Il ciclo delle immobilizzazioni materiali Lucidi a cura di Silvia Fossati

Ciclo immobilizzazioni materiali Le immobilizzazioni materiali sono beni durevoli utilizzati come mezzo di produzione del reddito e non sono quindi destinate alla vendita. Tali beni vengono impiegati normalmente come strumenti di produzione del reddito e non vengono destinati né alla vendita né alla trasformazione per l’ottenimento dei prodotti per l’impresa. Generalmente rientrano in questa fattispecie: - Terreni; - Fabbricati civili e industriali; - Impianti e macchinari; - Attrezzature e modelli; - Mobili e macchine d’ufficio; - Automezzi; - Costruzioni in corso; - Anticipi a fornitori per acquisizioni.

Ciclo immobilizzazioni materiali Le operazioni del ciclo immobilizzazioni sono identificabili sia come transazioni ricorrenti (routine transactions) e sia come transazioni non ricorrenti (non routine transactions). Per alcune fattispecie specifiche alcune valutazioni richiedono alcuni riflessi contabili con conseguenti definizione di apposite stime di bilancio (accounting estimates). Per le transazioni ricorrenti (routine transactions) il revisore è orientato verso la scelta di un approccio system based. L’accertamento dell’esistenza di un’efficace sistema di controllo interno al quale dare “affidabilità” consente infatti di ridurre le verifiche di dettaglio del ciclo in esame, per quanto riguarda la completezza, l’esistenza e l’accuratezza, focalizzando in modo appropriato ed efficiente la revisione sulle transazioni non ricorrenti (non routine transaction) e sulle stime di bilancio (accounting estimates).

Ciclo immobilizzazioni materiali Il ciclo è costituito dalle seguenti tipologie di processo: 1. processo di INVESTIMENTO, articolabile in: - budget degli investimenti prediposto dalla direzione della società, con successiva suddivisione dello stesso per funzione aziendale e per macro tipologia di investimento (es: sostituzione macchine di produzione, rinnovo attrezzature d’ufficio….); - identificazione della funzione aziendale (es. controllo di gestione o ufficio acquisti nelle realtà meno strutturate) quale “gestore” e resposabile del budget degli investimenti; - predisposizione delle richieste di investimento da parte delle diverse funzioni aziendali; predisposizione delle necessarie informazioni (motivazioni investimento, timing, grado di urgenza, …); verifica delle richieste di cui sopra da parte della funzione “gestore” con successiva autorizzazione/diniego delle stesse; - predisposizione delle richieste di preventivi per gli investimenti autorizzati; scelta dei fornitori, definizione delle tempistiche di consegna/implementazione degli investimenti, definizione dei termini di pagamento delle forniture; - nel caso di costruzione interne, identificazione della funzione che dovrà realizzare l’investimento in esame; - evasione degli ordini ai fornitori debitamente autorizzati; - monitoraggio da parte della funzione gestore e della funzione richiedente dell’avanzamento dell’investimento; - conferma del completamento dell’investimento e successiva chiusura dello stesso.

Ciclo immobilizzazioni materiali 2. processo di UTILIZZO, GESTIONE (controlli sulla sicurezza), AMMINISTRAZIONE (inventario fisico, determinazione dei valori da ammortizzare, stima degli ammortamenti, quantificazione delle rivalutazioni e delle svalutazioni) MANUTENZIONE (ordinaria e straordinaria) Le principali fasi del processo sono le seguenti: - rilevazione dei costi: la rilevazione delle immobilizzazioni materiali è diversa a seconda se l’immobilizzazione è stata acquistata oppure se è stata costruita in economia. Nel primo caso il valore è rappresentato dal prezzo effettivo di acquisto, di solito ricavato nel contratto o dalla fattura, integrato degli oneri accessori d’acquisto che rappresentano gli oneri che l’impresa deve sostenere poiché l’immobilizzazione possa essere utilizzata (trasporti, spese di progettazione, installazione e montaggio). Nel caso di costruzioni in economia, il valore deve comprendere i costi relativi alle costruzioni che l’impresa deve sostenere affinchè l’immobilizzazione possa essere utilizzata; essi quindi considerano i costi diretti (materiale e mano d’opera diretta, spese di progettazione, costi per forniture esterne) oltre alla quota di spese generali di fabbricazione; - imputazione della fattura nel sistema di contabilità generale; - rilevazione nel libro cespiti del valore dell’investimento; - gestione dei pagamenti al fornitore e registrazione in contabilità;

Ciclo immobilizzazioni materiali - definizione della vita utile del cespite e successivo calcolo dell’ammortamento del periodo; per questo aspetto i principali fattori da considerare sono il deterioramento fisico, il grado di utilizzo, l’obsolescenza economica e tecnologica, i piani aziendali per la sostituzione dei cespiti, i fattori ambientali, le condizioni di utilizzo, le politiche di manutenzione e l’utilità futura; - registrazione nel sistema di contabilità degli ammortamenti del periodo; - eventuale individuazione di possibili problemi di perdita durevole di valore, ovvero se sussistono sintomi che facciano prevedere difficoltà per il recupero del valore netto contabile dell’immobilizzazione stessa; - per i beni in leasing, durante l’esercizio, rilevazione delle fatture dei fornitori e relativa contabilizzazione coerentemente con il dettato dei principi contabili. A fine esercizio o a fine periodo rappresentazione secondo il metodo patrimoniale anziché secondo il metodo finanziario; elaborazione extracontabile delle informazioni desumibili dall'applicazione del metodo finanziario da esporre nella Nota Integrativa; - individuazione ed eventuale contabilizzazione di eventuali oneri finanziari capitalizzabili ovvero se sono riferibili a finanziamenti presi specificatamente a prestito per l’acquisizione di immobilizzazioni; - procedura di verifica (a campione o integrale) dell’esistenza fisica dei cespiti; - gestione dei costi per manutenzioni sostenuti; in particolare analisi per eventuali capitalizzazione di costi che presentano i requisiti di capitalizzabilità, ovvero che si traducano in un aumento significativo e misurabile di capacità o di produttività o di sicurezza o di vita utile

Ciclo immobilizzazioni materiali 3. processo di DISINVESTIMENTO E DISMISSIONE,costituito principalmente dalle seguenti tipologie di processo: - identificazione delle figure aziendali all’interno delle diverse funzioni che possono fare richiesta di disinvestimento/dismissione dei cespiti; - analisi delle eventuali richieste di acquisto da parte di terzi; - ricezione dell’ordine del cliente; - analisi del credito ed assegnazione dei limiti di fido al cliente; inserimento dell’ordine a sistema; - fatturazione e successivo incasso del credito oppure nel caso di cessione con permuta, verifica della corretta compensazione e contabilizzazione dell’operazione; - registrazione della fattura. - rilevazione della eventuale plusvalenza/minusvalenza; - rilevazione dell’operazione di dismissione nel libro cespiti;

Ciclo immobilizzazioni materiali Principali obiettivi di revisione Esistenza (E): occorre verificare che le immobilizzazioni esistano e che l’iscrizione sia effettuata esclusivamente nei casi previsti dagli statuiti principi contabili, ossia quando rappresentano costi ad utilità pluriennale e quando possono essere capitalizzate a condizione del loro recupero tramite le future condizioni di redditività dell’azienda. Completezza (C): occorre verificare che tutte le immobilizzazioni di cui la società dispone siano iscritte a bilancio. Accuratezza (A): occorre verificare che gli ammontari delle operazioni e delle valutazioni da cui deriva il valore delle immobilizzazioni siano contabilizzati secondo corretti processi aritmetici e tecnici. Competenza (CP): occorre verificare che le immobilizzazioni e le relative quote di ammortamento siano registrate nel corretto periodo contabile. Diritti ed obblighi (O): occorre verificare la proprietà e la libera disponibilità (senza vincoli) dei beni. Valutazione (V): occorre verificare la corretta applicazione dei criteri di valutazione delle giacenze, disposti dal Codice Civile (art.2426 C.C.) e dai principi contabili di riferimento. Classificazione (CL): occorre verificare che i costi e i debiti siano rappresentati in bilancio in conformità al disposto del Codice Civile (art.2424 e 2425 C.C.) e dei principi contabili di riferimento. Presentazione e informativa (P): occorre verificare che le note esplicative siano complete.

Ciclo immobilizzazioni materiali Il sistema delle verifiche: richiamo Le verifiche della revisione contabile sono classificabili in: a) procedure di valutazione del rischio b) procedure di conformità (test of controls) c) procedure di validità

a) Procedure di valutazione del rischio: Fattori di rischio inerenti il ciclo immobilizzazioni materiali CONDIZIONI ECONOMICHE GENERALI -Contesto giuridico e politico: Principi contabili e prassi di settore Legislazione e regolamenti che influenzano l’attività dell’impresa -Contesto economico: Domanda dei mercati di sbocco Capacità di rivendita delle immobilizzazioni Capacità di utilizzo delle immobilizzazioni materiali SETTORE DI APPARTENENZA - Grado tecnologico delle immobilizzazioni materiali - Andamento della domanda nei settori di sbocco - Tipologia e valore medio delle immobilizzazioni (rischio di furto) - Aspetti particolari nella determinazione del valore da ammortizzare (p.e. costruzioni interne) - Svalutazioni a cui sono soggette le immobilizzazioni

a) Procedure di valutazione del rischio: Fattori di rischio inerenti il ciclo immobilizzazioni materiali IMPRESA - Politiche di acquisizione (p.e. acquisto in leasing o costruzioni in economia), utilizzo e dismissione delle immobilizzazioni - Investimenti in nuove tipologie di impianti o in nuovi mercati di sbocco (per effetto del valore d’uso del bene che potrebbe variare a seguito del fallimento dell’iniziativa) - Diversa stima della vita utile delle immobilizzazioni in relazione al relativo utilizzo - Errori individuati in precedenti revisioni

a) Procedure di valutazione del rischio: l’analisi del sistema di controllo interno Autorizzazioni (p.e. le richieste di investimento siano presentate dalle funzioni competenti e vengano autorizzate dal “gestore” del budget degli investimenti); Separazione di funzioni (p.e. la disposizione di pagamento sia effettuata dalla funzione tesoreria e la relativa registrazione dalla funzione contabilità, al fine di prevenire pagamenti non dovuti o non conformi alle modalità previste contrattualmente); Elaborazioni informatiche manuali o automatizzate (p.e. la definizione dei controlli miranti a verificare l’accuratezza del calcolo degli ammortamenti (ove ovviamente essi siano calcolati tramite automatismi del sistema) Indicatori di performance (p.e. il management deve analizzare l’incidenza degli ammortamenti sui costi storici dei cespiti, confrontandolo con il budget e con i dati dei precedenti esercizi) I controlli fisici (p.e. la verifica dell’esistenza fisica dei cespiti tramite la procedura di inventario fisico con successivo esame delle eventuali differenze riscontrate rispetto a quanto riportato nel libro cespiti);

b) Procedure di conformità Le procedure di conformità si sostanziano in: - analisi di registrazioni, documenti, rapporti e strumenti elettronici; - indagini, ovvero la richiesta di informazioni (enquiry); - osservazione dell’applicazione di controlli interni specifici durante il loro svolgimento (observation); - riesecuzione dei medesimi controlli da parte dei revisori (reperformance).

b) Procedure di conformità Alcuni esempi di procedure di conformità inerenti il ciclo immobilizzazioni materiali: Osservazione e valutazione dell’adeguatezza della separazione delle funzioni Verifica dell’analisi periodica effettuata dalla direzione aziendale sull’andamento degli investimenti rispetto al budget Esame degli investimenti e delle dismissioni per accertare l’esistenza dell’autorizzazione nel rispetto dei limiti di autorizzazione previsti Verifica della procedura di rintracciabilità dal contabile al fisico. In particolare; partendo dal libro cespiti individuare alcune matricole ed individuare i cespiti in esame. Ottenere documentazione contabile di supporto ed evidenza delle registrazioni contabili effettuate. Ripetere la procedura partendo dalla selezione fisica dei cespiti. Verificare la procedura inventariale posta in essere dalla società. Verificare le risultanze dell’inventario effettuato. Verificare eventuali rilevazioni nel libro cespiti e nella contabilità delle anomalie rilevate. Verificare le capitalizzazioni effettuate nell’anno a titolo di manutenzione straordinaria. Verificare la loro incidenza percentuale storica e confrontarla con quella del periodo in esame.

c) Procedure di validità Le procedure di validità si sostanziano in: c.1. le procedure di analisi comparativa (o analisi di contenuto); c.2. le verifiche di dettaglio sulle transazioni; c.3. le verifiche di dettaglio sui saldi di bilancio; c.4. le verifiche di dettaglio sull’informativa.

c.1. Procedure di validità: analisi comparativa analisi di coerenza (mensilizzata) per i seguenti valori: -saldo delle immobilizzazioni rispetto al periodo precedente o ai valori medi dei periodi precedenti, per classi omogenee di cespiti; - incrementi e decrementi delle immobilizzazioni, rispetto al periodo precedente o ai valori medi dei periodi precedenti, per classi omogenee di cespiti; - incidenza degli ammortamenti (sul valore lordo delle immobilizzazioni) rispetto al periodo precedente o ai valori medi dei periodi precedenti, per classi omogenee di cespiti; - incidenza delle manutenzioni ordinarie e straordinarie (sul valore lordo delle immobilizzazioni) rispetto al periodo precedente o ai valori medi dei periodi precedenti, per classi omogenee di cespiti; - esame dei valori di budget rispetto ai valori consuntivi.

c.1. Procedure di validità: analisi comparativa analisi di bilancio per indici con riferimento a: - indice di sviluppo e di rinnovamento, dato dal rapporto fra gli ammortamenti dell’esercizio e il valore delle immobilizzazioni al lordo dei fondi ammortamento: confrontandolo con i dati dei periodi precedenti o con gli stessi previsti nel budget, è possibile farsi delle aspettative per valutare in via preliminare la completezza degli ammortamenti effettuati contabilizzati nel periodo di riferimento. - tasso di rinnovamento, dato dal rapporto fra nuovi investimenti rispetto al valore totale delle immobilizzazioni al lordo dei fondi ammortamento: il revisore può valutare in via preliminare la politica di investimento adottata dalla società e ottenere informazioni in merito a: - rapporto fonti-impieghi di finanziamento (ovvero come sono state reperite le risorse necessarie per il finanziamento degli investimenti); - cash flow aziendale, ovvero sulla capacità dell’azienda di generare autofinanziamento tramite gli ammortamenti.

c.2.Procedure di validità: verifiche di dettaglio sulle transazioni Le verifiche di dettaglio sulle transazioni si pongono l’obiettivo di accertare la corretta registrazione delle operazioni inerenti il ciclo immobilizzazioni materiali, con riguardo ai singoli obiettivi. Nella fase preliminare della revisione (fase di interim) le verifiche di dettaglio sulle transazioni possono essere svolte contestualmente alle verifiche di conformità, ovvero la stessa procedura può assolvere alla duplice funzione di verifica di conformità e di dettaglio sulle transazioni.

c.2.Procedure di validità: verifiche di dettaglio sulle transazioni Test sugli incrementi: verifica di un campione di registrazioni relative a incrementi di immobilizzazioni. Occorre: - verificare che i beni e i servizi registrati a incremento del valore delle immobilizzazioni siano effettivamente capitalizzabili. Le immobilizzazioni rappresentano costi anticipati o sospesi comuni a più esercizi, che concorrono alla formazione del reddito e alla situazione patrimoniale-finanziaria di più esercizi; pertanto, il requisito principale che ne giustifica la capitalizzabilità è l’estensione della loro utilità economica oltre i limiti del periodo considerato; - analizzare la documentazione di supporto (match fattura o atti e documenti che attestino il diritto di proprietà- registrazione contabile); - analizzare il tempestivo aggiornamento del libro cespiti (match contabilità – libro cespiti).

c.2.Procedure di validità: verifiche di dettaglio sulle transazioni Test sui decrementi: verifica di un campione di registrazioni relative a decrementi di immobilizzazioni. Occorre: - analizzare la documentazione di supporto (match fattura - registrazione contabile); - analizzare il tempestivo aggiornamento del libro cespiti (match contabilità – libro cespiti); - verificare e analizzare l’effetto a conto economico dell’operazione di dismissione (plus/minusvalenza e sua corretta registrazione).

c.2.Procedure di validità: verifiche di dettaglio sulle transazioni Test su manutenzione ordinaria e straordinaria. Occorre: - verificare che i costi di manutenzione straordinaria sostenuti e imputati ad aumento dei beni siano effettivamente capitalizzabili; - analizzare la documentazione di supporto (match richiesta intervento- ordine-fattura - registrazione contabile); - analizzare il tempestivo aggiornamento del libro cespiti (match contabilità – libro cespiti).

c.3.Procedure di validità: verifiche di dettaglio sui saldi di bilancio Le principali procedure di dettaglio sui saldi di bilancio relative al ciclo immobilizzazioni materiali sono: - la richiesta di conferma esterna nel caso ci sono dei cespiti di proprietà in uso presso terzi); - la rilevazione fisica dei beni; - la verifica della corretta capitalizzabilità; - la verifica del corretto calcolo degli ammortamenti e del fondo ammortamento; - la verifica della corretta classificazione e presentazione in bilancio - la verifica della corretta determinazione di eventuali plusvalenze/minusvalenze.

La richiesta di conferma esterna (circolarizzazione) 1/2 Si tratta di una procedura di revisione che consiste nel chiedere ad eventuali utilizzatori di cespiti dell’azienda revisionata la conferma dell’esistenza degli stessi cosi come risultante dai dati contabili e dal libro cespiti ad una certa data, comunicando eventuali discordanze e fornendo un indicazione anche dello status in cui si trovano i cespiti (utilizzati, non utilizzati, rotti / obsoleti, etc.). Ad esempio un’azienda di produzione di motociclette concede in utilizzo a diversi terzisti gli stampi per la produzione di parti della motocicletta; gli stampi sono di proprietà dell’azienda e sono censiti nel libro cespiti. Tramite la procedura di circolarizzazione, viene inviata ad ogni terzista o ad un campione significativo degli stessi, una scheda riepilogativa contenente l’elenco numerico, il numero di matricola identificato con la procedura di etichettatura e le descrizione degli stampi in loro possesso risultanti dal libro cespiti.

La richiesta di conferma esterna (circolarizzazione) 2/2 Successivamente alla ricezione delle risposte, viene verificato quanto indicato dal terzista; a tal proposito le risposte potranno essere: - risposte concordanti; - risposte discordanti e riconciliate; - risposte discordanti e non riconciliate; - risposte non pervenute- La procedura sopra esposta dovrà essere documentata nelle carte di lavoro con le conclusioni raggiunte e la quantificazione di eventuali “eccezioni”. Nei casi in cui il revisore rilevasse che il saldo della società non è corretto, la differenza costituisce una Differenza di revisione. La conferma esterna fornisce un forte elemento probativo a conferma dell’esistenza e del cespite ad una certa data, fornendo inoltre un elemento probativo sul funzionamento delle procedure di corretta determinazione della valutazione (ovvero se in uso oppure se non in uso).

La rilevazione fisica dei beni (inventario) L’inventario fisico dei beni rappresenta una procedura di revisione che consiste nel verificare l’esistenza e la completezza dei cespiti iscritti nel libro cespiti; la procedura consiste di una verifica dal contabile al fisico, che mira a verificare l’esistenza delle matricole riportate nel libro cespiti con quanto effettivamente esistente, oppure in una verifica dal fisico al contabile che consiste invece nel verificare quanto riscontrato effettivamente sia stato correttamente iscritto nel libro cespiti. L’obiettivo dell’esistenza permette quindi di controllare che le immobilizzazioni che risultano acquistate esistano fisicamente e che le registrazioni contabili riflettano gli eventi economici accaduti in un determinato periodo. L’obiettivo della completezza che mira a verificare che tutti gli investimenti effettuati nel periodo considerato siano stati registrati contabilmente.

Ciclo immobilizzazioni materiali La valutazione secondo la normativa nazionale Le immobilizzazioni destinate ad essere mantenute nell’organizzazione permanente dell’impresa vanno valutate al costo, comprensivo di oneri accessori e di eventuali rivalutazioni. Il costo delle immobilizzazioni deve essere ammortizzato in ogni esercizio in relazione alla loro residua possibilità di utilizzazione. In generale, il valore di iscrizione non puo’ eccedere il valore recuperabile, definito come il maggiore fra: - il presumibile valore realizzabile tramite alienazione, ovvero il prezzo di vendita al netto degli oneri diretti da sostenere per la cessione stessa - il suo valore d’uso, ovvero il valore attuale dei flussi di cassa attesi derivanti dall’utilizzo dell’immobilizzazione che comprendono anche il valore di vendita della stessa al termine della sua vita utile. Nel caso in cui alla data di chiusura dell’esercizio il valore dell’immobilizzazione risulti inferiore a quello così risultante, l’immobilizzazione deve essere iscritta a tale minore valore. Tale valore non può essere mantenuto negli esercizi successivi se viene meno il motivo che ha portato alla prima rettifica.

Ciclo immobilizzazioni materiali La valutazione secondo la normativa nazionale Le immobilizzazioni materiali non usate o destinate da una delibera del Consiglio di Amministrazione all’alienazione, obsolete ed in generale quelle non più utilizzate o utilizzabili nel ciclo produttivo vanno valutate al minor valore tra il valore netto contabile e il valore di netto realizzo; esse devono essere iscritte nell’attivo circolante in luogo dell’attivo immobilizzato. Inoltre, con riferimento alle immobilizzazioni materiali, particolare attenzione dovrà essere fatta, nelle seguenti fattispecie: - valutazione di immobilizzazioni che comprendono eventuali rivalutazioni del costo effettuate in applicazione di leggi speciali. I criteri di rivalutazione, le metodologie di applicazione ed i limiti di rivalutazione debbono conformarsi a quanto stabilito dalla legge speciale di rivalutazione da cui la rivalutazione trae origine, nei limiti del valore recuperabile tramite l’uso. Non sono, invece, ammesse, rivalutazioni effettuate al di fuori dell’applicazione di leggi speciali. Ovviamente la rivalutazione delle immobilizzazioni materiali (a differenza del recupero di valore conseguente al venir meno delle ragioni di una precedente svalutazione) non costituisce componente di conto economico, ma deve essere accreditata alle riserve di patrimonio netto dell’esercizio in cui viene effettuata;

Ciclo immobilizzazioni materiali La valutazione secondo la normativa nazionale - verifica degli eventuali oneri relativi al finanziamento (interna o presso terzi) computati del costo di produzione (art. 2426 codice civile). In particolare occorre verificare che: sono stati considerati per la quota “ragionevolmente” imputabile al prodotto; sono relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento del quale il bene può essere utilizzato.

La verifica della corretta capitalizzabilità E’ una procedura che permette di verificare che il valore originario di iscrizione (costo di acquisto o di produzione) sia corretto; in particolare essa mira a verificare che la natura e la tipologia di costi sostenuti siano tali da rispettare quanto indicato in precedenza ed inoltre che il costo d’acquisto coincida con il valore di acquisto maggiorato degli oneri accessori, mentre il costo di produzione sia determinato come la somma dei costi diretti di mano d’opera più le spese di progettazione più la quota di costi indiretti (per la parte ragionevolmente imputabile).

Verifica della corretta determinazione dell’ammortamento e del fondo ammortamento Dopo aver analizzato la coerenza degli importi degli ammortamenti e dei relativi fondi rispetto agli esercizi precedenti, il revisore verifica la corretta determinazione delle quote di ammortamento dell’esercizio e del fondo ammortamento. Particolare attenzione deve essere data alla verifica dei giorni di effettivo utilizzo delle immobilizzazioni che sono entrate a far parte del patrimonio aziendale nel corso dell’esercizio; come infatti raccomandato dal principio contabile di riferimento l’ammortamento del periodo deve essere calcolato a partire dalla data in cui il cespite in esame è disponibile e pronto per l’uso e non da quando effettivamente utilizzato. Si rammenta a tal proposito che tutti i cespiti vanno assoggettati ad ammortamento salvo i fabbricati civili (che possono non essere ammortizzati) e quei cespiti la cui utilità non si esaurisce, come i terreni.

Verifica di eventuali perdite di valore Occorre verificare la correttezza e la congruenza delle valutazioni effettuate dalla società relativamente alla residua vita utile delle immobilizzazioni. In questa fase il revisore dovrà prendere visione ed eventualmente richiedere perizie di valutazione redatte da esperti indipendenti. E’ inoltre necessario verificare l’esistenza di impegni, garanzie, ipoteche relative alle immobilizzazioni. Inoltre, quando sussistono elementi che facciamo prevedere difficoltà per il recupero del valore netto contabile tramite l’uso, è necessario accertare se si sia verificata una perdita durevole di valore, ad esempio tramite lo svolgimento di test specifici, finalizzati alla determinazione del valore d’uso o di quello realizzabile tramite alienazione.

Verifica della corretta determinazione di eventuali plusvalenze / minusvalenze Occorre verificare la correttezza delle operazioni che hanno determinato le plusvalenze e le minusvalenze di importo maggiormente significativo nel periodo in esame, utilizzando la documentazione probante tali accadimenti. Inoltre, a seconda della tipologia di plusvalenze/minusvalenze rilevata, come indicato in precedenza nel paragrafo 1.3 il revisore deve anche valutare la corretta presentazione ed informativa fornita nella Nota Integrativa (si veda anche il punto successivo).

Verifica della corretta classificazione Il revisore verificherà che le voci interessate dal ciclo delle immobilizzazioni siano classificate in base alle disposizioni del Codice Civile e dei principi contabili di riferimento, come precedentemente esposto nel paragrafo 1.3. Il mancato rispetto della corretta classificazione dei costi capitalizzati nelle diverse categorie identificate nel paragrafo 1.3, comporta che vi possano essere rischi di errata determinazione degli ammortamenti del periodo, in quanto la vita utile delle singole categorie non è sempre la medesima, con possibile sovrastima o sottostima degli stessi e, conseguentemente, anche del risultato del periodo. Il revisore, quindi, oltre ad effettuare un’analisi della corretta capitalizzazione delle fatture, deve effettuare anche un’analisi della corretta classificazione delle fatture medesime nel sistema contabile e nel libro cespiti, preoccupandosi di accertare che le aliquote di ammortamento applicate siano poi rappresentative della vita utile dei cespiti stessi. Particolare attenzione deve essere rivolta alla verifica della corretta presentazione delle immobilizzazioni sulle quali gravano impegni e garanzie. A tal fine, è necessario analizzare la contrattualistica relativa a finanziamenti.

Verifica della corretta classificazione Le macroclassi e le voci di riferimento dello Stato Patrimoniale, classificato secondo quanto stabilito dal Codice Civile (art.2424 C.C.), che interessano le immobilizzazioni materiali, sono le seguenti: II) IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI 1) terreni e fabbricati 2) impianti e macchinari 3) attrezzature industriali e commerciali 4) altri beni 5) immobilizzazioni in corso e acconti

Verifica della corretta classificazione Le macroclassi e le voci di riferimento del Conto economico, classificato secondo quanto stabilito dal codice Civile (art.2425 C.C.), che interessano le immobilizzazioni materiali, sono le seguenti: A) VALORE DELLA PRODUZIONE 4) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni 5) altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio La voce include le plusvalenze da alienazione di beni strumentali dovute alla fisiologica sostituzione dei beni strumentali. In caso contrario la plusvalenza ha natura straordinaria e deve essere rilevata nei proventi straordinari. B) COSTI DELLA PRODUZIONE 10) ammortamenti e svalutazioni a) ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali b) ammortamenti delle immobilizzazioni materiali c) altre svalutazioni delle immobilizzazioni 14) oneri diversi di gestione La voce 14 include le minusvalenze dovute alla fisiologica sostituzione dei beni strumentali. In caso contrario la minusvalenza ha natura straordinaria e deve essere rilevata negli oneri straordinari. E) COSTI DELLA PRODUZIONE 20) Proventi con separata indicazione delle plusvalenze da alienazione i cui ricavi non sono iscrivibili al n.5) 20) Oneri con separata indicazione delle minusvalenze da alienazione i cui effetti contabili non sono iscrivibili al n.14), e delle imposte relative ad esercizi precedenti.

c.4. Procedure di validità: verifiche di dettaglio sull'informativa Con riguardo alle immobilizzazioni, il Codice Civile (art.2427) e i principi contabili dispongono che nella Nota Integrativa, tra le altre, siano fornite le seguenti informazioni: - i criteri applicati nelle valutazioni delle voci del bilancio; - eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati (e conseguente effetto economico-patrimoniale); - eventuali rettifiche di valore; - i movimenti delle immobilizzazioni, indicando il costo, le rivalutazioni precedenti e quelle avvenute nell’esercizio, gli ammortamenti e le svalutazioni precedenti e quelli effettuati nell’esercizio, le acquisizioni, gli spostamenti da una voce all’altra, le alienazioni, - il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti alla fine dell’esercizio; - la misura e le motivazioni delle riduzione di valore delle immobilizzazioni materiali i gravami esistenti sulle immobilizzazioni materiali (ipoteche, privilegi, garanzie;)

c.4. Procedure di validità: verifiche di dettaglio sull'informativa - la descrizione degli aspetti sostanziali del leasing finanziario, ovvero delle operazioni che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che ne costituiscono oggetto, sulla base di un apposito prospetto dal quale risulti il valore attuale delle rate di canone non scadute determinato utilizzando il tasso d’interesse pari all’onere finanziario effettivo inerenti i singoli contratti, l’onere finanziario effettivo attribuibile ad essi e riferibile all’esercizio, l’ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell’esercizio qualora fossero stati considerati immobilizzazioni, con seperata indicazione di ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che si sarebbero verificate nell’esercizio; - eventuali altre informazioni utili quali: -i criteri di valutazione dei cespiti inutilizzati o destinati all’alienazione o ad usi futuri; - eventuali impegni significativi assunti con fornitori per l’acquisizione di immobilizzazioni materiali; - le ragioni dell’ammontare dell’eventuale svalutazione apportata; - l’ammontare delle immobilizzazioni comprate durante l’esercizio o in esercizi precedenti da controllate, collegate, ed altre consociate, se di ammontare significativo.

Il leasing Il leasing è un contratto per mezzo del quale il locatore (lessor) trasferisce al locatario (lessee), in cambio di un pagamento o di una serie di pagamenti, il diritto all’utilizzo di un bene per un periodo di tempo stabilito. Il leasing, dunque, formalmente non trasferisce la proprietà del bene, ma solo il diritto al suo utilizzo. Esso è pertanto assimilabile, almeno in prima approssimazione e da un punto di vista formale, a un contratto di utilizzazione di cose altrui.

IL VALORE ORIGINARIO DEL CESPITE NON FIGURA CONTABILMENTE Leasing operativo Contratto stipulato direttamente dall’impresa utilizzatrice con l’impresa produttrice del bene strumentale, non trasferisce tutti i rischi e i benefici ASSIMILABILE AD UNA LOCAZIONE IL VALORE ORIGINARIO DEL CESPITE NON FIGURA CONTABILMENTE

Leasing operativo ……. ……. Stato Patrimoniale al 31.12 Conto Economico al 31.12 ……. ……. Canoni leasing 50 42,5 quota Conti d’ordine (Impegni) Conti d’ordine (Impegni) 7,5 interessi Beni in leasing 1.000 Locatori c/leasing 1.000

Prevalenza della sostanza sulla forma Leasing finanziario Contratto stipulato dall’impresa utilizzatrice con una società di leasing che, su indicazione dell’impresa utilizzatrice, acquista il bene strumentale dal produttore e lo concede in locazione. Arthur AndersenIl leasing finanziario è un leasing che trasferisce di fatto tutti i rischi e i benefici tipici della proprietà del bene al locatario. ASSIMILABILE ALL’ACQUISTO DI IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI FINANZIATO DA UNA SOCIETÀ DI LEASING Il bene in leasing si iscrive fra le immobilizzazioni materiali per il valore attuale dei canoni periodici

Prevalenza della sostanza sulla forma Leasing finanziario Stato Patrimoniale al 31.12 Conto Economico al 31.12 Finanziamenti beni in leasing 807,5 Debiti vs. fornitori 60 Fondo amm.to Beni in leasing 42,5 Beni in leasing 850 Interessi passivi per finanziamenti 7,5 Iva 10 Ammor.to beni in leasing 42,5 Ammortamento a quote costanti di 42,5 Debito per finanziamento beni in leasing: 850 – 42,5 = 807,5