2015-2016 UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI NAPOLI FEDERICO II « SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO – PRINCIPI DI REVISIONE» Dott. Filippo Genna Napoli, 20 aprile 2016.

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1 2015-2016 UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI NAPOLI FEDERICO II « SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO – PRINCIPI DI REVISIONE» Dott. Filippo Genna Napoli, 20 aprile 2016 1

2 INDICE 1. Valutazione sul sistema di controllo interno 2. Identificazione dei rischi 3. Principi di revisione 4. Organizzazione della revisione: - pianificazione; - documentazione; - conferme esterne. 2

3 Sistema di controllo interno 3

4 Analisi preliminare e valutazione del sistema di controllo - Sistema dei controlli interno e il sistema contabile - Gli organi amministrativi - Limiti del sistema di controlli interno - Comprensione dei sistemi contabili e di controllo interno - Sistema dei controlli interno nelle piccole imprese - Valutazione del sistema di controllo interno 4

5 Sistema dei controlli interno e il sistema contabile Il “sistema di controllo interno” è rappresentato dalle linee d’azione e dalle procedure(controlli interni) adottate dalla Direzione al fine di favorire il raggiungimento degli obiettivi aziendali e di assicurare una condotta efficiente ed ordinata della propria attività; quest’ultima espressione include il rispetto delle politiche aziendali, la salvaguardia dei beni aziendali, la prevenzione e l’individuazione di frodi ed errori, l’accuratezza e la completezza delle registrazioni contabili e la preparazione tempestiva di informazioni contabili affidabili. Il “sistema contabile” rappresenta l’insieme di procedure e metodi utilizzati dalla società per elaborare le varie operazioni al fine di produrre i dati contabili. Tale sistema identifica, aggrega, analizza, calcola, classifica, registra, sintetizza, e riporta operazioni e ogni altro tipo di evento o fatto amministrativo. 5

6 Gli organi amministrativi - Consiglio di amministrazione - Verifica che l’alta direzione definisca l’assetto dei controlli interni - Approva le linee strategiche e le politiche di gestione del rischio - Approva la struttura organizzativa - Assicura che la funzionalità, l’efficacia e l’efficienza dei controlli siano valutate e portate alla sua attenzione per le opportune iniziative - L’alta Direzione - Predispone le misure che assicurino un sistema dei controlli interni efficiente ed efficace - Monitorizza l’efficacia e l’efficienza dei controlli - Individua e valuta i fattori che determinano i rischi - Definisce i compiti degli addetti alle funzioni di controllo - Stabilisce un efficace sistema di comunicazione tale da assicurare la piena governabilità dei fatti aziendali 6

7 Limiti del sistema di controllo interno I sistemi contabile e di controllo interno possono fornire soltanto una ragionevole certezza che gli obiettivi perseguiti dalla Direzione siano raggiunti. Si parla di “ragionevole certezza” poiché esistono alcuni limiti che sono insiti nei sistemi stessi quali, ad esempio: - le normali esigenze della Direzione prevedono che il sistema di controllo interno sia efficiente e che quindi i costi di tale sistema non siano sproporzionati rispetto ai benefici attesi che ne possono derivare; - Molti controlli interni tendono ad essere orientati verso le operazioni ordinarie, piuttosto che verso quelle straordinarie; - È possibile il verificarsi di errori umani nell’esecuzione dei controlli dovuti a negligenza, distrazione, errori di valutazione ed errata comprensione delle istruzioni; - È possibile che i controlli interni siano aggirati attraverso una collusione tra i membri della società, dirigenti o impiegasti, e terzi interni o esterni alla società; - È possibile che una persona responsabile dell’attuazione di un controllo interno possa abusare della propria posizione, per esempio aggirando una determinata procedura di controllo; - È possibile che le procedure diventino obsolete, a causa del cambiamento delle condizioni, con conseguente indebolimento dell’efficacia del sistema. 7

8 Sistema dei controlli interni nelle piccole imprese In queste società può capitare che nel settore amministrativo il personale sia limitato e che le stesse persone abbiano allo stesso tempo un ruolo operativo e di custodia dei beni; quindi la divisione dei compiti può essere fortemente limitata o completamente mancante. In alcuni casi la mancata suddivisione di compiti e responsabilità può essere compensata dalla presenza di una struttura fortemente accentrata con una continua supervisione da parte del proprietario o dei dirigenti, favorita dalla conoscenza diretta che queste persone hanno dell’azienda e dell’attività. 8

9 Comprensione dei sistemi contabili e di controllo interno Durante la fase di comprensione dei sistemi contabile e di controllo interno, al fine di pianificare il proprio lavoro, il revisore acquisisce allo stesso tempo la conoscenza della struttura dei due sistemi nonché della loro operatività. Ad esempio, il revisore può eseguire dei sondaggi su alcune operazioni ripercorrendone il flusso procedurale completo attraverso il sistema contabile. La natura, la tempistica e l’ampiezza delle procedure eseguite dal revisore per comprendere la struttura e l’operatività dei sistemi contabile e di controllo interno, variano, tra l’altro, anche in funzione di: - dimensioni e complessità della società e del suo sistema informativo; - tipologia di controllo interno considerata; - considerazioni sulla significatività; - documentazione prodotta dalla società a supporto dei controlli interni effettuati; - valutazione del grado di rischio intrinseco effettuata dal revisore. 9

10 Valutazione del sistema di controllo interno Il revisore deve acquisire una comprensione dei sistemi contabile e di controllo interno della società sufficiente per poter pianificare e sviluppare un approccio di revisione efficace. A tal fine egli deve utilizzare la propria esperienza professionale per valutare il rischio di revisione e per definire le procedure di revisione da utilizzare per ridurre il grado di rischio ad un livello accettabile. 10

11 Identificazione dei rischi 11

12 Identificazione dei rischi L’Attività di Revisione mira a verificare se esiste ed è attivo un sistema di controlli interni che sia in grado di valutare l’attendibilità di un particolare insieme di informazioni, tipicamente il bilancio, facenti parte del più ampio sistema informativo aziendale. La realtà aziendale è, di conseguenza, osservata attraverso il sistema di rilevazioni. Il concetto di attendibilità racchiude in sé una serie di asserzioni sui fatti e fenomeni aziendali che devono essere rappresentati in bilancio. 12

13 Nel dettaglio risulta composto da: - Inherent Risk (o rischio intrinseco): si intendono i fattori ambientali esterni od interni all’azienda che, indipendentemente dall’adeguatezza e dal funzionamento dei controlli interni, provocano un errore significativo nelle rappresentazioni fornite dal sistema amministrativo-contabile; - Control Risk (o rischio di controllo): dipende dalla capacità del sistema di controllo interno e del sistema contabile aziendale di prevenire o comunque individuare tempestivamente e correttamente un errore significativo; -Detection Risk (o rischio di rilevazione): è il rischio che le procedure di controllo pianificate dal revisore contabile inducano a concludere che una rappresentazione contabile sia priva di errori significativi mentre tali errori esistono e sono rilevabili da altre tipologie di controllo. Il rischio di revisione 13

14 Per acquisire elementi probativi sull’efficacia dei controlli vengono svolte le procedure di conformità. Quando il revisore acquisisce gli elementi probativi sull’efficacia dei controlli interni, egli valuta il modo in cui questi controlli sono applicati, se essi sono applicati costantemente ed uniformemente nel tempo e da chi sono applicati. Procedure di conformità 14

15 Procedure di conformità Le procedure di conformità possono includere: 1.Verifica della documentazione giustificativa di operazioni o di altri fatti, per acquisire elementi probativi che i controlli interni abbiano funzionato in maniera adeguata, per esempio accertando che l’operazione sia stata opportunamente autorizzata; 2.Domande sui controlli effettuati e loro osservazione diretta, quando questi non sono evidenziati e non permettono quindi una successiva verifica, ad esempio per determinare chi effettivamente svolge le varie funzioni rispetto a chi è designato a svolgere in teoria; 3.Riesecuzione di alcune procedure di controllo, ad esempio riconciliazioni bancarie, per verificare che siano state correttamente eseguite. 15

16 Esempi procedure di conformità All’atto della registrazione della fattura di acquisto l’addetto alla contabilità fornitori richiama a video ordine e bolla di entrata merci, precedentemente spuntati dal Responsabile di Magazzino e ne verifica la corrispondenza spuntando i dati della fattura: - il revisore otterrà copia dei tre documenti e ne verificherà la corrispondenza. Il responsabile dell’ufficio personale verifica l’accuratezza del calcolo degli stipendi analizzando un tabulato riportante per ogni dipendente lo stipendio del mese in corso e di quello precedente, siglando il tabulato ed evidenziando le situazioni che richiedono una verifica più approfondita da parte degli addetti alle paghe: - il revisore dovrà verificare la presenza della sigla del responsabile e le risposte alle richieste da parte dell’ufficio paghe. 16

17 PIU’ BASSA E’ LA STIMA DEL RISCHIO DI CONTROLLO MAGGIORE DEVE ESSERE IL SUPPORTO FORNITO DAGLI ELEMENTI PROBATIVI CIRCA L’ADEGUATEZZA DEI SISTEMI CONTABILE E DI CONTROLLO INTERNO E LA LORO CAPACITA’ AD OPERARE EFFICACEMENTE Correlazione 17

18 Procedure di validità La valutazione dei livelli di rischio intrinseco e di rischio di controllo è indispensabile nel determinare la natura, la tempistica e l’ampiezza delle procedure di validità necessarie per ridurre il rischio di revisione ad un livello accettabile. Le procedure di validità sono rivolte alla verifica degli importi e sono di due tipi: le procedure di analisi comparativa e le verifiche di dettaglio su operazioni e saldi. 18

19 Procedure di validità Il revisore deve, quindi, considerare: a)La natura delle procedure di validità da effettuare, per esempio: l’utilizzo di procedure dirette ad ottenere conferme da parte di terzi esterni alla società (piuttosto che persone o documentazioni interne) o l’utilizzo di verifiche di dettaglio finalizzate ad un particolare obiettivo di revisione, in aggiunta alle procedure di analisi comparativa; b)La tempistica di intervento delle procedure di validità, effettuandole, per esempio, alla fine dell’esercizio piuttosto che ad una data anteriore; c) L’ampiezza della procedure di validità, e.s., utilizzando un campionamento più esteso. 19

20 Esempi di procedure di validità Procedure di analisi comparativa Analytical review con confronto dei saldi attuali rispetto a quelli di un periodo precedente o rispetto ai dati di budget, approfondimenti su eventuali scostamenti. Mensilizzazione costi del personale Mensilizzazione costi del personale: verificare che l’incidenza dei contributi sui salari possa considerarsi “ragionevolmente” corretta e quindi anche la loro registrazione contabile. Se un mese tale percentuale cambia, si indagherà sulle motivazioni. Verifiche di dettaglio Crediti verso clienti Attuare verifiche di dettaglio per soddisfare le asserzioni dell’area oggetto di analisi. Ad esempio, per l’analisi della voce «Crediti verso clienti» verificarne l’esistenza attraverso l’analisi dei contratti alla base del rapporto, l’accuratezza e la corretta valutazione attraverso l’analisi della «capienza» del fondo svalutazione crediti. Debiti verso fornitori Allo stesso modo, per l’analisi della voce «Debiti verso fornitori» verificare la completezza del saldo iscritto in bilancio tramite analisi di documenti che attestino il debito del singolo fornitore (analisi fatture e pagamenti successivi all’esercizio ma di competenza dell’esercizio e tramite le circolarizzazioni). 20

21 Principi di revisione 21

22 I PRINCIPI DI REVISIONE Dopo gli scandali finanziari é fortemente aumentata l’esigenza di omogenee regole internazionali di redazione del bilancio e di altrettanto forti e omogenei sistemi di supervisione e controllo. Principi di revisione di riferimento in Italia in base alla nuova normativa Il D.L. n.39/2010 stabilisce all’art.11 che la revisione legale deve essere svolta in conformità ai principi di revisione adottati dalla Commissione Europea. 22

23 I PRINCIPI DI REVISIONE La Commissione Europea ha affrontato questo argomento sotto due aspetti: - Modernizzare il diritto societario e rafforzare il governo societario nella UE. - Rafforzare la revisione legale dei conti nella UE attraverso l’aggiornamento dell’Ottava Direttiva che ha stabilito principi sufficientemente chiari e applicabili nei seguenti settori: - Vigilanza pubblica - Controllo esterno della qualità - Indipendenza dei revisori - Codice etico - Principi di revisione in accordo con quelli internazionali (I.S.A.) - Sanzioni disciplinari - Nomina e revoca dei revisori 23

24 I PRINCIPI DI REVISIONE Le iniziative della professione italiana Gli aspetti focali della nuova Ottava Direttiva sono i seguenti: a) un controllo pubblico sulla qualità di tutte le revisioni legali. b) l’uso dei principi di revisione internazionali (I.S.A.) per tutte le revisioni legali a partire dal 2005. 24

25 I Principi di Revisione, approvati dai Consigli Nazionali dei Dottori Commercialisti e Ragionieri, rispettivamente il 18 ottobre e 23 ottobre 2002 e raccomandati dalla CONSOB il 30 ottobre 2002, si basano su quelli internazionali (International Standard of Auditing) attualmente gestiti dallo IAASB (International Auditing and Assurance Standard Board) organismo di emanazione I.F.A.C.(International Financial Accounting Committee). Il nuovo corpo di principi di revisione sostituisce in blocco quelli già esistenti del 2002. I nuovi documenti sono caratterizzati dall’approccio alla revisione contabile per principi e procedure generali (Principle basis) e sono ordinati secondo i vari aspetti e fasi della revisione, non più secondo le varie voci di bilancio (Ruling basis). I PRINCIPI DI REVISIONE 25

26 I PRINCIPI DI REVISIONE Dovendo individuare il più importante elemento che dovrebbe portare ad un miglioramento qualitativo dell’attività di revisione, si può affermare che questo consiste nella maggiore enfasi data al concetto di “Rischio di Revisione” la cui valutazione dovrà essere effettuata in via preliminare. Questo deve essere individuato sulla base dei tre seguenti aspetti: a. Una approfondita conoscenza della società soggetta a revisione, del suo ambiente operativo interno ed esterno (quali il mercato ed il quadro normativo in cui opera) che rappresentano il “Rischio intrinseco” (Inherent Risk). b. La conoscenza e la verifica delle procedure interne aziendali e del più generale sistema di controllo interno che costituiscono il “Rischio di controllo” (Internal Control Risk) da verificare attraverso verifiche di conformità. c. Lo svolgimento di verifiche di validità sui dati contabili che rappresentano il “Rischio di individuazione” (Detection Risk). 26

27 I PRINCIPI DI REVISIONE I principi di revisione italiani includono una serie di procedure di revisione obbligatorie non previste, come tali, dagli ISA pre-clarified ma perché richiesti esplicitamente dalla Consob. Esempi di tali procedure obbligatorie sono: - Le conferme scritte da parte di banche, clienti e fornitori - Il controllo degli inventari fisici e/o le conferme esterne dei beni in magazzino e dei titoli Nella versione degli ISA clarified questi sono stati confermati. Per motivi pratici e per favorire il confronto diretto con gli ISA, i nuovi principi di revisione italiani hanno lo stesso indice del piano generale utilizzato a livello internazionale. 27

28 Isa clarified Gli ISA clarified sono il risultato di un progetto di riscrittura degli ISA previgenti, avviato da IFAC nel 2004 e concluso a febbraio 2009, per effetto del quale i principi di revisione sono stati, alternativamente, solo riorganizzati in sezioni distinte, senza subire modifiche di sostanza (redrafted), oppure riorganizzati e modificati nei contenuti (revised and redrafted). Gli «ISA clarified» sono stati emanati con Determina della Ragioneria Generale dello Stato del 23 dicembre 2014 ed adottati dal Ministero dell’Economia e delle Finanze con la pubblicazione sul proprio sito internet in data 5 gennaio 2015. 28

29 Isa clarified - novità Sul piano applicativo, il processo di revisione non viene modificato dai nuovi ISA Clarified. Si tratta, infatti, soprattutto di aggiornamenti e miglioramenti dei documenti precedentemente in vigore. I revisori che già applicano gli ISA dal 2002 non dovranno quindi, sul piano tecnico, modificare in misura significativa la propria metodologia di controllo. Vi sono però, ad esempio, significative novità per quanto riguarda il format da adottare nell’esprimere il giudizio sul bilancio, in quanto, in Italia, il CNDCEC ha pubblicato un documento proprio (il principio 002 emanato dal CNDCEC) e non erano mai stati tradotti i principi di revisione relativi al giudizio sul bilancio. Negli ISA Clarified, il giudizio del revisore non è più disciplinato da un unico documento, ma da ben cinque principi, in particolare: n.700: disciplina la struttura ed il contenuto del giudizio positivo; n.705: analizza le situazioni che richiedono l’inserimento di «rilievi» nel giudizio; n.706: analizza le situazioni che richiedono l’inserimento del «richiamo di informativa»; n.710: analizza le problematiche che si originano in relazione alle informazioni comparative (ovvero i dati di bilancio relativi all’esercizio precedente); n.720: analizza le responsabilità del revisore sulle «altre informazioni» presenti in documenti che contengono il bilancio oggetto di revisione contabile. 29

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31 Organizzazione della revisione 31

32 La pianificazione (Documento 300) 32

33 Lo scopo del presente documento é di definire regole di comportamento e fornire una guida sulla pianificazione della revisione contabile. Il presente documento é applicabile agli incarichi di revisione pluriennali. Nel primo anno di revisione il processo di pianificazione può richiedere una maggiore ampiezza rispetto alle previsioni del presente documento. Il revisore deve pianificare il lavoro di revisione in modo da poterlo svolgere in modo efficace. Pianificare significa sviluppare una strategia generale ed un approccio dettagliato tenendo conto della natura, della tempistica e dell'ampiezza delle procedure di revisione. Il revisore deve pianificare lo svolgimento della revisione in maniera efficiente e nei tempi opportuni. LA PIANIFICAZIONE DEL LAVORO 33

34 LA PIANIFICAZIONE DEL LAVORO Un'adeguata pianificazione del lavoro permette di prestare la dovuta attenzione alle aree importanti della revisione, di identificare i problemi potenziali e consente di completare il lavoro tempestivamente. La pianificazione inoltre aiuta a definire un’appropriata assegnazione del lavoro agli assistenti ed a coordinare il lavoro svolto da altri revisori e da consulenti esterni. Il grado di estensione della pianificazione varia a seconda della dimensione della società, della complessità del lavoro di revisione, nonché dell'esperienza e conoscenza che il revisore ha della società e del settore di attività. Acquisire la conoscenza dell’attività della società è un importante aspetto della pianificazione del lavoro. Tale conoscenza aiuta il revisore ad identificare gli eventi, le operazioni e le prassi che possono avere effetti significativi sul bilancio. Il revisore può ritenere opportuno discutere aspetti del piano generale di revisione e/o alcune specifiche procedure di revisione con la Direzione e gli organi di controllo; ciò al fine di migliorare l'efficienza e l'efficacia della revisione e di coordinare le procedure di revisione con il lavoro svolto dal personale della società. Il piano generale di revisione ed il programma di revisione, di seguito definiti, sono comunque responsabilità del revisore. 34

35 IL PIANO GENERALE DI REVISIONE Il revisore deve sviluppare e documentare un piano generale che indichi chiaramente l’ampiezza e le modalità di svolgimento della revisione. Sebbene la descrizione del piano generale di revisione debba essere dettagliata per consentire la predisposizione dei programmi di revisione, la sua forma precisa ed il contenuto dipenderanno dalla dimensione della società, dalla complessità del lavoro di revisione e dalle specifiche metodologie e tecnologie utilizzate dal revisore. I principali aspetti che il revisore deve considerare nella predisposizione del piano generale di revisione riguardano: La conoscenza dell'impresa Fattori economici generali e condizioni del settore economico di appartenenza che possano influenzare l'attività della società. Importanti caratteristiche della società, della sua attività, dei suoi risultati, degli obblighi di informativa e dei cambiamenti avvenuti dalla data della precedente revisione. Livello generale di competenza del personale direttivo. 35

36 IL PIANO GENERALE DI REVISIONE La comprensione dei sistemi contabile e di controllo interno Principi contabili adottati dalla società ed eventuali loro cambiamenti. Effetti dell’adozione di nuovi principi contabili o principi di revisione. La conoscenza generale da parte del revisore dei sistemi contabile e di controllo interno e la relativa importanza che si intende attribuire alle procedure di conformità e di validità. I rischi e la significatività Risultati attesi dalla valutazione del rischio intrinseco e del rischio di controllo e identificazione delle aree significative per il lavoro di revisione. Definizione dei livelli di significatività ai fini della revisione contabile. Possibilità di errori significativi e/o di frodi anche alla luce dei lavori di revisione precedenti. Identificazione di aree contabili complesse incluse quelle che implichino stime contabili. 36

37 IL PIANO GENERALE DI REVISIONE La natura, la tempistica e l’ampiezza delle procedure di revisione Possibile cambiamento di profondità di analisi su specifiche aree di revisione. Effetto delle tecnologie informatiche sulla revisione. Lavoro dei revisori interni e relativo effetto sulle procedure di revisione. Il coordinamento, la direzione, la supervisione e il riesame del lavoro Coinvolgimento di altri revisori nella revisione contabile di controllate, filiali e divisioni. Coinvolgimento di consulenti esterni. Numero di localizzazioni della società. Composizione del team di revisione. 37

38 IL PIANO GENERALE DI REVISIONE Gli altri aspetti Possibilità che la continuità aziendale possa essere messa in dubbio. Situazioni che richiedono speciali attenzioni, quali l'esistenza di parti correlate. Condizioni contrattuali dell'incarico e responsabilità connesse. Tipologia e tempi di emissione delle relazioni o di altre comunicazioni con la società definite nella lettera di incarico. 38

39 IL PROGRAMMA DI REVISIONE Il revisore deve predisporre e documentare un programma di lavoro che includa la natura, la tempistica e l’ampiezza delle procedure di revisione pianificate necessarie al fine di realizzare il piano generale di revisione. Il programma di revisione costituisce il complesso di istruzioni per gli assistenti assegnati al lavoro di revisione e lo strumento di controllo e di documentazione di un’adeguata esecuzione del lavoro. Il programma di lavoro può inoltre specificare gli obiettivi della revisione per ogni area, le ore previste per le diverse aree e le procedure di revisione. Nella predisposizione del programma di revisione, il revisore deve considerare la specifica valutazione del rischio intrinseco, del rischio di controllo e dei risultati attesi dallo svolgimento delle procedure di validità. Il revisore deve inoltre indicare quando devono essere svolte le procedure di conformità e le procedure di validità, nonché la collaborazione che si aspetta di ottenere dal personale della società, la disponibilità di assistenti ed il coinvolgimento di altri revisori e di consulenti esterni. 39

40 I CAMBIAMENTI DEL PIANO GENERALE E DEL PROGRAMMA DI REVISIONE Il piano generale ed il programma di revisione debbono essere aggiornati in base alle necessità intervenute nel corso del lavoro di revisione. La pianificazione é un processo continuo, che dipende dal cambiamento delle condizioni o dal verificarsi di risultati inattesi nell’applicazione delle procedure di revisione. Le ragioni di cambiamenti significativi al piano generale ed al programma di revisione devono essere adeguatamente documentate nelle carte di lavoro. 40

41 La documentazione del lavoro di revisione (Documento 230) 41

42 DOCUMENTAZIONE DEL LAVORO Lo scopo del documento è quello di stabilire regole di comportamento e di fornire una guida per la predisposizione della documentazione relativa ad incarichi di revisione contabile. Il revisore deve preparare con tempestività una documentazione della revisione che fornisca: una sufficiente ed appropriata evidenza degli elementi a supporto della relazione di revisione; l’evidenza che il lavoro di revisione sia stato svolto in conformità ai principi di revisione di riferimento ed alle norme e ai regolamenti applicabili. La preparazione della documentazione della revisione in modo tempestivo, sufficiente ed appropriato favorisce la qualità della revisione rendendo più efficace il controllo e la valutazione degli elementi probativi raccolti e delle conclusioni raggiunte prima dell’emissione della relazione di revisione. La documentazione predisposta in modo tempestivo durante lo svolgimento dell’incarico risulta verosimilmente più accurata della documentazione predisposta successivamente. 42

43 La documentazione della revisione ha diverse finalità, tra le quali: assistere il team di revisione nel pianificare e svolgere la revisione; assistere i componenti del team di revisione responsabili della supervisione, nel dirigere e supervisionare il lavoro di revisione e nell’assolvere la propria funzione di riesame in conformità al documento n. 220 “Il controllo della qualità del lavoro di revisione contabile”; permettere al team di revisione di dimostrare di aver svolto il lavoro; mantenere un archivio documentale degli aspetti ricorrenti significativi per i futuri incarichi di revisione; permettere ad un revisore esperto di effettuare controlli di qualità e ispezioni; permettere ad un revisore esperto di effettuare verifiche indipendenti in accordo con le leggi, i regolamenti o altri adempimenti applicabili. E’ importante sottolineare che la documentazione del lavoro di revisione assolve a importanti funzioni sia nel periodo di svolgimento dell’incarico che in quello successivo, in quanto il revisore potrebbe essere chiamato a rendere conto del proprio operato. 43

44 Una delle attività più critiche nel processo di revisione consiste nella raccolta di evidenze adeguate al fine di esprimere un giudizio consapevole in merito alle diverse aree che compongono il bilancio sottoposto a revisione. Il revisore, note le specificità del sistema informativo dell’azienda esaminata, non deve preoccuparsi esclusivamente di pianificare ed effettuare correttamente l’intervento ma altresì di raccogliere la necessaria evidenza con riferimento all’attività svolta e di valutare la quantità e qualità delle informazioni ottenute durante tutte le fasi in cui si articola il lavoro. Affermare che l’evidenza raccolta deve essere adeguata rispetto al giudizio espresso significa richiedere che questa soddisfi i requisiti di sufficienza, pertinenza e affidabilità. L’evidenza, ottenuta su base campionaria ed entro limiti di tempo ragionevoli, deve essere sufficiente, per quantità e qualità, a persuadere il revisore al fine dell’espressione del giudizio. L’evidenza raccolta deve pure essere pertinente rispetto allo specifico obiettivo di revisione perseguito, nonché affidabile, ossia realmente contributiva rispetto al processo di acquisizione delle conoscenze del revisore. Forma, contenuto ed ampiezza della documentazione della revisione 44

45 La documentazione della revisione può essere formalizzata su supporto cartaceo, elettronico o di altro tipo. Di seguito si riportano alcuni elementi che costituiscono un esempio dell’estrema varietà caratterizzante la documentazione del lavoro: bilanci e schede contabili; prospetti e tabulati; note di commento a interviste; lettere e dichiarazioni; questionari; programmi di verifica; diagrammi di flusso (flow-chart); informazioni sulla struttura legale ed organizzativa della società; estratti o copie di importanti documenti legali, accordi e verbali (contratti, fatture,…); informazioni sul settore, sulla situazione economica e sulla normativa all’interno dei quali opera la società; evidenza del processo di pianificazione, compresi i programmi di lavoro ed eventuali loro cambiamenti; evidenza dell’analisi e comprensione dei sistemi contabile e di controllo interno della società da parte del revisore; evidenza della valutazione del rischio intrinseco e del rischio di controllo e di ogni eventuale cambiamento successivo degli stessi; evidenza delle considerazioni del revisore sul lavoro svolto dai revisori interni e delle conclusioni raggiunte; analisi delle operazioni e dei saldi; analisi di indici ed andamenti significativi. 45

46 Il revisore deve predisporre una documentazione della revisione che consenta ad un revisore esperto, che non abbia alcuna cognizione dello specifico incarico, di comprendere: la natura, la tempistica e l’estensione delle procedure di revisione svolte per ottemperare ai principi di revisione e alle norme di legge e regolamentari applicabili; i risultati delle procedure di revisione e gli elementi probativi raccolti; gli aspetti significativi emersi nel corso del lavoro di revisione e le conclusioni raggiunte al riguardo. La documentazione deve, inoltre, comprendere il giudizio professionale esercitato quando ciò abbia inciso significativamente sulle conclusioni raggiunte. 46

47 La forma, il contenuto e l’ampiezza della documentazione della revisione dipendono da vari fattori quali: la natura delle procedure di revisione da svolgere; i rischi identificati di errori significativi; il grado di giudizio professionale necessario per svolgere il lavoro e valutarne i risultati; l’importanza degli elementi probativi acquisiti; la natura e la portata delle eccezioni identificate; la necessità di documentare una conclusione o gli argomenti a supporto di una conclusione non facilmente desumibile sulla base della documentazione del lavoro svolto o degli elementi probativi acquisiti; la metodologia di revisione e gli strumenti utilizzati. Le spiegazioni verbali da parte del revisore non rappresentano un adeguato supporto per comprovare il lavoro di revisione svolto e le conclusioni raggiunte; possono essere utilizzate per spiegare o chiarire le informazioni contenute nella documentazione della revisione. 47

48 Organizzazione della documentazione della revisione Le carte di lavoro sono normalmente classificate in modo da facilitare l'accesso alle informazioni in esse contenute. A tal fine esse sono generalmente suddivise in: - permanent file (carte di lavoro ad uso pluriennale); - current file (carte di lavoro ad uso corrente). Il permanent file è una raccolta di documenti che hanno o possono avere una rilevanza anche nei successivi lavori di revisione. L’attività di raccolta della documentazione della revisione può essere svolta successivamente alla data di emissione della relazione di revisione. La documentazione della revisione deve essere mantenuta per un periodo di 10 anni. 48

49 Esempio di intestazione di una carta di lavoro 49

50 Modifiche della documentazione della revisione in circostanze eccezionali, successivamente alla data della relazione di revisione Qualora il revisore, successivamente alla data di emissione della relazione di revisione, venga a conoscenza di fatti che rendano necessario integrare o applicare nuove procedure di revisione e che modifichino le conclusioni raggiunte, il revisore deve documentare: le circostanze emerse; le procedure di revisione svolte, nuove o integrative, gli elementi probativi ottenuti, e le conclusioni raggiunte; quando e da chi sono state effettuate le modifiche alla documentazione della revisione e, se applicabile, da chi sono state riesaminate. 50

51 Le Conferme esterne (Documento 505) 51

52 DEFINIZIONE “Si definisce > il processo di acquisizione e di valutazione degli elementi probativi tramite una comunicazione diretta di una terza parte in risposta ad una richiesta di informazioni su aspetti di una determinata voce, operazione o informazione che incidono su asserzioni formulate dalla direzione nel bilancio. Nel decidere in quale misura ricorrere alle conferme esterne, il revisore valuta le caratteristiche dell’ambiente in cui opera l’entità sottoposta a revisione e il comportamento dei potenziali destinatari nel rispondere alle richieste di conferma diretta”. 52

53 Asserzioni oggetto di conferma esterna (alcuni esempi) La conferma richiesta al cliente Elemento probativo: Esistenza Competenza Non è un elemento probativo Recuperabilità (Valutazione) La conferma richiesta al depositario Elemento probativo: Esistenza Diritti ed obblighi Non è un elemento probativo Valutazione 53

54 Grazie per l’attenzione 54