazionari, e dallarticolo 1, comma 465, della legge 30 dicembre 2004, n.311, in materia di interessi sui prestiti dei soci delle società cooperative. Commi 6 e 7 In caso di partecipazione al consolidato nazionale di cui alla sezione II del presente capo, leventuale eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo dimposta, un risultato operativo lordo capiente non integralmente sfruttato per la deduzione. Tale regola si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti, con esclusione di quelle generatesi anteriormente allingresso nel consolidato nazionale.

16 le società estereAi soli effetti dellapplicazione del comma 7, tra i soggetti virtualmente partecipanti al consolidato nazionale possono essere incluse anche le società estere per le quali ricorrerebbero i requisiti e le condizioni previste dagli articoli 117, comma 1, 120, e 132, comma 2, lettere b) e c). Nella dichiarazione dei redditi del consolidato, devono essere indicati i dati relativi agli interessi passivi e al risultato operativo lordo della società estera corrispondenti a quelli indicati nel comma 2. Comma 8 Relazione illustrativa: […] al fine di non discriminare le eventuali acquisizioni di partecipazioni estere, si ritiene opportuno, attraverso laggiunta di un nuovo comma 8 allarticolo 96 del TUIR, prevedere lo sfruttamento ai fini della deducibilità degli interessi passivi delleventuale margine di capienza presente in imprese controllate estere.

17 Il meccanismo di deduzione extra-contabile: la disciplina attuale (redditi 2007)

18 Il doppio binario Labrogazione dellarticolo 2426, comma 2, del Codice civile, che consentiva linterferenza fiscale sul bilancio attraverso liscrizione di rettifiche di valore o accantonamenti stanziati esclusivamente in applicazione di norme tributarie, ha reso necessaria una disposizione che consentisse deduzioni extra-contabili, sia per fruire di norme sovvenzionali, sia per utilizzare limiti forfetari.

19 Articolo 109, comma 4, lett. b), TUIR Norme generali sui componenti del reddito dimpresa Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo allesercizio di competenza. Sono tuttavia deducibili: [...] b) quelli, che pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di legge (utili spettanti ai dipendenti, agli amministratori, a taluni associati in partecipazione, quota di TFR destinata ai fondi pensione, erogazioni liberali, ecc.).

20 [...] Gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore, gli accantonamenti, le spese relative a studi e ricerche di sviluppo e le differenze tra i canoni di locazione finanziaria di cui all'articolo 102, comma 7, e la somma degli ammortamenti dei beni acquisiti in locazione finanziaria e degli interessi passivi che derivano dai relativi contratti imputati a conto economico sono deducibili se in apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni e quelli dei fondi. Articolo 109, comma 4, lettera b), come modificato dallarticolo 37, comma 47, D.L. n.223/2006. Articolo 109, comma 4, lett. b), TUIR Norme generali sui componenti del reddito dimpresa

21 Articolo 109, comma 4, lett. b), TUIR Norme generali sui componenti del reddito dimpresa Doppio binario consentito per: - ammortamenti ordinari eccedenti dei beni materiali - ammortamenti anticipati e integrali (< 516) dei beni materiali - ammortamenti eccedenti dei beni immateriali (avviamento incluso) - svalutazione eccedente dei crediti - accantonamenti eccedenti per manutenzioni cicliche su navi e aerei - accantonamenti eccedenti per manutenzioni sui beni gratuitamente devolvibili - accantonamenti eccedenti per operazioni e concorsi a premio - leasing finanziario, costi di sviluppo e TFR per i soggetti IAS

22 Deduzioni extra-contabili dei costi di R&S Il comma 47 dellarticolo 37 del D.L. n.223/2006, modificando larticolo 109, comma 4 del TUIR, ha infatti incluso anche le spese relative a studi e ricerche di sviluppo. Gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore, gli accantonamenti, le spese relative a studi e ricerche di sviluppo e le differenze tra i canoni di locazione finanziaria di cui all'articolo 102, comma 7, e la somma degli ammortamenti dei beni acquisiti in locazione finanziaria e degli interessi passivi che derivano dai relativi contratti imputati a conto economico sono deducibili se in un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni, delle spese di cui all'articolo 108, comma 1, e dei fondi. Nuovo articolo 109, comma 4, lett. b), del TUIR

23 Deduzioni extra-contabili dei costi di R&S Lintroduzione della norma in esame nasce dallesigenza di coordinare meglio le disposizioni fiscali con i principi contabili nazionali e IAS: Art.2426, comma 1, n.5) Cod. civ.: […] i costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità aventi utilità pluriennale possono essere iscritti nellattivo con il consenso, ove esistente, del collegio sindacale e devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni […]. Art.108, comma 1 del TUIR: Le spese relative a studi e ricerche sono deducibili nellesercizio in cui sono state sostenute ovvero in quote costanti nellesercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto.

24 LAgenzia delle Entrate, rispondendo a unistanza di interpello, con la Risoluzione 25 luglio 2006, n. 95/E, precisò che la deducibilità di tali spese era comunque subordinata al rispetto della regola della preventiva imputazione al conto economico dellesercizio di competenza. Della possibilità di dedurre extracontabilmente, quindi, fruiranno soprattutto i soggetti tenuti al rispetto dei principi contabili internazionali che, in base allo IAS 38, in taluni casi devono capitalizzare le spese di sviluppo.

25 Deduzioni extra-contabili dei costi di R&S Articolo 37, comma 48, D.L. n. 223/2006: Le disposizioni del comma 47 si applicano alle spese relative a studi e ricerche di sviluppo sostenute a decorrere dal periodo dimposta successivo alla data di entrata in vigore del presente decreto. Per i soggetti con esercizio sociale coincidente con anno solare, quindi, si tratta del (solo) Entrata in vigore:

26 In caso di distribuzione, le riserve di patrimonio netto e gli utili desercizio, anche se conseguiti successivamente al periodo dimposta cui si riferisce la deduzione, concorrono a formare il reddito se e nella misura in cui lammontare delle restanti riserve di patrimonio netto, diverse dalla riserva legale, e dei restanti utili portati a nuovo risulti inferiore alleccedenza degli ammortamenti, delle rettifiche di valore e degli accantonamenti dedotti rispetto a quelli imputati a conto economico, al netto del fondo imposte differite correlato agli importi dedotti. La parte delle riserve e degli utili di esercizio distribuiti che concorre a formare il reddito ai sensi del precedente periodo e' aumentata delle imposte differite ad essa corrispondenti. [...] Parole soppresse dallarticolo 7, comma 10, lett. a), del D.Lgs. n.247/2005 (Correttivo allIReS) Articolo 109, comma 4, lett. b), TUIR Parole aggiunte dallarticolo 7, comma 10, lett. b), del D.Lgs. n.247/2005 (Correttivo allIReS)

27 [...] Lammontare delleccedenza è ridotta degli ammortamenti, delle plusvalenze o minusvalenze, delle rettifiche di valore relativi agli stessi beni e degli accantonamenti, nonché delle riserve di patrimonio netto e degli utili desercizio distribuiti, che hanno concorso alla formazione del reddito. [...] Articolo 109, comma 4, lett. b), TUIR

28 Le deduzioni extra-contabili possono essere fruite anche dagli imprenditori che non hanno utili contabili o riserve da vincolare in sospensione dimposta. Viene altresì meno linterferenza fiscale sulle poste del patrimonio netto: il vincolo della sospensione dimposta opera infatti solo per masse e produce effetti solo in caso di distribuzione ai soci. Il vincolo grava anche sulle cd. riserve di capitale.

29 Legge Finanziaria 2008: abrogazione delle deduzioni extra-contabili

30 Abrogazione delle deduzioni extra-contabili Secondo quanto stabilito dallarticolo 1, comma 33, lettera q), n.1, della Legge Finanziaria per lanno 2008 nellarticolo 109, comma 4, lettera b), del TUIR le parole da Gli ammortamenti dei beni materiali fino a che hanno concorso alla formazione del reddito. sono soppresse (non sono più ammesse deduzioni extra- contabili). Molto penalizzante per i soggetti che rilevano il leasing in base al metodo finanziario

31 La disposizione di cui al comma 1, lettera q), numero 1), ha effetto dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, ferma restando lapplicazione in via transitoria delle disposizioni dellarticolo 109, comma 4, lettera b), terzo, quarto e quinto periodo, del citato testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica n.917 del 1986, nel testo previgente alle modifiche apportate dalla presente legge, per il recupero delle eccedenze risultanti alla fine del periodo dimposta in corso al 31 dicembre Abrogazione delle deduzioni extra-contabili Decorrenza: articolo 1, comma 34, Legge Finanziaria 2008

32 Il contribuente ha tuttavia la facoltà di eliminare il vincolo di disponibilità gravante sulle riserve in sospensione, ma senza alcun effetto sui valori fiscali dei beni e degli altri elementi, assoggettandole in tutto o in parte a imposta sostitutiva con aliquota delluno per cento; limposta sostitutiva deve essere versata in unica soluzione entro il termine di versamento dellimposta sul reddito relativa al periodo dimposta in corso al 31 dicembre Svincolo delle riserve in sospensione dimposta Articolo 1, comma 34, Legge Finanziaria 2008

33 disconosciutiNON coerenti sistematicamente adottati nei precedenti eserciziGli ammortamenti, gli accantonamenti e le altre verifiche di valore imputati al conto economico a partire dallesercizio dal quale, in conseguenza della modifica recata dal comma 33, lettera q), numero 1) decorre leliminazione delle deduzioni extracontabili, possono essere disconosciuti dallAmministrazione finanziaria se NON coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati nei precedenti esercizi, salva la possibilità per limpresa di dimostrare la giustificazione economica di detti componenti in base a corretti principi contabili. (articolo 1, comma 34, Legge finanziaria per lanno 2008) Norma anti-abuso Articolo 1, comma 34, Legge Finanziaria 2008

34 Leccedenza dedotta ai sensi dellart. 109, co. 4, lett. b), del TUIR, nel testo previgente alle modifiche recate dalla presente legge, può essere recuperata a tassazione mediante opzione per lapplicazione di unimposta sostitutiva […] con aliquota del 12 % sulla parte dei maggiori valori ricompresi nel limite di 5 milioni di euro, del 14 per cento sulla parte dei maggiori valori che eccede 5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro e del 16 per cento sulla parte dei maggiori valori che eccede i 10 milioni di euro. Lapplicazione dellimposta sostitutiva può essere anche parziale e, in tal caso, deve essere richiesta per classi omogenee di deduzioni extracontabili. [...]. Riallineamento dei valori Articolo 1, comma 48, Legge Finanziaria 2008

35 [...] Con decreto di natura non regolamentare del Ministro delleconomia e delle finanze sono adottate le disposizioni attuative per la definizione delle modalità, dei termini e degli effetti dellesercizio dellopzione. [...] Limposta sostitutiva deve essere versata in tre rate annuali, la prima delle quali pari al 30 per cento, la seconda al 40 per cento e la terza al 30 per cento; sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5 per cento. Riallineamento dei valori Articolo 1, comma 48, Legge Finanziaria 2008

36 Limpatto sul bilancio della fiscalità differita Lart.6 della Legge delega n.366/2001, al punto a), prevedeva di […] stabilire le modalità con le quali, nel rispetto del principio della competenza, occorre tener conto degli effetti della fiscalità differita. Introduzione nellAttivo dello schema di Stato Patrimoniale delle voci C.II.4-bis) Crediti tributari e C.II.4-ter) Imposte anticipate; integrazione nel Passivo della voce B.2 Fondo imposte, anche differite e nello schema di Conto economico della voce 22) imposte sul reddito, correnti, differite e anticipate. Con riferimento alle differenze temporanee imponibili, il Principio contabile n.25, come di recente rivisto dallOIC, conferma che le differenze patrimoniali tra il valore di una attività e di una passività secondo criteri civilistici e quello a fini fiscali possono sorgere anche a seguito di operazioni di acquisizione e conferimento di aziende e di fusioni o scissioni.

37 Nellesercizio in cui si producono le differenze temporanee deducibili si effettuerà la seguente rilevazione: CII4-ter) Imposte pre-pagate a 22b) Imposte differite Nellesercizio in cui le predette differenze si riverseranno: 22b) Imposte differite a CII4-ter) Imposte pre-pagate

38 Le eventuali rettifiche di stima aventi per oggetto le imposte differite attive precedentemente stanziate dovrebbero essere così contabilizzate: 22b) Imposte differite a CII4-ter) Imposte prepagate La rilevazione delle eventuali imposte differite attive in precedenza non contabilizzate per carenza dei citati presupposti, nellesercizio in cui tali presupposti vengano a verificarsi: CII4-ter) Imposte prepagatea 22b) Imposte differite

39 Informazioni da fornire in Nota Integrativa Necessario includere un apposito prospetto contenente (art.2427, n.14): a)la descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato la rilevazione di imposte differite e anticipate, laliquota applicata, nonché le variazioni rispetto allesercizio precedente, gli importi accreditati o addebitati a conto economico o nel patrimonio netto, le voci escluse e le relative motivazioni; b)lammontare delle imposte anticipate contabilizzato in bilancio attinenti a perdite dellesercizio o di esercizi precedenti, lammontare e le motivazioni della eventuale mancata iscrizione.

40 Le ricadute sui bilanci 2007 Rettificare imposte differite attive e passive: per la riduzione di aliquota IRES al 27,50% e IRAP al 3,9% (31,4%); per laffrancamento delle differenze residue da quadro EC; per leventuale affrancamento dei disavanzi da fusione e scissione; per leventuale affrancamento dei plusvalori da conferimento; per la sopravvenuta rilevanza (5%) degli utili fiscalmente consolidati; per la sopravvenuta minor tassazione (5%) delle plusvalenze PEX; …

41 Leasing finanziario

42 Articolo 102 del T.U.I.R. Ammortamento dei beni materiali Secondo quanto stabilito dallarticolo 1, comma 33, lettera n), n. 2, della Legge Finanziaria per lanno 2008 il comma 7, dellarticolo 102, del T.U.I.R. è sostituito dal seguente: due terzi Per i beni concessi in locazione finanziaria limpresa concedente che imputa a conto economico i relativi canoni deduce quote di ammortamento determinate in ciascun esercizio nella misura risultante dal relativo piano di ammortamento finanziario, [indipendentemente dai criteri di contabilizzazione]. Per limpresa utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria, la deduzione è ammessa a condizione che la durata del contratto non sia inferiore ai due terzi [alla metà] del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2, in relazione all'attività esercitata dall'impresa stessa;

43 beni immobili inferiore a undici anni ovvero pari ad almeno diciotto anni In caso di beni immobili, qualora lapplicazione della regola di cui al periodo precedente determini un risultato inferiore a undici anni ovvero superiore a diciotto anni, la deduzione è ammessa se la durata del contratto non è rispettivamente, inferiore a undici anni ovvero pari ad almeno diciotto anni [comunque con un minimo di otto anni ed un massimo di quindici anni se lo stesso ha per oggetto beni immobili]. Per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa a condizione che la durata del contratto non sia inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2. La quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole dellarticolo 96. contratti stipulati a partire dal 1° gennaio 2008 Detta disposizione si applica a decorrere dai contratti stipulati a partire dal 1° gennaio 2008 (cfr. articolo 1, comma 34, della Legge Finanziaria 2008).

44 Spese di rappresentanza

45 Articolo 108 del T.U.I.R. Spese relative a più esercizi Secondo quanto stabilito dallarticolo 1, comma 33, lettera p), della Legge Finanziaria per lanno 2008 i periodi dal secondo al quarto il comma 2, dellarticolo 108, del T.U.I.R. sono sostituiti dai seguenti: Le spese di rappresentanza sono deducibili nel periodo dimposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti dal Ministro delleconomia e delle finanze, anche in funzione della natura e della destinazione delle stesse, del volume dei ricavi dellattività caratteristica dellimpresa e dellattività internazionale dellimpresa. Sono comunque deducibili le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a euro 50 (euro 25,82). Detta disposizione si applica a decorrere dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 (cfr. art. 1, comma 34, della Legge Finanziaria 2008).

46 fabbricati strumentali Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni di leasing relativi ai fabbricati strumentali

47 Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni di leasing dei fabbricati strumentali Larticolo 36, comma 8, terzo periodo, del D.L. n.223/2006 stabilisce che: Per ciascun fabbricato il residuo valore ammortizzabile è pari alla quota di costo riferibile allo stesso al netto delle quote di ammortamento dedotte nei periodi dimposta precedenti calcolate sul costo complessivo. prioritariamente Con la Circolare n.34/E del 21 novembre 2006, paragrafo 3.4, in un primo momento era stato chiarito che, con riferimento agli ammortamenti dedotti in precedenti periodi dimposta, gli stessi dovevano essere imputati prioritariamente al valore del fabbricato. Lutilizzo dellavverbio prioritariamente lasciava intendere che le quote di ammortamento già dedotte dovessero essere attribuite con precedenza al fabbricato e, per la sola eventuale quota eccedente, al terreno.

48 Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni di leasing dei fabbricati strumentali proporzionalmente Con la successiva emanazione del D.L. 3 agosto 2007, n.118 (non convertito in legge), allarticolo 1 è stato stabilito che la disposizione contenuta nel comma 8 dellarticolo 36 del D.L. 223/2006 deve interpretarsi nel senso che, per ciascun immobile strumentale, le quote di ammortamento dedotte nei periodi dimposta precedenti a quello in corso al 4 luglio 2006, calcolate sul costo complessivo, sono riferite proporzionalmente al costo dellarea e a quello del fabbricato. Larticolo 1, comma 82, della Legge Finanziaria per lanno 2008 stabilisce che Sono fatti salvi gli effetti prodotti dallapplicazione delle norme, oggetto di mancata conversione, di cui allarticolo 1 del decreto- legge 3 agosto 2007, n.118.

49 Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni di leasing dei fabbricati strumentali proporzionalmente Larticolo 1, comma 81, della Legge Finanziaria per lanno 2008, con riferimento alla disposizione contenuta nel terzo periodo, del comma 8, dellarticolo 36 del D.L. n.223/2006, confermando quanto disposto dallarticolo 1, del D.L. n.118/2007, ha stabilito che la stessa si interpreta nel senso che per ciascun immobile strumentale le quote di ammortamento dedotte nei periodi dimposta precedenti al periodo di imposta in corso al 4 luglio 2006 calcolate sul costo complessivo sono riferite proporzionalmente al costo dellarea e al costo del fabbricato.

50 Modifiche alla disciplina fiscale delle immobiliari di gestione

51 Larticolo 1, comma 35, della Legge Finanziaria per lanno 2008 dispone che: Tra le spese e gli altri componenti negativi indeducibili di cui al comma 2 dellarticolo 90 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.917, non si comprendono gli interessi passivi relativi a finanziamenti contratti per lacquisizione degli immobili indicati al comma 1 dello stesso articolo 90. La disposizione del periodo precedente costituisce norma di interpretazione autentica.

52 Modifiche alla disciplina fiscale delle immobiliari di gestione Alla luce dellinterpretazione autentica fornita dalla Legge Finanziaria per lanno 2008, pertanto, gli interessi passivi relativi a finanziamenti contratti per lacquisto di immobili: che non costituiscono beni strumentali per lesercizio dellimpresa; né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta lattività dimpresa; sono ammessi in deduzione.

53 Modifiche alla disciplina fiscale delle immobiliari di gestione anche Larticolo 1, comma 36, della Legge Finanziaria per lanno 2008 stabilisce che: Con decreto del Ministro delleconomia e delle finanze è istituita una commissione di studio sulla fiscalità diretta e indiretta delle imprese immobiliari, con il compito di proporre, entro il 30 giugno 2008, ladozione di modifiche normative, con effetto anche a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 [...].

54 Modifiche alla disciplina fiscale delle immobiliari di gestione ferma restando, fino allapplicazione delle suddette modifiche normative, la non rilevanza ai fini dellarticolo 96 del TUIR degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione. Le modifiche da proporre dovrebbero essere volte alla semplificazione e alla razionalizzazione del sistema vigente, tenendo conto delle differenziazioni esistenti tra attività di gestione e attività di costruzione e della possibilità di prevedere, compatibilmente con le esigenze di gettito, disposizioni agevolative in funzione della politica di sviluppo delledilizia abitativa, ferma restando, fino allapplicazione delle suddette modifiche normative, la non rilevanza ai fini dellarticolo 96 del TUIR degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione.

55 Modifiche al regime della participation exemption

56 Al Testo Unico delle Imposte sui Redditi, di cui al DPR 22 dicembre 1986, n.917 sono apportate le seguenti modificazioni: […] h) allarticolo 87, comma 1, le parole «del 91 per cento, e dell84 per cento a decorrere dal 2007» sono sostituite dalle seguenti «del 95 per cento». resta ferma lesenzione in misura pari all84 per cento per le plusvalenze realizzate dalla predetta data fino a concorrenza delle svalutazioni dedotte ai fini fiscali nei periodi di imposta anteriori a quello in corso al 1° gennaio 2004 La modifica in oggetto avrà effetto per le plusvalenze realizzate a decorrere dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007; resta ferma lesenzione in misura pari all84 per cento per le plusvalenze realizzate dalla predetta data fino a concorrenza delle svalutazioni dedotte ai fini fiscali nei periodi di imposta anteriori a quello in corso al 1° gennaio Le modifiche al regime della participation exemption Articolo 1, comma 33, lettera h), Legge Finanziaria 2008

57 Cessioni o atti realizzativi perfezionati a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre Le modifiche al regime della participation exemption Quota imponibileCondizione 95%- 84% Se dedotte svalutazioni ante D.Lgs. n.344/2003 (sino a concorrenza del relativo ammontare)

58 Le modifiche al regime della participation exemption ai dodici mesi solariinteri Larticolo 1, comma 58, lettera c), della Legge Finanziaria per lanno 2008 prevede il ripristino del c.d. holding period, per accedere al regime della participation exemption, ai dodici mesi solari interi (in precedenza diciotto – cfr. art.87, co. 1, lett. a), TUIR). E prevista, quindi, anche labrogazione della disposizione di cui allart.101, co.1-bis, del TUIR (cfr. articolo 1, comma 58, lettera f), che stabiliva in dodici mesi il periodo minimo ai fini delle minusvalenze PEX.

59 Il regime delle perdite fiscali

60 2. Le perdite delle società in nome collettivo ed in accomandita semplice di cui allarticolo 5, nonché quelle delle società semplici e delle associazioni di cui allo stesso articolo derivanti dallesercizio di arti e professioni, si sottraggono per ciascun socio o associato nella proporzione stabilita dallarticolo Il reddito complessivo si determina sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo e sottraendo le perdite derivanti dallesercizio di imprese commerciali di cui allarticolo 66 e quelle derivanti dallesercizio di arti e professioni. Non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti i compensi non ammessi in deduzione ai sensi dellarticolo 60. Larticolo 8 del TUIR – così come modificato dallarticolo 1, comma 29, della Legge Finanziaria per lanno 2008 – dispone che: IL TRATTAMENTO DELLE PERDITE IN CAPO AI SOGGETTI IRPeF

61 sono computate in diminuzione dai relativi redditi conseguiti nei periodi di imposta e per la differenza nei successivi, ma non oltre il quinto 3. Le perdite derivanti dallesercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice [nonché quelle derivanti dallesercizio di arti e professioni, anche esercitate attraverso società semplici e associazioni di cui allarticolo 5,] sono computate in diminuzione dai relativi redditi conseguiti nei periodi di imposta e per la differenza nei successivi, ma non oltre il quinto, per lintero importo che trova capienza in essi. La presente disposizione non si applica per le perdite determinate a norma dellarticolo 66. Si applicano le disposizioni dellarticolo 84, comma 2, e, limitatamente alle società in nome collettivo ed in accomandita semplice, quelle di cui al comma 3 del medesimo articolo 84. Per le perdite della società in accomandita semplice che eccedono lammontare del capitale sociale la presente disposizione di applica nei soli confronti dei soci accomandatari.

62 § Decorrenza: periodo dimposta in corso al 1° gennaio 2008 – articolo 1, comma 30, della Legge Finanziaria per lanno 2008 (le norme del D.L. n.223/2006 risultano operative per i soli periodi dimposta 2006 e 2007). contabilità semplificata lavoratori autonomi altri redditimedesimo periodo § Viene reintrodotta per le imprese in contabilità semplificata e per i lavoratori autonomi la possibilità di scomputare le perdite fiscali realizzate dagli altri redditi dichiarati dalla persona fisica nel medesimo periodo dimposta. Leccedenza non scomputata non può essere riportata negli esercizi successivi. contabilità ordinaria § Le perdite fiscali derivanti dallesercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice (in regime di contabilità ordinaria) sono scomputabili solo dai redditi della medesima natura.

63 IL RIPORTO DELLE PERDITE Larticolo 84, comma 1, viene modificato dallarticolo 1, comma 33, lettera g), della Legge Finanziaria per lanno 2008 come segue: La perdita di un periodo dimposta, determinata con le stesse norme valevoli per la determinazione del reddito, può essere computata in diminuzione del reddito dei periodi dimposta successivi, ma non oltre il quinto, per lintero importo che trova capienza nel reddito imponibile di ciascuno di essi. [Per i soggetti che fruiscono di un regime di esenzione totale o parziale del reddito la perdita riportabile è diminuita in misura proporzionalmente corrispondente alla quota di esenzione applicabile in presenza di un reddito imponibile].

64 Per i soggetti che fruiscono di un regime di esenzione dellutile la perdita è riportabile per lammontare che eccede lutile che non ha concorso alla formazione del reddito negli esercizi precedenti. La perdita è diminuita dei proventi esenti dallimposta diversi da quelli di cui allarticolo 87, per la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi [non dedotti ai sensi degli articoli 96 e 109, commi 5 e 6] non dedotti ai sensi dellarticolo 109, commi 5. Detta differenza potrà tuttavia essere computata in diminuzione del reddito complessivo in misura tale che l'imposta corrispondente al reddito imponibile risulti compensata da eventuali crediti di imposta, ritenute alla fonte a titolo di acconto, versamenti in acconto, e dalle eccedenze di cui all'articolo 80.

65 IL RIPORTO ILLIMITATO DELLE PERDITE Larticolo 84, comma 2, del TUIR, nella formulazione successiva al D.L. n.223/2006, subordina il riporto illimitato delle perdite fiscali ai casi in cui: ­ siano prodotte da una nuova società nei primi tre periodi di imposta decorrenti dalla data di costituzione; ­ si riferiscano ad unattività produttiva effettivamente nuova. Circolare n.28/E del 4 agosto 2006: La modifica in commento [D.L.223/2006] ha introdotto un requisito «oggettivo», quello della nuova iniziativa produttiva, in aggiunta a quello «soggettivo» riferito alla società neo-costituita, al fine di agevolare leffettivo avvio di una nuova attività imprenditoriale, piuttosto che la continuazione di una «vecchia» attività in capo ad un «nuovo» soggetto.

66 Soggetti IRES SNC/SAS Le perdite attribuite per trasparenza dalle società in nome collettivo e in accomandita semplice [detenute da soggetti IRES] sono utilizzabili solo in abbattimento degli utili attribuiti per trasparenza nei successivi cinque periodi dimposta dalla stessa società che ha generato le perdite. (1) Articolo 101, comma 6, del TUIR, come modificato dallarticolo 1, comma 33, lettera m), della Legge Finanziaria per il Utili/Perdite RIPORTO DELLE PERDITE DELLE SOCIETA PERSONALI (1)

67 N.B. In ipotesi di cessione della partecipazione della società trasparente le perdite fiscali precedentemente subite possono essere riportate in capo al soggetto cedente (?) – al quale erano state imputate per trasparenza – o al soggetto cessionario (!), ovvero non sono più fiscalmente ricuperabili ? § A decorrere dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 viene introdotto un limite alla compensazione delle perdite derivanti da società personali commerciali. § Ambito soggettivo: partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice detenuta da un soggetto IReS. § Effetto: compensazione tra perdite e utili prodotti dalla medesima società; riportabilità delle perdite limitata ai cinque esercizi successivi.

68 RIPORTO DELLE PERDITE DELLE SOCIETA PERSONALI (2) Per le perdite derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice [detenute da soggetti IRPeF esercenti attività dimpresa] si applicano le disposizioni del comma 2, dellarticolo 8. Soggetti IRPeF SNC/SAS (articolo 56, comma 2, del TUIR, così come modificato dallarticolo 1, comma 33, lettera a), della Legge Finanziaria per lanno 2008)

69 Larticolo 115, comma 3, quarto periodo, del TUIR, come modificato dallarticolo 36, comma 9, del D.L. n.223/2006: Le perdite fiscali dei soci relative agli esercizi anteriori allinizio della tassazione per trasparenza non possono essere utilizzate per compensare i redditi imputati dalle società partecipate. LE PERDITE NEL REGIME DI TRASPARENZA FISCALE Articolo 116, comma 2, del TUIR, come modificato dallarticolo 36, comma 10, del D.L. n.223/2006: [...] Si applicano le disposizioni del terzo e del quarto periodo del comma 3 dellarticolo 115 e quelle del primo e terzo periodo del comma 3 dellarticolo 8 [...]. Estensione anche a trasparenza ex articolo 116 del TUIR

70 Le nuove disposizioni hanno effetto dal periodo dimposta dei soci in corso alla data di entrata in vigore del Decreto, ma solo con riferimento ai redditi delle società partecipate relativi a periodi dimposta chiusi a partire dalla predetta data. DECORRENZA: Sostituito dallart. 2, comma 23, del D.L. 262 /2006 con riferimento ai redditi delle società partecipate relativi a periodi di imposta che iniziano successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto. Per i redditi delle società partecipate relativi a periodi di imposta precedenti allentrata in vigore del presente decreto resta ferma lapplicazione delle disposizioni di cui allarticolo 37-bis del D.P.R. n.600/1973.

71 Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007 Considerando che il D.L. n.223/2006 è entrato in vigore il 4 luglio 2006, nel caso in cui la società partecipata trasparente abbia lesercizio coincidente con lanno solare, la norma trova applicazione con riferimento ai redditi prodotti dalla stessa a partire dal periodo dimposta In altri termini, rispetto al testo previgente, lattuale formulazione del comma 11, in caso di periodo dimposta coincidente con lanno solare, consente ancora al socio che opera in regime di trasparenza ex articolo 115 o 116 del TUIR di compensare le proprie perdite fiscali, realizzate ante opzione, con i redditi della società partecipata relativi al periodo dimposta Per i periodi dimposta precedenti a quello a partire dal quale si applicano le limitazioni introdotte dal D.L. n.223/2006 si applica larticolo 37-bis del DPR n.600/1973.

72 Effetto IReS sui piccoli

73 A decorrere dal periodo dimposta 2008, le persone fisiche titolari di redditi dimpresa e di redditi da partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato possono optare per lassoggettamento di tali redditi a tassazione separata con laliquota del 27,50 per cento, a condizione che i redditi prodotti o imputati per trasparenza non siano prelevati o distribuiti. In caso di successivo prelievo o distribuzione, i redditi soggetti a tassazione separata concorrono a formare il reddito complessivo imponibile e limposta già versata si scomputa dallimposta corrispondente ai redditi prelevati o distribuiti. (articolo 1, comma 40, Legge Finanziaria per lanno 2008)

74 Lopzione prevista dal comma 40 non è esercitabile se le imprese o le società sono in contabilità semplificata. In apposito prospetto della dichiarazione dei redditi deve essere data indicazione del patrimonio netto formato con gli utili non distribuiti dei periodi dimposta nei quali è applicato il regime di cui al comma 40 e delle altre componenti del patrimonio netto. Le somme trasferite dal patrimonio dellimpresa a quello personale dellimprenditore o dei soci, al netto delle somme versate nello stesso periodo dimposta, costituiscono prelievi degli utili dellesercizio in corso e, per leccedenza, di quelli degli esercizi precedenti.

75 Limporto che supera il patrimonio si considera prelievo degli utili dei periodi dimposta successivi, da assoggettare a tassazione in tali periodi. Con decreto del Ministro delleconomia e della finanze sono dettate le disposizioni attuative del regine di cui ai commi 40 e 41, con particolare riferimento, tra laltro, ai termini e alle modalità dellopzione, al regime dimputazione delle perdite, al trattamento delle riserve di utili, al versamento dellimposta e al coordinamento con le altre disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi e in materia di accertamento. (articolo 1, comma 42, Legge Finanziaria per lanno 2008) In caso di revoca dellopzione, si considerano prelevati o distribuiti gli utili ancora esistenti al termine dellultimo periodo dimposta di applicazione del regime opzionale.

76 Requisiti soggettivi Possono optare per la tassazione separata: § limprenditore individuale esercente attività dimpresa; § le persone fisiche titolari di redditi da partecipazione in società in nome collettivo e società in accomandita semplice;

77 Requisiti oggettivi § tenuta della contabilità ordinaria; § esercizio dellopzione da parte dellimprenditore individuale, ovvero dei soci delle società di persone, secondo i termini e le modalità previste da un D.M.; § indicazione in apposito prospetto della dichiarazione dei redditi della composizione del patrimonio netto, con evidenza degli utili non distribuiti assoggettati a tassazione separata;

78 Effetti dellopzione redditi § tassazione separata dei redditi dimpresa con aliquota del 27,5% (tassazione per competenza); utili § concorso alla formazione del reddito complessivo dei soli utili effettivamente percepiti (tassazione per cassa); N.B. Trattandosi di utili soggetti a tassazione separata, è possibile fruire delle detrazioni dimposta ? E le perdite come si trattano ? §conguaglio, nellanno dincasso dellutile, determinato scomputando dallimposta IRPeF limposta già versata in acconto.

79 Le somme prelevate - al netto di eventuali versamenti - si presumono: fino a concorrenza, utile dellesercizio in corso; Distribuzione o prelevamento degli utili N.B. Distribuzioni ante-opzione. per leccedenza, utile degli esercizi precedenti; per limporto che supera il patrimonio, utili degli esercizi successivi assoggettati a successiva tassazione ordinaria. In caso di revoca dellopzione vige una presunzione assoluta di distribuzione degli utili esistenti al termine dellultimo periodo dimposta di vigenza del regime.

80 DUBBI APPLICATIVI: Come si modifica il costo fiscale della partecipazione detenuta dal socio in caso di reddito positivo ? E in caso di perdita ? Cosa accade in caso di cessione della partecipazione per la quale si è optato per il regime di tassazione separata, qualora si venda la partecipazione utili inclusi ? La scelta perfezionata dal cedente per il regime di tassazione separata si trasferisce in capo al cessionario ?

81 Estromissione dei beni immobili strumentali dal patrimonio dimpresa

82 Limprenditore individuale che alla data del 30 novembre 2007 utilizza beni immobili strumentali di cui allarticolo 43, comma 2, primo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1997, n.917, può, entro il 30 aprile 2008, optare per lesclusione dei beni stessi dal patrimonio dellimpresa, con effetto dal periodo di imposta in corso alla data del 1° gennaio 2008, mediante il pagamento di una imposta sostitutiva dellimposta sul reddito delle persone fisiche, dellimposta regionale sulle attività produttive e dellimposta sul valore aggiunto, nella misura del 10 per cento della differenza tra il valore normale di tali beni ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto. Per gli immobili la cui cessione è soggetta allimposta sul valore aggiunto, limposta sostitutiva è aumentata di un importo pari al 30 per cento dellimposta sul valore aggiunto applicabile al valore normale con laliquota propria del bene.

83 Limprenditore che si avvale delle disposizioni di cui ai periodi precedenti deve versare il 40 per cento dellimposta sostituiva entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta in corso alla data del 1° gennaio 2007 e la restante parte in due rate di pari importo entro il 16 dicembre 2008 e il 16 marzo 2009, con i criteri di cui al decreto legislativo 9 luglio 1997, n.241. Sullimporto delle rate successive alla prima sono dovuti interessi nella misura del 3 per cento annuo, da versare contestualmente al versamento di ciascuna rata. Per la riscossione, i rimborsi ed il contenzioso si applicano le disposizioni previste per le imposte sui redditi. (articolo 1, comma 37, della Legge Finanziaria per lanno 2008) Per gli immobili, il valore normale è quello risultante dallapplicazione dei moltiplicatori stabiliti dalle singole leggi di imposta alla rendita catastale ovvero a quella stabilita ai sensi dellarticolo 12 del decreto-legge 14 marzo 1998, n.70, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 maggio 1998, n.154, concernente la procedura per lattribuzione della rendita catastale.

84 § Requisiti soggettivi: soggetto imprenditore individuale. § Requisiti oggettivi: § Decorrenza degli effetti: dal periodo dimposta in corso al 1°gennaio esercizio dellopzione per lesclusione dei beni stessi dal patrimonio dellimpresa; - versamento di unimposta sostitutiva (dellIRPeF, dellIRAP, dellIVA). - utilizzo del bene immobile strumentale (per destinazione) al 30 novembre 2007;

85 Le somme da versare sono pari: Limposta sostitutiva - al 10 per cento della differenza tra valore normale (valore catastale automatico) e valore fiscalmente riconosciuto; - nel caso di immobili la cui cessione sarebbe assoggettata allimposta sul valore aggiunto, al 10 per cento della differenza tra valore normale e valore fiscalmente riconosciuto, va aggiunta anche una somma pari al 30 per cento dellIVA applicabile al valore normale con laliquota propria del bene trasferito.

86 Il versamento può avvenire: in tre rate, la prima pari al 40 per cento dellimposta sostituiva da versare entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta in corso alla data del 1°gennaio 2007 e la restante parte in due rate di pari importo entro il 16 dicembre 2008 e il 16 marzo In tal caso è dovuto un interesse annuo pari al 3 per cento. in ununica soluzione;

87 La revisione della disciplina relativa alle riorganizzazioni aziendali Legge Finanziaria 2008

88 Conferimenti dazienda: possibili solo ex art.176 Per effetto di una serie di modifiche apportate agli articoli 175 e 176 del TUIR non sarà più possibile effettuare conferimenti dazienda a realizzo controllato. La disciplina dellarticolo 175, dunque, rimane in vita solo per i conferimenti di partecipazioni di controllo e collegamento. La collocazione dei conferimenti dazienda fra le operazioni neutrali implica che, similmente alle fusioni e alle scissioni, tali operazioni non sono realizzative per il conferente, né di plusvalenze, né di minusvalenze. Ne deriva, in altri termini, che mentre ai fini civilistici [non sempre, però, ai fini IAS] il conferimento resta operazione realizzativa [...], ai fini fiscali viene consolidato il tradizionale principio di considerare tutte queste operazioni come neutrali (cfr. Relazione illustrativa alla Legge finanziaria per lanno 2008).

89 Conferimenti dazienda: possibili solo ex art.176 Articolo 175, comma 1: Ai fini dellapplicazione delle disposizioni di cui allarticolo 86, fatti salvi i casi di esenzione di cui allarticolo 87, per i conferimenti di aziende e di partecipazioni di controllo o di collegamento ai sensi dellarticolo 2359 del Codice civile, contenente disposizioni in materia di società controllate e collegate, effettuati tra soggetti residenti in Italia nellesercizio di imprese commerciali, si considera valore di realizzo quello attribuito alle partecipazioni, ricevute in cambio delloggetto conferito, nelle scritture contabili del soggetto conferente ovvero, se superiore, quello attribuito allazienda o alle partecipazioni conferite nelle scritture contabili del soggetto conferitario.

90 Modifica alla disciplina dei conferimenti dazienda soggetto NON residente3. Per i conferimenti di aziende situate nel territorio dello Stato, le disposizioni del comma 1 si applicano anche se il conferente o il conferitario è un soggetto NON residente nel territorio stesso. unica azienda dellimprenditore individuale 4. Qualora il conferimento abbia ad oggetto l'unica azienda dellimprenditore individuale, la successiva cessione delle partecipazioni ricevute a seguito del conferimento, è disciplinata dagli articoli 67, comma 1, lettera c) e 68 assumendo come costo delle partecipazioni il valore attribuito alle stesse ai sensi del presente articolo. Abrogazione dei commi 3 e 4 dellarticolo 175 del TUIR

91 Conferimenti dazienda: senza limiti soggettivi Articolo 176, comma 1, primo periodo: I conferimenti di aziende effettuati tra soggetti residenti nel territorio dello Stato nellesercizio di imprese commerciali, non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze a condizione che il soggetto conferitario rientri fra quelli di cui allarticolo 73, comma 1, lettere a) e b). Conferimenti in neutralità ex articolo 176 del TUIR società di persone Possibilità di conferire aziende in società di persone in neutralità. Impossibile Impossibile estendere la disciplina in esame al conferimento in associazioni o società da parte dei professionisti.

92 Conferimenti dazienda tra soggetti non residenti Il regime di neutralità fiscale di cui allarticolo 176 del TUIR,attualmente valevole solo per i conferimenti di aziende, ovunque collocate, tra soggetti residenti, viene esteso anche ai conferimenti tra soggetti non residenti (in particolare, soggetti residenti in Paesi extra UE) di aziende collocate in Italia, attualmente disciplinati dallarticolo 175; articolo, questultimo, che non attribuisce a tali conferimenti natura neutrale, ma prevede pur sempre per essi una disciplina di favore consistente nella determinazione dellimponibile sulla base dei valori iscritti in bilancio (sottraendoli alla disciplina ordinaria, che pone riferimento al valore normale dei beni conferiti). (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008)

93 Articolo 176, comma 2: In luogo dell'applicazione delle disposizioni del comma 1, i soggetti ivi indicati possono optare, nell'atto di conferimento, per l'applicazione delle disposizioni del presente testo unico. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano anche se il conferente o il conferitario è un soggetto non residente, qualora il conferimento abbia ad oggetto aziende situate nel territorio dello Stato. Conferimenti dazienda tra soggetti non residenti

94 Conferimento dellunica azienda da parte dellimprenditore individuale Art. 175, co. 4: Qualora il conferimento abbia ad oggetto lunica azienda dellimprenditore individuale, la successiva cessione delle partecipazioni ricevute a seguito del conferimento, è disciplinata dagli artt. 67, comma 1, lett. c) e 68 assumendo come costo delle partecipazioni il valore attribuito alle stesse ai sensi del presente articolo. Articolo 176, nuovo comma 2-bis: In caso di conferimento dellunica azienda dellimprenditore individuale, la successiva cessione delle partecipazioni ricevute a seguito del conferimento è disciplinata dagli articoli 67, comma 1, lettera c) e 68, assumendo come costo delle stesse lultimo valore fiscale dellazienda conferita.

95 [...] in alternativa alla neutralità si è consentita ai conferimenti dazienda [...] – e la stessa alternatività è stata omogeneamente prevista per le operazioni di fusione e scissione – lapplicabilità di un regime di imposizione sostitutiva al 18%, volto al riconoscimento dei maggiori valori emergenti nel bilancio della società conferitaria (incorporante o risultante dalla fusione o beneficiaria della scissione). [...] Lapplicazione dellimposta sostitutiva, tanto nelloperazione di conferimento quanto in quella di fusione e scissione è finalizzata a ottenere il riconoscimento dei maggiori valori dei cespiti iscritti in bilancio e non a tramutare la natura delloperazione da neutrale in realizzativa – (cfr. Relazione illustrativa al Disegno di Legge finanziaria per lanno 2008). Riorganizzazioni: imposta sostitutiva Larticolo 1, comma 46, lettera d), n. 3, della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha stabilito che limposta sostitutiva si applica con aliquota del 12% sulla parte dei maggiori valori ricompresi nel limite di , del 14% sulla parte dei maggior valori ricompresi fra e e del 16% per la parte di maggior valori eccedente

96 [...] la scelta del regime dimposizione sostitutiva compete alla società conferitaria (senza il concorso della volontà dellimpresa conferente, la quale, peraltro, dalloperazione ritrae, di regola, partecipazioni fruenti della partecipation exemption) – così come nella fusione e nella scissione compete alla società beneficiaria di tali operazioni – ed è una scelta che riguarda i singoli cespiti e non la plusvalenza nel suo complesso emergente dal trasferimento delluniversitas azienda (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008). Riorganizzazioni: imposta sostitutiva

97 Ciò comporta, da un lato, che si evitino arbitraggi – quali quelli possibili nellambito dellattuale regime – consistenti nel sottoporre a imposizione i conferimenti nei periodi in cui sono utilizzabili perdite fiscali – e, dallaltro, che la base imponibile dellimposta sostitutiva possa essere determinata per differenza tra i plusvalori e i minusvalori degli elementi dellattivo e del passivo del compendio aziendale; situazione questa che si presta a incertezze valutative e anche al riconoscimento di rilevanza fiscale a fondi diversi da quelli espressamente considerati nel testo unico (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008). Riorganizzazioni: imposta sostitutiva

98 immobilizzazioni materiali e immateriali La Legge Finanziaria per lanno 2008 prevede infatti che, con riferimento alle operazioni di conferimento ex articolo 176, nonché di fusione e scissione, effettuate a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, sarà possibile ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori attribuiti in bilancio agli elementi dellattivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali relativi allazienda ricevuta mediante il pagamento di unimposta sostitutiva dellIRPEF, IRES e IRAP del 12, 14 e 16 per cento. Riorganizzazioni: imposta sostitutiva

99 Limposta sostitutiva deve essere versata in tre rate annuali, la prima delle quali pari al 30 per cento, la seconda al 40 per cento e la terza al 30 per cento; sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5 per cento. Riorganizzazioni: imposta sostitutiva

100 I maggiori valori assoggettati allimposta sostitutiva si considerano riconosciuti ai fini dellammortamento a partire dal periodo dimposta nel corso del quale è esercitata lopzione; in caso di realizzo dei beni anteriormente al quarto periodo dimposta successivo a quello dellopzione, il costo fiscale è ridotto dei maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva e delleventuale maggior ammortamento dedotto. In tal caso, limposta sostituiva versata verrà scomputata dallimposta sui redditi (cfr. articolo 1, comma 46, lettera d), n. 3, della Legge finanziaria per lanno 2008). Riorganizzazioni: imposta sostitutiva

101 La disciplina dellimposta sostitutiva introdotta dallarticolo 1, comma 46, lettera d), n. 3, può essere richiesta anche per ottenere il riallineamento dei valori fiscali ai maggiori valori di bilancio iscritti in occasione di operazioni effettuate entro il periodo dimposta in corso al 31 dicembre 2007, nei limiti delle differenze di bilancio ancora presenti alla chiusura di detto periodo o del periodo successivo ( cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008). Disallineamenti per operazioni pregresse

102 Con decreto di natura non regolamentare del Ministro delleconomia e delle finanze sono adottate le disposizioni attuative per lesercizio e gli effetti dellopzione, per laccertamento e la riscossione dellimposta sostitutiva e per il coordinamento con le disposizioni recate dai commi da 242 a 249 dell'articolo 1 della Legge 27 dicembre 2006, n.296, in materia di agevolazioni alle operazioni di aggregazioni aziendali (cfr. articolo 1, comma 47, Legge Finanziaria per lanno 2008). Disallineamenti per operazioni pregresse

103 In caso di applicazione parziale dellimposta sostitutiva, lesercizio dellopzione può essere subordinato al rispetto di limiti minimi. tre rate annuali Limposta sostitutiva deve essere versata in tre rate annuali, la prima delle quali pari al 30 per cento, la seconda al 40 per cento e la terza al 30 per cento; sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5 per cento (cfr. articolo 1, comma 47, Legge Finanziaria per lanno 2008). Disallineamenti per operazioni pregresse

104 Legge Finanziaria 2008 Modifiche alla disciplina del consolidato fiscale

105 Modifiche alla disciplina del consolidato fiscale Le disposizioni contenute nelle lettere da r) a z), dellarticolo 1, comma 33, della Legge Finanziaria 2008, modificano la disciplina del consolidato fiscale nazionale e mondiale. Le modifiche, generalmente penalizzanti per il contribuente, sono così giustificate nella Relazione illustrativa: [...] gli interventi operati, pur riconoscendo che lintroduzione del regime della tassazione di gruppo costituisca uno degli elementi di maggior innovazione attuati dallultima riforma, muovono dalla considerazione che laccesso al regime di consolidamento rappresenti un beneficio in sé e che, dunque, non siano strettamente necessari ulteriori benefici per incentivare lapplicazione di una disciplina già di per sé agevolativa [...].

106 Modifiche alla disciplina del consolidato fiscale Ciò, tanto più considerando che, a differenza di quanto previsto in altre legislazioni, la percentuale di controllo che garantisce lingresso nella tassazione di gruppo è relativamente bassa. Peraltro, pur non potendosi escludere in futuro effetti restrittivi sulle stesse condizioni di accesso al regime attraverso linnalzamento delle percentuali di controllo, si è ritenuto opportuno in questa fase di non creare interferenze con le scelte già fatte delle società e con quelle programmate e di operare solo a livello di eliminazione dei vantaggi ultronei previsti dalle norme attuali (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008).

107 Modifiche al consolidato fiscale – eliminazione dei benefici del beneficio relativo ai dividendi (abrogazione della lettera a), del comma 1, dellarticolo 122, del TUIR: variazione in diminuzione nella dichiarazione consolidata della quota imponibile dei dividendi distribuiti dalle società consolidate); Larticolo 1, comma 33, lettera s), della Legge Finanziaria per lanno 2008, prevede la sostituzione dellarticolo 122 del TUIR con conseguente perdita di alcuni benefici ivi previsti. Più precisamente, tale intervento ha comportato labrogazione implicita: Tale modifica è stata effettuata anche con riferimento al consolidato fiscale mondiale (abrogazione della lettera a), del comma 1, dellarticolo 134, del TUIR);

108 del beneficio relativo al pro-rata patrimoniale (abrogazione della lettera b), del comma 1, dellarticolo 122, del TUIR: irrilevanza ai fini del calcolo del pro-rata patrimoniale – in quanto abrogato - delle partecipazioni detenute in società consolidate); del beneficio relativo alla neutralità dei trasferimenti infragruppo di beni singoli (abrogazione della lettera c), del comma 1, dellarticolo 122, del TUIR e dellarticolo 123, del TUIR, per il consolidato fiscale nazionale). Per consolidato fiscale mondiale vedi abrogazione articolo 135 TUIR. Modifiche al consolidato fiscale – eliminazione dei benefici

109 Articolo 135, TUIR Le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalle cessioni, inclusi i conferimenti, di beni diversi da quelli di cui agli articoli 85 e 87, fra le società non residenti incluse nel perimetro di consolidamento (mondiale), concorrono alla formazione del reddito complessivo in misura corrispondente alla differenza tra la percentuale di partecipazione agli utili del soggetto controllante e delle società controllate residenti (di cui allarticolo 131, comma 2) nella controllata cedente e quella se minore nella controllata acquirente. Modifiche al consolidato fiscale – eliminazione dei benefici La Legge Finanziaria per lanno 2008 abroga tale disposizione.

110 Articolo 119, comma 1, lettera d): lavvenuto esercizio congiunto dellopzione deve essere comunicato allAgenzia delle entrate entro il ventesimo giorno del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d'imposta precedente al primo esercizio cui si riferisce l'esercizio dell'opzione stessa secondo le modalità previste dal decreto di cui allarticolo 129. Modifiche al consolidato fiscale – termine per lopzione Larticolo 1, comma 33, lettera r), della Legge Finanziaria 2008 anticipa il termine per la comunicazione dellopzione al sedicesimo giorno del sesto mese successivo alla chiusura del periodo dimposta [...] (coordinamento con articolo 37, comma 11, D.L. n.223/2006, relativo al termine per il versamento del saldo e del primo acconto delle II.DD. per i soggetti IReS).

111 Modifiche al consolidato fiscale: decorrenza delle novità Con riferimento alla decorrenza delle disposizioni in commento, larticolo 1, comma 34, della Legge Finanziaria 2008 ha stabilito che : leliminazione della rettifica di consolidamento concernente la quota imponibile dei dividendi distribuiti dalle società controllate ha effetto dalle delibere di distribuzione adottate a partire dal 1° settembre 2007, esclusa la delibera riguardante la distribuzione dellutile relativo allesercizio anteriore a quello in corso al 31 dicembre 2007; leliminazione delle rettifiche di consolidamento concernenti il regime di neutralità per i trasferimenti infragruppo si applica a quelli effettuati a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2007.

112 Modifiche alla disciplina del consolidato fiscale nazionale In seguito allabrogazione dellarticolo 97 del TUIR (contenente la disciplina relativa al pro-rata patrimoniale) e allintroduzione della nuova disciplina relativa alla deducibilità degli interessi, sono state previste speciali regole specifiche per i gruppi che accedono al consolidato. Per evitare, infatti, effetti che sarebbero stati troppo penalizzanti per le c.d. holding di partecipazione, si è riconosciuta la possibilità di sfruttare a livello di consolidamento leventuale capienza di deduzione non sfruttata da una società del gruppo a favore di unaltra società del gruppo (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008). Deducibilità degli interessi passivi

113 Consolidato fiscale nazionale: deducibilità degli interessi Larticolo 1, comma 33, lettera i), della Legge Finanziaria 2008 prevede che larticolo 96, comma 7, del TUIR stabilisca che: In caso di partecipazione al consolidato nazionale di cui alla sezione II del presente capo, leventuale eccedenza di interessi passivi e oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo dimposta, un risultato operativo lordo capiente non integralmente sfruttato per la deduzione. Tale regola si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti, con esclusione di quelle generatesi anteriormente allingresso nel consolidato nazionale.

114 anche c Larticolo 1, comma 33, lettera i), della Legge Finanziaria 2008 prevede, inoltre, che larticolo 96, comma 8, del TUIR stabilisca che: Ai soli effetti dellapplicazione del comma 7, tra i soggetti virtualmente partecipanti al consolidato nazionale possono essere incluse anche le società estere per le quali ricorrerebbero i requisiti e le condizioni previsti dagli articoli 117, comma 1, 120 e 132, comma 2, lettere b) e c). Nella dichiarazione dei redditi del consolidato, devono essere indicati i dati relativi agli interessi passivi e al risultato operativo lordo della società estera corrispondenti a quelli indicati nel comma 2. Consolidato fiscale nazionale: deducibilità degli interessi

115 Modifiche al consolidato fiscale - riallineamenti Secondo quanto stabilito dallarticolo 1, comma 49, della Legge Finanziaria per lanno 2008 Lammontare delle differenze tra valori civili e valori fiscali degli elementi patrimoniali delle società aderenti al consolidato fiscale, risultanti dal bilancio relativo allesercizio precedente a quello di esercizio dellopzione per ladesione al consolidato o di rinnovo dellopzione stessa, da riallineare ai sensi degli articoli 128 e 141 del TUIR, al netto delle rettifiche già operate, può essere assoggettato a unimposta sostitutiva dellimposta sul reddito delle società nella misura del 6 per cento.

116 Modifiche al consolidato fiscale nazionale: interruzione prima del compimento del triennio resta valido Secondo quanto previsto dallarticolo 1, comma 34, della Legge Finanziaria per lanno 2008, in caso di interruzione della tassazione di gruppo prima del compimento del triennio, resta valido quanto stabilito dallarticolo 124, comma 1, del TUIR: Se il requisito del controllo [...] cessa per qualsiasi motivo prima del compimento del triennio, il reddito della società [...] controllante [...] viene aumentato o diminuito per un importo corrispondente: a)agli interessi passivi dedotti o non dedotti nei precedenti esercizi del triennio per effetto di quanto previsto dallarticolo 97, comma 2, del TUIR;

117 b)alla residua differenza fra il valore di libro e quello fiscale riconosciuto dei beni acquistati dalla stessa società o ente controllante o da altra società controllata secondo il regime di neutralità fiscale. Modifiche al consolidato fiscale nazionale: interruzione prima del compimento del triennio [Continua] Articolo 124, comma 1, del TUIR: Se il requisito del controllo [...] cessa per qualsiasi motivo prima del compimento del triennio, il reddito della società [...] controllante [...] viene aumentato o diminuito per un importo corrispondente: [...]

118 Modifiche al consolidato fiscale nazionale: mancato rinnovo dellopzione resta valido Secondo quanto previsto dallarticolo 1, comma 34, della Legge Finanziaria per lanno 2008, in caso di mancato rinnovo dellopzione per il regime del consolidato fiscale nazionale, resta valido quanto stabilito dallarticolo 125, comma 1, del TUIR: Le disposizioni dellarticolo 124, comma 1, lettera b), si applicano sia nel caso di mancato rinnovo dellopzione di cui allarticolo 117, sia nel caso in cui lopzione rinnovata non riguardi entrambe le società di cui alla predetta lettera b).

119 mondiale Con riferimento allinterruzione del consolidato fiscale mondiale, limitatamente a una o più controllate non residenti, secondo quanto previsto dallarticolo 1, comma 34, della Legge Finanziaria per lanno 2008, resta valido il disposto dellarticolo 138, comma 1: [...] nel caso in cui il requisito del controllo venga meno relativamente a una o più società controllate non residenti prima del compimento del quinquennio di cui allarticolo 132, comma 1, il reddito complessivo viene aumentato in misura corrispondente agli interessi passivi dedotti per effetto della disposizione di cui allarticolo 97, comma 2, nei due esercizi precedenti rientranti nel suddetto quinquennio. Modifiche al consolidato fiscale mondiale: interruzione prima del compimento del quinquennio

120 Modifiche al consolidato mondiale: recupero delle perdite compensate articolo 139-bis Larticolo 1, comma 33, lettera z), della Legge Finanziaria 2008 ha, infine, introdotto larticolo 139-bis, il quale prevede che: Nellipotesi di interruzione o di mancato rinnovo del consolidato mondiale, i dividendi o le plusvalenze derivanti dal possesso o dal realizzo delle partecipazioni nelle società consolidate, percepiti o realizzate dellente o società consolidante dal periodo dimposta successivo allultimo periodo di consolidamento, per la parte esclusa o esente in base alle ordinarie regole, concorrono a formare il reddito, fino a concorrenza della differenza tra le perdite della società estera che si considerano dedotte e i redditi della stessa società inclusi nel consolidato [...].

121 Modifiche al consolidato mondiale: recupero delle perdite compensate [...] La stessa regola si applica durante il periodo di consolidamento in caso di riduzione della percentuale di possesso senza il venir meno del rapporto di controllo. Con il decreto di cui allarticolo 142 sono stabilite le disposizioni attuative del comma 1, anche per il coordinamento con gli articoli 137 e 138.

122 Modifiche alla disciplina delle società di comodo

123 Parametri del test di operatività Larticolo 1, comma 128, lettera a), della Legge Finanziaria 2008 ha modificato i parametri attraverso i quali si realizza il test di operatività. 1 per cento. Secondo quanto disposto dallarticolo 30, comma 1, lettera b), della Legge n.724/1994, infatti, le società [….] si considerano non operative se lammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi […] è inferiore alla somma degli importi che risultano applicando alcune percentuali a determinati parametri, fra le quali, in genere, il 6 per cento sul valore degli immobili. Tuttavia, per gli immobili situati in Comuni con popolazione inferiore a abitanti la percentuale è ora fissata nell1 per cento.

124 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Parametri del test di operatività Larticolo 1, comma 128, lettera d), della Legge Finanziaria 2008, inoltre, abroga la previsione in virtù della quale, in esecuzione del test di operatività, le percentuali del 2 per cento da applicare al valore delle partecipazioni e quella del 15 per cento al valore delle altre immobilizzazioni erano ridotte, rispettivamente, all1 per cento e al 10 per cento per i beni situati in comuni con popolazione inferiore a abitanti.

125 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Cause di esclusione previste dalla legge Larticolo 1, comma 128, lettere b) e c), della Legge Finanziaria 2008 ha modificato e aumentato il numero delle cause di esclusione della disciplina delle società di comodo previste dalla legge. Sono escluse dallapplicazione della disciplina delle società di comodo: 50 le società con numero di soci non inferiore a 50 [100]; dipendenti le società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle dieci unità; le società in stato di fallimento, assoggettate a procedure di liquidazione giudiziaria, di liquidazione coatta amministrativa ed in concordato preventivo;

126 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Cause di esclusione previste dalla legge le società che presentano un ammontare complessivo del valore della produzione (raggruppamento A del conto economico) superiore al totale attivo dello stato patrimoniale; le società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20 per cento del capitale sociale; le società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore.

127 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Modalità di calcolo del reddito minimo Larticolo 1, comma 128, lettera e), della Legge Finanziaria 2008 ha modificato le percentuali da attribuire agli elementi da considerare per determinare il reddito minimo. Con riferimento alla percentuale del 4,75 per cento da applicare al valore degli immobili, ai sensi dellarticolo 30, comma 3, lettera b), della legge n.724/1994, infatti, è stato previsto che per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10, la predetta percentuale è ulteriormente ridotta al 4 per cento; per tutti gli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a abitanti la percentuale è invece dello 0,9 per cento.

128 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Istanza di interpello Larticolo 1, comma 128, lettera f), della Legge Finanziaria 2008 ha stabilito che i provvedimenti del direttore regionale dellAgenzia delle entrate, adottati a seguito delle istanze di interpello presentate per la disapplicazione delle disposizioni antielusive ai sensi dellarticolo 37-bis, comma 8, del D.P.R. n.600/1973 possono essere comunicati mediante servizio postale, in plico raccomandato con avviso di ricevimento, oppure a mezzo fax o posta elettronica.

129 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Situazioni oggettive di disapplicazione della legge Con linserimento del comma 4-ter, nellarticolo 30, della legge n.724/1994 è stato previsto che, Con provvedimento del direttore dellAgenzia delle entrate possono essere determinate situazioni oggettive, in presenza delle quali è consentito disapplicare le disposizioni del presente articolo, senza dover assolvere allonere di presentare listanza di interpello di cui al comma 4-bis.

130 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Scioglimento e trasformazione in società semplice Larticolo 1, comma 129, della Legge Finanziaria 2008 ha prorogato i termini per ladozione della disciplina dettata dalla finanziaria 2007 (commi da 111 a 117) in ordine allo scioglimento e alla trasformazione in società semplice delle società non operative. È stato, infatti, previsto che lo scioglimento o la trasformazione in società semplice […] può essere eseguito, dalle società considerate non operative nel periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2007 [periodo di imposta in corso al 4 luglio 2006], nonché da quelle che a tale data si trovino nel primo periodo dimposta, entro il quinto mese successivo alla chiusura del medesimo periodo dimposta [entro il 31 maggio 2007 deliberino lo scioglimento o la trasformazione] (continua)

131 Modifiche alla disciplina delle società di comodo Scioglimento e trasformazione in società semplice La condizione di iscrizione dei soci persone fisiche nel libro dei soci deve essere verificata alla data di entrata in vigore della presente legge, ovvero entro trenta giorni dalla medesima data, in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° novembre 2007 [1° novembre 2006].

132 Sul reddito dimpresa del periodo compreso fra linizio e la chiusura della liquidazione e sulla differenza fra il valore normale e il costo fiscalmente riconosciuto dei beni, in caso di trasformazione, si applica unimposta sostitutiva dellI.Re.S. e dellI.R.A.P. del 10 per cento [in precedenza, era stata stabilita una percentuale del 25 per cento]. Limposta si applica nella medesima misura per le riserve e i fondi in sospensione dimposta e nella misura del 5 per cento per i saldi attivi di rivalutazione [in precedenza, per questi ultimi limposta sostitutiva era del 10 per cento]. Modifiche alla disciplina delle società di comodo Scioglimento e trasformazione in società semplice

133 Decreto Legislativo n.38/2005 e Novità della Legge Finanziaria 2008 in ambito IAS

134 Con lemanazione del D.Lgs. n.38 del 28 febbraio 2005, pubblicato in Gazzetta Ufficiale del 21 marzo 2005, n. 66, [c.d. Decreto IAS] è stata regolamentata ladozione degli IAS [International Accounting Standards] per la redazione del bilancio da parte dei soggetti destinatari della norma. In particolare, secondo quanto disposto dallarticolo 2 del suddetto decreto, sono tenuti ad adottare i principi contabili internazionali in seguenti soggetti: Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 2 - Ambito di applicazione - a)le società emittenti strumenti finanziari ammessi alla negoziazione in mercati regolamentati di qualsiasi Stato membro dellUnione europea, diverse da quelle di cui alla successiva lettera d);

135 Decreto Legislativo n.38 del 2005 b)le società aventi strumenti finanziari diffusi fra il pubblico di cui allarticolo 116 del testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione finanziaria, di cui al decreto legislativo 24 febbraio 1998, n.58, e successive modificazioni, diverse da quelle di cui alla successiva lettera d); Articolo 2 - Ambito di applicazione -

136 c)le banche italiane di cui allarticolo 1 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia di cui al decreto legislativo 1° settembre 1993, n.385, e successive modificazioni; le società finanziarie capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell'albo di cui all'articolo 64 del decreto legislativo n. 385 del 1993; le società di intermediazione mobiliare di cui all'articolo 1, comma 1, lettera e), del decreto legislativo n. 58 del 1998; le società di gestione del risparmio di cui all'articolo 1, lettera o), del decreto legislativo n. 58 del 1998; le società finanziarie iscritte nell'albo di cui all'articolo 107 del decreto legislativo n. 385 del 1993; gli istituti di moneta elettronica di cui al titolo V-bis del decreto legislativo n. 385 del 1993; Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 2 - Ambito di applicazione -

137 Decreto Legislativo n.38 del 2005 d) le società che esercitano le imprese incluse nell'ambito di applicazione dell'articolo 88, commi 1 e 2, e quelle di cui all'articolo 95, comma 2, del codice delle assicurazioni private; e)le società incluse, secondo i metodi di consolidamento integrale, proporzionale e del patrimonio netto, nel bilancio consolidato redatto dalle società indicate alle lettere da a) a d), diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'articolo 2435-bis del codice civile, e diverse da quelle indicate alle lettere da a) a d); Articolo 2 - Ambito di applicazione -

138 Decreto Legislativo n.38 del 2005 f)le società diverse da quelle indicate alle lettere da a) ad e) e diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'articolo 2435-bis del codice civile, che redigono il bilancio consolidato; g)le società diverse da quelle indicate alle lettere da a) ad f) e diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'articolo 2435-bis del codice civile. Articolo 2 - Ambito di applicazione -

139 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 3 - Bilancio consolidato - A partire dall'esercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 2005, devono redigere il bilancio consolidato in conformità agli IAS: a)le società emittenti strumenti finanziari ammessi alla negoziazione in mercati regolamentati di qualsiasi Stato membro dellUnione europea, diverse da quelle di cui alla lettera d) dellarticolo 2; b)le società aventi strumenti finanziari diffusi fra il pubblico di cui allarticolo 116 del testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione finanziaria, di cui al decreto legislativo 24 febbraio 1998, n.58, e successive modificazioni, diverse da quelle di cui alla lettera d) dellarticolo 2;

140 c)le banche italiane di cui allart.1 del TUB; le società finanziarie capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell'albo di cui all'art.64 del D.Lgs. n.385/1993; le società di intermediazione mobiliare di cui all'art.1, co.1, lett. e), del D.Lgs. n.58/1998; le società di gestione del risparmio di cui all'art.1, lett. o), del D.Lgs. n.58/1998; le società finanziarie iscritte nell'albo di cui all'art. 107 del D.Lgs. n.385/1993; gli istituti di moneta elettronica; d)le società che esercitano le imprese incluse nellambito di applicazione dell'articolo 88, commi 1 e 2, e quelle di cui all'articolo 95, comma 2, del codice delle assicurazioni private; Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 3 – Bilancio consolidato -

141 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 3 - Bilancio consolidato - A partire dall'esercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 2005, hanno la facoltà di redigere il bilancio consolidato in conformità agli IAS: e)le società incluse, secondo i metodi di consolidamento integrale, proporzionale e del patrimonio netto, nel bilancio consolidato redatto dalle società di cui alle lett. da a) a d), dellart.2, diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ex art.2435-bis del c.c. e diverse da quelle di cui alle lett. da a) a d), art.2; f)le società diverse da quelle di cui alle lett. da a) ad e), art.2 e diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'art.2435-bis del c.c., che redigono il bilancio consolidato;

142 Larticolo 3, comma 3, del D.lgs. n.38/2005 prevede che la scelta (nel caso in cui vi sia la facoltà di farlo) di redigere il bilancio consolidato in conformità ai principi contabili internazionali è irrevocabile, salvo circostanze eccezionali, da illustrare in nota integrativa, unitamente allindicazione degli effetti sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico consolidati. Il bilancio relativo all'esercizio nel corso del quale è deliberata la revoca della scelta è redatto in conformità agli IAS. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 3 - Bilancio consolidato -

143 Decreto Legislativo n.38 del 2005 A partire dall'esercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 2006, devono redigere il bilancio desercizio in conformità agli IAS: a)le società emittenti strumenti finanziari ammessi alla negoziazione in mercati regolamentati di qualsiasi Stato membro dellUnione europea, diverse da quelle di cui alla lettera d) dellarticolo 2; b)le società aventi strumenti finanziari diffusi fra il pubblico di cui allarticolo 116 del testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione finanziaria, di cui al decreto legislativo 24 febbraio 1998, n.58, e successive modificazioni, diverse da quelle di cui alla lettera d) dellarticolo 2; Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 1 e 3)

144 c)le banche italiane di cui allart.1 del TUB; le società finanziarie capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell'albo di cui all'art.64 del D.Lgs. n.385/1993; le società di intermediazione mobiliare di cui all'art.1, co.1, lett. e), del D.Lgs. n.58/1998; le società di gestione del risparmio di cui all'art.1, lett. o), del D.Lgs. n.58/1998; le società finanziarie iscritte nell'albo di cui all'art. 107 del D.Lgs. n.385/1993; gli istituti di moneta elettronica; Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 1 e 3) I soggetti di cui alle lettere a), b) e c), per lesercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 2005 hanno la facoltà di redigere il bilancio desercizio in conformità agli IAS.

145 d)le società di cui alla lettera d) dellarticolo 2 che emettono strumenti finanziari ammessi alla negoziazione in mercati regolamentati di qualsiasi Stato membro dell'Unione europea e che non redigono il bilancio consolidato, redigono il bilancio desercizio in conformità ai principi contabili internazionali a partire dallesercizio chiuso o in corso al 31 dicembre Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 1 e 3)

146 Hanno la facoltà di redigere il bilancio desercizio in conformità ai principi contabili internazionali a partire dallesercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 2005 le seguenti società: e)le società incluse, secondo i metodi di consolidamento integrale, proporzionale e del patrimonio netto, nel bilancio consolidato redatto dalle società indicate alle lettere da a) a d) dellart.2, diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'art.2435-bis del c.c. e diverse da quelle di cui alle lett. da a) a d) dellart.2; Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 4, 5 e 6)

147 f)le società diverse da quelle di cui alle lett. da a) ad e) dellart.2, e diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'art.2435-bis del c.c., che redigono il bilancio consolidato in conformità ai principi contabili internazionali; g)le società diverse da quelle indicate alle lettere da a) a f) dellart.2, e diverse da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata, ai sensi dell'articolo 2435-bis del codice civile, incluse, secondo i metodi di consolidamento integrale, proporzionale e del patrimonio netto, nel bilancio consolidato dalle prime redatto; Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 4, 5 e 6)

148 Le società di cui alla lettera g) dellart.2, diverse da quelle di cui al precedente punto hanno la facoltà di redigere il bilancio di esercizio in conformità ai principi contabili internazionali a partire dallesercizio individuato con decreto del ministro dellEconomia e delle finanze e del ministro della Giustizia. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 4, 5 e 6)

149 Il comma 7 dellarticolo 4 stabilisce che: La scelta effettuata in esercizio delle facoltà previste dai commi 4, 5 e 6 non è revocabile, salvo che ricorrano circostanze eccezionali, adeguatamente illustrate nella nota integrativa, unitamente all'indicazione degli effetti sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico della società. In ogni caso, il bilancio relativo all'esercizio nel corso del quale è deliberata la revoca della scelta è redatto in conformità ai principi contabili internazionali. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 4 - Bilancio desercizio - (comma 7)

150

151 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 5 - Bilancio desercizio e consolidato secondo i principi contabili internazionali Il comma 1 dellarticolo 5 stabilisce che: Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione prevista dai principi contabili internazionali è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale, di quella finanziaria e del risultato economico, la disposizione non è applicata. Nel bilancio d'esercizio gli eventuali utili derivanti dalla deroga sono iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato.

152 Il comma 2 dellarticolo 5 stabilisce che: Il bilancio di esercizio e il bilancio consolidato secondo i principi contabili internazionali sono redatti in euro, in conformità a quanto disposto dall'articolo 16 del decreto legislativo 24 giugno 1998, n Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 5 - Bilancio desercizio e consolidato secondo i principi contabili internazionali -

153 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 6 - Distribuzione di utili e riserve - Secondo quanto stabilito dallarticolo 6, comma 1, del D.Lgs. n.38 del 2005, Le società che redigono il bilancio di esercizio secondo i principi contabili internazionali non possono distribuire: a)utili desercizio in misura corrispondente alle plusvalenze iscritte in conto economico, al netto del relativo onere fiscale e diverse da quelle riferibili agli strumenti finanziari di negoziazione e alloperatività in cambi e di copertura, che discendono dallapplicazione del criterio del valore equo (fair value) o del patrimonio netto;

154 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 6 - Distribuzione di utili e riserve - b) riserve del patrimonio netto costituite e movimentate in contropartita diretta della valutazione al valore equo (fair value) di strumenti finanziari e attività. Il comma 2 dellarticolo 6 stabilisce che: Gli utili corrispondenti alle plusvalenze di cui al comma 1, lettera a), sono iscritti in una riserva indisponibile. In caso di utili di esercizio di importo inferiore a quello delle plusvalenze, la riserva è integrata, per la differenza, utilizzando le riserve di utili disponibili o, in mancanza, accantonando gli utili degli esercizi successivi.

155 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 6 - Distribuzione di utili e riserve - Il comma 3 dellarticolo 6 stabilisce che: La riserva di cui al comma 2 si riduce in misura corrispondente all'importo delle plusvalenze realizzate, anche attraverso l'ammortamento, o divenute insussistenti per effetto della svalutazione.

156 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 6 - Distribuzione di utili e riserve - Il comma 4 dellarticolo 6 stabilisce che: Le riserve di cui ai commi 1, lettera b), e 2 sono indisponibili anche ai fini dell'imputazione a capitale e degli utilizzi previsti dagli articoli 2350, terzo comma (dividendi ad azioni aventi diritti patrimoniali commisurati ai risultati), 2357, primo comma (acquisto azioni proprie), 2358, terzo comma (acquisito di azioni da parte di dipendenti), 2359-bis, primo comma (acquisto azioni della controllante), 2432 (partecipazioni agli utili degli amministratori), 2478-bis, quarto comma (distribuzione utili), del Codice civile.

157 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 6 - Distribuzione di utili e riserve - Il comma 5 dellarticolo 6 stabilisce che: La riserva di cui al comma 2 può essere utilizzata per la copertura delle perdite di esercizio solo dopo aver utilizzato le riserve di utili disponibili e la riserva legale. In tale caso essa è reintegrata accantonando gli utili degli esercizi successivi. Il comma 6 dellarticolo 6 stabilisce che: Non si possono distribuire utili fino a quando la riserva di cui al comma 2 ha un importo inferiore a quello delle plusvalenze di cui al comma 1, lettera a), esistenti alla data di riferimento del bilancio.

158 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali - Il comma 1 dellarticolo 7 stabilisce che: Alle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali si applicano le disposizioni dei commi seguenti.

159 Il comma 2 dellarticolo 7 stabilisce che: Le riserve da valutazione relative agli strumenti finanziari disponibili per la vendita e alle attività materiali e immateriali valutate al valore equo (fair value) in contropartita del patrimonio netto hanno il regime di movimentazione e indisponibilità previsto per le riserve di cui all'articolo 6, comma 1, lettera b). Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

160 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Il comma 3 dellarticolo 7 stabilisce che: Il saldo delle differenze positive e negative di valore relative agli strumenti finanziari di negoziazione e all'operatività in cambi e di copertura è imputato alle riserve disponibili di utili. Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

161 Il comma 4 dellarticolo 7 stabilisce che: L'incremento patrimoniale dovuto al ripristino del costo storico delle attività materiali ammortizzate negli esercizi precedenti quello di prima applicazione dei principi contabili internazionali e che per i principi contabili internazionali non sono soggette ad ammortamento è imputato alle riserve disponibili di utili. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

162 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Il comma 5 dellarticolo 7 stabilisce che: L'incremento patrimoniale dovuto all'insussistenza di svalutazioni e accantonamenti per rischi e oneri iscritti nel conto economico degli esercizi precedenti quello di prima applicazione dei principi contabili internazionali è imputato alle riserve disponibili di utili. Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

163 Il comma 6 dellarticolo 7 stabilisce che: L'incremento patrimoniale dovuto alla iscrizione delle attività materiali al valore equo (fair value) quale sostituto del costo è imputato a capitale o a una specifica riserva. La riserva, ove non venga imputata al capitale, può essere ridotta soltanto con l'osservanza delle disposizioni dei commi secondo e terzo dell'articolo 2445 del codice civile. [...] Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

164 In caso di utilizzazione della riserva a copertura di perdite, non si può fare luogo a distribuzione di utili fino a quando la riserva non è reintegrata o ridotta in misura corrispondente con deliberazione dell'assemblea straordinaria, non applicandosi le disposizioni dei commi secondo e terzo dell'articolo 2445 del codice civile. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

165 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Il comma 7 dellarticolo 7 stabilisce che: Il saldo delle differenze positive e negative di valore sulle attività e passività diverse da quelle indicate ai commi da 1 a 6 è imputato, se positivo, a una specifica riserva indisponibile del patrimonio netto. Negli esercizi successivi la riserva si libera per la parte che eccede le differenze positive sussistenti alla data di riferimento del bilancio. Articolo 7 - Disciplina delle variazioni di patrimonio netto rilevate nello stato patrimoniale di apertura del primo bilancio di esercizio redatto secondo i principi contabili internazionali -

166 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 8 - Patrimoni destinati - Larticolo 8, comma 1 stabilisce che: Se il bilancio di esercizio o il bilancio consolidato sono redatti, ai sensi del presente decreto, in conformità ai principi contabili internazionali, a essi è allegato, per ciascun patrimonio destinato costituito ai sensi dell'articolo 2447-bis, primo comma, lettera a), del codice civile, un separato rendiconto redatto in conformità ai principi contabili internazionali.

167 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 9 - Poteri delle autorità - Il comma 1 dellarticolo 9 stabilisce che: I poteri della Banca d'Italia di cui agli articoli 5, comma 1, e 45 del decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, sono esercitati, per i soggetti di cui alla lettera c) del comma 1 dell'articolo 2 che redigono il bilancio di esercizio o il bilancio consolidato in conformità ai principi contabili internazionali, nel rispetto dei principi contabili internazionali.

168 Il comma 3 dellarticolo 9 stabilisce che: La Commissione nazionale per le società e la borsa predispone gli schemi di bilancio per le società di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 2, diverse da quelle di cui alle lettere c) e d) del comma 1 dell'articolo 2. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Articolo 9 - Poteri delle autorità -

169 Decreto Legislativo n.38 del 2005 PRINCIPI ISPIRATORI MANTENIMENTO DEL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE (rettificato per tenere conto dei componenti imputati direttamente a patrimonio) ADOZIONE DI MODIFICHE AL T.U.I.R. VOLTE A GARANTIRE LA NEUTRALITA DELLIMPOSIZIONE.

170 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Il reddito complessivo e determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, aumentato o diminuito dei componenti che per effetto dei principi contabili internazionali sono imputati direttamente a patrimonio, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione. (cfr. art. 11, co.1, lettera a), D.Lgs. n.38/2005) Art. 83, comma 1, T.U.I.R. Determinazione del reddito complessivo Attenzione Legge Finanziaria 2008 Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. a), del D.Lgs. n.38/2005

171 REDDITO IMPONIBILE = UTILE/PERDITA DI CONTO ECONOMICO +/- COMPONENTI IMPUTATI DIRETTAMENTE A PN +/- VARIAZIONI DERIVANTI DALL APPLICAZIONE DEL T.U.I.R.

172 Art. 102, comma 7, TUIR - Beni concessi in leasing Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. b) del D.Lgs. n.38/2005 Per i beni concessi in locazione finanziaria l'impresa concedente che imputa a conto economico i relativi canoni deduce quote di ammortamento determinate in ciascun esercizio nella misura risultante dal relativo piano di ammortamento finanziario e non è ammesso l'ammortamento anticipato; indipendentemente dai criteri di contabilizzazione, per l'impresa utilizzatrice è ammessa la deduzione dei canoni di locazione a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2, in relazione all'attività esercitata dall'impresa stessa, se il contratto ha per oggetto beni mobili, e comunque con un minimo di otto anni ed un massimo di quindici anni se lo stesso ha per oggetto beni immobili [...]. Modifiche ex art. 5-ter, co. 1, D.L. n.203/2005

173 Art. 102, comma 7, T.U.I.R. Beni concessi in leasing Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. b), del D.Lgs. n.38/2005 [...] Per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa a condizione che la durata del contratto non sia inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2. Con lo stesso decreto previsto dal comma 3, il Ministro dell'economia e delle finanze provvede ad aumentare o diminuire, nel limite della metà, la predetta durata minima dei contratti ai fini della deducibilità dei canoni, qualora venga rispettivamente diminuita o aumentata la misura massima dell'ammortamento di cui al secondo periodo del medesimo comma 3. Modifiche ex art. 36, co. 6-bis, D.L. n.203/2005

174 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Le altre spese relative a più esercizi, diverse da quelle considerate nei commi 1 [spese relative a studi e ricerche] e 2 [spese di pubblicità e rappresentanza] sono deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio. Le medesime spese, non capitalizzabili per effetto dei principi contabili internazionali, sono deducibili in quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi. Art. 108, comma 3, T.U.I.R. Spese relative a più esercizi Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. c), del D.Lgs. n.38/2005

175 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza. [...] Si considerano imputati a conto economico i componenti imputati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili internazionali. [...] Art. 109, comma 4, T.U.I.R. Norme generali sui componenti del reddito dimpresa Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. d), del D.Lgs. n.38/2005

176 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 109, co. 4, lett. b): […] Gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore, gli accantonamenti, le spese relative a studi e ricerche di sviluppo e le differenze tra i canoni di locazione finanziaria di cui allarticolo 102, comma 7, e la somma degli ammortamenti dei beni acquisiti in locazione finanziaria e degli interessi passivi che derivano dai relativi contratti imputati a conto economico sono deducibili se in un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni, delle spese di cui allarticolo 108, comma 1, e dei fondi [...] Art. 109, comma 4, T.U.I.R. Periodo aggiunto dallart. 11, co. 1, lett. d) del D.Lgs. n.38/2005 Attenzione Legge Finanziaria 2008: abrogazione quadro EC

177 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 110, co. 1, lett. b): si comprendono nel costo anche gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi gli interessi passivi e le spese generali. Tuttavia per i beni materiali e immateriali strumentali per l'esercizio dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge. [...] Art. 110, comma 1, T.U.I.R Norme generali sulle valutazioni Periodo modificato dallart. 11, co. 1, lett. e), del D.Lgs. n.38/2005

178 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 110, co. 1, lett. c): il costo dei beni rivalutati, diversi da quelli di cui allarticolo 85, comma 1, lettere a), b) ed e), non si intende comprensivo delle plusvalenze iscritte, a esclusione di quelle che per disposizione di legge non concorrono a formare il reddito. Per i beni indicati nella citata lettera e) che costituiscono immobilizzazioni finanziarie le plusvalenze iscritte non concorrono a formare il reddito per la parte eccedente le minusvalenze dedotte Art. 110, comma 1, T.U.I.R Norme generali sulle valutazioni Periodo modificato dallart. 11, co. 1, lett. e), del D.Lgs. n.38/2005 Attenzione Legge Finanziaria 2008

179 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 110, co. 3: La valutazione secondo il cambio alla data di chiusura dellesercizio dei crediti e debiti in valuta, anche sotto forma di obbligazioni, di titoli cui si applica la disciplina delle obbligazioni ai sensi del codice civile o di altre leggi o di titoli assimilati, non assume rilevanza. Si tiene conto della valutazione al cambio della data di chiusura dellesercizio delle attività e delle passività per le quali il rischio di cambio è coperto, qualora i contratti di copertura siano anche essi valutati in modo coerente secondo il cambio di chiusura dellesercizio. Art. 110, comma 3, T.U.I.R Norme generali sulle valutazioni Periodo modificato dallart. 11, co. 1, lett. e), del D.Lgs. n.38/2005

180 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 1: Si considerano operazioni fuori bilancio: a)i contratti di compravendita non ancora regolati, a pronti o a termine, di titoli e valute; b)i contratti derivati con titolo sottostante; c)i contratti derivati su valute; d)i contratti derivati senza titolo sottostante collegati a tassi di interesse, a indici o ad altre attività. Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

181 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 2: Alla formazione del reddito concorrono i componenti positivi e negativi che risultano dalla valutazione delle operazioni «fuori bilancio» in corso alla data di chiusura dellesercizio. Art. 112, co. 3: I componenti negativi di cui al comma 2 non possono essere superiori alla differenza tra il valore del contratto o della prestazione alla data della stipula o a quella di chiusura dell'esercizio precedente e il corrispondente valore alla data di chiusura dell'esercizio. [...] Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

182 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 3: [...] Per la determinazione di questultimo valore [valore del contratto o della prestazione alla data di chiusura dellesercizio], si assume: a)per i contratti uniformi a termine negoziati in mercati regolamentari italiani o esteri, lultima quotazione rilevata entro la chiusura dellesercizio; b)per i contratti di compravendita di titoli il valore determinato ai sensi delle lettere a) e b) del comma 4 dellarticolo 94; [...] Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

183 Decreto Legislativo n.38 del 2005 [...] c)per i contratti di compravendita di valute, il tasso di cambio a pronti, corrente alla data di chiusura dell'esercizio, se si tratta di operazioni a pronti non ancora regolate, il tasso di cambio a termine corrente alla suddetta data per scadenze corrispondenti a quelle delle operazioni oggetto di valutazione, se si tratta di operazioni a termine; d)in tutti gli altri casi, il valore determinato secondo i criteri di cui alla lettera c) del comma 4 dell'articolo 9. Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

184 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 4: Se le operazioni di cui al comma 1 sono poste in essere con finalità di copertura di attività o passività, ovvero sono coperte da attività o passività, i relativi componenti positivi e negativi derivanti da valutazione o da realizzo concorrono a formare il reddito secondo le medesime disposizioni che disciplinano i componenti positivi e negativi, derivanti da valutazione o da realizzo, delle attività o passività rispettivamente coperte o di copertura. Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

185 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 5: Se le operazioni di cui al comma 2 sono poste in essere con finalità di copertura dei rischi relativi ad attività e passività produttive di interessi, i relativi componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito, secondo lo stesso criterio di imputazione degli interessi, se le operazioni hanno finalità di copertura di rischi connessi a specifiche attività e passività, ovvero secondo la durata del contratto, se le operazioni hanno finalità di copertura di rischi connessi ad insiemi di attività e passività. Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

186 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, co. 6: Salvo quanto previsto dai principi contabili internazionali, ai fini del presente articolo loperazione si considera con finalità di copertura quando ha lo scopo di proteggere dal rischio di avverse variazioni dei tassi di interesse, dei tassi di cambio o dei prezzi di mercato il valore di singole attività o passività in bilancio o «fuori bilancio» o di insiemi di attività o passività in bilancio o «fuori bilancio». Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005)

187 Articolo 11, comma 2 del D.Lgs. n.38/2005: Ai fini dellapplicazione delle disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi, per le società che adottano i principi contabili internazionali si considerano immobilizzazioni finanziarie le partecipazioni di controllo e di collegamento, nonché gli strumenti finanziari detenuti fino a scadenza e quelli disponibili per la vendita Comma abrogato dallarticolo 1, comma 59 della Legge Finanziaria per lanno 2008 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 112, T.U.I.R – Operazioni fuori bilancio (come sostituito dallart. 11, co. 1, lett. f) del D.Lgs. n.38/2005) Attenzione Legge Finanziaria 2008

188 Art. 12, co. 1, D.Lgs. n.38/2005: I soggetti che adottano i principi contabili internazionali, nelle more delladozione del regolamento di cui al secondo periodo [decreto da emanarsi al fine di disciplinare la determinazione del valore della produzione sulla base dei nuovi schemi di bilancio adottati in applicazione degli IAS], determinano il valore della produzione netta ai fini dellapplicazione delle disposizioni in materia di I.R.A.P. [...], assumendo i componenti positivi e negativi sulla base degli schemi di bilancio adottati in assenza dei predetti principi contabili internazionali. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art.12, D.Lgs. n.38/2005 – Determinazione dellI.R.A.P. Attenzione Legge Finanziaria 2008: modifiche alla disciplina I.R.A.P.

189 Art. 12, co. 2, D.Lgs. n.38/2005: Nellarticolo 11-bis del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.446, il comma 1, primo periodo, è sostituito dal seguente: «I componenti positivi e negativi che concorrono alla formazione del valore della produzione, così come determinati ai sensi degli articoli 5, 6, 7, 8 e 11, aumentati o diminuiti dei componenti che per effetto dei principi contabili internazionali sono imputati direttamente a patrimonio, si assumono apportando ad essi le variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi. Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art.12, D.Lgs. n.38/2005 – Determinazione dellI.R.A.P. Attenzione Legge Finanziaria 2008: modifiche alla disciplina I.R.A.P.

190 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.1, D.Lgs. n.38/2005: Le disposizioni degli articoli 83 e 109, comma 4, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, come modificati dallarticolo 11 del presente decreto, si applicano anche ai componenti imputati direttamente a patrimonio nel primo esercizio di applicazione dei principi contabili internazionali. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie

191 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.2, D.Lgs. n.38/2005: Le società che, nellesercizio di prima applicazione dei principi contabili internazionali, anche per opzione, cambiano la valutazione dei beni fungibili passando dai criteri indicati nellarticolo 92, commi 2 e 3,del TUIR, a quelli previsti dai citati principi contabili, possono continuare ad adottare ai fini fiscali i precedenti criteri di valutazione. Tale disposizione si applica ai soggetti che hanno adottato i suddetti criteri per i tre periodi dimposta precedenti a quello di prima applicazione dei principi contabili internazionali o dal minore periodo che intercorre dalla costituzione. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie

192 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.3, D.Lgs. n.38/2005: Le società che, nellesercizio di prima applicazione dei principi contabili internazionali, anche per opzione, cambiano la valutazione delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale in corso di esecuzione di cui allarticolo 93 del citato testo unico, passando dal criterio del costo a quello dei corrispettivi pattuiti, possono per tali commesse continuare ad adottare ai fini fiscali i precedenti criteri di valutazione. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie Art. 13, co. 4, D.Lgs. n.38/2005: Le disposizioni dei commi 2 e 3 si applicano su opzione del contribuente, da esercitare nella dichiarazione dei redditi; detta opzione non è revocabile.

193 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.5, D.Lgs. n.38/2005: Il ripristino e leliminazione nellattivo patrimoniale in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali, rispettivamente, di costi già imputati al conto economico di precedenti esercizi e di quelli iscritti e non più capitalizzabili non rilevano ai fini della determinazione del reddito né del valore fiscalmente riconosciuto; resta ferma per questi ultimi la deducibilità sulla base dei criteri applicabili negli esercizi precedenti. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie

194 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.6, D.Lgs. n.38/2005: Leliminazione nel passivo patrimoniale, in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali, di fondi di accantonamento, considerati dedotti per effetto dellapplicazione delle disposizioni degli articoli 115, comma 11, 128 e 141, del testo unico delle imposte sui redditi, non rileva ai fini della determinazione del reddito; resta ferma lindeducibilità degli oneri a fronte dei quali detti fondi sono stati costituiti, nonché limponibilità della relativa sopravvenienza nel caso del mancato verificarsi degli stessi. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie

195 Decreto Legislativo n.38 del 2005 Art. 13, co.7, D.Lgs. n.38/2005: Le disposizioni del presente decreto hanno effetto anche per i periodi di imposta antecedenti alla prima applicazione dei principi contabili internazionali per quelle imprese che, in tutto o in parte, abbiano redatto conformemente ad essi le relative dichiarazioni; restano salvi gli accertamenti e le liquidazioni dimposta divenuti definitivi. Articolo 13, D.Lgs. n.38/2005 – Norme transitorie

196 Ladozione degli IAS nel bilancio desercizio - Aspetti fiscali - Legge Finanziaria 2008

197 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 83 del TUIR: Il reddito complessivo è determinato apportando allutile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo allesercizio chiuso nel periodo dimposta, aumentato o diminuito dei componenti che per effetto dei principi contabili internazionali sono imputati direttamente a patrimonio le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti allapplicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione. Periodo eliminato dallarticolo 1, comma 58, lettera a), della Legge Finanziaria per lanno 2008

198 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 83 del TUIR: Il reddito complessivo è determinato apportando allutile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo allesercizio chiuso nel periodo dimposta, [...] le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti allapplicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione. Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], valgono, anche in deroga alle disposizioni dei successivi articoli della presente sezione, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti da detti principi contabili. Periodo aggiunto dallart. 1, co. 58, lettera a), della Legge Finanziaria 2008

199 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 85 del TUIR, comma 3: I beni di cui alle lettere c), d) ed e) del comma 1 costituiscono immobilizzazioni finanziarie se sono iscritti come tali nel bilancio. Comma introdotto dallarticolo 1, comma 58, lettera b), della Legge Finanziaria per lanno 2008 Articolo 85 del TUIR, comma 3-bis: In deroga al comma 3, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], si considerano immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli detenuti per la negoziazione.

200 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 87 del TUIR: Non concorrono alla formazione del reddito imponibile in quanto esenti nella misura del 91 per cento, e dell'84 per cento a decorrere dal 2007 le plusvalenze realizzate [...] relativamente ad azioni o quote [...], con i seguenti requisiti: a.ininterrotto possesso dal primo giorno del diciottesimo mese precedente quello dell'avvenuta cessione considerando cedute per prime le azioni o quote acquisite in data più recente; […] Termine modificato dallarticolo 1, comma 58, lettera c), della Legge Finanziaria per lanno 2008 dodicesimo Modifica art.1, co.33, lett. h) della Legge Finanziaria 2008: del 95 per cento

201 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 89, comma 2-bis del TUIR: In deroga al comma 2, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], gli utili distribuiti relativi ad azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni detenuti per la negoziazione concorrono alla formazione del reddito nellesercizio in cui sono percepiti per il loro intero ammontare. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera d), della Legge Finanziaria per lanno 2008

202 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 94, comma 4-bis del TUIR: In deroga al comma 4, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], la valutazione dei beni indicati nellarticolo 85, comma 1, lettere c) [azioni o partecipazioni], d) [strumenti finanziari assimilati alle azioni] ed e) [obbligazioni e titoli di serie] operata in base alla corretta applicazione di tali principi assume rilievo anche ai fini fiscali. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera e), della Legge Finanziaria per lanno 2008

203 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 101, comma 1-bis del TUIR: Per i beni di cui allarticolo 87, fermi restando i requisiti ivi previsti al comma 1, lettere b), c) e d), l'applicazione del comma 1 del presente articolo è subordinata all'ininterrotto possesso dal primo giorno del dodicesimo mese precedente quello dell'avvenuta cessione, considerando cedute per prime le azioni o quote acquisite in data più recente. Comma abrogato dallarticolo 1, comma 58, lettera f), n.1, della Legge Finanziaria per lanno 2008

204 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 101, comma 2-bis del TUIR: In deroga al comma 2, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], la valutazione dei beni indicati nellarticolo 85, comma 1, lettere c) [azioni o partecipazioni], d) [strumenti finanziari assimilati alle azioni] ed e) [obbligazioni e titoli di serie] che si considerano immobilizzazioni finanziarie ai sensi dellarticolo 85, comma 3-bis, rileva secondo le disposizioni dellarticolo 110, comma 1-bis. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera f), n.2, della Legge Finanziaria per lanno 2008

205 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 103, comma 3-bis del TUIR: Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...], la deduzione del costo dei marchi dimpresa e dellavviamento è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti annuali previsti dai commi 1 e 3, a prescindere dalla imputazione a conto economico. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera g), della Legge Finanziaria per lanno 2008

206 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 109, comma 3-quinquies del TUIR: I precedenti commi 3-bis, 3-ter, 3-quater non si applicano ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n.1606/2002. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera h), della Legge Finanziaria per lanno 2008 Disciplina del c.d. Dividend washing

207 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 110, comma 1-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni delle lettere c), d) ed e) del comma 1, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...]: Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera i), della Legge Finanziaria per lanno 2008 a)i maggiori e i minori valori dei beni indicati nellarticolo 85, comma 1, lettera e) [obbligazioni e titoli di serie], che si considerano immobilizzazioni finanziarie ai sensi del comma 3-bis dello stesso articolo, imputati a conto economico in base alla corretta applicazione di tali principi, assumono rilievo anche ai fini fiscali;

208 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 110, comma 1-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni delle lettere c), d) ed e) del comma 1, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...]: Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera i), della Legge Finanziaria per lanno 2008 b)la lettera d) del comma 1 si applica solo per le azioni, le quote e gli strumenti finanziari similari alle azioni, che si considerano immobilizzazioni finanziarie ai sensi dellarticolo 85, comma 3-bis;

209 c)per le azioni, le quote e gli strumenti finanziari similari alle azioni, posseduti per un periodo inferiore a quello indicato nellarticolo 87, comma 1, lettera a), aventi gli altri requisiti previsti dal comma 1, il costo è ridotto dei relativi utili percepiti durante il periodo di possesso per la quota esclusa dalla formazione del reddito. Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 110, comma 1-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni delle lettere c), d) ed e) del comma 1, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali [...]: Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera i), della Legge Finanziaria per lanno 2008

210 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 110, comma 1-ter del TUIR: Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n.1606/2002, i componenti positivi e negativi che derivano dalla valutazione, operata in base alla corretta applicazione di tali principi, delle passività assumono rilievo anche ai fini fiscali. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera i), della Legge Finanziaria per lanno 2008

211 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 112, comma 3-bis del TUIR: In deroga al comma 3, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n.1606/2002, i componenti negativi imputati al conto economico in base alla corretta applicazione di tali principi assumono rilievo anche ai fini fiscali. Comma inserito dallarticolo 1, comma 58, lettera l), della Legge Finanziaria per lanno 2008

212 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 11, comma 2 del D.Lgs. n.38/2005: Ai fini dellapplicazione delle disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi, per le società che adottano i principi contabili internazionali si considerano immobilizzazioni finanziarie le partecipazioni di controllo e di collegamento, nonché gli strumenti finanziari detenuti fino a scadenza e quelli disponibili per la vendita. Comma abrogato dallarticolo 1, comma 59, della Legge Finanziaria per lanno 2008

213 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 1, comma 61, della Legge Finanziaria 2008: Le disposizioni recate dai commi 58 e 59 si applicano a decorrere dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre Per i periodi dimposta precedenti, sono fatti salvi gli effetti sulla determinazione dellimposta prodotti dai comportamenti adottati sulla base della corretta applicazione dei principi contabili internazionali, purché coerenti con quelli che sarebbero derivati dallapplicazione delle disposizioni introdotte dal comma 58.

214 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 1, comma 62 della Legge Finanziaria 2008: Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002, a decorrere dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, non si applicano le disposizioni di cui allarticolo 1, comma 4, del Decreto Legge 24 settembre 2002, n.209, convertito nella Legge 22 novembre 2002, n.265. (Comunicazione allAgenzia delle Entrate delle minusvalenze superiori a 5 milioni di euro derivanti da cessioni di partecipazioni immobilizzate)

215 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS Articolo 1, comma 60, della Legge Finanziaria 2008: Con Decreto del Ministero delleconomia e delle finanze [...], sono stabilite le disposizioni di attuazione e di coordinamento delle norme contenute nei commi 58 e 59. In particolare il decreto deve prevedere: a)i criteri per evitare che la valenza ai fini fiscali delle qualificazioni, imputazioni temporali e classificazioni adottate in base alla corretta applicazione dei principi contabili internazionali […] determini doppia deduzione o nessuna deduzione di componenti negativi ovvero doppia tassazione o nessuna tassazione di componenti positivi; [...]

216 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS b)i criteri per la rilevazione e il trattamento ai fini fiscali delle transazioni che vedano coinvolti soggetti che redigono il bilancio di esercizio in base ai richiamati principi contabili internazionali e soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili nazionali; c)i criteri di coordinamento dei principi contabili internazionali in materia di aggregazioni aziendali con la disciplina fiscale in materia di operazioni straordinarie, anche ai fini del trattamento dei costi di aggregazione; [...]

217 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS d)i criteri per il coordinamento dei principi contabili internazionali con le norme sul consolidato nazionale e mondiale; e)i criteri di coordinamento dei principi contabili internazionali in materia di cancellazione delle attività e passività dal bilancio con la disciplina fiscale relativa alle perdite e alle svalutazioni; f)i criteri di coordinamento con le disposizioni contenute nel decreto legislativo 28 febbraio 2005, n.38, con particolare riguardo alle disposizioni relative alla prima applicazione dei principi contabili internazionali; [...]

218 Legge Finanziaria per il 2008 e IAS g)i criteri di coordinamento per il trattamento ai fini fiscali dei costi imputabili in base ai principi contabili internazionali a diretta riduzione del patrimonio netto; h)i criteri di coordinamento per il trattamento delle spese di ricerca e sviluppo; i)i criteri per consentire la continuità dei valori da assumere ai sensi delle disposizioni di cui al comma 1 con quelli assunti nei precedenti periodi dimposta.

219 Nuova base imponibile IRAP

220 Al fine di semplificare le regole di determinazione della base imponibile dellimposta regionale sulle attività produttive e di separarne la disciplina applicativa e dichiarativa da quella concernente le imposte sul reddito, il comma 50 dellarticolo 1 della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha apportato numerose modifiche al Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n.446, che hanno significativamente differenziato le modalità di determinazione della base imponibile IRAP da quelle di determinazione della base imponibile IReS. Nuove modalità di determinazione della base imponibile IRAP

221 Larticolo 1, comma 50, lett. g), della Legge Finanziaria 2008, ha abrogato larticolo 11-bis della Legge n.446/1997 che disponeva che I componenti positivi e negativi che concorrono alla formazione del valore della produzione [...] si assumono apportando ad essi le variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi. [...]. Tale principio, ora, vale solamente per i soggetti IRPeF in regime dimpresa (esclusi quelli in contabilità ordinaria che abbiano manifestato una diversa volontà) e per i professionisti: per tali soggetti sono state inserite disposizioni ad hoc negli articoli 5-bis e 8 del D.Lgs. n.446/1997. Nuove modalità di determinazione della base imponibile IRAP

222 Nuovo articolo 5, D.Lgs. n.446/1997: Regole di determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali e per gli enti commerciali

223 Per le società di capitali e gli enti commerciali (residenti) non esercenti attività bancaria, finanziaria e assicurativa la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore della produzione e i costi della produzione (A – B del conto economico ex art.2425 c.c.) con esclusione delle voci di cui ai numeri: Separazione della base imponibile IRAP da quella IReS (articolo 5, D.Lgs. n.446/1997) 9) costi per il personale; 10, lettera c) altre svalutazioni delle immobilizzazioni; 10, lettera d) svalutazioni dei crediti dellattivo circolante; 12) accantonamenti per rischi; 13) altri accantonamenti Come risultanti dal conto economico dellesercizio

224 Tra i componenti negativi non si considerano comunque in deduzione: le spese per il personale dipendente (e assimilato) eventualmente classificate in voci diverse da quella di cui alla lettera B), numero 9, dellarticolo 2425 del Codice civile; i compensi per attività commerciali, prestazioni di lavoro autonomo occasionali e per obblighi di fare, non fare o permettere; i costi per collaborazioni coordinate e continuative; i compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente; gli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportino esclusivamente lavoro; la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria; le perdite su crediti; ICIlICI.

225 Nuovo articolo 5, comma 3, D.Lgs. n.446/1997 concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione: i contributi erogati a norma di legge (tranne quelli correlati a costi indeducibili); le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione diimmobili che non costituiscono beni strumentali per lesercizio dellimpresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta lattività dellimpresa. Base imponibile IRAP: contributi e plusvalenze immobiliari

226 Nuovo articolo 5, comma 3, D.Lgs. n.446/1997: Sono comunque ammesse in deduzione quote di ammortamento del costo sostenuto per lacquisizione di marchi dimpresa e a titolo di avviamento in misura non superiore a un diciottesimo del costo indipendentemente dallimputazione al conto economico. Base imponibile IRAP: marchi dimpresa e avviamento

227 Nuovo articolo 5, comma 4, D.Lgs. n.446/1997: I componenti positivi e negativi classificabili in voci del conto economico diverse da quelle indicate al comma 1 concorrono alla formazione della base imponibile se correlati a componenti rilevanti della base imponibile di periodi dimposta precedenti o successivi. Base imponibile IRAP: componenti non menzionati ma correlati ad altri rilevanti Si tratta delle voci rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile IRAP delle società di capitali e degli enti commerciali

228 Nuovo articolo 5, comma 5, D.Lgs. n.446/1997:Indipendentemente dalla effettiva collocazione nel conto economico, i componenti positivi e negativi del valore della produzione sono accertati secondo i criteri di corretta qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti dai principi contabili adottati dallimpresa. Base imponibile IRAP: rilevanza dei principi contabili per le società di capitali e gli enti commerciali

229 Nuovo articolo 5, comma 2, D.Lgs. n.446/1997: Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, la base imponibile è determinata assumendo le voci del valore e dei costi della produzione corrispondenti a quelle indicate nel comma 1. Base imponibile IRAP: regole per i soggetti IAS Vale a dire assumendo le voci corrispondenti a quelle rilevanti per i soggetti che applicano i principi contabili nazionali.

230 Nuovo articolo 5-bis D.Lgs. n.446/1997: Regole di determinazione della base imponibile IRAP per le società di persone e per le imprese individuali

231 Per le società di persone e le imprese individuali la base imponibile è determinata nella somma algebrica di: Base imponibile IRAP per i soggetti IRPeF in regime dimpresa (articolo 5-bis, D.Lgs. n.446/1997) Valori fiscali +ricavi ex art.85, co. 1, lett. a, TUIR (corrispettivi delle cessione di beni e prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta lattività dellimpresa) +ricavi ex art.85, co. 1, lett. b, TUIR (corrispettivi delle cessioni di materie prime, sussidiarie, semilavorati e altri beni non strumentali) (segue)

232 Base imponibile IRAP per i soggetti IRPeF in regime dimpresa (articolo 5-bis, D.Lgs. n.446/1997) Valori fiscali +ricavi ex art.85, co. 1, lett. f, TUIR (risarcimenti, anche assicurativi, per la perdita di beni la cui cessione genera ricavi) +ricavi ex art.85, co. 1, lett. g, TUIR (contributi spettanti in base a contratto) ±variazioni delle rimanenze (articolo 92 del TUIR) ±variazioni delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (articolo 93 del TUIR) (segue)

233 Base imponibile IRAP per i soggetti IRPeF in regime dimpresa (articolo 5-bis, D.Lgs. n.446/1997) Valori fiscali –ammontare dei costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo –ammontare dei costi delle merci, dei servizi –ammortamento dei beni strumentali materiali e immateriali –canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali. = Valore della produzione netta per soggetti IRPeF in regime dimpresa

234 Non sono deducibili: le spese per il personale dipendente (e assimilato); i compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale e per obblighi di fare, non fare o permettere; i costi per collaborazioni coordinate e continuative; i compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente; gli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportino esclusivamente lavoro; la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria; le perdite su crediti; lICI.

235 Concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione: i contributi erogati a norma di legge (tranne quelli correlati a costi indeducibili). Rilevanza dei contributi ai fini della determinazione della base imponibile IRAP: Nuovo articolo 5-bis, comma 1, D.Lgs. n.446/1997

236 Nuovo articolo 5-bis, comma 1, D.Lgs. n.446/1997: I componenti rilevanti si assumono secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione valevoli per la determinazione del reddito dimpresa ai fini dellimposta personale. Base imponibile IRAP: valori assunti in base alle regole applicabili ai fini dellimposta sui redditi per le imprese individuali e le società di persone

237 Nuovo articolo 5-bis, comma 2, D.Lgs. n.446/1997: I soggetti di cui al comma 1, in regime di contabilità ordinaria, possono optare per la determinazione del valore della produzione netta secondo le regole di cui allarticolo 5. Lopzione è irrevocabile per tre periodi dimposta e deve essere comunicata con le modalità e nei termini stabiliti con provvedimento del Direttore dellAgenzia delle Entrate da emanare entro il 31 marzo [...]. Soggetti IRPeF in regime dimpresa: possibilità di opzione per la derivazione dei valori dal bilancio Società di persone e imprese individuali Regole previste per le società di capitali e gli enti non commerciali

238 Nuovo articolo 6, D.Lgs. n.446/1997: Regole di determinazione della base imponibile IRAP per le banche e per gli altri enti e società finanziarie

239 Per le banche e altri enti e società finanziari la base imponibile è determinata (in base al nuovo articolo 6, D.Lgs. n.446/1997) dalla somma algebrica delle seguenti voci del conto economico (redatto in conformità agli schemi previsti per le banche e gli altri istituti finanziari): Separazione della base imponibile IRAP da quella IReS (articolo 6, D.Lgs. n.446/1997) margine dintermediazione ridotto del 50% dei dividendi; ammortamenti dei beni materiali e immateriali ad uso funzionale per un importo pari al 90%; altre spese amministrative per un importo pari al 90%. Come risultanti dal conto economico dellesercizio

240 Non è comunque ammessa la deduzione: dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale e per obblighi di fare, non fare o permettere; dei costi per collaborazioni coordinate e continuative; dei compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente; degli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportino esclusivamente lavoro; della quota interessi dei canoni di locazione finanziaria; dellICI.

241 Nuovo articolo 6, comma 8, D.Lgs. n.446/1997 concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione: i contributi erogati a norma di legge (tranne quelli correlati a costi indeducibili); le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione diimmobili che non costituiscono beni strumentali per lesercizio dellimpresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta lattività dellimpresa. Base imponibile IRAP: contributi e plusvalenze immobiliari

242 Nuovo articolo 6, comma 8, D.Lgs. n.446/1997: Sono comunque ammesse in deduzione quote di ammortamento del costo sostenuto per lacquisizione di marchi dimpresa e a titolo di avviamento in misura non superiore a un diciottesimo del costo indipendentemente dallimputazione al conto economico. Base imponibile IRAP: marchi dimpresa e avviamento

243 Nuovo articolo 6, comma 6, D.Lgs. n.446/1997: I componenti positivi e negativi si assumono così come risultanti dal conto economico dellesercizio redatto secondo i criteri contenuti nei provvedimenti della Banca dItalia 22 dicembre 2005 e 14 febbraio 2006, adottati ai sensi dellarticolo 9 del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n.38, e pubblicati rispettivamente nei supplementi ordinari alla «Gazzetta Ufficiale» n.11 del 14 gennaio 2006 e n. 58 del 10 marzo [...]. Base imponibile IRAP: rilevanza dei dati risultanti dal bilancio per le banche e gli altri enti e società finanziari

244 Per le società la cui attività consiste, in via esclusiva o prevalente, nellassunzione di partecipazioni in società esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria, per le quali sussista lobbligo delliscrizione, ai sensi dellarticolo 113 del D.Lgs. n.385/1993, nellapposita sezione dellelenco generale dei soggetti operanti nel settore finanziario, la base imponibile è determinata aggiungendo al risultato derivante dallapplicazione dellarticolo 5 la differenza tra: gli interessi attivi e proventi assimilati e gli interessi passivi e oneri assimilati Base imponibile IRAP per le holding industriali (norme previste per società di capitali ed enti commerciali)

245 Nuovo articolo 7, D.Lgs. n.446/1997: Regole di determinazione della base imponibile IRAP per le imprese di assicurazione

246 Per le imprese di assicurazione la base imponibile è determinata (in base al nuovo articolo 7, D.Lgs. n.446/1997) apportando alla somma dei risultati del conto tecnico dei rami danni e del conto tecnico dei rami vita del conto economico le seguenti variazioni: Separazione della base imponibile IRAP da quella IReS (articolo 7, D.Lgs. n.446/1997) Come risultanti dal conto economico dellesercizio gli ammortamenti dei beni strumentali e le altre spese di amministrazione sono deducibili nella misura del 90%; i dividendi sono assunti nella misura del 50%.

247 Non sono comunque ammessi in deduzione: le spese per il personale dipendente (e assimilato); i compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale e per obblighi di fare, non fare o permettere; i costi per collaborazioni coordinate e continuative; gli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportino esclusivamente lavoro; le svalutazioni; le perdite e le riprese di valore dei crediti; la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria; lICI.

248 Nuovo articolo 7, comma 3, D.Lgs. n.446/1997 concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione: i contributi erogati a norma di legge (tranne quelli correlati a costi indeducibili); le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione diimmobili che non costituiscono beni strumentali per lesercizio dellimpresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta lattività dellimpresa. Base imponibile IRAP: contributi e plusvalenze immobiliari

249 Nuovo articolo 7, comma 3, D.Lgs. n.446/1997: Sono comunque ammesse in deduzione quote di ammortamento del costo sostenuto per lacquisizione di marchi dimpresa e a titolo di avviamento in misura non superiore a un diciottesimo del costo indipendentemente dallimputazione al conto economico. Base imponibile IRAP: marchi dimpresa e avviamento

250 Nuovo articolo 7, comma 4, D.Lgs. n.446/1997: I componenti positivi e negativi si assumono così come risultanti dal conto economico dellesercizio redatto in conformità ai criteri contenuti nel D.Lgs. n.173/1997, e alle istruzioni impartite dallIsvap con il Provvedimento n.735 del 1°dicembre 1997, pubblicato nel supplemento ordinario alla Gazzetta Ufficiale n.289 del 12 dicembre1997. Base imponibile IRAP: rilevanza dei dati risultanti dal bilancio per le banche e gli altri enti e società finanziari

251 Modifiche allarticolo 8, D.Lgs. n.446/1997: Regole di determinazione della base imponibile IRAP per le persone fisiche e per le società semplici esercenti arti e professioni

252 Le regole di determinazione della base imponibile IRAP per i soggetti esercenti arti e professioni (non solo persone fisiche, ma anche società semplici e associazioni) sono dettate dallarticolo 8 del D.Lgs. n.446/1997. Larticolo 1, comma 50, della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha aggiunto a tale disposizione il seguente periodo: I compensi, i costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi. Base imponibile IRAP: valori assunti in base alle regole applicabili ai fini dellimposta sui redditi arti e professioni per gli esercenti arti e professioni

253 La modifica normativa si è resa necessaria a seguito dellabrogazione dellarticolo 11-bis del D.Lgs. n.446/1997, che conteneva il principio generale in base al quale i componenti rilevanti ai fini della determinazione del valore della produzione dovevano assumersi apportandovi le variazioni previste ai fini delle imposte sui redditi – cfr. articolo 1, comma 50, lett. g) della Legge Finanziaria per lanno Nella sostanza, quindi, il principio – per gli esercenti arti e professioni – non è mutato. Base imponibile IRAP: valori assunti in base alle regole applicabili ai fini dellimposta sui redditi arti e professioni per gli esercenti arti e professioni

254 IRAP: abbassamento dellaliquota e separazione della dichiarazione dal Modello UNICO

255 Larticolo 1, comma 50, lettera h), della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha disposto la riduzione dellaliquota IRAP dal 4,25% al 3,9%. Inoltre, il successivo comma 52 ha disposto che, a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, la dichiarazione annuale dellIRAP non dovrà più essere presentata in forma unificata e dovrà essere presentata direttamente alla Regione. Si Rinvia a un decreto attuativo da emanare per la definizione dei nuovi termini e modalità di presentazione. IRAP: abbassamento dellaliquota e separazione della dichiarazione da UNICO

256 Ripresa a tassazione dei componenti negativi dedotti extra-contabilmente dalla base imponibile IRAP

257 Articolo 1, comma 51, Legge Finanziaria 2008: [...] Lammontare complessivo dei componenti negativi dedotti dalla base imponibile IRAP fino al periodo dimposta in corso al 31 dicembre 2007 previa indicazione nellapposito prospetto di cui allarticolo 109, comma 4, lettera b), del TUIR, è recuperato a tassazione in sei quote costanti a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso alla [...] data del 31 dicembre 2007; in corrispondenza di tale recupero, si determina lo svincolo, per la quota IRAP, delle riserve in sospensione indicate nel suddetto prospetto. [...] Ripresa a tassazione dei componenti negativi dedotti extra-contabilmente dalla base imponibile IRAP

258 Articolo 1, comma 51, Legge Finanziaria 2008: [...] Per le quote residue dei componenti negativi la cui deduzione sia stata rinviata in applicazione della precedente disciplina dellIRAP continuano ad applicarsi le regole precedenti [...]. Resta fermo il concorso alla formazione della base imponibile delle quote residue delle plusvalenze o delle altre componenti positive conseguite fino al periodo dimposta in corso al 31 dicembre 2007 e la cui tassazione sia stata rateizzata in applicazione della precedente disciplina. Norma transitoria: deduzione di componenti negativi e tassazione di componenti positivi rinviata in forza delle vecchie disposizioni

259 Disposizioni in materia di base imponibile IVA e determinazione del valore normale

260 Disposizioni in materia di base imponibile IVA Con larticolo 1, comma 261, lettera c), della Legge Finanziaria per lanno 2008 è stata introdotta una modifica alle disposizioni in materia di determinazione della base imponibile ai fini dellIVA, volta al contenimento di fenomeni elusivi (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria 2008). Lintervento legislativo, infatti, è finalizzato a prevenire prassi che comportino un abuso del diritto alla detrazione e segnatamente a evitare che il contribuente eserciti tale diritto per lIVA relativa allacquisto di beni e servizi poi messi a disposizione di parti correlate o del proprio personale dipendente a prezzi irrisori o comunque non in linea con il mercato – cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria 2008.

261 Disposizioni in materia di base imponibile IVA Il comma 3 dellarticolo 13 del D.P.R. n.633/1972 viene così modificato: In deroga al primo comma: a) per le operazioni imponibili effettuate nei confronti di un soggetto per il quale lesercizio del diritto alla detrazione è limitato a norma del comma 5 dellarticolo 19, anche per effetto dellopzione di cui allarticolo 36-bis, la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore e se loperazione è effettuata da società che direttamente o indirettamente controllano tale soggetto, ne sono controllate, o sono controllate dalla stessa società che controlla il predetto soggetto; Decorrenza: 1° marzo 2008

262 b)per la messa a disposizione di veicoli stradali a motore nonché delle apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni e delle relative prestazioni di gestione effettuata dal datore di lavoro nei confronti del proprio personale dipendente la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore. cessionibeni detrazioneridotta Per le cessioni che hanno per oggetto beni per il cui acquisto o importazione la detrazione è stata ridotta ai sensi dellarticolo 19-bis1 o di altre disposizioni di indetraibilità oggettiva, la base imponibile è determinata moltiplicando per la percentuale detraibile ai sensi di tali disposizioni limporto determinato ai sensi dei commi precedenti. Disposizioni in materia di base imponibile IVA Decorrenza: 1° marzo 2008

263 cessioni di beniprezzoacquisto servizispese sostenuteAgli effetti del terzo comma dellarticolo 13, il valore normale è determinato ai sensi del terzo e del quarto comma del presente articolo se i beni ceduti o i servizi prestati rientrano nellattività propria dellimpresa; diversamente, il valore normale è costituito per le cessioni di beni dal prezzo di acquisto dei beni stessi e per le prestazioni di servizi dalle spese sostenute per la prestazione dei servizi stessi [...] Determinazione del valore normale La lettera d), del comma 261, dellarticolo 1, della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha aggiunto i seguenti commi alla fine dellarticolo 14, del D.P.R. n.633/1972. Decorrenza: 1° marzo 2008

264 Determinazione del valore normale [...] Agli effetti della lettera b) del terzo comma dellarticolo 13, per la messa a disposizione di veicoli stradali a motore si assume come valore normale quello determinato a norma dellarticolo 51, comma 4, lettera a), del Testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.917, e successive modificazioni, comprensivo delle somme eventualmente trattenute al dipendente e al netto dellimposta sul valore aggiunto compresa in detto importo. Ai sensi di quanto disposto dallarticolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, si assume come valore normale il 30% dellimporto corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle ACI. Decorrenza: 1° marzo 2008

265 Detrazione dellIVA relativa ai veicoli stradali a motore

266 Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Al fine di tener conto della nuova disciplina relativa alla detrazione dellIVA risultante dalla decisione del Consiglio dellUnione Europea 18 giugno 2007, n.2007/441/CE, pubblicata nella G.U.C.E. del successivo 27 giugno 2007, sono state apportate, con la lettera e), n.1 e n.2, del comma 261, della Legge Finanziaria per lanno 2008, le seguenti modifiche alle lettere a), b), c), d) ed e) dellarticolo 19-bis1 del D.P.R. n.633/1972, le quali – per le operazioni relative a veicoli stradali a motore – trovano applicazione dal 28 giugno 2007 (cfr. articolo 1, comma 264, lettera c), della Legge Finanziaria per lanno 2008). (Per gli altri beni le novità si applicano dal 1° gennaio 2008)

267 Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Articolo 1, comma 261, lettera e), Legge Finanziaria 2008 a)limposta relativa allacquisto o alla importazione di aeromobili [e di autoveicoli di cui alla lettera e) dellallegata tabella B, quale ne sia la cilindrata], e dei relativi componenti e ricambi, [nonché alle prestazioni di servizi di cui al terzo comma dellart.16 ed a quelle di impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative ai beni stessi,] è ammessa in detrazione se i beni formano oggetto dellattività propria dellimpresa o sono destinati ad essere esclusivamente utilizzati come strumentali nellattività propria dellimpresa ed è in ogni caso esclusa per gli esercenti arti e professioni; Nuove lettere a), b), c), d), ed e) dellarticolo 19-bis1, DPR n.633/1972:

268 b)limposta relativa allacquisto o alla importazione [degli altri] dei beni elencati nella allegata tabella B e delle navi ed imbarcazioni da diporto e dei relativi componenti e ricambi, [nonché alle prestazioni di servizi di cui al terzo comma dellart.16 e a quelle di impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative ai beni stessi], è ammessa in detrazione soltanto se i beni formano oggetto dellattività propria dellimpresa ed è in ogni caso esclusa per gli esercenti arti e professioni; Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Articolo 1, comma 261, lettera e), Legge Finanziaria 2008

269 c)limposta relativa allacquisto o allimportazione di veicoli stradali a motore, diversi da quelli di cui alla lettera f) dellallegata tabella B, e dei relativi componenti e ricambi è ammessa in detrazione nella misura del 40% se tali veicoli non sono utilizzati esclusivamente nellesercizio dellimpresa, dellarte o della professione. La disposizione non si applica, in ogni caso, quando i predetti veicoli formano oggetto dellattività propria dellimpresa nonché per gli agenti e rappresentanti di commercio. [...] Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Articolo 1, comma 261, lettera e), Legge Finanziaria 2008 (moto > 350 c.c.)

270 c)[...] Per veicoli stradali a motore si intendono tutti i veicoli a motore, diversi dai trattori agricoli o forestali, normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o beni la cui massa massima autorizzata non supera kg e il cui numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non è superiore a otto; Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Definizione di veicoli stradali a motore

271 carburanti lubrificanti prestazioni di custodia, manutenzione, riparazioneimpiego, compreso il transito stradale nella stessa misura d)limposta relativa allacquisto o allimportazione di carburanti e lubrificanti destinati ad aeromobili, natanti da diporto e veicoli stradali a motore, nonché alle prestazioni di cui al terzo comma dellarticolo 16 e alle prestazioni di custodia, manutenzione, riparazione e impiego, compreso il transito stradale, dei beni stessi, è ammessa in detrazione nella stessa misura in cui è ammessa in detrazione limposta relativa allacquisto o allimportazione di detti aeromobili, natanti e veicoli stradali a motore; Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Articolo 1, comma 261, lettera e), Legge Finanziaria 2008

272 e) salvo che formino oggetto dellattività propria dellimpresa, non è ammessa in detrazione limposta relativa a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, con esclusione di quelle inerenti alla partecipazione a convegni, congressi e simili, erogate nei giorni di svolgimento degli stessi, delle somministrazioni effettuate nei confronti dei datori di lavoro nei locali dellimpresa o in locali adibiti a mensa scolastica, aziendale o interaziendale e delle somministrazioni commesse da imprese che forniscono servizi sostitutivi di mense aziendali, a prestazioni di trasporto di persone [e al transito stradale delle autovetture e autoveicoli di cui allart.54, lettere a) e c), del D.Lgs. 30 aprile 1992, n.285]. Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Articolo 1, comma 261, lettera e), Legge Finanziaria 2008

273 Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Larticolo 1, comma 261, lettera a), della Legge Finanziaria per lanno 2008, aggiungendo allarticolo 3 del D.P.R. n.633/1972 un nuovo comma ha previsto che, con effetto dal 28 giugno 2007, Le disposizioni del primo periodo del terzo comma non si applicano in caso di uso personale o familiare dellimprenditore ovvero di messa a disposizione a titolo gratuito nei confronti dei dipendenti: a)di veicoli stradali a motore per il cui acquisto, pure sulla base di contratti di locazione, anche finanziaria, e di noleggio, la detrazione dellimposta è stata operata, in funzione della percentuale di cui alla lettera c) del comma 1 dellarticolo 19-bis1 [...].

274 dovendosi quindi procedere in relazione a tali usi allapplicazione dellimposta sulla base del relativo valore normale Tale irrilevanza non si verifica invece qualora veicoli utilizzati esclusivamente a fini professionali – tra i quali, in particolare, quelli formanti oggetto dellattività propria dellimpresa – vengano successivamente impiegati anche per tali usi privati, dovendosi quindi procedere in relazione a tali usi allapplicazione dellimposta sulla base del relativo valore normale (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008). Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore (cioè lirrilevanza ai fini impositivi IVA delluso personale, familiare o della messa a disposizione a titolo gratuito a favore del personale dipendente dei veicoli per il cui acquisto lIVA è stata detratta solo al 40%)

275 Detrazione dellIVA relativa a veicoli stradali a motore Se il contribuente allatto dellacquisto del veicolo a motore detrae il 40% dellIVA I successivi: impiego anche per finalità private; concessione in uso gratuito ai dipendenti; sono irrilevanti ai fini IVA. Se il contribuente allatto dellacquisto del veicolo a motore detrae il 100% dellIVA I successivi: sono assimilati a una prestazione di servizi fornita a titolo oneroso e rilevano ai fini impositivi in ragione del relativo valore normale. impiego anche per finalità private; concessione in uso gratuito ai dipendenti;

276 Modifiche alla disciplina IVA relative ai veicoli stradali a motore Larticolo 1, comma 261, lettera g), della Legge Finanziaria 2008 ha apportato alcune modifiche alla Tabella B allegata al DPR n.633/1972 (si tratta dellelenco degli ex beni di lusso). In particolar modo, sono stati eliminati: e)autoveicoli per il trasporto promiscuo di persone e di cose carrozzati a pianale o a cassone con cabina profonda o a furgone anche fenestrato con motore di cilindrata superiore a 2000 centimetri cubici o con motore diesel superiore a 2500 centimetri cubici; g)navi e imbarcazioni da diporto di stazza lorda superiore a diciotto tonnellate.

277 Detrazione dellIVA relativa ai servizi e agli apparecchi di telefonia mobile

278 Larticolo 1, comma 261, lettera e), n. 3, della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha abrogato la lettera g), dellarticolo 19-bis1, del D.P.R. n.633/1972, la quale prevedeva la detrazione nella misura del 50% dellIVA relativa agli acquisti dei servizi di telefonia mobile e dei relativi apparecchi. Per effetto di tale modifica, in vigore dal 1° gennaio 2008, limporto dellIVA detraibile sarà determinato secondo i criteri ordinari, vale a dire in funzione dellutilizzazione del bene o del servizio acquistato nellesercizio dellimpresa, dellarte o della professione (ferma restando la limitazione allesercizio del diritto sulla detrazione conseguente alleffettuazione di operazioni esenti o non soggette allimposta).

279 Detrazione dellIVA relativa ai servizi e agli apparecchi di telefonia mobile In base allarticolo 3 del D.P.R. n.633/1972, luso personale o familiare ovvero la messa a disposizione a titolo gratuito dei beni e servizi di telefonia mobile e dei relativi apparecchi, sempre che sia stato esercitato il diritto alla detrazione dellIVA afferente gli stessi, è fattispecie assimilata (agli effetti dellIVA) alla prestazioni di servizi, da assoggettare a imposta sulla base del relativo valore normale. Larticolo 1, comma 261, lettera a), della Legge Finanziaria per lanno 2008, aggiungendo allarticolo 3, D.P.R. n.633/1972, un ulteriore comma, ha introdotto uneccezione

280 Articolo 1, comma 261, lettera a), Legge Finanziaria per il 2008 Le disposizioni del primo periodo del terzo comma [dellart.3 del DPR n.633/1972] non si applicano in caso di uso personale o familiare dellimprenditore ovvero di messa a disposizione a titolo gratuito nei confronti dei dipendenti: b)delle apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni e delle relative prestazioni di gestione, qualora sia stata computata in detrazione una quota dellimposta relativa allacquisto delle predette apparecchiature, pure sulla base di contratti di locazione, anche finanziaria, e di noleggio, ovvero alle suddette prestazioni di gestione, non superiore alla misura in cui tali beni e servizi sono utilizzati per fini diversi da quelli di cui allarticolo 19, comma 4, secondo periodo;

281 Detrazione dellIVA relativa ai servizi e agli apparecchi di telefonia mobile Con la modifica dellarticolo 3 (che si propone per esigenze di semplificazione legate alle difficoltà che comporta lindividuazione di un valore stimato qual è il valore normale – cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria 2008), viene esclusa la necessità di procedere a tassazione in relazione ai predetti usi [...] qualora il contribuente scelga di tener già conto in sede di detrazione dellIVA relativa allacquisto del bene […] o del servizio dei predetti usi non professionali, portando quindi in detrazione solo una percentuale dellimposta non superiore alla misura in cui tali beni e servizi sono utilizzati per fini diversi da quelli privati o estranei allesercizio dellimpresa […] (cfr. Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria 2008). Decorrenza: 1° gennaio 2008

282 Detrazione dellIVA relativa ai servizi e agli apparecchi di telefonia mobile La disposizione illustrata, come chiarito nella Relazione illustrativa alla Legge Finanziaria per lanno 2008, è ispirata al costante orientamento della Corte di Giustizia, secondo la quale in caso di impiego di un bene per fini tanto privati, quanto professionali, il soggetto interessato ha la possibilità di scegliere, ai fini dellIVA: o di inserire il bene medesimo integralmente nel patrimonio della propria impresa; o di conservarlo integralmente nel proprio patrimonio privato, escludendolo in tal modo completamente dal sistema dellIVA; ovvero di inserirlo nella propria impresa solamente a concorrenza dellimpiego professionale effettivo.

283 Detrazione dellIVA relativa ai servizi e agli apparecchi di telefonia mobile Se il contribuente allatto dellacquisto del cellulare detrae il 100% dellIVA I successivi: sono assimilati a una prestazione di servizi fornita a titolo oneroso e rilevano ai fini impositivi sulla base del relativo valore normale. impiego per finalità private; concessione in uso gratuito ai dipendenti; Se il contribuente decide di esercitare parzialmente il diritto di detrazione, individuando ex ante la quota del bene o servizio non destinata allattività professionale o dimpresa I successivi: impiego per finalità private; concessione in uso gratuito ai dipendenti; sono irrilevanti ai fini IVA.

284 Sanzioni per lerrata applicazione del Reverse charge

285 Articolo 1, comma 155, Legge Finanziaria per lanno 2008 Allarticolo 6 del D.Lgs. n. 471/1997 viene aggiunto il seguente comma : «9-bis. È punito con la sanzione amministrativa compresa fra il 100 e il 200 per cento dellimposta, con un minimo di 258 euro, il cessionario o il committente che, nellesercizio di imprese, arti o professioni, non assolve limposta relativa agli acquisti di beni o servizi mediante il meccanismo dellinversione contabile di cui agli articoli 17 e 74, commi settimo e ottavo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni.

286 sanzione amministrativa3 per cento dellimposta irregolarmente assolta comunque non oltre euro Qualora limposta sia stata assolta, ancorché irregolarmente, dal cessionario o committente ovvero dal cedente o prestatore, fermo restando il diritto alla detrazione ai sensi dellarticolo 19 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, la sanzione amministrativa è pari al 3 per cento dellimposta irregolarmente assolta, con un minimo di 258 euro, e comunque non oltre euro per le irregolarità commesse nei primi tre anni di applicazione delle disposizioni del presente periodo. La medesima sanzione si applica al cedente o prestatore che ha irregolarmente addebitato limposta in fattura omettendone il versamento.

287 È punito con la sanzione di cui al comma 2 [sanzione amministrativa compresa tra il cinque e il dieci per cento dei corrispettivi non documentati o non registrati] il cedente o prestatore che non emette fattura, fermo restando lobbligo per il cessionario o committente di regolarizzare lomissione ai sensi del comma 8, applicando, comunque, il meccanismo dellinversione contabile. Al pagamento delle sanzioni previste nel secondo e terzo periodo, nonché al pagamento dellimposta, sono tenuti solidalmente entrambi i soggetti obbligati allapplicazione del meccanismo dellinversione contabile.

288 il cessionario o il committente, nellesercizio di imprese, arti o professioni, non assolve limposta relativa agli acquisti in applicazione del meccanismo del reverse charge (fisiologicamente o erroneamente applicato) Fattispecie: sanzione amministrativa: per cento dellimposta, con un minimo di 258 euro il cedente o il prestatore che ha irregolarmente (per operazioni in reverse) addebitato limposta in fattura ne omette il versamento Responsabilità solidale cedente e cessionario

289 sanzione amministrativa: 3 per cento dellimposta irregolarmente assolta (da 258 a euro nei primi tre anni di applicazione delle disposizioni in commento) applicazione irregolare del reverse charge (ovverosia applicazione dellIVA in luogo dellinversione contabile) MA limposta viene comunque assolta dal cessionario o dal committente (ovvero dal cedente o prestatore) NB: resta salvo il diritto alla detrazione ai sensi dellarticolo 19 DPR n. 633/1972

290 sanzione amministrativa: 5-10 per cento dei corrispettivi non registrati (come nel caso di mancata fatturazione di unoperazione esente o non imponibile) ratio: il cedente o prestatore non deve versare alcuna imposta. il cedente o prestatore non emette la fattura relativa a unoperazione soggetta a reverse charge NB: il cessionario deve comunque applicare il reverse charge

291 Reverse charge nelledilizia

292 Articolo 1, comma 156, Legge Finanziaria per il 2008 Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, sono apportate le seguenti modificazioni: a) allarticolo 17, sesto comma, dopo la lettera a) è inserita la seguente: «a-bis) alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali di cui alle lettere b) e d) del numero 8-ter) dellarticolo 10»; b) allarticolo 30, secondo comma, lettera a), le parole: «articolo 17, quinto e sesto comma» sono sostituite dalle seguenti: «articolo 17, quinto, sesto e settimo comma».

293 Articolo 1, comma 157, Legge Finanziaria per lanno º marzo 2008La disposizione di cui al comma 156, lettera a), si applica alle cessioni effettuate a partire dal 1º marzo Resta fermo quanto già stabilito dal decreto del Ministro delleconomia e delle finanze 25 maggio 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 152 del 3 luglio 2007, per le cessioni di cui alla lettera d) del numero 8-ter) dellarticolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, effettuate dal 1º ottobre 2007 al 29 febbraio La disposizione di cui al comma 156, lettera b), si applica ai rimborsi richiesti a partire dal 1º gennaio 2008.

294 Applicazione del meccanismo del reverse charge alle cessioni di : beni immobili strumentali imponibili per opzione (articolo 10, n.8-ter, lettera d), DPR 633/1972) dal 1°ottobre 2007 (D.M ); dal 1°marzo 2008 beni immobili strumentali imponibili per natura effettuate nei confronti di cessionari soggetti passivi dimposta con percentuale di detrazione pari o inferiore al 25 per cento (articolo 10, n.8-ter, lettera b), DPR 633/1972), dal 1°marzo 2008.

295 Nel verificare che, ai fini del rimborso IVA, laliquota sulle operazioni attive risulti inferiore a quella sugli acquisti (articolo 30, comma 2, lettera a), DPR 633/1972), dal 1°gennaio 2008 si terrà conto anche delle operazioni di cessione dei beni strumentali imponibili, per opzione e per natura, soggette al reverse charge, in quanto operazioni imponibili ad aliquota zero.

296 General contractor

297 Articolo 1, comma 162, Legge Finanziaria per il 2008 Allarticolo 17, sesto comma, lettera a), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, dopo le parole: «altro subappaltatore» sono aggiunte le seguenti: «La disposizione non si applica alle prestazioni di servizi rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori». La disposizione di cui al comma 162 si applica dal 1º febbraio Articolo 1, comma 163, Legge Finanziaria per il 2008

298 Nel caso in cui il general contractor esegua i lavori mediante affidamento a terzi soggetti (articolo 176, comma 7, D.Lgs. n.163/2006), le prestazioni rese da parte dei soggetti affidatari, a decorrere dal 1°febbraio 2008, scontano lIVA. Posizione contraria: la Risoluzione 5 luglio 2007, n.155/E equiparava il contratto stipulato dal general contractor con i terzi affidatari a quello di subappalto e, quindi, prevedeva lapplicazione del reverse charge. Laffidamento dei lavori ad un contraente generale è una tipologia di contratto pubblico disciplinato dal Codice dei contratti pubblici (D.Lgs. 12 aprile 2006, n.163)

299 Stampa delle scritture contabili

300 Articolo 1, comma 161, Legge Finanziaria per il 2008 Larticolo 7, comma 4-ter, del D.L. n. 357/1994 viene modificato come segue: A tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi allesercizio [per il quale non siano scaduti i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni annuali] per il quale i termini di presentazione delle relative dichiarazioni annuali non siano scaduti da oltre tre mesi, allorquando anche in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza.

301 Nellipotesi in cui il termine per la presentazione delle dichiarazioni fiscali coincida con il 31 luglio, il termine per la stampa dei registri contabili viene a scadere il 31 ottobre, uniformando tale scadenza con quella prevista per la sottoscrizione dellinventario (articolo 2217, terzo comma, C.C.)

302 Semplificazioni in materia di presentazione della dichiarazione dei redditi

303 Articolo 1, comma 217, Legge Finanziaria 2008 Larticolo 4, comma 4-bis, del DPR n.322/1998, viene modificato come segue: Salvo quanto previsto dal comma 3-bis, i sostituti di imposta, comprese le Amministrazioni dello Stato, anche con ordinamento autonomo, gli intermediari e gli altri soggetti di cui al comma 1 presentano in via telematica, secondo le disposizioni di cui allarticolo 3, commi 2, 2-bis, 2- ter e 3, la dichiarazione di cui al comma 1, relativa allanno solare precedente, [entro il 31 marzo] entro il 31 luglio di ciascun anno. termine di presentazionemodello 770 Viene uniformato il termine di presentazione del modello 770 con il termine di presentazione delle altre dichiarazioni fiscali.

304 Le persone fisiche nonché le società o le associazioni di cui allarticolo 6 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600, e successive modificazioni, presentano allAgenzia delle entrate le dichiarazioni in materia di imposta sui redditi e di imposta regionale sulle attività produttive esclusivamente in via telematica entro il 31 luglio dellanno successivo a quello di chiusura del periodo dimposta secondo le modalità stabilite dal regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, e successive modificazioni Articolo 1, comma 218, Legge Finanziaria 2008 Viene introdotto un obbligo generalizzato di trasmissione telematica delle dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi e dellIRAP

305 Le persone fisiche non titolari di redditi dimpresa o di lavoro autonomo possono presentare la dichiarazione dei redditi allAgenzia delle entrate mediante spedizione effettuata dallestero, entro il termine previsto per la trasmissione telematica di cui al comma 218, tramite raccomandata o altro mezzo equivalente dal quale risulti con certezza la data di spedizione ovvero avvalendosi del servizio telematico. Articolo 1, comma 218, Legge Finanziaria 2008 Sono esonerati dallobbligo di invio telematico di cui al presente comma i contribuenti che non hanno la possibilità di utilizzare il modello 730 perché privi di datore di lavoro o non titolari di pensione. Articolo 1, comma 218, Legge Finanziaria 2008

306 I contribuenti esonerati dallobbligo di presentazione della dichiarazione ai sensi dellarticolo 1 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, ai fini della scelta della destinazione dell8 per mille dellimposta sul reddito delle persone fisiche […], possono presentare, entro il termine di cui al citato comma 218, apposito modello, approvato ai sensi dellarticolo 1, comma 1, del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, e successive modificazioni, ovvero la certificazione di cui allarticolo 4, comma 6-ter, del medesimo regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica n.322 del 1998, per il tramite di un ufficio della società Poste italiane Spa ovvero avvalendosi del servizio telematico o di un soggetto incaricato della trasmissione in via telematica delle dichiarazioni […].

307 Non sono obbligati alla presentazione telematica della dichiarazione delle imposte sui redditi e dellIRAP: i contribuenti che non hanno la possibilità di utilizzare il modello 730 perché privi di datore di lavoro o non titolari di pensione; le persone fisiche non titolari di redditi dimpresa o di lavoro autonomo che spediscono la dichiarazione dei redditi dallestero. E possibile destinare l8 per mille dellIRPeF mediante presentazione entro il 31 luglio di un apposito modello ovvero del CUD per il tramite di un ufficio della Poste italiane Spa ovvero del servizio telematico.

308 LAgenzia delle entrate, entro il 1º ottobre di ogni anno, rende accessibili ai contribuenti, in via telematica, i dati delle loro dichiarazioni presentate entro il 31 luglio. Con provvedimento del direttore dellAgenzia delle entrate sono stabilite le modalità per rendere accessibili i dati delle dichiarazioni Articolo 1, comma 220, Legge Finanziaria 2008 Le semplificazioni anzidette dovrebbero consentire allAgenzia delle entrate di recepire più velocemente i dati delle dichiarazioni dei redditi e dellIRAP e di renderli quindi accessibili ai contribuenti entro il 1° ottobre.

309 Operazioni con soggetti non residenti: le novità della Finanziaria 2008

310 Introduzione della(e) c.d. White list(s)

311 Vengono introdotte, in sostituzione delle precedenti black list (DM 4 maggio 1999, DM 23 gennaio 2002, DM 21 novembre 2001), duewhite list distinte: la prima, basata esclusivamente sul criterio dello scambio di informazioni, alla quale faranno riferimento le disposizioni riguardanti i redditi finanziari e altre disposizioni antielusive volte a contrastare fenomeni di esterovestizione e operazioni fittizie; la seconda, che utilizza quale discriminante non solo il grado di scambio di informazioni, ma anche il livello di tassazione, rilevante nei casi di operazioni poste in essere con il fine di localizzare i redditi in Paesi a fiscalità privilegiata.

312 Le nuove White List Larticolo 1, comma 83, lettera n), della Legge Finanziaria per lanno 2008 prevede che venga inserito al DPR 22 dicembre 1986, n.917 larticolo 168-bis: 73, comma 3110, commi 10 e 12-bis 1. Con decreto del Ministro delleconomia e delle finanze sono individuati gli Stati e territori che consentono un ADEGUATO SCAMBIO DI INFORMAZIONI, ai fini dellapplicazione delle disposizioni contenute negli articoli 10, comma 1, lettera e-bis), 73, comma 3, e 110, commi 10 e 12-bis, del presente testo unico, nellarticolo 26, commi 1 e 5, nonché nellarticolo 27, comma 3-ter, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, nell'articolo 10-ter, commi 1 e 9, della legge 23 marzo 1983, n. 77, e successive modificazioni, negli articoli 1, comma 1, e 6, comma 1, del decreto legislativo 1o aprile 1996, n. 239, e successive modificazioni, nell'articolo 2, comma 5, del decreto-legge 25 settembre 2001, n. 351, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 novembre 2001, n […]

313 disapplicazione ritenuta su interessi per finanziamenti effettuati da non residenti (articolo 2, comma 5, del D.L. n.351/2001). deducibilità dei contributi versati a forme pensionistiche complementari (articolo 10, comma 1, lettera e-bis), del TUIR); localizzazione della residenza di trust (articolo 73, comma 3, del TUIR); indeducibilità dei costi derivanti da acquisti di beni o servizi da Paesi paradisiaci (articolo 110, commi 10 e 12-bis, TUIR); ritenuta del 12,5 per cento su interessi per obbligazioni e titoli similari (articolo 26, commi 1 e 5, DPR n.600/1973); ritenuta del 12,5 per cento per partecipazioni a OICVM di diritto estero (articolo 10-ter, commi 1 e 9, Legge n.77/1983); disapplicazione ritenuta del 12,5 per cento su interessi per obbligazioni e titoli similari (articoli 1, comma 1 e 6, comma 1, D.Lgs. n.239/1996);

314 E2. Con lo stesso decreto di cui al comma 1 sono individuati gli Stati e territori che consentono un ADEGUATO SCAMBIO DI INFORMAZIONI E nei quali il LIVELLO DI TASSAZIONE non è sensibilmente inferiore a quello applicato in Italia, ai fini dellapplicazione delle disposizioni contenute negli articoli 47, comma 4, 68, comma 4, 87, comma 1, 89, comma 3, 132, comma 4, 167, commi 1 e 5, e 168, comma 1, del presente testo unico, nonché negli articoli 27, comma 4, e 37-bis, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni.

315 incasso di dividendi societari da Paesi paradisiaci (articoli 47, comma 4 e 89, comma 3 del TUIR); cessioni di partecipazioni sociali e di contratti di associazione in partecipazione (articoli 68, comma 4, e 87, comma 1, del TUIR); disciplina delle Controlled Foreign Companies –CFC– (articoli 167, commi 1 e 5, e 168, comma 1, del TUIR); consolidato mondiale (articolo 132, comma 4, del TUIR); ritenuta del 12,5 per cento sugli utili percepiti da persone fisiche residenti (articolo 27, comma 4, del DPR n. 600 /1973); norma antielusiva per le pattuizioni tra società controllate e collegate (articolo 37-bis, comma 3, del DPR n. 600 /1973)

316 La disciplina dei dividendi corrisposti a soggetti non residenti

317 La disciplina dei dividendi corrisposti a soggetti non residenti In attuazione del parere motivato della Commissione delle Comunità europee n. C(2006)2544 del 28 giugno 2006, al decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sono apportate le seguenti modifiche: Articolo 1, comma 67, Legge Finanziaria 2008 a)allarticolo 27: 1) al comma 3, primo periodo, dopo le parole: «soggetti non residenti nel territorio dello Stato» sono inserite le seguenti: «diversi dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter»; 2) al comma 3, terzo periodo, dopo le parole: «azionisti di risparmio» sono inserite le seguenti: «e dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter»;

318 La disciplina dei dividendi corrisposti a soggetti non residenti 3) al comma 3-bis, primo periodo, le parole: «di cui al comma 3» sono sostituite dalle seguenti: «di cui ai commi 3 e 3-ter»; 4) dopo il comma 3-bis è inserito il seguente: «3-ter. La ritenuta è operata a titolo di imposta e con laliquota dell1,375 per cento sugli utili corrisposti alle società e agli enti soggetti ad unimposta sul reddito delle società negli Stati membri dellUnione europea e negli Stati aderenti allAccordo sullo spazio economico europeo che sono inclusi nella lista di cui al decreto del Ministro delleconomia e delle finanze emanato ai sensi dellarticolo 168-bis […]

319 […] del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ed ivi residenti, in relazione alle partecipazioni, agli strumenti finanziari di cui allarticolo 44, comma 2, lettera a), del predetto testo unico e ai contratti di associazione in partecipazione di cui allarticolo 109, comma 9, lettera b), del medesimo testo unico, non relativi a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato.»; b) allarticolo 27-bis, commi 1, alinea, e 3, le parole: «al terzo comma» sono sostituite dalle seguenti: «ai commi 3, 3-bis e 3-ter»; c) allarticolo 27-ter, comma 1, le parole: «commi 1 e 3» sono sostituite dalle seguenti: «commi 1, 3 e 3-ter».

320 La Commissione europea ha aperto una procedura dinfrazione nei confronti dello Stato italiano, a seguito della quale è stato emesso il parere motivato C(2006)2544 del 28 giugno 2006, a causa dellincompatibilità del regime fiscale dei dividendi con i principi relativi alla libertà di stabilimento e alla libera circolazione dei capitali, dal momento che è prevista una tassazione più onerosa dei dividendi corrisposti da società italiane a società residenti in altri Stati Membri o in Paesi aderenti allo Spazio Economico Europeo [Norvegia, Liechtenstein (?), Islanda (?)] rispetto a quella applicata ai dividendi intersocietari domestici. Motivo dellintervento normativo

321 Parziale tassazione (5 per cento dellammontare) prevista nel caso di distribuzione di utili tra società residenti e/o stabili organizzazioni nello Stato italiano di società estere. Motivo dellintervento normativo Ritenuta a titolo dimposta del 27 per cento sullintero ammontare indipendentemente dalla qualifica del soggetto percipiente e della partecipazione detenuta. Soggetti NON residenti Soggetti residenti

322 Ritenute sugli utili erogati a persone fisiche private non residenti o residenti in un Paese non white list Larticolo 27, comma 3, del DPR n.600/1973 dispone che sugli utili corrisposti a soggetti non residenti diversi dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter venga applicata una ritenuta a titolo dimposta con laliquota del 27 per cento. Se i dividendi sono percepiti dalla stabile organizzazione in Italia del soggetto estero, sugli utili non si applica alcuna ritenuta e si segue la disciplina prevista per i dividendi intersocietari domestici. Il socio, diverso dallazionista di risparmio e dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter, ha diritto al rimborso, fino a concorrenza dei 4/9 della ritenuta, dellimposta che dimostri di aver pagato allestero in via definitiva sugli stessi utili mediante certificazione del competente ufficio fiscale dello Stato estero.

323 Dividendi erogati a società o ente non residente nella UE o in un Paese SEE white list Stessa aliquota prevista dalla disciplina domestica ex articolo 89 TUIR relativamente a dividendi derivanti da partecipazioni, strumenti finanziari – articolo 44, comma 2, lettera a), TUIR – e contratti di associazione in partecipazione – articolo 109, comma 9, lettera b), TUIR. Il comma 3-ter introdotto allarticolo 27 del DPR 600/1973 prevede: – una ritenuta a titolo dimposta dell1,375 per cento (= 27,5% x 5%) Nuova aliquota IReS

324 corrisposti a: società ed enti non residenti; soggetti allimposta sul reddito delle società prevista dagli ordinamenti degli Stati dellUnione europea e dello Spazio economico europeo che garantiscono unadeguato scambio di informazioni; ivi residenti (Stati UE e Stati SEE white list); NON erogati a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato. Per coordinamento normativo, vengono modificati gli articoli 27-bis e 27-ter del DPR 600/1973. Viene, quindi, fatta salva lapplicazione della direttiva madre-figlia (Direttiva n.90/435/CEE) e dellimposta sostitutiva sui titoli immessi nel sistema di deposito accentrato Monte Titoli S.p.A..

325 Nel caso di utili distribuiti a società residenti in uno Stato Europeo (c.d. madri) da parte di società residenti (c.d. figlie), sotto la condizione che la società madre detenga una partecipazione diretta non inferiore al 15 per cento del capitale della stessa ininterrottamente per almeno un anno, la società madre potrà chiedere il rimborso delle ritenute subite sui dividendi (Direttiva n.435/90/CEE). Ove ricorrano le predette condizioni, a richiesta della società beneficiaria dei dividendi, è possibile non applicare la ritenuta di cui al terzo comma dellarticolo 27. Direttiva madre-figlia

326 Con il D.Lgs. 6 febbraio 2007, n.49, lItalia ha recepito la direttiva 2003/123/CE che ha modificato la precedente 90/435/CE (c.d. madre-figlia). Tra le principali novità che il provvedimento ha introdotto vi è la riduzione graduale delle soglie minime di partecipazione per usufruire dellesenzione. In particolare, la norma prevede le seguenti percentuali di riferimento: Direttiva madre-figlia dal 01/01/2007 al 31/12/2008 – percentuale richiesta: almeno 15%; dal 01/01/2009 – percentuale richiesta: almeno 10%.

327 Partecipazioni qualificate e non qualificate: Soggetto percipiente Quota imponibile (Rif. normativi DPR 917/86) Ritenuta a titolo dimposta (Rif. normativi DPR 600/73) Persona fisica privata100 % 27 % 1 (articolo 27, comma 3) Tabella 1 1 Laliquota è ridotta al 12,5% per gli utili pagati agli azionisti di risparmio. Gli azionisti non residenti (diversi da quelli di risparmio) hanno diritto al rimborso, fino a concorrenza dei 4/9 della ritenuta, dellimposta che dimostrino di aver pagato allestero in via definitiva sugli stessi utili (cfr. articolo 27, comma 3, DPR 600/1973). Dividendi percepiti da persone fisiche non residenti che detengono la partecipazione al di fuori del regime di impresa

328 Dividendi percepiti da società o enti non residenti Soggetto percipiente Quota imponibile: (Rif. normativi DPR 917/86) Ritenuta a titolo dimposta: (Rif. normativi DPR 600/73) Ente o Società residente fuori dalla UE e dalla cd. White list – fatte salve le eventuali Convenzioni bilaterali 100% 27 % (articolo 27, comma 3) Ente o Società residente nella UE o nella cd.White list 5%1,375% (articolo 27, comma 3-ter) Tabella 2

329 Modifiche alla disciplina delle società di investimento immobiliare quotate - (SIIQ) -

330 Modifiche alla disciplina delle SIIQ requisiti soggettivi regime di tassazionedividendi Larticolo 1, comma 374, della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha apportato delle modifiche sia in ordine ai requisiti soggettivi necessari per poter accedere al regime speciale civile fiscale previsto per le SIIQ, sia relativamente al regime di tassazione dei dividendi dalle stesse distribuiti ai soci. Con specifico riferimento alle modifiche relative ai requisiti soggettivi, si deve precisare che essesono finalizzate a scongiurare possibili richiami da parte dellUE sulla residenza e sui mercati regolamentati, ed evitano serie difficoltà nella determinazione dellassetto proprietario. (cfr. Relazione illustrativa della Legge Finanziaria per lanno 2008).

331 residenti ai fini fiscali nel territorio dello Stato; svolgenti in via prevalente attività di locazione immobiliare; Modifiche alla disciplina delle SIIQ Requisiti soggettivi Larticolo 1, comma 374, lettera a), della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha modificato il comma 119, comma unico, della Legge n.296/2006 (c.d. Finanziaria per lanno 2007), il quale prevede che, a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso alla data del 30 giugno 2007, posso optare per il suddetto regime, le società per azioni:

332 Modifiche alla disciplina delle SIIQ Requisiti soggettivi i cui titoli di partecipazione sono negoziati in mercati regolamentati [italiani] aventi sede in uno Stato membro dellUnione europea e degli Stati aderenti allAccordo sullo spazio economico europeo che sono inclusi nella lista di cui al comma 1, dellarticolo 168-bis del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986; ove nessun socio detiene, direttamente o indirettamente, una percentuale superiore al 51% dei diritti di voto in assemblea ordinaria e al 51% dei diritti di partecipazione agli utili;

333 Modifiche alla disciplina delle SIIQ Requisiti soggettivi ove almeno il 35% delle azioni è detenuto da soci che non possiedono, al momento dellopzione, direttamente o indirettamente, più dell1% dei diritti di voto in assemblea ordinaria e [dell1%] del 2% dei diritti di partecipazione agli utili. Linnalzamento della percentuale è concorde con quanto previsto dal regime normativo dettato in materia di pubblicità degli assetti proprietari di società quotate, il quale si limita a prevedere obblighi di comunicazione alla società partecipata e alla Consob solo a carico dei soci che partecipano al capitale in misura superiore al 2%.

334 Modifiche alla disciplina delle SIIQ Esercizio dellopzione per il regime speciale Larticolo 1, comma 374, lettera b), della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha modificato il comma 120, comma unico, della Legge n.296/2006 (c.d. Finanziaria per lanno 2007), prevedendo che, Per il periodo dimposta successivo a quello in corso alla data del 30 giugno 2007, in fase di prima applicazione, lopzione per il regime speciale è esercitata entro il 30 aprile 2008 e ha effetto dallinizio del medesimo periodo dimposta, anche nel caso in cui i requisiti di cui al comma 119 siano posseduti nel predetto termine.

335 Regime di tassazione della distribuzione dei dividendi ai soci Modifiche alla disciplina delle SIIQ Larticolo 1, comma 374, lettera c), della Legge Finanziaria per lanno 2008, modifica il comma 134, dellarticolo unico, della Legge Finanziaria per lanno 2007, il quale dispone che allatto della distribuzione dei dividendi derivanti dallattività di locazione [le SIIQ] i soggetti residenti presso i quali i titoli di partecipazione nelle SIIQ sono stati depositati, direttamente o indirettamente, aderenti al sistema dei deposito accentrato gestito dalla Monte Titoli S.p.A. ai sensi del regolamento Consob emanato in base allarticolo 10 della legge 19 giugno 1986, n.289, nonché i soggetti non residenti che aderiscono a sistemi esteri di deposito accentrato aderenti al sistema Monte Titoli devono operare, con obbligo di rivalsa, una ritenuta pari al 20% (o al 15% per la parte di utile derivante da contratti di locazione di immobili a uso abitativo).

336 Regime di tassazione della distribuzione dei dividendi ai soci Modifiche alla disciplina delle SIIQ Larticolo 1, comma 374, lettera d), della Legge Finanziaria per lanno 2008 ha introdotto larticolo 134-bis, che dispone che: Ai fini dellapplicazione della ritenuta disciplinata dal comma 134 sugli utili distribuiti dalle SIIQ si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui allarticolo 27-ter, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600, fatta eccezione del comma 6. Azioni in deposito accentrato presso la Monte Titoli S.p.A. Il comma 6 prevede che ove ricorrano le condizioni di cui al comma 1, dellarticolo 27-bis del D.P.R. n.600/1973, limposta sostitutiva non è applicata.


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