A cura di Pietro Aldrighetti – A.A. 2009/2010 Diritto Tributario I IVA Generale Le origini …… A cura di Pietro Aldrighetti – A.A. 2009/2010

Art. 53 Costituzione: “capacità contributiva”. Manifestazioni: Reddito Consumo Patrimonio

- IMPOSTE PATRIMONIALI Come vengono tassate? - IMPOSTE SUI REDDITI - IMPOSTE SUI CONSUMI - IMPOSTE PATRIMONIALI

Principali imposte IRE (ex IRPEF)- IRES (ex IRPEG) IVA ICI

Natura del tributo L’IVA non colpisce direttamente la capacità contributiva del soggetto nelle due forme del patrimonio o del reddito. L’IVA colpisce il consumo: una manifestazione che indirettamente rivela l’esistenza di ricchezza. Si configura come tributo indiretto.

La principale imposta sui consumi È l’I.V.A. (IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO) “Ratio” del tributo: colpire la manifestazione indice di capacità contributiva rappresentata dal consumo di beni e servizi.

Prevalenza della normativa e della giurisprudenza comunitaria Diritto Comunitario In sede di interpretazione e applicazione della normativa IVA va fatto sempre riferimento all'orientamento che si è formato in sede comunitaria Le disposizioni della sesta direttiva 77/388/CEE e la interpretazione della Corte di Giustizia CE prevalgono sul diritto nazionale e costituiscono strumenti vincolanti nell'interpretazione delle disposizioni interne

Diritto Comunitario Diritti fondamentali LIBERTÀ ECONOMICA basata sui seguenti diritti fondamentali contenuti nel Trattato Libertà di concorrenza Libera circolazione di beni e capitali Libertà di stabilimento e di prestazioni di servizi Libera circolazione dei lavoratori

Atti giuridici Diritto Comunitario TRATTATO Legge fondamentale che pone i principi e gli orientamenti generali DIRETTIVA deve essere recepita con disposizione nazionale DECISIONE consente l’attuazione di alcune misure particolari REGOLAMENTO norma di efficacia generale, diretta e immediata

Direttiva Diritto Comunitario E’ un atto rivolto agli Stati membri ed ha efficacia vincolante per il risultato da raggiungere Lascia gli Stati liberi di scegliere le forme e i mezzi per conseguire il risultato (“trasposizione” nel diritto nazionale) che deve comunque essere ottenuto

Decisione Diritto Comunitario Viene utilizzata per conseguire qualsiasi obiettivo che non sia il ravvicinamento delle disposizioni legislative e regolamentari degli Stati membri E’ vincolante per gli Stati cui è diretta

Regolamento Ha portata generale Diritto Comunitario Ha portata generale E’ obbligatorio in tutti i suoi elementi E’ direttamente ed immediatamente applicabile in tutti gli Stati membri

L’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea La realizzazione del Mercato unico europeo, improntato alla libera circolazione di beni, servizi, capitali e persone, richiedeva una cooperazione tra gli Stati membri e una armonizzazione delle rispettive discipline legislative Per gli scambi di beni e servizi si è resa necessaria una omologazione del trattamento fiscale per evitare discrasie derivanti dalle differenti tassazioni dei vari Paesi L’imposta sul valore aggiunto è stata creata in sede europea, ed è stata introdotta successivamente negli Stati membri dell’Unione attraverso due direttive (67/227 e 67/228).

L’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea La prima direttiva individua l’obiettivo della Comunità di instaurare un mercato comune che presenti elementi analoghi a quelli di un mercato interno; fissa il principio dell’introduzione di una imposta sul valore aggiunto; a tal fine l’armonizzazione delle politiche fiscali tra gli Stati membri cominciava con l’eliminazione dei sistemi di’imposta cumulativa a cascata e con l’adozione di un sistema comune d’imposta sul valore aggiunto.

L’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea La seconda direttiva ha individuato la struttura e le modalità di applicazione del sistema comune d’imposta. In sostanza le due direttive delineano il concetto di sistema comune in relazione alla struttura, al meccanismo e all’applicazione dell’imposta, non tenendo in considerazione le problematiche connesse alle aliquote o alle possibili esenzioni.

L’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea Tali provvedimenti inaugurano il primo periodo transitorio caratterizzato, nel momento del recepimento nelle legislazioni nazionali, da un significativo margine di libertà nella determinazione delle aliquote, dall’individuare il fatto generatore dell’imposta e nell’effettuazione dell’operazione. In particolare, nell’ambito comunitario il regime transitorio prevede come regola la tassazione nel Paese di destinazione e come eccezione la tassazione all’origine; tale impostazione verrà invertita nella fase definitiva del Mercato unico europeo.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea Nonostante il termine dell’introduzione dell’imposta fosse inizialmente previsto all’1 gennaio 1970, l’Italia cominciò ad avviare il relativo iter legislativo solo dopo tale scadenza, attraverso la legge delega per la riforma tributaria (legge 9 ottobre 1971 n. 825) che prevedeva agli artt. 1 e 5, i principi e criteri cui ispirare il nuovo tributo sul valore aggiunto.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea Nel processo di omogeneizzazione delle norme Iva tra gli Stati comunitari, viene emanata la fondamentale direttiva 77/388 in data 17 maggio 1977 (c.d. VI Direttiva). Nell’ottica di armonizzazione delle legislazioni nazionali, la VI Direttiva riduce enormemente il margine di libertà precedentemente riconosciuto agli Stati membri nella fase di recepimento dei provvedimenti comunitari e detta regole di applicazione uniformi, delineando i principi fondamentali dell’imposta e le norme di applicazione

Segue l’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea Aggiornamento VI Direttiva: Dal 1° gennaio 2007 è entrata in vigore la direttiva n. 2006/112/CE, pubblicata l’11 dicembre 2006, nella G. U. dell’Unione europea, Per ragioni di chiarezza e razionalizzazione – riscrive la VI Direttiva, al fine di tenere conto delle diverse e sostanziali modifiche che l’hanno interessata nel corso degli anni. Gli articoli della nuova direttiva sono diventati 414 (contro i 38 della sesta direttiva).

Segue l’imposta sul valore aggiunto Nella Comunità Europea La cosiddetta “RIFUSIONE”: La rifusione della struttura e del testo della VI direttiva - che non comporta, in linea di principio, modifiche sostanziali della legislazione esistente - è stata l’occasione per apportare un numero ridotto di modifiche sostanziali, alle quali gli Stati membri dovevano conformarsi entro il 1° gennaio 2008. Le modifiche servono a rendere il testo più chiaro e comprensibile e non mirano a cambiare le norme vigenti né influiscono sulla logica delle disposizioni Iva rifuse.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Struttura imposta L’Iva è un’imposta plurifase non cumulativa, cioè a ogni passaggio non è colpito il valore pieno dello scambio, ma solo il valore aggiunto del bene o servizio. Tra i metodi adottabili per tassare il solo valore aggiunto la CEE ha scelto la detrazione imposta da imposta, ossia la detrazione dall’imposta dovuta sul totale complessivo delle operazioni attive, dell’imposta pagata o dovuta per gli acquisti. Il soggetto passivo recupera l’imposta pagata per gli acquisti, per cui in definitiva l’imposta colpisce soltanto il valore aggiunto.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Struttura imposta L’Iva è così denominata non perché il valore aggiunto costituisca la base imponibile, ma perché, per effetto della detrazione, il tributo ha come oggetto economico il valore aggiunto che ogni soggetto del processo economico e produttivo aggiunge al prezzo del bene o servizio.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Struttura imposta Per il soggetto passivo l’imposta è neutrale: Recupera l’imposta sugli acquisti acquisendo un credito d’imposta verso lo Stato. Recupera l’imposta dovuta allo Stato grazie al diritto di rivalsa verso coloro che acquistano i suoi beni o servizi. Il consumatore finale acquista con Iva e non recupera l’imposta pagata al venditore, perciò è l’unico soggetto inciso dall’imposta.

Come si ottiene la neutralità (1) (BLACK BOX) Impresa OUTPUT INPUT L’impresa aggiunge valore OUTPUT - INPUT = VALORE AGGIUNTO

Come si ottiene la neutralità (2) 20% 2° operatore 1° operatore 3° operatore 50% 30% Cede sul Mercato il Bene o Servizio Indica l’apporto del singolo operatore al totale del valore del bene o servizio NB: Il Bene o Servizio viene assoggettato ad imposta sul 100% del suo valore, né più né meno. 100%

Come si determina l’imposta Determinazione dell’Imposta (1) Metodi: Base da Base E’ dato dall’Ouput – Input = Valore Aggiunto dall’Operatore Imposta da Imposta E’ dato da Imposta relativa all’Output – Imposta relativa all’Input = Imposta sul Valore Aggiunto Come si determina l’imposta Il Legislatore ha scelto quest’ultimo metodo.

Determinazione dell’Imposta (2) L’Imposta si determina attraverso un risultato differenziale ottenuto dal confronto tra: Imposta relativa all’output (cessioni) Imposta relativa all’input (acquisti) Il tutto entro determinate scadenze temporali

Rivalsa (Permette di assoggettare ad imposta l’ouput) Meccanismi giuridici Rivalsa (Permette di assoggettare ad imposta l’ouput) Detrazione (Permette di detrarre l’imposta a cui è stato assoggettato il proprio input)

Segue l’imposta sul valore aggiunto Struttura imposta La NEUTRALITA’: In forza del principio di detrazione e di rivalsa, qualunque sia il numero di passaggi che un bene subisce nel ciclo produttivo - distributivo (fino al consumatore finale), l’incidenza dell’onere fiscale non subisce alcuna variazione. Il tributo – ancorchè frazionatamente dovuto per ogni fase del ciclo – viene così a gravare un’unica volta sul prezzo del prodotto al consumo in misura esattamente corrispondente all’aliquota prevista per i diversi beni e servizi.

Segue l’imposta sul valore aggiunto Struttura imposta Imposizione basata su un regime fondato sul cosiddetto destination principle (ossia, sulla regola della imposizione nel Paese di destinazione) ed articolato sui seguenti punti: non imponibilità delle operazioni di esportazione. imponibilità delle importazioni nel Paese di destinazione con la medesima aliquota prevista per le operazioni interne.

Meccanismo di applicazione dell’IVA: funzionamento logico L’imposta sul valore aggiunto può essere definita come un tributo “a due facce”: sotto il profilo economico-funzionale, infatti, l’imposta grava sui consumi, intesi come acquisti effettuati da soggetti che destinano i beni e servizi acquisiti al loro uso e consumo personale o familiare; sotto il profilo giuridico, invece, può essere definita più come un’imposta sugli scambi, dal momento che colpisce tutte le forniture di beni e servizi effettuate da imprenditori e professionisti, anche se non sono rivolte a favore di consumatori finali.

IVA D.P.R. 633/1972 L’IVA può essere definita: Sotto il profilo economico / funzionale: imposta gravante sui consumi Sotto il profilo giuridico: imposta sugli scambi Contribuenti di fatto: chi sopporta economicamente il tributo(CONSUMATORI FINALI). Contribuenti di diritto (IMPRENDITORI E PROFESSIONISTI): non subiscono in via di principio alcun onere ma la legge affida loro il compito di procedere all’applicazione ed alla riscossione del tributo.

Meccanismo applicativo L’imposta si applica a tutti gli scambi di beni e di servizi a condizione che il cedente agisca nell'esercizio di attività d’impresa o di attività di lavoro autonomo. L’IVA è un’imposta che coinvolge, normalmente, tre soggetti: un fornitore, che sia imprenditore o lavoratore autonomo un cliente l'erario

Segue meccanismo applicativo Il fornitore deve addebitare al cliente il tributo, proporzionale al corrispettivo contrattuale- A sua volta, deve versarlo all'erario, al netto del tributo da lui stesso corrisposto ai propri fornitori; l'IVA corrisposta ai fornitori di beni e servizi acquistati nell'esercizio di imprese, arti o professioni, può infatti essere detratta dall'IVA sulle operazioni attive, col diritto al rimborso di eventuali eccedenze. E' così che l'IVA giunge a colpire il consumo finale, mostrandosi invece neutrale nei "passaggi intermedi" di beni e servizi tra produttori, commercianti e professionisti

Segue meccanismo applicativo METODI PARTICOLARI Il meccanismo ordinario di determinazione del tributo basato sulla detrazione di imposta da imposta subisce delle modificazioni per l'applicazione dell'imposta a determinati settori economici (viaggi, editoriale, agricolo, ecc.). Lo scopo è la semplificazione dell’applicazione del tributo.

segue: Meccanismo applicativo ESTRAZIONE TRASFORMAZIONE INGROSSO DETTAGLIO CONSUMATORE FINALE Acq Vend Acq Ven Acq Ven Acq Ven Acquisto 100 100 150 150 200 200 400 480 + 20 - 20 + 30 - 30 + 40 - 40 + 80 (400 + 80) +20 +10 +10 +40 80 80

Individuazione delle operazioni rilevanti ai fini dell’Iva Presupposto oggettivo: Cessione di beni (art. 2) Prestazione di servizi (art. 3). Presupposto soggettivo: Esercizio di imprese (art. 4) Esercizio di arti e professioni (art. 5) Presupposto territoriale (art. 7): Sì: operazioni effettuate nel territorio dello Stato. No: operazioni effettuate al di fuori del territorio dello Stato.

Cessioni di beni Perché si abbia una "cessione di beni" rilevante ai fini IVA, oltre all’elemento soggettivo, occorre il trasferimento, a titolo oneroso della proprietà o di altro diritto reale di godimento su beni di ogni genere. Tuttavia, sono considerate cessioni di beni una serie di cessioni gratuite (facendo venir meno il requisito dell'onerosità).

Segue cessioni di beni Ai fini dell’imponibilità il bene ceduto può essere materiale, immateriale, mobile, immobile. Ma, per i beni immateriali: In aderenza alle direttive comunitarie, le cessioni di beni immateriali quali invenzioni, brevetti, marchi, ecc. sono considerate prestazioni di servizi e non cessioni di beni, (trattate pertanto nel successivo articolo 3.)

Trasferimento della proprietà Acquisto derivativo-traslativo della proprietà, (inteso come potere di disposizione giuridica - alienazione o materiale-distruzione) Esclusi atti di acquisto a titolo originario (accessione, usucapione) nonché il comodato Sono rilevanti tutti gli atti giuridici (contratti, atti giurisdizionali-ad.es. vendita forzata a seguito di procedura esecutiva, sentenze costitutive-ad.es. in esecuzione di un preliminare) che comportano un trasferimento dietro corrispettivo Rilevanti anche atti di trasferimento coattivi: espropriazione per pubblico interesse, pubblica utilità Il pegno e l’ipoteca sono invece esclusi dall’Iva in quanto diritti reali di garanzia

Indennità di espropriazione Le somme corrisposte da un Comune per indennità di occupazione temporanea hanno natura risarcitoria, per cui sono da considerare fuori del campo di applicazione dell’IVA, le somme corrisposte dallo stesso per indennità di espropriazione per p.u. di immobili di una società dichiarata fallita, per acquisizione di macchinari e attrezzature esistenti negli stessi immobili, sono da assoggettare regolarmente ad imposta (art. 13, secondo comma, lett.a) del D.P.R. n. 633 del 1972).

Operazioni assimilate alle cessioni di beni Vendita con riserva di proprietà: il compratore acquista il diritto con il pagamento dell’ultima rata. L’effetto della sospensione civilistica del trasferimento della proprietà a garanzia del pagamento integrale del prezzo, viene considerato irrilevante agli effetti dell’iva.

Segue operazioni assimilate alle cessioni di beni Vendite – Locazioni: Locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti. Sono soggette ad iva per l’intero valore del bene locato al momento in cui vengono poste in essere. Conseguentemente, le successive quote saranno ovviamente escluse dall’iva essendo parti di un corrispettivo già interamente assoggettato ad iva.

Segue: la commissione (art.1731c.c) trasferimenti tra committente e commissionario (mandato senza rappresentanza-commissioni all'acquisto o alla vendita) come cessione di beni . regola del “doppio passaggio” IVA dal committente al commissionario e quindi dal commissionario all'acquirente finale (o viceversa per la commissione all'acquisto).

Commissione per la vendita Nella commissione per la vendita, il commissionario fatturerà con Iva al terzo l’importo pattuito per la vendita dei beni, il committente, a sua volta, fatturerà con Iva al commissionario l’importo dei beni venduti, diminuito della provvigione allo stesso spettante

Commissione per la vendita es. Un commissionario addebita al cliente terzo l’importo di euro 1.000,00 per la cessione di un bene o di un servizio ed allo stesso viene riconosciuta una provvigione a titolo di remunerazione delle prestazioni del 20%. La cessione o la prestazione è soggetta ad iva con aliquota ordinaria del 20%

Commissione per la vendita es Il commissionario emette una fattura di cessione nei confronti del cliente-terzo per euro 1.000,00 sui quali si applica l’imposta del 20% Cessione imponibile1.000,00 IVA 20% 200,00 Totale 1.200,00

Commissione per la vendita es. Il committente emette una fattura di cessione nei confronti del commissionario: Prezzo di vendita del bene 1.000,00 Provvigione pattuita -200,00 esclusa da iva art. 13 comma 2, lett. B Differenza imponibile 800,00 IVA 20% 160,00 Totale 960,00

Commissione per l’acquisto Nella commissione per l’acquisto, invece, il terzo (ovviamente se soggetto passivo d’imposta) fatturerà con Iva al commissionario l’importo dei beni come se effettuasse una cessione al commissionario, e questi, a sua volta, fatturerà al proprio committente l’importo dei beni aumentato della sua provvigione applicando l’Iva sul valore totale

Commissione per l’acquisto es. Un commissionario riceve una fattura per l’importo di euro 2.000,00 a seguito dell’acquisto di un bene o di un servizio ed allo stesso viene riconosciuta una provvigione a titolo di remunerazione delle prestazioni del 20%. L’acquisto è soggetto ad iva con aliquota ordinaria del 20%

Commissione per l’acquisto es. Il fornitore emette una fattura d’acquisto nei confronti del commissionario per euro 2.000,00 sui quali si applica l’imposta del 20% Cessione imponibile 2.000,00 IVA 20% 400,00 Totale 2.400,00

Commissione per l’acquisto es. Il commissionario emette fattura di cessione del bene o del servizio nei confronti del committente Prezzo di acquisto 2.000,00 Provvigione pattuita +400,00 soggetta ad iva art. 13 comma 2, lett. B Totale imponibile 2.400,00 IVA 20% 480,00 Totale 2.880,00

Cessioni gratuite Beni la cui produzione o scambio rientra nell’attività propria dell’impresa: imponibilità assoluta. Con eccezione per i "campioni di modico valore appositamente contrassegnati" (art.2 comma 3 lett.d), si pensi alle diciture "omaggio gratuito"). Esclusione, in quanto spesa generale a titolo promozionale che si correla al prezzo di cessione dei beni collocati sul mercato. Beni che non rientrano nell’attività propria dell’impresa: imponibilità solo se il valore unitario del bene supera 25,82 Euro

Segue. Cessioni gratuite L'imponibilità delle cessioni gratuite serve ad evitare che un bene giunga al consumo detassato e consenta implicitamente la detrazione dell'eventuale imposta assolta sul suo acquisto. (E’ esclusa l’imponibilità dei beni per i quali non è stata operata la detrazione al momento dell’acquisto)

Attenzione: vi è sempre la rilevanza del modico valore. Campioni gratuiti Non sono considerate cessioni di beni quelle aventi ad oggetto campioni gratuiti appositamente contrassegnati. I campioni gratuiti non devono essere necessariamente beni di dimensioni o di valore inferiori ai beni commercializzati dall’impresa, ma possono essere anche esemplari di detti beni. Attenzione: vi è sempre la rilevanza del modico valore. Spetta all’ufficio fornire la prova che i campioni gratuiti sono stati ceduti da un soggetto senza l’apposito contrassegno (art. 2, terzo comma, lett.d) del D.P.R. n. 633 del 1972).

Cessioni gratuite per beneficenza Le cessioni gratuite per beneficenza o a favore di sinistrati sono esenti dall’Iva ai sensi dell’articolo 10, se poste in essere nei confronti di enti pubblici, onlus, associazioni o fondazioni con finalità di assistenza e beneficenza. NB: Trattandosi di cessioni esenti, queste non danno diritto ad operare la detrazione dell’imposta assolta all’atto dell’acquisto. (Rinvio al pro – rata)

Cessioni di beni a titolo di sconto Esclusione dalla base imponibile Es. tredicesimo pezzo, cessione del premio a chi acquista una certa quantità di merce. Tali cessioni sono disciplinate dall’art. 15 e non concorrono a formare la base imponibile delle cessioni a cui sono collegate

Autoconsumo Destinazione al consumo personale o familiare dell’imprenditore e ad altre finalità estranee all’esercizio dell’impresa (compresa la cessazione dell’attività) Applicabile per le attività d’impresa, arti e professioni Rilevanza del solo “autoconsumo esterno”, senza distinzione tra beni che rientrano o meno nell’attività propria dell’impresa

Segue autoconsumo I beni così ceduti, sono soggetti a autofatturazione, registrazione, liquidazione, dichiarazione e concorrono alla formazione del volume di affari. Per la determinazione della base imponibile, in assenza di corrispettivo, si fa ricorso al concetto di valore normale, così come definito dall’articolo 14 del D.P.R. n. 633/1972

Destinazione del bene ad uso personale L’autoconsumo imponibile ad IVA si configura solamente quando la destinazione del bene ad uso personale sia definitiva e non meramente temporanea (nella specie è stata esclusa la sussistenza di autoconsumo in caso di temporanea destinazione di un appartamento ad abitazione del costruttore) (Comm. trib. centr., Sez. XVI, 22/11/1989).

Segue: assegnazioni ai soci e associati Assegnazione “a qualsiasi titolo”, intesa come movimento di ricchezza tra organismo sociale e membri (trasferimento proprietà, divisione etc…) Con esclusione dei beni di cui al terzo comma: aziende o rami di esse azioni quote obbligazioni, etc…

Assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo Costituiscono cessioni di beni assoggettabili ad iva le assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo ed oggetto: rientrano nel campo di applicazione dell’imposta non solo le assegnazioni consistenti nella distribuzione di somme ai soci che conservino tale qualità, ma anche quelle consistenti nell’erogazione a favore di soci che cessino di far parte della società, essendo essenziale che l’assegnazione avvenga a causa della qualità di socio (Art. 2, secondo comma,n.6 del D.P.R.26/10/1972, n. 633).

Deroghe: denaro o crediti in denaro Le cessioni di denaro non sono assoggettate ad iva in quanto sono considerate semplice movimento di capitali. Il denaro deve avere corso legale Le somme di denaro corrisposte sotto forma di mutuo sono, invece, prestazioni di servizi

Deroghe: denaro o crediti in denaro segue Al concetto di denaro sono assimilabili gli assegni (circolari, bancari, postali), i vaglia cambiari, le cambiali ecc. Quando il “denaro” è da considerare merce, come nel caso di cessione di monete da collezione, la cessione è ovviamente imponibile ed è esente (ai sensi dell’art. 10 n. 3 DPR 633/72) se ha ad oggetto valute estere o crediti in valuta estera.

Valori bollati A proposito dell’esclusione della cessione di valori bollati, marche assicurative o valori similari ricordiamo che essa opera a condizione che i beni vengano ceduti al loro valore facciale e che siano ancora utilizzabili al momento della cessione. Ne consegue che sono imponibili le cessioni aventi ad oggetto francobolli non aventi corso legale nello Stato di emissione.

Premi di fedeltà I “premi di fedeltà” corrisposti, in denaro, da un’impresa alla propria clientela, a titolo gratuito, senza che ciò faccia obbligo di fare, non fare o permettere, costituiscono cessioni di denaro e sono, quindi, da considerare fuori del campo di applicazione dell’iva, ai sensi dell’art. 2, terzo comma, lett.a del decreto n. 633 del 1972. (R.M. 23/9/1974, n.502713).

Somme versate dai soci nell’ambito di rapporti associativi Le somme versate dai soci nell’ambito di rapporti associativi, non configurano di norma ipotesi impositive, per carenza dei presupposti oggettivi. Tali somme, infatti, non costituiscono il corrispettivo di specifiche prestazioni di servizi, ma evidenziano operazioni finanziarie poste in essere nell’ambito del rapporto che lega gli associati all’ente associativo. Sono invece imponibili le somme versate dai soci nelle ipotesi in cui i contributi sono diretti a compensare determinati ed individuati servizi, resi ai soci dall’ente associativo. sussistendo in questo caso un rapporto sinallagmatico, a diretto vantaggio dei singoli soci.

Contributi per la ricerca scientifica Sono da considerarsi al di fuori del campo di applicazione dell’iva, per carenza del presupposto oggettivo, i contributi per la ricerca scientifica concessi “a fondo perduto”, ad enti di diritto pubblico o ad organismi con personalità giuridica di diritto privato. (decreto del Ministero della Marina Mercantile ai sensi della legge 17/2/1982, n. 41) Tali contributi, infatti, non sono collegati da un nesso sinallagmatico a specifiche prestazioni di servizi rese dai soggetti beneficiari alla stessa Amministrazione (R.M. 4/12/1990 n. 431058).

Versamenti effettuati dagli associati ad un’associazione di categoria Se effettuati a mero titolo di contributi associativi, devono ritenersi esclusi dalla sfera di applicazione dell’iva, per assenza del presupposto oggettivo, i versamenti effettuati dagli associati ad un’associazione di categoria, in quanto non costituiscono il corrispettivo di una specifica prestazione di servizi o di una cessione di beni.(R.M. 4/12/1973, n. 504943).

Deroghe: conferimento e cessione di azienda (o rami d’azienda) I conferimenti di aziende in società, enti, associazioni o altre organizzazioni, comportano un trasferimento di proprietà ma sono esclusi dal campo di applicazione dell'IVA. Conferimento come contratto associativo e non di scambio Anche le cessioni di aziende sono escluse dal campo di applicazione dell'IVA rappresentando atti di organizzazione dell'impresa e non atti di gestione ed inoltre in quanto, per definizione, le aziende non vengono cedute a consumatori finali

Cessione di azienda non soggetta ad IVA Affinché si abbia cessione di azienda non soggetta ad Iva, è necessario che risulti che parti hanno inteso trasferire non una semplice somma di beni, ma un complesso organico unitariamente considerato, dotato di una potenziale sia pur residua produttività (non è sufficiente che si tratti di un insieme di beni venduti in un unico lotto).(Cass. Sez. I, 9/7/1992, n. 8362, in “Corr. trib.”, 1992, 2580). In senso conforme, Cass. Sez. I, 26/7/1993, n. 8365, relativa ad una fattispecie di cessione di un fabbricato ad uso pensione, con le relative attrezzature ed i diritti d’uso ad esso connessi.

Cessione di azienda non soggetta ad IVA In caso di trasferimento di un complesso aziendale comprendente diritti su marchi, questi ultimi devono scontare l’Iva separatamente dalla cessione dell’azienda che è soggetta all’imposta di registro

Esistenza dell’azienda Per l’esistenza dell’azienda non è richiesta, in linea di massima, l’attività produttiva. Es. l’opificio di un’azienda industriale che abbia bisogno di essere riattivato o reinserito nel ciclo mercantile. Pertanto, la vendita di un’azienda non è da considerare, cessione di beni imponibile, sempreché all’atto della cessione sussista quel complesso di beni organizzati finalisticamente alla produzione.(R.M. 28/11/1973, n. 503091).

Operazioni a premio Non sono soggette ad imposta le cessioni di beni soggette alla disciplina dei concorsi e delle operazioni a premio

Cessione di terreno Sono escluse le cessioni che abbiano ad oggetto terreni non edificabili, intendendo per essi quelli che, all’atto della cessione, siano soggetti a vincolo di inedificabilità ad opera di leggi dello Stato o delle regioni o comunque di strumenti urbanistici generali o particolareggiati.

Cessione di terreno Rientra nel campo di applicazione dell’Iva, la cessione di un terreno di natura edificatoria, pur quando tale bene appartenga ad un’impresa agricola e di fatto sia destinato alla produzione agricola. (Cass. Sez. trib. 3/4/2000 n. 3987).

Segue cessione di terreno Le cessioni che per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria, non sono soggette ad iva. I terreni agricoli non sono soggetti ad iva mentre quelli edificabili sono soggetti in base all’aliquota ordinaria. La cessione di un terreno in parte agricolo e in parte edificabile non è soggetta ad iva ma ad imposta di registro, se la vendita è effettuata a prezzo unico e indistinto (R.M. 10.09.1991 n. 430065)

Prestazioni di servizi L’art. 3 definisce prestazioni di sevizi quelle che dipendono da una serie di contratti tipici, disciplinati dal Codice Civile, nonché le prestazioni derivanti in genere da una serie di obbligazioni di fare non fare o di permettere quale ne sia la fonte

Contratti tipici contratto d’opera appalto trasporto mandato spedizione agenzia mediazione deposito

Prestazioni di servizi segue Contratto d’opera (art.2222 c.c.):un soggetto si obbliga a compiere verso corrispettivo un’opera o un servizio con lavoro prevalentemente proprio, senza vincolo di subordinazione (la materia può o meno essere fornita dal prestatore ma se assume carattere prevalente nel contratto si ha una vendita) Appalto (1665 c.c.):una parte si assume con l’organizzazione di mezzi necessari e con gestione a proprio rischio , il compimento di un’opera dietro corrispettivo. (la materia è fornita dall’appaltatore salvo patto contrario)

Segue: Prestazioni di servizi Mandato (1703 e ss.): con il quale una parte si obbliga a compiere uno o più atti giuridici nei confronti dell’altra (vedi schede commissione) Agenzia (1742 e ss.): con il quale una parte assume stabilmente l’incarico di promuovere per conto dell’altra, verso retribuzione, la conclusione di contratti in una zona determinata (la onerosità cosituisce elemento essenziale) Mediazione (1754 c.c.): con il quale un mediatore mette in relazione due o più parti per la conclusione di un affare senza essere legato ad esse da rapporti di colaborazioneo rappresentanza

Trasporto e spedizione La differenza tra contratto di trasporto (1678 c.c) e contratto di spedizione (1737 c.c) consiste nel fatto che, mentre nel primo il vettore si obbliga ad eseguire il trasporto con i mezzi propri o anche a mezzo di altri, assumendo su di sé i rischi dell’esecuzione, nel secondo, invece, lo spedizioniere si obbliga soltanto a concludere con altri, in nome e per conto di colui che gli ha dato l’incarico, il trasporto. Il vettore esaurisce i suoi obblighi allorchè ha trasferito al luogo indicato le cose ricevute in consegna, salva la sua responsabilità per l’eventuale loro perdita. Lo spedizioniere esaurisce il suo compito con la conclusione del contratto di trasporto e risponde solo dell’inadempimento dell’obbligo di concluderlo.

Deposito e disposizione di chiusura Deposito (1766): con il quale una parte riceve dall’altra una cosa mobile con l’obbligo di custodirla e di restituirla natura Elencazione dei contratti meramente esemplificativa, ampia disposizione di chiusura, qualsiasi obbligazione di fare, non fare o permettere dà luogo a una prestazione di servizi ai fini IVA.

Prestazioni generiche Nel suo insieme la definizione di prestazione generica assume carattere residuale, in aderenza a quanto contenuto nelle direttive comunitarie e comprende tutto ciò che non è cessione di bene per attrarre alla disciplina dell’iva ogni operazione economicamente rilevante

Locazioni, affitti, e simili Sono comprese tutte le concessioni in locazione, affitto, noleggio e simili di beni, siano essi mobili. Immobili o produttivi come l’azienda

Affitto d’azienda Il Ministero con Circolare n. 26 del 19/3/1985, ha precisato che il locatore, qualora affitti l’unica azienda, perde lo status di soggetto passivo d’imposta, con la conseguenza che l’operazione è da assoggettare all’imposta di registro, sicché i canoni sono fuori campo Iva per carenza del presupposto soggettivo

Affitto d’azienda La perdita del requisito di soggettività ai fini Iva in seguito all’affitto dell’azienda non può mai riguardare l’imprenditore con più aziende né le società, in considerazione del fatto che per le stesse opera la presunzione “juris et de jure” (assoluta) di attività imprenditoriale in base alla quale tutte le operazioni attive si considerano effettuate nell’esercizio di impresa.

Leasing Contratto atipico posto in essere da una società intermediaria (non produttrice) che ha per oggetto beni strumentali ove è previsto che alla scadenza il conduttore possa esercitare il diritto di riscatto del bene. Il soggetto concedente è tenuto ad applicare l’iva, provvedendo all’emissione della fattura, in corrispondenza di ognuno dei pagamenti periodici del canone

Lease-back Il lease-back è un’ operazione con la quale un’impresa industriale o commerciale vende un bene strumentale mobile o immobile ad un’impresa finanziaria che contestualmente lo concede in locazione finanziaria alla stessa impresa venditrice

Segue lease-back La società di leasing che acquista l’immobile dall’impresa futura utilizzatrice può detrarre l’iva sul prezzo d’acquisto del bene successivamente concesso in locazione finanziaria I canoni relativi alla conseguente locazione finanziaria sono soggetti ad iva con diritto a detrazione da parte dell’impresa prima cedente ora utilizzatrice del bene L’eventuale riscatto del bene è anch’esso un’operazione imponibile con diritto a detrazione

Cessioni di beni immateriali La fattispecie va distinta a seconda che la cessione abbia ad oggetto diritti di proprietà industriale ovvero diritti d’autore in vista del diverso trattamento applicabile

Diritti di proprietà industriale Sono assimilate alle prestazioni di servizi le cessioni, le concessioni, licenze e simili, aventi ad oggetto il trasferimento della proprietà ovvero il solo diritto d’uso dei seguenti beni immateriali: invenzioni industriali, processi, formule (e simili che possono costituire oggetto di brevetto), marchi, insegne, disegni ornamentali, modelli di utilità, ecc.

Cessione di diritto d’autore Le cessioni dei diritti d’autore e simili sono assimilate alle prestazioni di servizi. Si tratta in particolare dei diritti relativi a: opere di carattere creativo che appartengono alla letteratura, alla musica, alle arte figurative (sculture, pittura, disegno, fotografia), all’architettura, al teatro e alla cinematografia, qualunque sia il modo e la forma di espressione, che sono protette dalla legge sul diritto d’autore

Somministrazione di alimenti e bevande L’inserimento tra i servizi di tali prestazioni è stato dettato dall’esigenza di eliminare i dubbi sulla loro qualificazione (se prestazioni di dare o di fare) Le vendite da asporto, invece, in quanto considerate cessioni di beni non rientrano tra le somministrazioni

Commercio elettronico di beni digitali Tutte le operazioni che si realizzano tramite via telematica sono da considerarsi sempre delle prestazioni di servizi a prescindere dai beni o dai servizi ceduti

Prestazioni gratuite imponibili Sono da assoggettare ad iva le prestazioni gratuite rese a terzi e quelle destinate al consumo personale o familiare dell’imprenditore, purché si verifichino le seguenti condizioni: il valore unitario della prestazione sia superiore a 25,82 euro e che l’imposta sui relativi acquisti sia detraibile

Prestazioni gratuite non soggette ad imposta Sono fuori dal campo iva per esclusione: Le prestazioni gratuite rese dai professionisti Ma attenzione perché le professioni protette non ammettono prestazioni gratuite Le somministrazioni gratuite nelle mense aziendali Prestazioni pubblicitarie gratuite per fine educativo, culturale (c.d. pubblicità progresso) Le prestazioni gratuite con imposta non detraibile