IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE

Presentazione sul tema: "IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE"— Transcript della presentazione:

1 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE
a cura di Norberto Villa

2 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE:
LA FONTE Art. 83, co. 1, Tuir: (Principio di dipendenza) Il reddito imponibile è determinato “apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico (…) le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni delle presente sezione”. Legge Finanziaria 2008: l’affermazione e l’accentuazione del “principio di derivazione” civilistica del risultato imponibile (?)

3 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE:
LA FONTE IRAP: nuovo art. 5, D.Lgs. 446/97 ed affermazione dell’esclusiva rilevanza dei valori di bilancio per la base imponibile Irap, salvo variazioni IRES: permangono criteri e principi diversi tra Tuir e C.C. Rilevanza temporale C.c. determinazioni estimative TUIR: determinazione certa C.c. quantum competenza TUIR: quantum cassa

4 Amm. Civilistico: 50 vs. Amm. Fiscale: 100
SOPPRESSIONE EC Inquinamento legittimo  nota integrativa Inquinamento illegittimo  EC Inquinamento illegittimo  No EC Amm. Civilistico: vs. Amm. Fiscale: 100 Amm. a C. E. 100 Fruizione beneficio fiscale Sottostima reddito – p. netto senza esplicitazione  Disconoscimento?

5 COROLLARIO PRINCIPIO DI DERIVAZIONE…
Potere di “sindacato contabile” dell’AF (Co. 34): ammortamenti, accantonamenti e altre rettifiche di valore imputati al CE dopo l’eliminazione del Quadro EC, possono essere disconosciuti dall’AF se non coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati nei precedenti esercizi, salvo dimostrare la giustificazione economica in base a corretti principi contabili Sanzioni amministrative “fiscali” al Revisore contabile

6 BILANCIO 2007 Politica di ammortamento nel bilancio 2007 costituisce precedente sistematico beni nuovi – società neocostituite OIC 16: la sistematicità degli ammortamenti significa un non loro utilizzo per politiche di bilancio gli ammortamenti possono variare in funzione della variazione dei piani di utilizzo aziendali OIC 29: adeguata informativa di bilancio Nota integrativa e Circolare 12/2008

7 FOCUS SULLA “COMPETENZA FISCALE” DEI COMPONENTI DI REDDITO
Principio di “certezza” dell’esistenza (art. 109, co.1) Principio di “oggettiva determinazione” dell’ammontare (art. 109, co. 1) Principio di “correlazione costi-ricavi” La differenza fra il momento in cui si verifica l’evento ed il momento in cui se ne ha conoscenza: conseguenze in termini di rilevazione secondo corretta competenza fiscale; alcuni casi: perdite su crediti, “perdite” su magazzino Principio di derivazione e identità fra competenza “economica / civilistica” e “competenza fiscale” dei componenti di reddito; alcuni casi: provvigioni ad agenti

8 PERDITE SU CREDITI Evento C. c. TUIR Fallimento anno x
Conoscenza anno x Perdita anno x Conoscenza anno x + 1 Fallimento anno x + 1 Conoscenza anno x + 1 entro C.d.A. per bilancio Perdita anno x + 1 Irrilevante momento di conoscenza Rilevante momento di esistenza e oggettiva determinabilità

9 IL CASO DELLE PROVVIGIONI (Ris. Min. n. 91/06)
Provvigioni passive (mandante): sono di competenza del medesimo esercizio in cui rilevano i ricavi per cui le provvigioni sono dovute. Principio di correlazione costi-ricavi: stesso trattamento anche dal punto di vista fiscale – Non rileva il momento del pagamento del cliente (buon fine) Provvigioni attive (agente): la data di competenza – ultimazione della prestazione resa dall’agente – è rappresentata dal momento in cui sorge il diritto alla provvigione, ossia la data in cui il preponente ed il terzo concludono il contratto promosso dall’agente.

10 a cura di Norberto Villa
I NUOVI AMMORTAMENTI a cura di Norberto Villa

11 SOPPRESSO AMMORTAMENTO ANTICIPATO SOPPRESSO AMMORTAMENTO ACCELERATO
AMMORTAMENTI SOPPRESSO AMMORTAMENTO ANTICIPATO SOPPRESSO AMMORTAMENTO ACCELERATO Per i beni nuovi acquistati ed entrati in funzione nel 2008 non si deve ridurre l’aliquota di ammortamento a ½

12 DECORRENZA MODIFICHE 2008 Anche per processi in corso AMMORTAMENTI Riordino dei coefficienti contenuti nel dm

13 AMMORTAMENTI Fino al 31.12.2007 Dal 1.1.2008 Anno 1 10 + 10 20 Anno 2
Anno 3 Anno 4 - Anno 5

14 AMMORTAMENTI ANTICIPATI
Saranno da giustificare (civilisticamente) nel 2008 le mancate imputazioni a conto economico degli ammortamenti anticipati

15 ABROGAZIONE QUADRO EC DAL 2008
MODIFICA COLLEGATA AD ABROGAZIONE AMM. ANTICIPATI TRE IPOTESI DI ABBANDONO DELL’EC AFFRANCAMENTO RISERVE ALL’1% POSSIBILITA’ DI AFFRANCARE DIFFERENZA VALORI FISCALI/CIVILI SOSTITUTIVA UTILIZZO DELL’EC ANCHE IN FUTURO PER RECUPERO ECCEDENZA

16 AMMORTAMENTI Ammortamenti ed accantonamenti possono essere disconosciuti dall’A.F. se non coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati in esercizi precedenti, salva la possibilità di prova contraria Società che non ha imputato a c. e. l’ammortamento ordinario su un immobile facendolo transitare per il quadro EC  nel 2008 l’ammortamento imputato a c. e. potrebbe essere ripreso a tassazione OIC29

17 a cura di Norberto Villa
IL QUADRO EC a cura di Norberto Villa

18 ELIMINAZIONE DEL QUADRO EC DAL 2008
Eliminazione del disinquinamento Poteri di disconoscimento dell’amministrazione finanziaria Conseguenze sui bilanci 2007 e 2008

19 ELIMINAZIONE QUADRO EC: conseguenze contabili
Bilancio 2007: Ammortamenti in corso: nessuna novità verifica eventuale possibilità di modifica di alcuni piani di ammortamento Nuovi investimenti effettuati nel 2007: valutare i vantaggi/svantaggi dell’applicazione del disinquinamento per il solo 2007

20 ELIMINAZIONE QUADRO EC: conseguenze contabili
Bilancio 2008: Non è più possibile effettuare deduzioni extracontabili Eccezione: riduzione del 50% dell’aliquota per i beni acquisiti nel 2008 IRES: possibilità di riallineamento attraverso il pagamento dell’imposta sostitutiva IRAP: tassazione importi dedotti in 6 esercizi

21 ELIMINAZIONE QUADRO EC: conseguenze contabili
Bilancio 2008: 1. Comportamenti contabili relativi agli ammortamenti 2. IRES: opzione per il riallineamento attraverso il pagamento dell’imposta sostitutiva storno del fondo imposte differite 3. IRAP: tassazione importi dedotti in 6 esercizi storno di una quota del fondo imposte differite

22 1. comportamenti contabili ammortamenti
OIC 16: La modifica dei piani di ammortamento “Il piano inizialmente predisposto deve prevedere un suo riesame periodico per verificare che non siano intervenuti cambiamenti tali da richiedere una modifica delle stime effettuate nella determinazione della residua possibilità di utilizzazione. Se quest'ultima va modificata, il valore contabile dell'immobilizzazione (valore originario al netto degli ammortamenti fino a quel momento effettuati) al tempo di tale cambiamento va ripartito sulla nuova vita utile residua del cespite, e tale modifica deve essere motivata nella nota integrativa”.

23 1. esempio di modifica del piano di ammortamento
Costo storico impianto: Fondo amm.to economico-tecnico: Valore contabile: Vita utile: 20 anni (aliquota 5%) Vita utile residua: 12 anni Aliquota ordinaria: 7,5% Come è possibile raggiungere l’aliquota ordinaria del 7,5%?

24 1. esempio di modifica del piano di ammortamento
È necessario individuare la vita utile residua corrispondente in base al seguente procedimento Caso A Nuova vita utile residua stimata: 8 anni Nuova quota di ammortamento: (600/8) = 75 Nuova aliquota di ammortamento: (75/1.000) = 7,5%

25 Esempio di INFORMATIVA nella NOTA INTEGRATIVA a seguito della modifica del piano di ammortamento
Con riferimento all’impianto è stata riveduta la stima relativa alla vita utile residua dello stesso, che è stata ridotta da 12 a 8 anni, con conseguente aliquota da applicare al costo storico dal 5% al 7,5%. Il cambiamento della stima di vita utile dell’impianto è dovuto all’obsolescenza tecnologica dello stesso e alla conseguente previsione di acquisto di un nuovo impianto che è già stato identificato. Qualora la società non avesse mutato la stima di vita utile dell’impianto, l’utile dell’esercizio, al netto dell’effetto fiscale, e il patrimonio netto sarebbero stati maggiori, rispettivamente, di euro ed euro

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INTERESSI PASSIVI a cura di Norberto Villa

27 Le regole fiscali per la deduzione degli interessi passivi
Procedura di calcolo soggetti Irpef Procedura di calcolo soggetti Ires Implicazioni civilistiche dell’art. 96 La capitalizzazione degli interessi passivi Gli interessi attivi e passivi impliciti Il calcolo del R.O.L. Il caso delle immobiliari

28 LA STRUTTURA DELLE MODIFICHE
Soppressione artt. 62/97 - pro rata patrimoniale Soppressione artt. 63/98 - thin cap Sostituzione art interessi passivi imprese Irpef Sostituzione art interessi passivi soggetti Ires Decorrenza: periodo successivo a quello in corso al (2008)

29 INTERESSI PASSIVI ED ALTRI ONERI FINANZIARI
VOCE C17 CONTO ECONOMICO INTERESSI PASSIVI ED ALTRI ONERI FINANZIARI Oneri finanziari di competenza che non sono di tipo straordinario, qualunque sia la loro fonte interessi e sconti passivi su finanziamenti da istituti di credito; commissioni passive su finanziamenti (commissioni massimo scoperto); spese bancarie ed accessorie ad interessi e commissioni; differenze negative di indicizzazione su prestiti; interessi passivi su dilazioni da fornitori; interessi di mora; sconti finanziari passivi non indicati in fattura concessi a clienti su pagamenti “pronta cassa”; quote di competenza di disaggi da emissione di presiti passivi e di obbligazioni; minus da titoli a reddito fisso e partecipazioni iscritte nel circolante; etc.

30 ART. 2426 N. 1 COD. CIV. E OIC 16 REGOLA GENERALE
In linea di principio gli interessi passivi rappresentano costi di esercizio la cui rilevazione avviene direttamente nel conto economico quali componenti negativi di reddito Gli oneri finanziari sostenuti per l’acquisizione (acquisto e costruzione) dei beni materiali ed immateriali strumentali all’esercizio dell’impresa possono (discrezionalità tecnica) essere capitalizzati nel costo

31  Periodo capitalizzazione significativo 
ART N. 1 COD. CIV. E OIC 16 Le condizioni necessarie per la capitalizzazione degli interessi passivi: Gli interessi devono riferirsi a capitali specificamente presi a prestito per l’acquisizione di immobilizzazioni (cd. mutui di scopo) La capitalizzazione interessa il periodo di fabbricazione, che deve essere significativo Esborso fondi Idoneità uso  Periodo capitalizzazione significativo 

32 ART N. 1 COD. CIV. E OIC 16 Le condizioni necessarie per la capitalizzazione degli interessi passivi: Il finanziamento deve essere stato effettivamente utilizzato per l’acquisizione del cespite Deve trattarsi di finanziamento a M/L Il tasso da utilizzare è quello effettivo Il valore dell’immobilizzo dopo la capitalizzazione non deve eccedere quello recuperabile tramite l’uso (imprese in perdita)

33 ART N. 1 COD. CIV. E OIC 16 Utilizzo di finanziamenti a breve per l’acquisizione di beni strumentali: Capitalizzazione de residuo Rimodulazione tasso su quello di finanziamenti a M/L Valore immobile 200 1 Patrimonio netto 70 2 Mutuo 100  Totale finanziamento M/L 170 3 Finanziamento a breve 30 Quota finanziamento a breve sulla quale calcolare interessi passivi capitalizzabili

34 ART N. 1 COD. CIV. E OIC 16 Quindi non è consentita la capitalizzazione di oneri finanziari: Per finanziamenti non direttamente connessi alla realizzazione del bene Sostenuti in un periodo di tempo precedente l’inizio della costruzione o acquisizione del bene Quando i beni sono stati acquistati già ultimati e non necessitano di un periodo di fabbricazione

35 OIC I1 – RILEVAZIONI CONTABILI
Rilevazione interessi passivi nel corso dell’esercizio Interessi passivi (C17) a Banca Rilevazione quota capitalizzabile al termine dell’esercizio Immobilizzazioni a Incrementi di immobilizzazioni (A4) Non si rettifica voce C17 Si incrementa valore della produzione

36 ART N. 9 COD. CIV. E OIC 13 REGOLA GENERALE: trattandosi di oneri ricorrenti, la valutazione delle rimanenze esclude gli oneri finanziari: È difficile individuare la quota di essi realmente imputabile al finanziamento del magazzino, con conseguente possibile imputazione arbitraria La valutazione di un’attività dovrebbe essere indifferente rispetto al tipo di finanziamento utilizzato per il suo mantenimento presso l’impresa

37 ART COD. CIV. E OIC 13 ECCEZIONE: casi in cui un finanziamento è stato assunto a fronte di specifiche voci che richiedono un processo produttivo di vari anni (periodo di fabbricazione) prima di poter essere vendute capitalizzazione possibile se: L'onere per gli interessi è stato realmente sostenuto Il costo più gli interessi non deve eccedere il valore netto di realizzo L’intervenuta capitalizzazione va chiaramente esposta nella nota integrativa

38 Interessi attivi impliciti  OIC 15 § D.III
Interessi passivi impliciti  OIC 19 § M.XI In presenza di termini di pagamento anormalmente lunghi, si deve presumere che il ricavo/costo – credito/debito comprenda una quota riferibile a interessi attivi/passivi Gli interessi sono “nascosti” nei ricavi/costi Devono essere evidenziati nell’area finanziaria per dare giusta rappresentazione al fenomeno economico ESPLICITAZIONE: si “trasferiscono” dall’area A/B a quella C

39 GLI INDICI DI ESISTENZA DI INTERESSI IMPLICITI
La scadenza del credito/debito eccede le scadenze normali e significativamente l’esercizio successivo Il valore nominale del credito/debito è significativamente più elevato del valore commerciale “normale” del bene con condizioni di pagamento a breve Valore commerciale normale X Prezzo praticato X + Y Interesse implicito Y

40 PROCEDURA DI SCORPORO DEGLI INTERESSI IMPLICITI
Differenza tra credito/debito e valore normale del bene Tecniche di attualizzazione B. Tavole finanziarie  valore attuale di una lira esigibile dopo n anni - vn Credito a 2 anni Tasso attualizzazione 5% Valore attuale vn = 0, 90.702 Interesse implicito 9.298

41 Crediti v/clienti a Ricavi (A1) 100.000
Rilevazione del credito a fronte dell’acquisto Crediti v/clienti a Ricavi (A1) Scorporo dai ricavi della componente finanziaria Ricavi (A1) a Interessi attivi (C16) Risconto sulla durata del credito Interessi attivi (C16) a Risconti passivi

42 LA DETERMINAZIONE DEL ROL E LE POSSIBILI INTERFERENZE SUL BILANCIO
Il ROL è un indicatore “inventato” dal legislatore fiscale Le particolari regole di determinazione dell’indicatore possono “influenzare” i comportamenti contabili degli amministratori

43 a cura di Norberto Villa
SCORPORO AREE a cura di Norberto Villa

44 NORME E INTERPRETAZIONI Art. 36, comma 8 ultimo periodo
“il residuo valore ammortizzabile è pari alla quota di costo riferibile allo stesso al netto delle quote di ammortamento dedotte nei periodi d'imposta precedenti calcolate sul costo complessivo”. Art. 36, comma 8 ultimo periodo: “il residuo valore ammortizzabile è pari alla quota di costo riferibile allo stesso al netto delle quote di ammortamento dedotte nei periodi d'imposta precedenti calcolate sul costo complessivo”. Circolare 1/E del 19 gennaio 2007 Decreto legge 118 del 4 agosto 2007 Legge 244/2007 art. 1 comma 81

45 I TEMPI: UN ESEMPIO 31.12.05 Deduzione Ammortamenti e leasing 100%
Dal 2006 Scorporo Deduzione Ammortamenti e leasing 100% 19 gennaio cm. 1/E 07 Scorporo Non pro-porzionale Dal 4 agosto al 3 ottobre d.l. 118/2007 Scorporo proporzionale 1 gennaio 07 L. 244/07 Scorporo Proporzio-nale All’interno di questo periodo: calcolo, versamento e dichiarazione delle imposte dovute

46 ESEMPIO 1 1. Calcolo delle imposte imputate in bilancio
2. Versamento delle imposte 3. Modello unico Operazioni già effettuate in base alla nuova lettura della norma Nessun adempimento è necessario

47 ESEMPIO 2 1. Calcolo delle imposte imputate in bilancio
2. Versamento delle imposte Operazioni effettuate in base alla vecchia lettura della norma 3. Modello unico: compilato in base alla nuova lettura Dal modello unico è emerso un credito. Nessun altro adempimento è necessario

48 ESEMPIO 3 1. Calcolo delle imposte imputate in bilancio
2. Versamento delle imposte 3. Modello unico Operazioni effettuate in base alla vecchia lettura della norma Per non perdere la deducibilità unico è necessario redigere una dichiarazione integrativa. Non pare possibile recuperare la stessa mediante una variazione in diminuzione in sede id unico 2008

49 OPERAZIONI STRAORDINARIE
a cura di Norberto Villa

50 REGIME DEL CONFERIMENTO D’AZIENDA
Art. 176: Unico schema per conferire aziende Soggetti ammessi: conferente: chiunque se imprenditore conferitario: società di persone e capitali non residenti: se azienda situata in Italia Decorrenza: per operazioni effettuate dal periodo successivo a quello in corso al 31/12/2007

51 REGIME DEL CONFERIMENTO D’AZIENDA
Art. 176 REGIME DEL CONFERIMENTO D’AZIENDA Rilevanza dei valori civilistici (di perizia) ai fini fiscali 1 2 Continuità valori Conferente  no Conferitario  no Imposta sostitutiva Conferente  no Conferitario  sì

52 1 Doppia sospensione Conferente Conferitario
Iscrive partecipazione al valore civilistico (perizia) Iscrive azienda al valore civilistico (perizia) Non emergono plusvalenze ( se a CE  variazione -) Non emergono maggiori valori Prospetto riconciliazione (RV) Continuità di valori fiscali Continuità periodo possesso 1

53 Imposta sostitutiva di Irpef – Ires - Irap
Solo conferitario Affrancamento anche parziale dei maggiori valori di bilancio attribuiti all’azienda Immobilizzazioni materiali Immobilizzazioni immateriali Imposta a scaglioni Fino a € 5 Ml  12% Oltre e fino a € 10 Ml  14% Oltre  16% Decorrenza: operazioni effettuate dal periodo successivo a quello in corso al 31/12/2007 (anche per differenze esistenti al 2007 o 2008 a seguito operazioni precedenti) 2

54 Imposta sostitutiva di Irpef – Ires - Irap
Art. 176 Imposta sostitutiva di Irpef – Ires - Irap Solo conferitario Accesso al regime: opzione nella dichiarazione Validità maggiori valori: da quello di esercizio opzione (sfasamento temporale effettuazione operazione - validità maggioro valori ?) Vincolo di possesso  4 periodi oltre quello di opzione Eventuali limiti minimi per applicazione parziale sostitutiva DM per attuazione nuova disciplina 2

55 Riepilogando Conferente Conferitario E’ sempre in neutralità e continuità di valori fiscali, anche quando il conferitario affranca i plusvalori del conferimento Il valore della partecipazione è sempre pari al valore fiscale dell’azienda conferita Regime di continuità di valori: regime ordinario del conferimento; Confermato trascinamento eccedenze da quadro EC Affrancamento facoltativo (regime dell’imposta sostitutiva)  Non ha effetti sul conferente

56 (disavanzi da concambio e annullamento)
FUSIONE E SCISSIONE Facoltà di affrancamento facoltativo oneroso dei maggiori valori iscritti all’attivo (disavanzi da concambio e annullamento) Rinvio a disciplina dell’imposta sostitutiva nel conferimento (nuovo co. 2-ter dell’art. 176, Tuir) Decorrenza: per le operazioni effettuate a partire dal periodo successivo a quello in corso al 31/12/07 Riallineamento: differenze esistenti al 2007 o 2008 a seguito operazioni precedenti