Accessi Ispezioni Verifiche I verificatori che eseguono l’accesso devono essere muniti di apposita autorizzazione che ne indica lo scopo, rilasciata dal capo dell’ufficio da cui dipendono.

Art. 12, comma 2, Legge 212/2000 Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l’abbiano giustificata e dell'oggetto che la riguarda.

Cfr. delibera del Garante del contribuente di Bolzano del 18 ottobre 2002 (in Riv. Dir. Trib., n. 2/2003): “ … non è adeguatamente motivato il foglio di servizio … laddove si indica semplicemente che si procede ad una verifica ai sensi dell’art. 52 … e art. 33 …”

In ogni caso, l’accesso nei locali destinati all’esercizio di arti o professioni dovrà essere eseguito in presenza del titolare dello studio o di un suo delegato

In materia di accertamento tributario … non può invocarsi la nullità della verifica compiuta dalla Guardia di finanza perchè alle attività ha assistito una persona non autorizzata dall'azienda, anziché il suo legale rappresentante, nel caso in cui non sia stato indicato quale pregiudizio ha subito la società in sua assenza (Cass. civ., Sez. trib., 23 dicembre 2005, n. 28764).

Per accedere in locali che siano promiscuamente adibiti anche ad abitazione, è necessaria l'autorizzazione del procuratore della Repubblica.

È, in ogni caso, necessaria l'autorizzazione del procuratore della Repubblica per procedere, durante l'accesso, a perquisizioni personali e all'apertura coattiva di pieghi sigillati, borse, casseforti, mobili, ripostigli e simili e per l'esame di documenti e la richiesta di notizie relativamente ai quali è eccepito il segreto professionale

Qualora il sistema informativo sia protetto da password ed il contribuente non consenta l’accesso ai dati in esso memorizzati, per l’apertura dello stesso, gli organi di controllo dell'Amministrazione devono richiedere l’autorizzazione al Procuratore della Repubblica (Circ. 19 ottobre 2005, n. 45/E).

Allo stesso modo, occorrere la preventiva autorizzazione della procura nell’ipotesi in cui l’apertura di una borsa chiusa (da parte del socio accomandatario) sia avvenuta su esplicita richiesta dei “verificatori“, in quanto le condizioni psicologiche del socio non permetterebbero di stabilire la pienezza del suo consenso. (Comm. Trib. Centr., sez. IV, 13 novembre 2002, n.8262)

È legittima, anche in assenza dell'autorizzazione del Procuratore della Repubblica, la verifica (e la conseguente acquisizione di documentazione) effettuata nell'automobile condotta dall'amministratore della società in quanto effettuata su un veicolo il cui utilizzo è riferibile all'attività della società stessa; (Cass. civ., sez. V, 3 luglio 2003, n.10489)

Rinvenimento di documentazione riferibile ad altro contribuente Se nel corso della verifica in locali adibiti anche ad abitazione, siano rivenuti documenti extra contabili non riferibili al contribuente nei confronti del quale l'attività di accertamento viene svolta, tale documentazione non può essere acquisita se non previa nuova e specifica autorizzazione da darsi dal Procuratore della Repubblica (Comm. Trib. Prov. Lucca, 19 aprile 2005, n. 16)

I fatti e le circostanze acclarati nel processo verbale di constatazione redatto a carico di terzi non costituiscono prova nel giudizio instaurato da altro contribuente potendo avere ingresso soltanto con valore probatorio indiziario. (Cass. civ., 22 giugno 2005, n. 19952)

In senso contrario, cfr. Cass. civ. , Sez. trib. , 25 novembre 2005, n In senso contrario, cfr. Cass. civ., Sez. trib., 25 novembre 2005, n. 25000, secondo cui il legittimo accesso in un luogo (in quanto debitamente autorizzato) consente ai verificatori di acquisire anche atti e dati riguardanti soggetti diversi dal titolare del domicilio nei cui confronti era stata chiesta ed ottenuta l'autorizzazione (cfr. anche Cass. civ., Sez. trib., 13 giugno 2005, n. 19837; Cass. civ., 20 giugno 2005, n. 16731)

Accesso in locali diversi da quelli già indicati (ad esempio, l’abitazione del contribuente) Può essere eseguito, previa autorizzazione del Procuratore della Repubblica, soltanto in caso di gravi indizi di violazioni tributarie, allo scopo di reperire libri, registri, documenti, scritture ed altre prove delle violazioni.

Il decreto autorizzativo del Procuratore della Repubblica … deve, ai fini del controllo in sede di contenzioso tributario, essere motivato … Il richiamo all'esistenza di una o più fonti confidenziali anonime denuncianti l'esistenza di violazioni tributarie non integra, da solo, effettiva, sufficiente e congrua motivazione dell'autorizzazione … rendendola illegittima (Cass. civ., Sez. trib., 2 luglio 2001, n. 15230)

Secondo Cass. civ. , Sez. trib. 10 giugno 2004, n Secondo Cass. civ., Sez. trib. 10 giugno 2004, n. 89, l'autorizzazione all'accesso emesso dal Procuratore della Repubblica ai sensi del comma 1 (locali ad uso promiscuo) ovvero del comma 2 (es. abitazione, in relazione al quale occorrono “gravi indizi di violazione delle norme tributarie”) dell'art. 52, D.P.R. n. 633/1972 legittima solo lo specifico accesso autorizzato e l'autorizzazione data in base all'una previsione normativa non è sostituibile con quella data in forza dell'altra previsione normativa

Art. 12, comma 1, Legge 212/2000 Tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali sono effettuati sulla base di “esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo”.

La disposizione che condiziona la possibilità di accedere presso i locali destinati all’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo alla sussistenza di “effettive esigenze di indagine e controllo sul luogo” va coordinata con l’interesse dell’A.f. di ricercare in modo efficace le prove di eventuali violazioni alla normativa fiscale che andrebbero altrimenti disperse, ovvero di procedere a rilevamenti fisici sul posto diversamente non eseguibili.

Le “effettive esigenze” possono ricorrere in concreto in tutti i casi in cui l’accesso: implichi la necessità di procedere a ricerche di documentazione contabile o extracontabile; imponga l’effettuazione di rilevamenti materiali che possono eseguirsi solo presso il contribuente.

Quanto sopra può verificarsi nel caso di: a) “verificazioni dirette”, volte a: - riscontrare l’esistenza e l’esatta qualità dei beni strumentali ammortizzabili; - riscontrare sul posto ed identificare i lavoratori dipendenti;

- quantificare le giacenze di magazzino e operare controlli di cassa; - effettuare ogni altro riscontro della gestione ispezionata avendo quali punti di riferimento e confronto, da un lato i documenti e le scritture contabili e, dall’altro, la realtà fattuale dell’impresa.

b) “altre rilevazioni”, come ad esempio: - rilevazione dei listini prezzi; - misurazione del consumi di fonti energetiche; - rilevazione dei dati strutturali posti a base degli studi di settore; - calcolo dei consumi di materiali necessari ai processi produttivi; - ogni altro riscontro materiale finalizzato alla ricostruzione in via induttiva dell’effettiva dimensione dell’attività economica oggetto di controllo

Sull’utizzabilità della documentazione extracontabile rinvenuta nel corso della verifica La documentazione extracontabile legittimamente reperite presso la sede dell'impresa, quand’anche risolventesi in annotazioni personali dell'imprenditore, costituisce elemento probatorio, ancorché meramente presuntivo, utilmente valutabile in sede di accertamento IVA, indipendentemente dal contestuale riscontro di irregolarità nella tenuta della contabilità e di inadempimenti di obblighi di legge” (Cass. civ., Sez. trib., 1 febbraio 2006, n. 2217)

“Qualora, a seguito di ispezione, venga rinvenuta documentazione non obbligatoria, astrattamente idonea ad evidenziare l'esistenza di operazioni non contabilizzate, tale documentazione, e' legittimamente utilizzata dall'ufficio, ai fini dell'accertamento … in raffronto con la documentazione ufficiale. … in tale caso, detta documentazione, pur in assenza di irregolarità contabili ed inadempimenti di obblighi di legge, non può essere ritenuta dal giudice di per sé probatoriamente irrilevante (…)”, Cass. civ., Sez. trib., 30 gennaio 2006, n. 1987

Art. 12, commi 3 e 4, Legge 212/2000 Su richiesta del contribuente, l’esame dei documenti amministrativi e contabili “può” essere effettuato nell’ufficio dei verificatori o presso il professionista che lo assiste o rappresenta.

Art. 12, comma 5, Legge 212/2000 La permanenza degli operatori civili o militari dell'amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i 30 giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori 30 giorni nei casi di particolare complessità dell'indagine individuati e motivati dal dirigente dell'ufficio.

Comm. Trib. Prov. Catania, 20 aprile 2004, Da tale disposizione (art. 12, comma 5, dello Statuto) emerge chiaramente che ogni elemento raccolto … oltre il limite temporale di giorni trenta prorogabili di altri trenta giorni con provvedimento motivato, è frutto di attività posta in essere in violazione della norma espressa. La conseguenza di questa violazione, anche se non comminata espressamente, è l'inutilizzabilità degli elementi di prova raccolti oltre il limite fissato dall'art. 12, comma 5.

L'ispezione documentale si estende a tutti i libri, registri, documenti e scritture, compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sono obbligatorie, che si trovano nei locali in cui l'accesso viene eseguito, o che sono comunque accessibili tramite apparecchiature informatiche installate in detti locali (art. 2, D. Lgs. 20 febbraio 2004, n. 52)

I libri, registri, scritture e documenti di cui è rifiutata l'esibizione non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente ai fini dell'accertamento in sede amministrativa o contenziosa. Per rifiuto di esibizione si intendono anche la dichiarazione di non possedere i libri, registri, documenti e scritture e la sottrazione di essi alla ispezione.

Circolare 19 ottobre 2005, n. 45/E “Tale disposizione vale, evidentemente, anche nel caso in cui i sopra citati documenti e scritture siano tenuti in forma elettronica e qualora il contribuente dichiari di non possederli o li sottragga all'ispezione o, ancora, non renda possibile l'accesso ai dati (ad esempio, nel caso in cui non abbia installato delle apparecchiature elettroniche, non riveli i codici di accesso agli archivi elettronici ovvero abbia apposto delle protezioni hardware come, ad esempio, un lucchetto fisico)”.

La sanzione di inutilizzabilità dei documenti non consegnati in sede di verifica postula l'intenzionalità del comportamento del contribuente (Cass. 3 agosto 1990, n. 7804).

Si determina la preclusione in base alla quale non possono essere presi in considerazione dai giudici tributari i documenti esibiti dal contribuente in giudizio e non in sede di verifica fiscale, soltanto nel caso in cui il rifiuto sia stato effettuato con dolo (Comm. Trib. Centr., sez. I, 8 novembre 2002, n. 8166)

I documenti e le scritture possono essere sequestrati soltanto se non è possibile riprodurne o farne constare il contenuto nel verbale, nonché in caso di mancata sottoscrizione o di contestazione del contenuto del verbale.

I libri e i registri non possono essere sequestrati; gli organi procedenti possono eseguirne o farne eseguire copie o estratti, possono apporre nelle parti che interessano la propria firma o sigla insieme con la data e il bollo d'ufficio e possono adottare le cautele atte ad impedire l'alterazione o la sottrazione dei libri e dei registri.

In deroga alle precedenti disposizioni, gli impiegati che procedono all'accesso nei locali di soggetti che si avvalgono di sistemi meccanografici, elettronici e simili, hanno facoltà di provvedere con mezzi propri all'elaborazione dei supporti fuori dei locali stessi qualora il contribuente non consenta l'utilizzazione dei propri impianti e del proprio personale

Di ogni accesso deve essere redatto processo verbale da cui risultino le ispezioni e le rilevazioni eseguite, le richieste fatte al contribuente o a chi lo rappresenta e le risposte ricevute.

Viola l'art. 12 della L. 27/7/200 n. 212 (Statuto del contribuente), l'ufficio accertatore che omette di redigere l'apposito verbale di constatazione al termine della procedura d'accesso, quando le operazioni compiute realizzino nella sostanza una verifica, precludendo in tal modo al contribuente di far valere le proprie ragioni in sede amministrativa (Comm. Trib. Reg. Sardegna, 30 giugno 2005, n. 55).

Art. 12, comma 7, Legge 212/2000 Dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

E' nullo "Per decadenza temporanea di potere" l'avviso di accertamento emesso prima della scadenza del termine di 60 gg. dalla data del rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni di verifica, in quanto impedisce al contribuente di esercitare appieno il suo diritto all'instaurazione di un rapporto interlocutorio con l’A.F. (Comm. Trib. Prov. Caltanissetta, 10 febbraio 2004, n. 15).

È manifestamente illegittimo l'avviso di accertamento emesso dagli Uffici dell'Amministrazione finanziaria sulla base di un processo verbale di constatazione anteriormente allo spirare del termine previsto dal comma 7 dell'art. 12 dello Statuto del Contribuente. (Comm. Trib. Prov. Siracusa, 5 marzo 2003, n. 26)

ACCERTAMENTI BANCARI ALLA LUCE DELLE MODIFICHE APPORTATE CON LA FINANZIARIA 2005

NORME ISTITUTIVE Articolo 32 - Dpr. n. 600/73 e 51 - Dpr. n. 633/72. Articolo 1, commi 402 e 403, della legge 30 dicembre 2004 n. 311. Tale norma amplia i poteri di controllo dell’A. E. e della G.di F. per quanto riguarda i conti bancari, intrattenuti da imprese e dai professionisti nell’ambito di un’attività di accertamento eseguita ai fini delle imposte dirette ed indirette.

ACCERTAMENTO, ISPEZIONE O VERIFICA DA PARTE DELL’UFFICIO

L’Ufficio o reparto operativo della G. di F., nello esercizio dei poteri di controllo ex artt. 32 del Dpr. n. 600/73 e 51 - Dpr. n. 633/72, potranno richiedere agli istituti bancari, postali, SIM, società fiduciarie tutte le informazioni concernenti i dati, documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazioni effettuate, ivi compresi i servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi.

rapporto intrattenuto Le richieste possono riguardare I dati relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto Qualsiasi operazione effettuata inclusi i servizi con i loro clienti Le garanzie prestate da terzi

intermediari finanziari Le banche e gli intermediari finanziari dovranno inoltrare le risposte Entro il termine di 30 giorni Solo per via telematica

SOGGETTI

Sono interessati dalla disposizione di cui all’art Sono interessati dalla disposizione di cui all’art. 1, commi 402, 403 della Legge 30/12/2004 n. 311: - gli imprenditori in genere - i professionisti sottoposti ad accertamento, ispezione o verifica, già formalmente iniziata.

IMPRENDITORI

I dati ed elementi attinenti ai rapporti e alle operazioni acquisiti rilevati rispettivamente a norma del n. 7 ovvero rilevati a norma dell’articolo 33, secondo e terzo comma, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40, 41, se il contribuente non dimostra che:

ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta; non rilevano a tal fine. I prelevamenti annotati negli stessi conti e non risultanti dalle scritture contabili sono considerati ricavi.

PROFESSIONISTI

Sono considerati “compensi” a base delle stesse rettifiche ed accertamenti i prelevamenti e gli importi che sono stati riscossi nell’ambito dei predetti rapporti ed operazioni se:

il professionista no ne indica il soggetto beneficiario; i prelevamenti e gli importi riscossi che non risultano dalle scritture contabili (articolo 32, co. 1 n. 2 secondo periodo - Dpr. n. 600/73).

OGGETTO

Le richieste di informazioni concernono: tutti i dati; tutte le notizie; tutti i documenti. relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata.

Non più solo le operazioni annotate nei conti, ma in futuro, anche un semplice assegno cambiato allo sportello, un bonifico effettuato per cassa o qualunque altra operazione fuori conto potrà costituire prova sufficiente per stabilire la cifra di addebito a titolo di evasione in danno del contribuente.

CONDIZIONI La richiesta all’ottenimento di informazioni sui conti bancari è condizionata al fatto che sia iniziato un accertamento nei riguardi degli imprenditori e dei professionisti.

OBBLIGHI La richiesta deve essere autorizzata dal: Direttore Centrale dell’Accertamento della Agenzia delle Entrate; Direttore Regionale della stessa Agenzia; Comandamento Regionale se l’attività di accertamento è posta in essere dalla Guardia di Finanza.

A RICEVERE LA RICHIESTA SOGGETTI ABILITATI A RICEVERE LA RICHIESTA ANTE FINANZIARIA 2005 - BANCHE POSTE POST FINANZIARIA 2005 Banche Poste Italiane S.p.a; Intermediari finanziari; Imprese di inv.nto collettivo; Organismi di inv.nto coll. risp.; Società di gestione risparmio Società fiduciarie.

PROCEDURA L’Ufficio, ottenuta l’autorizza- ANTE FINANZIARIA 2005 L’Ufficio, ottenuta l’autorizza- zione, avanzava richiesta di copia dei conti intrattenuti presso la banca. In seguito poteva richiedere altri dati e notizie. La richiesta poteva riguardare solo le operazioni annotate sui conti dell’interessato o che potevano essere a lui ricondotte. POST FINANZIARIA 2005 L’Ufficio deve munirsi dell’au- torizzazione rilasciata dallo Organo competente. Può richiedere dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od ope- razione effettuata, compresi i servizi prestati con i loro clien- ti, nonché le garanzie presta- te da terzi.

NOZIONE DI CONTO Si intende: “Conto moviten- ANTE FINANZIARIA 2005 Si intende: “Conto moviten- tabile fondato sul rapporto contrattuale tra banca e cliente”. Comprende: - c/c di corrispondenza; - libretti di deposito nominativi e al portatore; c/titoli; conti relativi a gestioni patri- moniali. POST FINANZIARIA 2005 Include anche le operazioni fuori conto: acquisto certificati di deposito e titoli; - cessione titoli ed effetti al do- po incasso; richiesta assegni circolari richiesta bonifico senza addebito di conto. - negoziazione allo sportello di assegni.

T E M P I

Le richieste di informazioni e le relative risposte, anche se negative, devono essere fornite entro il termine di 30 giorni dalla richiesta. L’operatore finanziario dovrà fornire le risposte, solo ed esclusivamente, in via telematica in base alle modalità che saranno fissate con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.

La decorrenza del predetto obbligo di trasmissione in via telematica è fissata al 1° luglio 2005. Il termine di risposta può essere prorogato per un periodo che in ogni caso non può eccedere i 20 giorni, sulla base di una specifica istanza dell’operazione finanziario e solo per giustificati motivi, dal competente Direttore Centrale o Direttore Regionale per l’A.E. ovvero dal Comandante Regionale per il Corpo della G. di F..

DICHIARAZIONE ART. 32, co. 1 n. 6/bis, Dpr. n. 600/73 ART. 51, co. 2 n DICHIARAZIONE ART. 32, co. 1 n. 6/bis, Dpr. n. 600/73 ART. 51, co. 2 n. 6/bis, Dpr. n. 633/72

Nell’esercizio dei poteri di controllo, ex art. 32 - Dpr. n Nell’esercizio dei poteri di controllo, ex art. 32 - Dpr. n. 600/73 e art 51 - Dpr. n. 633/72, l’Ufficio o la G. di F. può inoltre chiedere, previa autorizzazione dell’organo competente, una dichiarazione.

Soggetti destinatari Tale ulteriore facoltà può essere esercitata nei confronti dei soggetti sottoposti ad accertamento, ispezione o verifica, ossia nei confronti dei contribuenti a carico dei quali l’Amministrazione ha già intrapreso formalmente un’attività di controllo mediante l’esercizio degli altri poteri di cui all’articolo 32 del Dpr. n. 600/73 e all’articolo 51 del Dpr. n. 633/72.

Contenuto La dichiarazione deve contenere l’indicazione della natura, del numero e degli estremi dei rapporti intrattenuti con le banche, le Poste italiane S.p.a, gli intermediari finanziari, le imprese di investimento, gli organismi i investimento collettivo del risparmio, le società di gestione del risparmio, le società fiduciarie, nazionali o stranieri.

Periodo di riferimento Si deve trattare di: - rapporti in corso; - rapporti estinti da non più di cinque anni.