COSTITUZIONE DI ASSOCIAZIONE PROFESSIONALE E SOCIETA’ TRA PROFESSIONISTI: QUALCHE ELEMENTO A CONFRONTO Arezzo 11/11/2016 - Commissione Area Deontologica Professionale e Organizzazione dello Studio - Barbara Borgnoli Ordine Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Arezzo

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. FORMA GIURIDICA DI COSTITUZIONE Non necessita obbligatoriamente di formale contratto associativo . Può essere un accordo verbale, una scrittura privata o una scrittura privata autenticata. Può costituirsi come Società Semplice o «Associazione non riconosciuta Deve rispettare le formalità previste dalle norme del codice civile per la tipologia della società che viene costituita, Tali formalità (e conseguenti oneri gestionali ed amministrativi) tendono ad aumentare nelle società maggiormente strutturate (es Srl o Spa ). Può costituirsi in tutte le forme previste dal codice civile , comprese le Unipersonali, tranne le Srl semplificate e le Start-up innovative. DOTAZIONE PATRIMONIALE Non è prevista una dotazione patrimoniale iniziale minima obbligatoria ma essa dipenderà dalla struttura della costituenda Associazione . Nel caso venga costituita una STP di capitali ad es. Srl o Spa devono essere rispettati i valori minimi di capitale previsti dal codice civile (es. € 10,000 se Srl tradizionale o € 50,000 se Spa)

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. FORMA DI PUBBLICITA’ Non è soggetta ad Iscrizione al Registro Imprese. Non ha autonoma iscrizione all’Albo Professionale . E’ sufficiente l’apertura della Partita Iva ed una comunicazione all’Albo Professionale. E’ obbligata all’iscrizione al Registro Imprese (Sezione Ordinaria e Sez. Speciale) ed al rispetto degli adempimenti conseguenti (obbligo di aggiornamento dei dati sociali, , obbligo di deposito del bilancio se STP . di capitali , obbligo al pagamento diritto annuale ecc.) Ha l’obbligo di acquisire Autonoma Iscrizione all’Albo Professionale

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. ORGANIZZAZIONE INTERNA / ORGANI SOCIALI Non vi sono particolari obblighi da rispettare per quanto riguarda l’organizzazione , l’eventuale nomina di organi sociali o l’ attribuzione di cariche «interne». L’organizzazione dipende dalla volontà degli associati, in funzione della dimensione strutturale dell’Associazione. E’ negata la possibilità di inserire nell’ Associazione associati non professionisti (es collaboratori non dotati di titolo professionale ) o terzi interessati all’apporto di capitali. Se la STP viene costituita nella forma di società di capitali (quindi maggiormente strutturata) deve dotarsi degli organi sociali (di amministrazione ed eventualmente di controll0) nel rispetto di quanto previsto dal codice civile . L’ammissione della presenza di soci non professionisti agevola il coinvolgimento di eventuali collaboratori privi di qualifica professionale e l’ingresso di soci di capitale che possono apportare risorse finanziarie, utili soprattutto per le strutture di maggiori dimensioni

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. DENOMINAZIONE / RAGIONE SOCIALE Deve contenere la dizione del tipo di Associazione (legale,commerciale ecc..) ed i nomi ed il titolo professionale degli Associati Nella denominazione deve essere inserita l’indicazione STP a fianco dell’esplicazione del modello societario prescelto (Snc, Srl, Spa ecc) Se STP di persone deve essere indicato il nome di uno o più soci illimitatamente responsabili, ma non necessariamente il nome di un professionista Può avere anche un nome di fantasia, purché decoroso

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. RESPONSABILITÀ DEI SOCI / ASSOCIATI PER LE OBBLIGAZIONI SOCIALI (DA NON CONFONDERE CON LA RESPONSABILITÀ PROFESSIONALE DEI SOCI /ASSOCIATI PROFESSIONISTI !) Limitata responsabilità dei soci per le obbligazioni sociali se la STP è costituita nella forma di Società di capitali, vantaggio utile soprattutto per le strutture più articolate che devono sostenere alti costi di gestione e probabilmente maggiore esposizione verso i terzi

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. MAGGIORE RESPONSABILITÀ DEI SOCI IN CASO DI COSTITUZIONE DI STP CON FORMA GIURIDICA DI SNC RISPETTO ALL’ASSOCIAZIONE PROFESSIONALE In quanto Società Semplice (Art.2267 cc) per le obbligazioni sociali rispondono , oltre che l’associazione, gli associati che hanno agito in nome e per conto dell’associazione e, salvo patto contrario, anche gli altri soci Nella Snc, invece (Art.2291 c.c.) , oltre la società , tutti i soci rispondono solidalmente ed illimitatamente per le obbligazioni sociali e dunque non solo coloro che agiscono in nome e per conto . Il patto contrario non ha effetti nei confronti di terzi

Associazione Professionale ed Stp : qualche elemento a confronto …. DISTRIBUZIONE DI UTILI I prelevamenti infrannuali non hanno alcuna influenza reddituale per gli associati e non richiedono formalità Anche nelle STP costituite come società di persone non ci sono conseguenze reddituali per i prelevamenti infrannuali dei soci. Nelle STP costituite come società di capitali, invece, sia i compensi erogati che gli utili distribuiti ai soci generano conseguenze reddituali in capo agli stessi.

PROFILI FISCALI:

Associazione Professionale: Reddito di Lavoro Autonomo Il Reddito Prodotto dall’Associazione Professionale è senza dubbio riconosciuto quale Reddito di Lavoro Autonomo per cui: E’ disciplinato dall’Art. 54 del Tuir e determinato secondo il criterio di cassa: (Compensi incassati – Spese pagate) …. E QUELLO DELLE SOCIETA’ TRA PROFESSIONISTI ?

E’ sorta la necessità di interpretare in base all’analisi dei presupposti su cui si fonda la disciplina delle STP: - Presupposto Soggettivo - Presupposto Oggettivo

PRESUPPOSTO SOGGETTIVO (Focus sul soggetto che esercita l’attività) Dato che la S.T.P. può essere costituita, secondo i modelli societari regolati dai titoli V e VI del libro V del C.C (Snc, Sas, Srl, Spa, Soc.Coop, ecc) Considerato che la formulazione letteraria degli art. 6 comma 3 ed 81 comma 1 del TUIR non lasciano dubbi : Da un punto di vista SOGGETTIVO IL REDDITO DELLA STP E’ CONSIDERATO REDDITO D’IMPRESA PRESUPPOSTO OGGETTIVO (Focus sull’oggetto dell’attività) Ponendo l’attenzione sul tipo di attività esercitata, dobbiamo ricordare che la qualifica di STP (Art. 10 comma 3 L. 183/2011) può essere assunta dalle società il cui atto costitutivo preveda “l’esercizio in via esclusiva dell’attività professionale da parte dei soci” quindi Da un punto di vista OGGETTIVO IL REDDITO DELLA STP E’ CONSIDERATO REDDITO DI LAVORO AUTONOMO

- SOCIETA’ TRA AVVOCATI (Art. 16 e segg. D.Lgs.2/2/2001 n.96) Tale situazione di incertezza non è nuova ed, anzi, si è già presentata altre due volte: - SOCIETA’ TRA AVVOCATI (Art. 16 e segg. D.Lgs.2/2/2001 n.96) Produce :REDDITO DI LAVORO AUTONOMO; - SOCIETA’ DI INGEGNERIA (Art. 90 comma 2 lettera b del D.L. 12/04/2006 n.163) Produce REDDITO D’IMPRESA

- SOCIETA’ TRA PROFESSIONISTI – STP ??????? (Art. 10 commi 3-11 L. 183/2011) Il legislatore è consapevole della mancanza della disciplina fiscale delle STP , tant’è che il disegno di legge presentato al Senato il 23/7/2013 asseriva che le S.T.P. erano assoggettate al medesimo trattamento fiscale delle associazioni tra professionisti che producono REDDITO DI LAVORO AUTONOMO ATTRIBUITO AI SOCI PROFESSIONISTI PER TRASPARENZA In senso conforme al dettato del DDL si è espresso l’IRDCEC con circolare n. 34 del 19/9/13 Ed invece .. 8/5/14 la Direzione centrale normativa dell'Agenzia delle Entrate con risposta ad un interpello si è espressa in senso contrario affermando, sulla base del presupposto soggettivo, che il reddito è considerato reddito d'impresa». 16/10/14 la Consulenza giuridica n.954-55/2014 della Direzione Centrale Normativa dell’Agenzia delle Entrate ad un quesito posto dall’ODCEC di Trento confermava che fosse considerato reddito di impresa , che non devono essere assoggettate alla ritenuta di acconto di cui all'art. 25 del D.P.R. n. 600 del 1973 e che la predetta qualificazione rileva anche ai fini dell'applicazione dell'Irap E per finire il 30 ottobre 2014 Il Consiglio dei Ministri ha eliminato dal “Decreto Semplificazioni” la disposizione che assimilava le STP alle associazioni professionali

. PERTANTO , ALLA LUCE DELLE NORME ATTUALI, IL REDDITO PRODOTTO DA UNA STP E’ REDDITO DI IMPRESA (E CONSEGUENTEMENTE SEGUE IL CRITERIO DI COMPETENZA )

Fiscalità: Associazione Professionale ed Stp a confronto Reddito AUTONOMO IMPRESA Criterio di determinazione CASSA COMPETENZA Momento Impositivo Compensi DATA DI INCASSO ULTIMAZIONE DELLA PRESTAZIONE Momento Deduzione Costi DATA DI PAGAMENTO CORRELAZIONE ECONOMICA CON RICAVI DI ESERCIZIO Applicazione Ritenuta di acconto 20% SULL’IMPONIBILE DELLE NOTULE EMESSE NESSUNA RITENUTA DI ACCONTO

IMPOSTE DIRETTE SUL REDDITO: Associazione Professionale L’ASSOCIAZIONE PROFESSIONALE: PRESENTA IL MODELLO UNICO SOCIETA’ DI PERSONE – QUADRO RE – DETERMINANDO IL REDDITO DI LAVORO AUTONOMO CON IL CRITERIO DI CASSA; ATTRIBUISCE PER TRASPARENZA LA QUOTA DI REDDITO E DI RITENUTE AGLI ASSOCIATI SULLA BASE DELLA % DI PARTECIPAZIONE AGLI UTILI CALCOLA L’IRAP SECONDO LE NORME PREVISTE PER LE ASSOCIAZIONI E GLI ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI ; L’ASSOCIATO COMPILA IL PROPRIO MODELLO UNICO PF- QUADRO RH E CALCOLA LE IMPOSTE SCOMPUTANDO LE RITENUTE ATTRIBUITE. I prelevamenti effettuati dagli associati durante l’anno non hanno alcuna conseguenza reddituale per il singolo associato L’eventuale eccedenza delle ritenute di acconto di ciascun associato può essere riattribuita all’Associazione al fine di evitare crediti di imposta difficilmente compensabili

IMPOSTE DIRETTE SUL REDDITO: STP Società di Persone - L’STP SOCIETA’ DI PERSONE: PRESENTA IL MODELLO UNICO SOCIETA’ DI PERSONE – QUDRO RG O RF DETERMINANDO IL REDDITO DI IMPRESA CON IL CRITERIO DI COMPETENZA; ATTRIBUISCE PER TRASPARENZA AL SOCIO LA QUOTA DI REDDITO SULLA BASE DELLA % DI PARTECIPAZIONE AGLI UTILI CALCOLA L’IRAP SECONDO LE NORME PREVISTE PER LE IMPRESE (ART. 5 O 5-BIS d.Lgs 446/97) IL SOCIO COMPILA IL PROPRIO MODELLO UNICO PF-QUADRO RH E CALCOLA LE IMPOSTE . I prelevamenti effettuati dai soci durante l’anno non hanno alcuna conseguenza reddituale per il singolo socio

IMPOSTE DIRETTE SUL REDDITO: STP Società di Capitali - L’STP SOCIETA’ DI CAPITALI: PRESENTA IL MODELLO UNICO SOCIETA’ DI CAPITALI - QUADRO RF - REDDITO DI IMPRESA CON IL CRITERIO DI COMPETENZA E CALCOLA L’IRES CALCOLA L’IRAP SECONDO LE NORME PREVISTE PER LE IMPRESE (ART. 5 O 5-BIS d.Lgs 446/97) Resta salva la facoltà della STP di capitali di optare per il regime di trasparenza Il reddito della società è al netto di eventuali compensi ai soci per l’opera professionale prestata o per compensi di amministrazione La eventuale distribuzione di utili verrà tassata in capo al singolo socio come reddito di capitale ( e non di partecipazione)

TRATTAMENTO FISCALE DEI COMPENSI AI SOCI DI STP PER L’OPERA PRESTATA O PER COMPENSI DI AMMINISTRAZIONE Non è ancora chiaramente regolamentata la natura reddituale dei compensi cui hanno diritto i soci professionisti per lo svolgimento della propria attività professionale per il tramite della Stp e quella dei compensi derivanti dall’assunzione dell’incarico di consigliere di amministrazione . L’esigenza di regolamentare questi aspetti deriva dalla necessità di tenere distinti la remunerazione del lavoro dei soci professionisti da quello a loro stessi attribuibile in ragione della remunerazione della partecipazione al capitale della Stp . Si tratta di reddito di natura autonoma con obbligo, a carico della Stp, della ritenuta di acconto Irpef del 20% all’atto del pagamento. Pare esclusa l’ipotesi che tali compensi debbano essere assoggettati ad Iva da parte del socio professionista della Stp, a meno che lo stesso non svolga anche attivita’ professionale a titolo individuale;. Non è ancora chiara la collocazione di tale tipologia di reddito nel modello UnicoPF del socio percepiente (Quadro RL ? RE ? )

PROFILI PREVIDENZIALI

Contributo Integrativo Contributo Soggettivo ASSOCIAZIONE PROFESSIONALE : Per quanto riguarda l’aspetto previdenziale quello delle Associazioni Professionali è oramai noto e non presenta particolarità . Contributo Integrativo La Maggiorazione viene applicata a tutte le notule emesse (Volume di Affari) Gli Associati, tutti professionisti, versano la propria quota sulla base della % di partecipazione agli utili . Normalmente le notule emesse sono anche incassate per cui l’Associazione ha la disponibilità finanziaria necessaria Contributo Soggettivo L’Associazione attribuisce a ciascun associato la % di quota di reddito di lavoro autonomo determinato con il criterio di cassa L’Associato paga alla cassa di previdenza i contributi sul reddito professionale complessivo I prelevamenti necessari per la provvista finanziaria non hanno conseguenze reddituali in capo all’associato

CONTRIBUZIONE SOGGETTIVA : SOCIETA’ TRA PROFESSIONISTI: CONTRIBUZIONE SOGGETTIVA : - Ciascun socio assoggetta a contribuzione il proprio reddito professionale COMPLESSIVO: QUOTA DI REDDITO ATTRIBUITO DA STP PER TRASPARENZA (indipendente-mente dalla corresponsione) EVENTUALI COMPENSI ADDEBITATI DAL SOCIO ALLA STP REDDITO COMPLESSIVO PROFESSIONALE DA ASSOGGETTTARE A CONTRIBUZIONE E’ importante che al socio sia garantita la provvista finanziaria necessaria al pagamento dei contributi che vengono calcolati su un reddito che può parzialmente non essere stato incassato. In caso di STP di capitale i prelevamenti necessari per la provvista finanziaria hanno conseguenze reddituali in capo al socio come compensi di lavoro autonomo e/o distribuzione di dividendi .

CONTRIBUZIONE INTEGRATIVA Presupposto: Le S.T.P. sono soggette all’obbligo di iscrizione in una sezione speciale dell’ Albo tenuto dall’Ordine di appartenenza individuato in base alla sede sociale ed hanno l’obbligo di applicare il contributo integrativo su tutti i corrispettivi rientranti nel volume d’affari ai fini IVA.

CONTRIBUZIONE INTEGRATIVA (Segue..) La maggiorazione percentuale dovuta dal professionista che partecipa in una Stp , iscritto all’associazione, è determinata applicando al volume d’affari complessivo della Stp il rapporto tra la percentuale di partecipazione dell’iscritto agli utili della STP e l’ammontare complessivo degli utili dei soci della Stp tra iscritti a ordini, albi e collegi . Quindi, per chiarezza, nel caso in cui alla STP partecipino anche soci non professionisti la percentuale di versamento verrà riproporzionata tenuto conto solo dei professionisti iscritti in Albi. .

Esempio Società tra professionisti Dottore commercialista (CNPADC) 25% Dottore Commercialista (CNPR) Consulente del Lavoro 25% Socio non professionista 25% Volume di affari €100.000 4% € 33.333 CNPADC CNPR ENPACL

CONTRIBUTO INTEGRATIVO (Segue..) La maggiorazione percentuale deve essere versata da ciascun socio della Stp indipendentemente dall’effettivo pagamento che ne abbia eseguito il debitore o la Stp al socio medesimo . La maggiorazione è ripetibile da parte del socio debitore nei confronti del debitore e nei confronti della Stp e il relativo credito è assistito da privilegio di grado pari a quello dei crediti per prestazioni professionali.

PROBLEMATICHE SU CUI SONO ATTESE ISTRUZIONI UFFICIALI In caso di Stp costituita in forma di società di capitali , gli eventuali compensi corrisposti ai soci professionisti concorrono alla formazione del loro reddito di lavoro autonomo; in assenza di istruzioni ufficiali si rischia pertanto una duplicazione del contributo integrativo ?? (quota del volume d’affari attribuito dalla Stp + compensi percepiti da Stp ?!? ) ; Non si avrebbe invece una duplicazione del contributo soggettivo in quanto il reddito della Stp attribuito al professionista sarebbe al netto dell’eventuale compenso corrisposto, costo che è deducibile dal reddito della stessa Stp.