“L’esterovestizione societaria: Guardia di Finanza Comando Regionale Piemonte “L’esterovestizione societaria: la presunzione dell’art. 73 , comma 5-bis del D.P.R. n. 917/86” Ten.Col. t.ST Gaetano Cutarelli Comandante I Gruppo Tutela Entrate del Nucleo Polizia Tributaria Torino Torino, 2 dicembre 2011

Obiettivo dell’esterovestizione: Introduzione al concetto di ESTEROVESTIZIONE principio di carattere generale «world wide taxation» Un soggetto residente nel territorio dello Stato è assoggettato a tassazione per i redditi ovunque prodotti nel mondo “esterovestizione societaria” Patologica pratica evasiva consistente nell’ubicare fittiziamente all’estero la residenza fiscale di un soggetto economico Obiettivo dell’esterovestizione: beneficiare di un regime fiscale più favorevole DICHIARAZIONE DEI REDDITI IN ITALIA O ALL’ESTERO?

SOMMARIO in tema di esterovestizione societaria, dunque, parleremo di… Il presente lavoro, dopo aver sinteticamente ripercorso la disciplina normativa di riferimento e i relativi documenti di prassi, è finalizzato ad analizzare i profili applicativi della presunzione legale relativa[1] in materia di esterovestizione. SOMMARIO in tema di esterovestizione societaria, dunque, parleremo di… Disciplina normativa di riferimento e i relativi documenti di prassi art. 35, comma 13 DL 4 luglio 2006, n.223 che ha introdotto all’art. 73 del Tuir i commi 5-bis e 5-ter Profili applicativi della presunzione legale relativa Possibile “reiterabilità” del meccanismo presuntivo La prova contraria che può essere fornita dal contribuente non può certo rappresentare un automatismo applicativo Sintesi delle fasi della verifica in materia di esterovestizione Conclusioni

Normativa di riferimento: elementi di sintesi inversione, a carico del contribuente, dell’onere della prova articolo 73, comma 5-bis, del D.P.R. 917/1986 salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di società ed enti, che detengono partecipazioni di controllo (“controllo attivo” diretto) Norma che riveste carattere esclusivamente procedurale ai sensi dell’articolo 2359, 1° comma, c.c., nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in alternativa (“controllo passivo”) sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile, da soggetti residenti nel territorio dello Stato sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione, composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato l’Amministrazione è sollevata dalla necessità di provare l’effettiva sede dell’amministrazione di società o enti che presentano elementi di collegamento con il territorio dello Stato le 2 fattispecie presuntive operano alternativamente

La presunzione legale relativa in materia di esterovestizione: schemi esemplificativi (1) SOCIETA’ ESTERA Controllo ex art. 2359, comma 1, c.c. (CONTROLLO PASSIVO, anche indiretto) Controllo ex art. 2359, comma 1, c.c. (CONTROLLO ATTIVO DIRETTO) SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA Soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 73 del D.P.R. n. 917/1986 (es. le società, le cooperative, le società di mutua assicurazione, gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust) SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA Società, enti, ma anche persone fisiche

La presunzione legale relativa in materia di esterovestizione: schemi esemplificativi (2) SOCIETA’ ESTERA Controllo ex art. 2359, co. 1, c.c. (CONTROLLO ATTIVO DIRETTO) PREVALENZA DI AMMINISTRATORI RESIDENTI IN ITALIA Il consiglio di amministrazione o altro organo equivalente di gestione della società estera, è composto in prevalenza da consiglieri residenti nel territorio dello Stato italiano SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA Soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’’articolo 73 del D.P.R. n. 917/1986 (es. le società, le cooperative, le società di mutua assicurazione, gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust)

La presunzione legale relativa in materia di esterovestizione: casi di applicabilità ALFA S.P.A. ALFA S.P.A. 100% 100% GAMMA LTD. (non residente) GAMMA LTD. (non residente) 75% Influenza dominante 49% BETA S.R.L. BETA S.R.L.

La presunzione legale relativa in materia di esterovestizione: casi di NON applicabilità ALFA S.P.A. ALFA S.P.A. 100% 100% GAMMA LTD. (non residente) GAMMA LTD. (non residente) 75% Non esercita Influenza dominante 49% BETA S.n.c. (società di persone) BETA S.R.L.

La reiterabilità del meccanismo presuntivo (1/2) ITA 1 ITA 2 L’inversione dell’onere della prova può operare per tutte le società estere (Fco 1, 2 e 3) alle seguenti condizioni: qualora Fco3 fornisca la prova contraria, la presunzione di residenza per Fco 1 e Fco 2 non opera, in quanto le due società estere non controllano direttamente una società residente in Italia qualora Fco3 NON fornisca la prova contraria, la stessa società diviene fiscalmente residente in Italia, con la conseguenza che la prova contraria dovrà essere fornita da Fco2, (in quanto controlla direttamente una società (Fco3) che, in via presuntiva, è considerata residente sul territorio dello Stato italiano) 40% 60% FCO 1 100% FCO 2 100% ITA 3 FCO 3 100%

La reiterabilità del meccanismo presuntivo (2/2) ITA 1 ITA 2 L’inversione dell’onere della prova può operare anche per Fco 1 alle seguenti condizioni: qualora Fco2 fornisca la prova contraria, la presunzione di residenza per Fco 1 non opera, in quanto la stessa non controlla direttamente una società residente in Italia qualora Fco2 NON fornisca la prova contraria, la stessa società diviene fiscalmente residente in Italia, con la conseguenza che la prova contraria dovrà essere fornita da Fco1, (in quanto controlla direttamente una società (Fco3) che, in via presuntiva, è considerata residente sul territorio dello Stato italiano) 10% 20% FCO 1 (maggioranza dei consiglieri residenti in Italia) 100% FCO 2 (maggioranza dei consiglieri residenti in Italia) 100% ITA 3

La natura della prova contraria Realizzati i presupposti per l’applicazione della presunzione Esigenza di instaurare un ARTICOLATO CONTRADDITTORIO tra i Verificatori ed il Contribuente Il Contribuente dovrà dimostrare, con argomenti adeguati e convincenti, che la sede di direzione effettiva della società non è in Italia, bensì all’estero

segue: la natura della prova contraria: il “Multi – Test” Il c.d. schema Multi – Test permette di delineare, sotto il profilo sostanziale: la struttura, le risorse, l’organizzazione di uomini e mezzi dell’impresa estera il tipo di attività svolta dalla stessa le reali motivazioni economiche/imprenditoriali che hanno indotto la casa madre italiana a costituire una società in un determinato Paese estero IL MULTI-TEST SI ARTICOLA IN: Business Activity Test Organization Test Motive Test

Non è possibile definire la fattispecie mediante Interpello Risoluzione n. 312/E del 5 novembre 2007 Agenzia delle Entrate - Dir. normativa e contenzioso: Per quanto riguarda la prova contraria necessaria per superare la presunzione di “esterovestizione” di cui all'art. 73, comma 5-bis, prima richiamata, si evidenzia che la stessa può essere offerta nella competente sede di accertamento e non tramite la procedura di interpello cosiddetto disapplicativo disciplinata dall’art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

L’interlocutore del “multi – test” Ma con quale soggetto il Fisco deve porre in essere il contraddittorio finalizzato a verificare l’eventuale sussistenza della prova contraria? DUE POSSIBILI SOLUZIONI: HOLDING CAPOGRUPPO ITALIANA (che controlla la società presunta esterovestita) DIRETTAMENTE LA SOCIETA’ ESTERA

Le fasi della verifica in materia di esterovestizione (1) TUTORAGGIO ED ANALISI DI RISCHIO (2) AVVIO DELLA VERIFICA AL SOGGETTO RESIDENTE (4) AVVIO VERIFICA ALL’ESTEROVESTITO (3) INDIVIDUAZIONE SOGGETTO STEROVESTITO

Importanza settore dell’attività di contrasto Conclusioni Importanza settore dell’attività di contrasto agli illeciti riconducibili alla fiscalità internazionale Il tema dell’ “esterovestizione societaria” presenta numerosi profili di complessità La GdF si impegnerà affinché le verifiche in tema di residenza fiscale dei soggetti esteri siano effettivamente volte a sconfessare quelle strutture estere fittizie, costituite senza alcuna valida ragione economica È importante non limitare la possibilità del contribuente di fornire elementi in senso contrario alla presunzione, attivando un procedimento rispettoso del contraddittorio e delle prove richieste al Contribuente La valutazione degli elementi obiettivi dovrà essere effettuata CASO PER CASO sempre secondo canoni di contraddittorio improntati sul principio di parità

Grazie della cortese attenzione Guardia di Finanza Comando Regionale Piemonte Grazie della cortese attenzione