L’impatto dei contratti d’appalto sui regimi e adempimenti fiscali dei soggetti del terzo settore Palmanova, 6 giugno 2014 Giulio Lonzar Agenzia delle Entrate Direzione Regionale del Friuli Venezia Giulia

Terzo settore Il Terzo Settore, o Terzo Sistema, raccoglie le realtà che operano tra i due pilastri costituiti dallo Stato e dal Mercato. Sono enti e organismi che non hanno fine di lucro, quali associazioni, fondazioni, organizzazioni di volontariato, cooperative. 2

Terzo settore: codice civile Fondazioni: Libro I, Titolo II, Capo II, articoli da 14 a 35 Associazioni riconosciute: Libro I, Titolo II, Capo II, articoli da 14 a 35 Associazioni non riconosciute: Libro I, Titolo II, Capo III, articoli da 36 a 42 Comitati: Libro I, Titolo II, Capo III, articoli da 36 a 42 3

Terzo settore: leggi speciali Organizzazioni non governative: Legge del 26 febbraio 1987 n. 49 Associazioni di volontariato: Legge del 11 agosto 1991 n. 266 Cooperative sociali: Legge 8 novembre 1991 n. 381 Enti sportivi dilettantistici: Legge n. 398 del 16/12/1991 Associazioni di promozione sociale: Legge del 7 dicembre 2000 n

Terzo settore: assoggettamento fiscale (art. 73) Sono soggetti all'imposta sul reddito delle societa': c) gli enti pubblici e privati diversi dalle societa', i trust che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciale 5

Terzo settore: assoggettamento fiscale (art. 73) Tra gli enti diversi dalle societa', di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi. 6

Determinazione del reddito degli enti non commerciali (art. 75) L'imposta si applica sul reddito complessivo netto, determinato secondo le disposizioni del capo III, per gli enti non commerciali. 7

Determinazione del reddito degli enti non commerciali (Capo III) Regime ordinario: artt. 143 e 144 Tuir Regime forfetario: art. 145 Tuir Regime degli enti di tipo associativo: art. 148 Tuir Regime ONLUS: art. 150 Tuir 8

Determinazione del reddito Determinazione del reddito: art. 143 Il reddito complessivo degli enti non commerciali di e' formato dai - redditi fondiari, - redditi di capitale, - redditi di impresa - redditi diversi, ovunque prodotti e quale ne sia la destinazione, ad esclusione di quelli esenti dall'imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva. 9

Determinazione del reddito Determinazione del reddito: art. 143 Non concorrono alla formazione del reddito degli enti non commerciali: a) i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione; 10

Determinazione del reddito Determinazione del reddito: art. 143 Non concorrono alla formazione del reddito degli enti non commerciali: b) i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di attivita' aventi finalita' sociali esercitate in conformita' ai fini istituzionali degli enti stessi. 11

Determinazione del reddito Determinazione del reddito: art. 144 I redditi e le perdite che concorrono a formare il reddito complessivo degli enti non commerciali sono determinati distintamente per ciascuna categoria in base al risultato complessivo di tutti i cespiti che vi rientrano. Spettano le deduzioni e le detrazioni ai sensi degli artt. 146 e

Determinazione del reddito Determinazione del reddito: attività commerciale (art. 144) Per l'attivita' commerciale esercitata gli enti non commerciali hanno l'obbligo di tenere la contabilita' separata Le spese e gli altri componenti negativi relativi a beni e servizi adibiti promiscuamente all'esercizio di attivita‘ commerciali e di altre attivita', sono deducibili per la parte del loro importo che corrisponde al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi 13

Regime forfetario degli enti non commerciali (art. 145) Gli enti non commerciali ammessi alla contabilita' semplificata possono optare per la determinazione forfetaria del reddito d'impresa applicando all'ammontare dei ricavi conseguiti nell'esercizio di attivita' commerciali il coefficiente di redditivita' corrispondente alla classe di appartenenza secondo la tabella seguente: a) attivita' di prestazioni di servizi: 1) fino a € ,71, coefficiente 15 per cento; 2) oltre € ,71, coefficiente 25 per cento; b) altre attivita': 1) fino a € ,84, coefficiente 10 per cento; 2) oltre € ,84, coefficiente 15 per cento. 14

Regime forfetario degli enti non commerciali (art. 145) L'opzione per il regime forfetario e' esercitata nella dichiarazione annuale dei redditi ed ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta nel corso del quale e' esercitata fino a quando non e' revocata e comunque per un triennio. La revoca dell'opzione e' effettuata nella dichiarazione annuale dei redditi ed ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta nel corso del quale la dichiarazione stessa e' presentata. 15

Enti di tipo associativo (art. 145) Non e' considerata commerciale l'attivita' svolta dalle associazioni, dai consorzi e dagli altri enti non commerciali di tipo associativo - nei confronti degli associati o partecipanti - in conformita' alle finalita' istituzionali - senza pagamento di corrispettivi specifici 16

Deroghe per determinate categorie di enti di tipo associativo (art. 148, c.3) associazioni politiche, sindacali e di categoria religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale di formazione extra-scolastica della persona 17

Deroghe per determinate categorie di enti di tipo associativo (art. 148, c.3) Non si considerano commerciali - le attivita' svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attivita‘ - le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati 18

Presunzione di commercialità (art. 148, c. 4) - cessione di beni nuovi prodotti per la vendita; - erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; - gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; - gestione di spacci aziendali e di mense; - somministrazione di pasti; - organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; - prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito; - servizi portuali e aeroportuali; - pubblicità commerciale; - telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari. 19

Ulteriori deroghe (art. 148, c. 5) Associazioni di promozione sociale non si considerano commerciali, anche se effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli associati - la somministrazione di alimenti e bevande effettuata, presso le sedi - l'organizzazione di viaggi e soggiorni turistici 20

Ulteriori deroghe (art. 148, c. 6) Associazioni politiche, sindacali e di categoria, nonche' da associazioni riconosciute dalle confessioni religiose - l'organizzazione di viaggi e soggiorni turistici 21

Ulteriori deroghe (art. 148, c. 7) Organizzazioni sindacali e di categoria Non si considerano effettuate nell'esercizio di attivita' commerciali le cessioni effettuate verso pagamento di corrispettivi che in entrambi i casi non eccedano i costi di diretta imputazione - pubblicazioni riguardanti i contratti collettivi di lavoro - l'assistenza prestata prevalentemente agli iscritti, associati o partecipanti in materia di applicazione degli stessi contratti e di legislazione sul lavoro 22

Condizioni per usufruire delle deroghe (art. 148, c. 8) Le agevolazioni si applicano a condizione che le associazioni interessate si conformino alle seguenti clausole, da inserire nei relativi atti costitutivi o statuti redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata: a) divieto di distribuire durante la vita dell’associazione, utili o avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge; b) obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentita l’Agenzia per il terzo settore, salva diversa destinazione imposta dalla legge; c) disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo, per gli associati o partecipanti maggiori d’età, il diritto di voto per l’approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dell’associazione; 23

Condizioni per usufruire delle deroghe (art. 148, c. 8) d) obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario; e) eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo per ogni associato, sovranità dell’assemblea dei soci, associati o partecipanti e criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti; f) intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa. 24

Perdita della qualifica di ente non commerciale (art. 149) Indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attivita‘ commerciale per un intero periodo d'imposta. Il mutamento di qualifica opera a partire dal periodo d'imposta in cui vengono meno le condizioni che legittimano le agevolazioni. Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 non si applicano agli enti ecclesiastici riconosciuti come persone giuridiche agli effetti civili ed alle associazioni sportive dilettantistiche. 25

Perdita della qualifica di ente non commerciale (art. 149) Ai fini della qualificazione commerciale dell'ente si tiene conto anche dei seguenti parametri: - prevalenza delle immobilizzazioni (materiali, immateriali e finanziarie) relative all'attività commerciale, al netto degli ammortamenti, rispetto alle restanti attività; - prevalenza dei ricavi derivanti dalle attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni riguardanti le attività istituzionali; - prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali, rispetto alle entrate istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità, quote associative); - prevalenza dei componenti negativi inerenti all'attività commerciale rispetto alle restanti spese. 26

Organizzazioni non lucrative di utilita' sociale (art. 150) Per le organizzazioni non lucrative di utilita' sociale (ONLUS), ad eccezione delle societa' cooperative, non costituisce esercizio di attivita‘ commerciale lo svolgimento delle attivita' istituzionali nel perseguimento di esclusive finalita' di solidarieta' sociale. I proventi derivanti dall'esercizio delle attivita' direttamente connesse non concorrono alla formazione del reddito imponibile. 27

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Per esercizio di imprese si intende l'esercizio per professione abituale, ancorche' non esclusiva, delle attivita‘ commerciali o agricole di cui agli articoli 2135 e 2195 del codice civile, anche se non organizzate in forma di impresa. 28

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) L’IVA si applica sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nell’esercizio di imprese, arti e professioni. Per esercizio di imprese si intende l'esercizio per professione abituale, ancorche' non esclusiva, delle attivita‘ commerciali o agricole di cui agli articoli 2135 e 2195 del codice civile, anche se non organizzate in forma di impresa. 29

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Gli enti (i consorzi, le associazioni o altre organizzazioni senza personalita' giuridica e le societa' semplici) che abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciali o agricole si considerano in ogni caso effettuate nell'esercizio di imprese 30

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Per gli enti associativi che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciali o agricole, si considerano effettuate nell'esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell'esercizio di attivita' commerciali o agricole 31

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Per gli enti associativi che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciali o agricole le operazioni svolte nell’ambito della propria attività istituzionale restano estranee al campo di applicazione del tributo 32

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Presunzione di commercialità art, 4 comma 4: le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti verso pagamento di corrispettivi specifici, o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto (ad esclusione di quelle effettuate in conformita' alle finalita' istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona) 33

IVA per gli Enti non commerciali (art. 4 DPR 633/1972) Presunzione di commercialità art, 4 comma 5: a) cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, escluse le pubblicazioni delle associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona cedute prevalentemente ai propri associati; b) erogazione di acqua e servizi di fognatura e depurazione, gas, energia elettrica e vapore; c) gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; d) gestione di spacci aziendali, gestione di mense e somministrazione di pasti; e) trasporto e deposito di merci; f) trasporto di persone; g) organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; prestazioni alberghiere o di alloggio; h) servizi portuali e aeroportuali; i) pubblicita' commerciale; l) telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari 34

Detrazioni IVA (art. 19-ter DPR 633/1972) L’Iva ammessa in detrazione è soltanto quella relativa agli acquisti e alle importazioni fatti nell’esercizio di attività commerciali o agricole, purché: - l’attività commerciale o agricola sia gestita con contabilità separata da quella relativa all’attività principale; - la contabilità sia tenuta, anche in relazione all’attività istituzionale, in modo corretto e trasparente; - i beni o i servizi acquistati o importati siano inerenti all’attività d’impresa; - siano conservati tutti i documenti di acquisto. 35

Detrazioni IVA (art. 19-ter DPR 633/1972) La detrazione spetta a condizione che l'attivita' commerciale o agricola sia gestita con contabilita' separata da quella relativa alla attivita' principale e conforme alle disposizioni di cui agli articoli 20 e 20-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n L'imposta relativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente nell'esercizio dell'attivita' commerciale o agricola e dell'attivita' principale e' ammessa in detrazione per la parte imputabile all'esercizio dell'attivita' commerciale o agricola. La detrazione non e' ammessa in caso di omessa tenuta, anche in relazione all'attivita' principale, della contabilita' obbligatoria a norma di legge o di statuto, ne' quando la contabilita' stessa presenti irregolarita' tali da renderla inattendibile. 36

Scritture contabili degli enti non commerciali Scritture contabili degli enti non commerciali (art. 20 DPR 600/73) Relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate, gli enti non commerciali devono tenere. - il libro giornale ed il libro degli inventari; - i registri prescritti ai fini IVA; - le scritture ausiliarie dove registrare gli elementi patrimoniali e reddituali; - le scritture ausiliarie di magazzino; - il registro dei beni ammortizzabili 37

Scritture contabili degli enti non commerciali Scritture contabili degli enti non commerciali (art. 20 DPR 600/73) Rendiconto separato per le raccolte pubbliche di fondi: gli enti non commerciali che effettuano raccolte pubbliche di fondi devono redigere, entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio, un apposito e separato rendiconto dal quale devono risultare, anche a mezzo di una relazione illustrativa, in modo chiaro e trasparente, le entrate e le spese relative a ciascuna delle celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione 38

ONLUS: organizzazioni non lucrative di utlità sociale (art. 10 DLgs 460/97) Le ONLUS sono una qualificazione di taluni enti non commerciali esclusivamente sul piano fiscale. Possono acquisire lo status di ONLUS le associazioni, i comitati, le fondazioni, le societa' cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalita' giuridica cui statuti o atti costitutivi, redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata, contengono alcuni requisiti. 39

ONLUS: requisiti statutari a) lo svolgimento di attivita' in uno o piu' dei seguenti settori: 1) assistenza sociale e socio-sanitaria; 2) assistenza sanitaria; 3) beneficenza; 4) istruzione; 5) formazione; 6) sport dilettantistico; 7) tutela, promozione e valorizzazione delle cose d'interesse artistico e storico; 8) tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente, con esclusione dell'attivita', esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi; 9) promozione della cultura e dell'arte; 10) tutela dei diritti civili; 11) ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad universita', enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente. 40

ONLUS: requisiti statutari b) l'esclusivo perseguimento di finalita' di solidarieta' sociale; c) il divieto di svolgere attivita' diverse da quelle menzionate alla lettera a) ad eccezione di quelle ad esse direttamente connesse; d) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonche' fondi, riserve o capitale durante la vita dell'organizzazione, a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge o siano effettuate a favore di altre ONLUS che per legge, statuto o regolamento fanno parte della medesima ed unitaria struttura; e) l'obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione per la realizzazione delle attivita' istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse; f) l'obbligo di devolvere il patrimonio dell'organizzazione, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilita' sociale o a fini di pubblica utilita. 41

Soggetti che acquisiscono di diritto la qualifica ONLUS - gli organismi di volontariato di cui alla legge 11 agosto 1991, n. 266, iscritti nei registri istituiti dalle regioni e dalle province autonome di Trento e di Bolzano, - le organizzazioni non governative riconosciute idonee ai sensi della legge 26 febbraio 1987, n. 49, - le cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991, n iconsorzi di cui all'articolo 8 della predetta legge n. 381 del 1991 che abbiano la base sociale formata per il cento per cento da cooperative sociali 42

ONLUS: agevolazioni fiscali - l'esclusione dalle imposte dirette (IRES) per le attivita' svolte in attuazione degli scopi istituzionali "nel perseguimento esclusivo di finalita' di solidarieta' sociale“ (art. 150 TUIR); - detraibilita' dall'Irpef delle erogazioni liberali a favore di Onlus (art. 13 DLgs 460/97); - deducibilita' dal reddito d'impresa delle erogazioni liberali effettuate sia in denaro che in natura, a favore di Onlus (art. 13 DLgs 460/97); - le Onlus non sono tenute alla emissione di scontrino o ricevuta per le operazioni riconducibili alle attivita' istituzionali (art. 15 DLgs 460/97) - numerose operazioni esenti da Iva (art. 10 DPR 633/72) sono tali anche se rese dalle Onlus (es. trasporto in ambulanza); - sugli atti delle Onlus non e' dovuta l'imposta di bollo, né l'eventuale tassa sulle concessioni governative (artt. 17 e 18 DLgs 460/97); - sono esenti dall'imposta sulle successioni e donazioni i trasferimenti mortis causa e le donazioni a favore di Onlus (art. 19 DLgs 460/97); - sugli atti traslativi di immobili a favore di Onlus l'imposta e' dovuta in somma fissa, ma a condizione che l'immobile sia effettivamente destinato entro 2 anni ad essere utilizzato per le finalita' istituzionali (art. 22 DLgs 460/97). 43

ONLUS: Scritture contabili (art. 20-bis DPR 600/73) Attivita' complessivamente svolta: redigere scritture contabili cronologiche e sistematiche (libro giornale e libro degli inventari) atte ad esprimere con compiutezza ed analiticita' le operazioni poste in essere in ogni periodo di gestione, e rappresentare adeguatamente in apposito documento, da redigere entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio annuale, la situazione patrimoniale, economica e finanziaria della organizzazione, distinguendo le attivita' direttamente connesse da quelle istituzionali 44

ONLUS: Scritture contabili (art. 20-bis DPR 600/73) Attivita' direttamente connesse : - il libro giornale ed il libro degli inventari; - i registri prescritti ai fini IVA; - le scritture ausiliarie dove registrare gli elementi patrimoniali e reddituali; - il registro dei beni ammortizzabili 45

ONLUS: Scritture contabili (art. 20-bis DPR 600/73) Attivita' direttamente connesse : - il libro giornale ed il libro degli inventari; - i registri prescritti ai fini IVA; - le scritture ausiliarie dove registrare gli elementi patrimoniali e reddituali; - il registro dei beni ammortizzabili. Per le attività direttamente connesse può essere esercitata l’opzione per la contabilità semplificata se applicabile in base al valore dei proventi. Per le ONLUS cion proventi per due anni consecutivi superiori ai € ,80 c’è l’obbligo di allegare al bilancio una relazione sottoscritta da uno o più revisori contabili. 46

Circolare 34/E dd. 21/11/2013 L’Agenzia delle Entrate interviene con la circolare 34/E del 21 novembre 2013 al fine di definire criteri generali per la definizione giuridica e tributaria delle erogazioni, da parte delle pubbliche amministrazioni, come contributi o corrispettivi e il relativo trattamento tributario. 47

Circolare 34/E dd. 21/11/2013 La normativa comunitaria definisce in modo ampio l’ambito oggettivo di rilevanza di un’operazione agli effetti dell’IVA. In particolare, si configura un’operazione imponibile in presenza di un rapporto giuridico nell’ambito del quale il compenso ricevuto dal prestatore costituisce il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente (cfr. Corte di Giustizia CE, sentenza 23 marzo 2006, Causa C- 210/04 e sentenza 3 marzo 1994, Causa C-16/93): il presupposto oggettivo di applicazione dell’IVA può essere escluso solo qualora non si ravvisi alcuna correlazione tra l’attività finanziata e le elargizioni di denaro. 48

Circolare 34/E dd. 21/11/2013 Circolare 34/E dd. 21/11/2013 CRITERI GENERALI La qualificazione di una erogazione quale corrispettivo ovvero quale contributo deve essere individuata innanzi tutto in base a norme di legge qualora l’erogazione sia definita da norme di legge. 1 CONTRIBUTI PUBBLICI a) può affermarsi che l’amministrazione non opera all’interno di un rapporto contrattuale quando le erogazioni sono effettuate in esecuzione di norme che prevedono l’erogazione di benefici al verificarsi di presupposti predefiniti (es. aiuti di Stato automatici, contributi a favore di detrminate categorie di soggetti); b) è agevole individuare la natura di contributo delle erogazioni nei casi in cui l’amministrazione agisce con riferimento all’articolo 12 della legge 7 agosto 1990, n. 241, contenente la disciplina dei provvedimenti amministrativi attributivi di vantaggi conomici; c) procedimento per la erogazione di somme è definito a livello comunitario ed attuato nell’ordinamento domestico attraverso bandi o delibere di organi pubblici (per es: il CIPE). Anche in questi casi l’erogazione di vantaggi economici in favore dei soggetti individuati dal regolamento comunitario si inserisce nella funzione amministrativa ed esula dallo schema dei contratti a prestazioni corrispettive; d) Le somme erogate dai soci – ivi incluso, ovviamente, il socio avente soggettività di diritto pubblico – in base alle norme del codice civile, quali apporti di capitale, esposti in bilancio all’interno del patrimonio netto, non possono essere considerate corrispettivi di prestazioni di servizi in quanto si inseriscono nell’ambito del rapporto associativo e non sono collegate ad alcuna controprestazione da parte del beneficiario. 49

Circolare 34/E dd. 21/11/2013 Circolare 34/E dd. 21/11/2013 CRITERI GENERALI La qualificazione di una erogazione quale corrispettivo ovvero quale contributo deve essere individuata innanzi tutto in base a norme di legge qualora l’erogazione sia definita da norme di legge. 2 CORRISPETTIVI a) Con ogni evidenza le erogazioni conseguenti alla stipula di contratti in base al codice dei contratti pubblici, adottato in recepimento di apposite direttive comunitarie, si inseriscono all’interno dello schema contrattuale; b) Si opera all’interno del medesimo schema (e quindi si è in presenza di una erogazione-corrispettivo a fronte di una prestazione di servizi) anche se i contratti sono stipulati al di fuori o in deroga alle norme del codice dei contratti pubblici 50

Circolare 34/E dd. 21/11/2013 Circolare 34/E dd. 21/11/2013 CRITERI SUSSIDIARI In mancanza di un riferimento normativo, la circolare indica dei criteri generali di seguito indicati, la cui applicazione, secondo l’ordine gerarchico/sequenziale proposto, consentirà di riscontrare la sussistenza dei presupposti idonei alla qualificazione della fattispecie: a) Acquisizione da parte dell’ente erogante dei risultati dell’attività finanziata (o corrispettività tra elargizione di denaro ed attività finanziata): qualora sia rinvenibile un rapporto di scambio per cui alla pubblica amministrazione deriva un vantaggio diretto ed esclusivo dal comportamento richiesto al privato, ci si trova innanzi ad una prestazione e controprestazione inquadrabile nello schema contrattuale; b) Previsione di clausola risolutiva espressa o di risarcimento del danno da inadempimento: vincolo di effettiva corrispettività tra le somme erogate e l’attività finanziata, che riconduce l’erogazione nell’ambito dei rapporti contrattuali, è sicuramente denunciato dalla presenza in convenzione - anche tramite norme di rinvio - di clausole risolutive o di penalità dovute per inadempimento (es. acquisto della proprietà di un bene o dei rislutati di un’opera); c) Criterio residuale: in via meramente residuale, non può escludersi che la mancanza di una previsione risarcitoria escluda la natura corrispettiva delle somme erogate. 51

Circolari AE in materia di Circolari AE in materia di Prevenzione e contrasto dell’evasione. L’Agenzia delle Entrate ha inlcuso da tempo tra le attività di controllo quelle nei confronti del terzo settore (enti non commerciali e ONLUS) al fine di individuare i rischi di abuso dei regimi agevolativi (cfr. Circ. 13/E dd. 09/04/2009). 52

Circolari AE in materia di Circolari AE in materia di Prevenzione e contrasto dell’evasione. Con la circolare 25/E del 31 luglio 2013 sono implementate le forme di controllo ad un sistema più articolato di soggetti tra i quali enti non commerciali, ONLUS, società cooperative e settore agricolo. Le categorie di controllo sono le seguenti: - soggetti che si presentano come non profit ma dissimulano attività commerciali; - operare una mappatura dei soggetti non profit mediante l’applicativo informatico che consente di confrontare i parametri reddituali e patrimoniali; - individuare soggetti a rischio iscritti all’anagrafe delle ONLUS di competenza della direzione Regionale; - per le “ONLUS di diritto” l’analisi riguarda prioritariamente le cooperative sociali e le organizzazioni di volontariato che devono risultare iscritte nei registri; - per le società cooperative analizzare gli elementi che possono far supporre la mancanza delle finalità mutualistiche, con riferimento a specifici indicatori di rischio quali crediti IVA di importo elevato rispetto al settore operativo, brevi periodi di attività in particolare per le cooperative di produzione e lavoro e per le cooperative edilizie di abitazione; - per i soggetti che usufruiscono delle agevolazioni fiscali legate al settore dell’agricoltura vengono individuati come fattori di rischio le “attività connesse” effettuate con prodotti agricoli acquisiti prevalentemente da terzi, soggetti che svolgono anche attività di prestazione di servizi, volumi di affari non coerenti con le dimensioni dei terreni, somministrazioni di cibo e bevande o che presentano altri indizi di esistenza di vere e proprie imprese commerciali. 53