1 I CHIARIMENTI E LE NOVITA’ DI TELEFISCO 2009 Lodi, 9 aprile 2009 A cura di Nicola Fasano Ufficio Consulenza giuridica Dre Lombardia.

Slides:



Advertisements
Presentazioni simili
IRAP.
Advertisements

I SOGGETTI PASSIVI a cura di Daniela Casale Corso di Diritto tributario Sonda Università degli Studi di Napoli.
IL LAVORO A CHIAMATA LAVORO OCCASIONALE ACCESSORIO
I CINQUE STRUMENTI PER RETTIFICARE IL REDDITO 1 IL NUOVO REDDITOMETRO.
PRO-RATA PATRIMONIALE SCHEDE DI SINTESI
REDDITI D’IMPRESA.
I metodi di accertamento. L’avviso di accertamento.
L’Imposta sul valore aggiunto (I.V.A.)
Lattuazione della norma tributaria e la dichiarazione Università Carlo Cattaneo - Liuc anno accademico 2012/2013 anno accademico 2012/2013 corso di diritto.
Il reddito d’impresa I componenti negativi Silvia Mencarelli.
Decreto-legge semplificazioni fiscali 1.Modifiche allo spesometro: - comunicazione dellimporto complessivo delle operazioni soggette ad obbligo di fattura.
Decreto del Presidente della Repubblica del 29/09/1973 n. 600 Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi. Art. 36 bis Liquidazione.
Il trasferimento d’azienda
L’ATTIVITA’ DI TUTORAGGIO DEI
Gestione collettiva del risparmio
Erogazioni in natura Azioni offerte alla generalità dei dipendenti. Due fattispecie di azionariato Art.51, comma 2, lett.g), del Tuir: Non concorrono a.
DIREZIONE REGIONALE DELLEMILIA ROMAGNA UFFICIO GOVERNO DELLACCERTAMENTO E STUDI DI SETTORE La pianificazione fiscale concordata art. 1, comma 387 e seg.,
IL VISTO DI CONFORMITA’
Elenco operazioni Iva da in su (c.d. spesometro) Fonti normative - Art. 21 del D.L. 31/5/2010, n. 78 (convertito c.m. dalla legge 30/7/2010, n. 122)
EFFETTI DELLA DEFINIZIONE (D.Lgs. 218/1997 Art. 2, comma 4) EFFETTI DELLA DEFINIZIONE (D.Lgs. 218/1997 Art. 2, comma 4) Gino Manfriani.
Le implicazioni di natura fiscale
D. Lgs , n. 446 Art. 1, cc e L , n. 244.
del revisore contabile
Imposte dirette società di capitali. PRINCIPI GENERALI REDDITO D’IMPRESA TUIR (D.P.R. 917/1986) Art. 55: Redditi d’impresa  derivano dall’esercizio di.
La tassazione delle successioni e delle donazioni internazionali
Periodicità- modalità di calcolo e versamenti (D.P.R.100/98)
Gli oneri deducibili e le detrazioni di imposta previste dal TUIR
Legge 30 luglio 2010, n. 122 Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, recante misure urgenti in materia di stabilizzazione.
Redditi di lavoro autonomo: Novità A cura di Vincenzo D’Andò Il legislatore fiscale è intervenuto più volte, a partire da agosto 2006, con una serie di.
Introduzione Vicenza, 19 Marzo Presentazione: il mod 730 e i suoi vantaggi Il 730 è un modello di dichiarazione semplificato che presenta numerosi.
ART. 63 d.lgs. 446/97 Canone per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche Testo: in vigore dal 18/08/2002 modificato da: L del 01/08/2002 n. 166 art. 10.
COSTITUZIONE ASD e SSD ASD Atto Costitutivo Atto Pubblico
Alessandro Beltrami Milano, 14 luglio 2009 art. 77 ter, comma 11, DL 112/ Primo approccio “… la regione, sulla base di criteri stabiliti in sede.
IL REGIME SANZIONATORIO TRIBUTARIO
Fase dell’accertamento
Economia politica per il quinto anno
Le regole di determinazione del reddito d’impresa - 2 Avezzano 2015.
LA VERIFICA DELLA CORRETTA TENUTA DELLA CONTABILITA’
Art. 96: limiti alla deduzione degli interessi passivi.
LA NUOVA DISCIPLINA DELLE SPESE DI RAPPRESENTANZA.
Decreto Legge 185/2008 articolo 15 RIVALUTAZIONE D.L. 185 Nasce come rivalutazione anche solo civilistica > obiettivi PECULIARITÀ Può essere riconosciuto.
Il nuovo ravvedimento operoso IL NUOVO RAVVEDIMENTO OPEROSO Articolo 16 decreto legge n. 185 del 2008 riduce le sanzioni dovute dal contribuente in caso.
Le regole di determinazione del reddito d’impresa - 3 Avezzano 2015.
La proliferazione delle operazioni ritenute soggettivamente inesistenti Dott. Vittorio Postiglione Giudice Tributario CTP Roma Dottore Commercialista.
A GEVOLAZIONE F ISCALI PER LE AZIENDE : CREDITO D ’ IMPOSTA PER ATTIVITÀ DI RICERCA (C ONTRATTI CONTO TERZI CON PRESTAZIONI CORRISPETTIVE ) Articolo.
Dott. Giorgio Sangiorgio Giarre, 31 marzo 2007 La tassazione nel settore immobiliare e il reverse charge.
L ’ imposta regionale sulle attività produttive Teramo dicembre 2015.
Il Temporary Manager Professionista Aspetti Contabili e Fiscali Relatore: Dott. Battiston Stefano.
1 “ Studi di settore e preclusione alle attività successive d’accertamento: condizioni e limiti ” a cura di Ten. Col. Enzo Digiovanni.
Credito imposta 2015 Attività Ricerca e Sviluppo Ottobre 2014.
Le modifiche al Codice Civile
Contratto a tempo determinato Dlgs 368/2001 modificato da DECRETO-LEGGE 11 giugno 2002, n. 108 (in G.U. 11/06/2002, n.135) ; La LEGGE 23 dicembre 2005,
Regime speciale fiscale per le associazioni di volontariato Palmanova, 6 giugno 2014 Giulio Lonzar Agenzia delle Entrate Direzione Regionale del Friuli.
Fiscalità 2015: Operazioni con soggetti residenti in paesi a regime fiscale privilegiato Dr Alberto Perani Milano, 24 febbraio 2015 In collaborazione con.
Galizia & Pinna Associati AGENTI IMMOBILIARI NUOVE REGOLE.
1 Settore Diritto d’Impresa e Fisco Guido Marzorati 22 novembre 2007 Normativa di riferimento 1.Legge 23 dicembre 2006, n. 296 (finanziaria 2007) 2.D.L.
Nota integrativa: contenuto minimo (art c.c.) (1) Criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella.
Ufficio Studi Settore Cultura Formazione. Ufficio Studi Settore Cultura Formazione Fonti normative: DL 223 del 04/07/06 convertito dalla L 248 del 04/08/06.
La Finanziaria 2008 IL NUOVO REGIME DI DEDUCIBILITA’ DEGLI INTERESSI PASSIVI (ART. 96 TUIR) IL NUOVO REGIME DI DEDUCIBILITA’ DEGLI INTERESSI PASSIVI (ART.
CORSO DI REVISIONE CONTABILE D.LGS. 39/2010: approfondimenti DOTT. ALESSIO SILVESTRI.
OIC 18 RATEI E RISCONTI. OIC 18 – RATEI E RISCONTI AMBITO DI APPLICAZIONE Il principio non affronta la trattazione degli aspetti connessi a: disaggi e.
Università degli Studi di Parma CORSO DI CONTABILITA’ E BILANCIO Esercitazione n.7.
Tecnica Professionale – Corso progredito Anno accademico 2010 – 2011 LA CESSIONE DI PARTECIPAZIONI 3 a LEZIONE Presentazione a cura del Dott. Riccardo.
Dott. Paolo Montinari - Consulenza e Contenzioso tributario LA LEGGE 190/2014 HA PROFONDAMENTE MODIFICATO L’ISTITUTO DEL RAVVEDIMENTO OPEROSO (art. 13.
Le imposte sul valore aggiunto: IVA e IRAP Corso di Economia pubblica LZA.a
Roma, 10 maggio 2012 Sede ASSTRA ASSTRA Sconto accisa su gasolio.
Galizia & Pinna Associati Novità sulla tassazione delle compravendite immobiliari.
Calcolo del Reddito Imponibile di una SRL
Agevolazione fiscale in favore delle imprese aderenti a un contratto di rete Articolo 42 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito con modificazioni.
Il calcolo delle sanzioni civili Strumenti operativi
Transcript della presentazione:

1 I CHIARIMENTI E LE NOVITA’ DI TELEFISCO 2009 Lodi, 9 aprile 2009 A cura di Nicola Fasano Ufficio Consulenza giuridica Dre Lombardia

2 LE NOVITA’ IN MATERIA DI ACCERTAMENTO E SANZIONI

3 I RIFERIMENTI NORMATIVI E DI PRASSI - Art. 5 bis d. lgs. n. 218 del 1997 introdotto dal decreto legge n. 112 del Provvedimento Direttore Agenzia Entrate del 10 settembre 2008: approvazione del modello di comunicazione - Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 55 del 17 settembre 2008

4 L’AMBITO DI APPLICAZIONE Possono essere definiti i pvc contenenti rilievi SOSTANZIALI suscettibili di essere “tradotti” in AVVISO DI ACCERTAMENTO PARZIALE secondo la disciplina delle imposte sui redditi (Art. 41-bis D.p.r. 600/73) e dell’IVA (Art. 54, c. 4 D.p.r. 633/72) in relazione a periodi di imposta già dichiarati

5 NOZIONE DI ACCERTAMENTO PARZIALE Le situazioni per le quali gli Uffici dell’Agenzia delle entrate possono emettere un avviso di accertamento parziale sono principalmente riferibili ai casi in cui dagli accessi, ispezioni e verifiche nonché dalle segnalazioni effettuate da DRE; UFFICI, GdF ovvero dai dati in possesso dell’anagrafe tributaria risultino: 1. ai fini delle IMPOSTE DIRETTE redditi non dichiarati o solo parzialmente dichiarati; agevolazioni o deduzioni in tutto o in parte non spettanti nonché imposte o, maggiori imposte non versate (ad esclusione delle ipotesi di liquidazione delle dichiarazioni ex artt. 36 bis e 36 ter DPR 600/73); 2. ai fini IVA l’esistenza di corrispettivi o di imposta non dichiarati o detrazioni non spettanti con esclusione delle ipotesi di cui all’art. 54 bis del DPR 633/72.

6 AMBITO APPLICATIVO 1)Nozione di accertamento parziale: molto ampia con rinvio alle indicazioni in materia di accertamento con adesione 2) Applicazione anche per altre imposte: IRAP, addizionali e sostitutive. Contributi previdenziali.

7 VIOLAZIONI NON DEFINIBILI 1)Violazioni sostanziali non comprese nell’ambito di applicazione delle norme interessate (per es. violazioni in materia di imposte di registro). 1)Violazioni sostanziali non comprese nell’ambito di applicazione delle norme interessate (per es. violazioni in materia di imposte di registro).

8 VIOLAZIONI NON DEFINIBILI 2) Violazioni relative a fattispecie nelle quali l’Ufficio dell’Agenzia delle entrate deve procedere ad ulteriore attività istruttoria: - Operazioni potenzialmente elusive ai sensi dell’art. 37 bis dpr n. 600 del Indebita deduzione dei costi black list - Elementi che potrebbero integrare violazioni solo se confermati da informazioni acquisibili mediante richiesta di cooperazione internazionale, o l’attivazione di indagini finanziarie 2) Violazioni relative a fattispecie nelle quali l’Ufficio dell’Agenzia delle entrate deve procedere ad ulteriore attività istruttoria: - Operazioni potenzialmente elusive ai sensi dell’art. 37 bis dpr n. 600 del Indebita deduzione dei costi black list - Elementi che potrebbero integrare violazioni solo se confermati da informazioni acquisibili mediante richiesta di cooperazione internazionale, o l’attivazione di indagini finanziarie

9 VIOLAZIONI NON DEFINIBILI 3) Violazioni solo formali: se però la violazione formale è propedeutica ad una sostanziale la violazione rientra nell’istituto in questione (per es. sanzioni per inadempimento degli obblighi contabili) 3) Violazioni solo formali: se però la violazione formale è propedeutica ad una sostanziale la violazione rientra nell’istituto in questione (per es. sanzioni per inadempimento degli obblighi contabili) Per essere definibili è necessario che vi siano violazioni sostanziali traducibili in accertamento parziale

10 CONTENUTO DEI VERBALI Contenuto del processo verbale di constatazione: vanno distintamente indicate le violazioni dalle quali può derivare l’accertamento parziale ai sensi degli artt. 41bis del dpr n. 600 del 1973 e 54, comma 5, del dpr n. 633 del 1972 va evidenziato l’ufficio territorialmente competente indicando che sarà compito dell’ufficio verificare che le violazioni siano effettivamente tali da consentire la definizione del verbale

11 PROCEDURA DI DEFINIZIONE Consegna del processo verbale di constatazione Entro 30 giorni: consegna od invio del modello di comunicazione all’ufficio e all’organo che ha effettuato la verifica (ad esempio GDF) Entro 60 giorni dalla comunicazione l’ufficio notifica al contribuente l’atto di definizione dell’avviso di accertamento parziale accertamento parziale N.B.: N.B.: SI PARLA DI ATTO DI DEFINIZIONE DELL’ACCERTAMENTO PARZIALE E NON DI ATTO DI ACCERTAMENTO. L’ATTO DI DEFINIZIONE NON E’ ATTO IMPUGNABILE

12 LA COMUNICAZIONE DI ADESIONE AI PVC Se il PVC riguarda più periodi di imposta con competenza territoriale di più uffici la comunicazione va presentata a tutti gli uffici competenti per ciascun anno E’ necessaria la sottoscrizione del contribuente o del rappresentante legale (con fotocopia documento di identità). NON E’ AMMESSA LA RAPPRESENTANZA TRAMITE NON E’ AMMESSA LA RAPPRESENTANZA TRAMITE PROCURATORE SPECIALE Se il PVC riguarda più periodi di imposta con competenza territoriale di più uffici la comunicazione va presentata a tutti gli uffici competenti per ciascun anno PRESENTAZIONE A mezzo posta con racc. a.r. Consegna a mani con ricevuta

13 Verbali consegnati dal 23/08/08 al 31/12/08 - Comunicazione entro 30 giorni - Atto di definizione notificato entro il 30 giugno Comunicazione entro 30 giorni - Atto di definizione notificato entro il 30 giugno 2009 Verbali consegnati tra il 25/6/08 – 22/8/08 - Comunicazione era da effettuare entro il 30 settembre Atto di definizione notificato entro il 30 giugno Comunicazione era da effettuare entro il 30 settembre Atto di definizione notificato entro il 30 giugno 2009 DISCIPLINA TRANSITORIA

14 L’IMPEGNO DEL CONTRIBUENTE La presentazione della comunicazione è irrevocabile Il mancato pagamento delle somme dovute sulla base dell’atto di definizione è titolo per l’iscrizione a ruolo di imposte e sanzioni per omesso versamento La definizione si perfeziona con la notifica dell’atto da parte dell’ufficio, indipendentemente dal pagamento

15 CAUSE DI INAMMISSIBILITA’ - Presentazione oltre il termine di 30 giorni - Mancato utilizzo dell’apposito modello approvato - Mancata allegazione del documento di identità del sottoscrittore

16 IL CONTENUTO DELL’ATTO DI DEFINIZIONE L’atto di definizione deve contenere gli elementi e la motivazione su cui si fonda la definizione (eventuale correzione di errori materiali e di calcolo contenuti nel PVC) gli elementi e la motivazione su cui si fonda la definizione (eventuale correzione di errori materiali e di calcolo contenuti nel PVC) la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute

17 LE SOMME DOVUTE 1) Imposte dovute in misura integrale; 2) Interessi sulle rate successive alla prima; 3) Sanzioni ridotte ad 1/8 Pagamento entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di definizione In unica soluzione A rate, senza garanzie 8 rate trimestrali di pari importo 12 rate trimestrali se le somme dovute > ,69 scelta da farsi con la comunicazione E’ possibile il pagamento tramite compensazione ex art. 17 d.lgs. 241/97

18 I RAPPORTI SOCI-SOCIETA’ /1 Nel caso di società di persone, trasparenti o consolidato il verbale è in possesso della società che: 1)Decide di non aderire, bloccando così la posizione dei soci, delle partecipate o della consolidante che non possono chiedere autonomamente la definizione; 2) Decide di aderire: dà la possibilità ai soci di effettuare autonomamente la scelta di aderire o meno.

19 I RAPPORTI SOCI-SOCIETA’ /2 Procedura in caso di decisione di aderire da parte della società: 1)Comunicazione della società entro 30 gg. 2)Invio dell’atto di definizione: - alla società (irap e iva nel caso di società di persone) - alla società (irap e iva nel caso di società di persone) - ai soci - ai soci 3) Invio della comunicazione da parte dei soci entro 30 gg. 4) Pagamento delle somme dovute entro 20 gg. dall’invio della comunicazione

20 STRUMENTI DEFLATTIVI A CONFRONTO /1 Si supponga soggetto Ires verificato con: Maggiore imponibile di euro Maggiore imposta di euro )Definizione del verbale totale dovuto euro 3712 di cui: totale dovuto euro 3712 di cui: a) maggiore imposta a) maggiore imposta b) 412 sanzione (pari a 1/8 di 3300) b) 412 sanzione (pari a 1/8 di 3300)

21 STRUMENTI DEFLATTIVI A CONFRONTO /2 Si supponga soggetto Ires verificato con: Maggiore imponibile di euro Maggiore imposta di euro ) Accertamento con adesione ordinario: a) si ipotizzi rilievo ridotto del 10% con maggiore imponibile di a) si ipotizzi rilievo ridotto del 10% con maggiore imponibile di Imposta Sanzioni 742 (1/4 di 2.970) Totale dovuto b) Si ipotizzi rilievo ridotto del 30% con maggiore imponibile di b) Si ipotizzi rilievo ridotto del 30% con maggiore imponibile di Imposta Sanzioni 577 (1/4 di 2.310) Totale dovuto 2.877

22 STRUMENTI DEFLATTIVI A CONFRONTO /3 Si supponga soggetto Ires verificato con: Maggiore imponibile di euro Maggiore imposta di euro ) Ravvedimento operoso: Totale dovuto euro di cui Imposta Sanzione 330 (1/10 di 3.300) 4) Dichiarazione integrativa pro erario Totale dovuto euro di cui Imposta Sanzione definita minima 825 (1/4 di 3.300)

23 UN ESEMPIO DI COMUNICAZIONE Verifica da parte della GDF alla società “Alfa di Rossi Franco & C. Snc” con sede in Verona. E’ redatto e consegnato, in data pvc da cui emergono violazioni sostanziali per i periodi di imposta 2005 e Il legale rappresentante Franco Rossi invia la comunicazione di adesione optando per il versamento rateale in 8 rate trimestrali Il legale rappresentante Franco Rossi invia la comunicazione di adesione optando per il versamento rateale in 8 rate trimestrali

24

25 LA DEFINIZIONE DEGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO NORMATIVA E PRASSI DI RIFERIMENTO - Art. 27 d.l. 185/08 che ha introdotto i commi da 1-bis all’1quinquies nell’art. 5 del d. lgs. 218/97 - Circolare dell’agenzia delle entrate n. 4 del 2009

26 LA DEFINIZIONE DEGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO - Per imposte dirette e iva: possibilità di definizione degli inviti al contraddittorio emessi dal 1 gennaio Per altre imposte indirette: possibilità di definizione degli inviti al contraddittorio emessi dal 29 gennaio 2009

27 Definizione degli inviti al contraddittorio (art. 5 e 11 del Dlgs 218/1997) La possibilità di chiudere la lite con il fisco pagando 1/8 delle sanzioni è possibile anche nel caso di inviti al contraddittorio che devono indicare: a)i periodi di imposta accertati; b)il giorno e il luogo della comparizione per il contraddittorio con l’Ufficio; c)le maggiori imposte, sanzioni ed interessi dovuti; d)i motivi che hanno dato luogo all’accertamento; La possibilità di chiudere la lite con il fisco pagando 1/8 delle sanzioni è possibile anche nel caso di inviti al contraddittorio che devono indicare: a)i periodi di imposta accertati; b)il giorno e il luogo della comparizione per il contraddittorio con l’Ufficio; c)le maggiori imposte, sanzioni ed interessi dovuti; d)i motivi che hanno dato luogo all’accertamento;

28 Definizione degli inviti al contraddittorio (art. 5 e 11 del Dlgs 218/1997) Si può aderire (integralmente) ai contenuti dell'invito almeno 15 giorni prima dell’incontro con: 1) comunicazione al competente ufficio; 2) versamento delle somme dovute; Possibile la rateizzazione senza la presentazione delle garanzie. E’ comunque necessario il pagamento della prima rata. N.B.: alla comunicazione va allegata la quietanza del pagamento e il documento di riconoscimento del sottoscrittore Si può aderire (integralmente) ai contenuti dell'invito almeno 15 giorni prima dell’incontro con: 1) comunicazione al competente ufficio; 2) versamento delle somme dovute; Possibile la rateizzazione senza la presentazione delle garanzie. E’ comunque necessario il pagamento della prima rata. N.B.: alla comunicazione va allegata la quietanza del pagamento e il documento di riconoscimento del sottoscrittore Modalità analoghe a quelle per la definizione dei PVC Modalità analoghe a quelle per la definizione dei PVC

29 Definizione degli inviti al contraddittorio: Società/Soci (art. 5 e 11 del Dlgs 218/1997) Per società di persone e società trasparenti, l’ufficio competente per l’ente collettivo effettua la definizione anche del reddito attribuibile ai “soci” (per le relative quote di partecipazione) con un unico atto e in contraddittorio con ciascun interessato. AUTONOMIA fra la posizione della società e quella di ciascun socio AUTONOMIA fra la posizione della società e quella di ciascun socio

30 Definizione degli inviti al contraddittorio: cause di esclusione (art. 5 e 11 del Dlgs 218/1997) La definizione degli inviti non può operare quando sia stato consegnato in precedenza un PVC definibile in base all’art. 5-bis e il contribuente non si sia avvalso di tale facoltà. Unica eccezione: quando l’invito si discosta (anche in difetto) dal PVC con riguardo agli imponibili e/o alle imposte.

31 Definizione degli inviti al contraddittorio: effetti (art. 5 del Dlgs 218/1997) in caso di adesione agli inviti al contraddittorio finalizzati all’accertamento basato sugli studi di settore per i periodi d’imposta in corso al 31 dicembre 2006 e successivi, sono preclusi eventuali ulteriori accertamenti basati sulle presunzioni semplici qualora l’ammontare delle attività non dichiarate, derivanti dalla ricostruzione presuntiva: in caso di adesione agli inviti al contraddittorio finalizzati all’accertamento basato sugli studi di settore per i periodi d’imposta in corso al 31 dicembre 2006 e successivi, sono preclusi eventuali ulteriori accertamenti basati sulle presunzioni semplici qualora l’ammontare delle attività non dichiarate, derivanti dalla ricostruzione presuntiva: non sia superiore a euro, oppure sia pari o inferiore al 40% dei ricavi o compensi definiti non sia superiore a euro, oppure sia pari o inferiore al 40% dei ricavi o compensi definiti la previsione del limite dei euro e del 40% dei ricavi o compensi definiti non costituisce una franchigia (circolare 4/E del 2009).

32 Definizione degli inviti al contraddittorio: effetti (art. 5 del Dlgs 218/1997) opera anche lo scudo ex art. 2, comma 4, lettera a) del Dlgs 218/97???? (in caso di definizione l’ufficio può esercitare l’azione accertatrice soltanto se sopraggiunge la conoscenza di nuovi elementi, in base ai quali è possibile accertare un maggior reddito: - superiore al 50% del reddito definito; - non inferiore a euro.) opera anche lo scudo ex art. 2, comma 4, lettera a) del Dlgs 218/97???? (in caso di definizione l’ufficio può esercitare l’azione accertatrice soltanto se sopraggiunge la conoscenza di nuovi elementi, in base ai quali è possibile accertare un maggior reddito: - superiore al 50% del reddito definito; - non inferiore a euro.) Qualora le violazioni oggetto dell’invito al contraddittorio integrano gli estremi di un delitto tributario (d. lgs. 74/00) la definizione mediante adesione ai contenuti dell’invito può costituire un’attenuante (se l’estinzione del debito avviene prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado).

33 Acquiescenza all’accertamento (art. 15 del Dlgs 218/1997) nei casi di pagamento entro 60 giorni delle somme richieste con avviso d’accertamento e di liquidazione le sanzioni sono ridotte a un ottavo (e non ad ¼), in caso di rinuncia all’accertamento con adesione e alla presentazione del ricorso CONDIZIONI: l’accertamento non deve essere stato preceduto Da un PVC che può essere definito pagando 1/8 (DL 112/08) Da un invito al contraddittorio CONDIZIONI: l’accertamento non deve essere stato preceduto Da un PVC che può essere definito pagando 1/8 (DL 112/08) Da un invito al contraddittorio N.B.: La disposizione in esame si applica agli avvisi d’accertamento o liquidazione emessi dagli Uffici per i quali, alla data del 29 gennaio 2009, non siano scaduti i termini per la proposizione dei ricorsi

34 Ravvedimento operoso: violazioni meramente formali (art. 13, comma 1, lettera a) del Dlgs 472/97) Non sono punibili le violazioni che: non pregiudicano l’attività di controllo; non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo Non sono punibili le violazioni che: non pregiudicano l’attività di controllo; non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo ESEMPIO 1: in caso di errore nei dati esposti nel modello F24 o F23 (es. errato codice tributo, anno di riferimento, codice fiscale, ecc.) si può sanare la violazione presentando un’istanza di rettifica ad un Ufficio locale dell’Agenzia, senza applicazione di sanzioni (circolare n. 5 del ) ESEMPIO 1: in caso di errore nei dati esposti nel modello F24 o F23 (es. errato codice tributo, anno di riferimento, codice fiscale, ecc.) si può sanare la violazione presentando un’istanza di rettifica ad un Ufficio locale dell’Agenzia, senza applicazione di sanzioni (circolare n. 5 del ) ESEMPIO 2: È meramente formale la mancata comunicazione di codici attività o la comunicazione di un codice errato (risoluzione n. 112 del ) ESEMPIO 2: È meramente formale la mancata comunicazione di codici attività o la comunicazione di un codice errato (risoluzione n. 112 del )

35 L’ art. 16 d.l. n. 185 del 2008 riduce le sanzioni dovute dal contribuente in caso di correzione delle violazioni che avviene spontaneamente prima della contestazione delle violazioni stesse Limite al ravvedimento rimane lo stesso: avvio di una azione di controllo portata a conoscenza del contribuente Ravvedimento operoso: le modifiche (art. 13 del Dlgs 472/97)

36 Ravvedimento operoso: le modifiche (art. 13, Dlgs 472/97) Norma in vigore dal 29 novembre 2008 : a)Violazione OMESSO VERSAMENTO (sanzione piena 30%) -sanatoria entro 30 gg. successivi alla scadenza con sanzione del 2,5 per cento (1/12) precedente 1/8 3,75% -sanatoria entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva 3 per cento (1/10) precedente 1/5 6%

37 Ravvedimento operoso: le modifiche (art. 13, D lgs 472/97) Norma in vigore dal 29 novembre 2008 b) Violazioni legate alla INFEDELTÀ DELLA DICHIARAZIONE e non rilevabili in sede di liquidazione o controllo formale (sanzione piena min. 100%) -Sanatoria entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva con sanzione del 10 % sulla maggiore imposta o sul minor credito (1/10) precedente 1/5 20%

38 Ravvedimento operoso: le modifiche (art. 13, comma 1, lettera c) del Dlgs 472/97) c) L’OMESSA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE annuale può essere regolarizzata presentando la dichiarazione entro 90 giorni dal termine di scadenza pagando un 1/12 del minimo sanzione prevista per legge: € 21 (1/12 di € 258,00) se sono stati effettuati tutti i versamenti dovuti 10% delle imposte dovute, se risultano versamenti da effettuare prima del 29 novembre 2008: la sanzione era 1/8 del minimo c) L’OMESSA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE annuale può essere regolarizzata presentando la dichiarazione entro 90 giorni dal termine di scadenza pagando un 1/12 del minimo sanzione prevista per legge: € 21 (1/12 di € 258,00) se sono stati effettuati tutti i versamenti dovuti 10% delle imposte dovute, se risultano versamenti da effettuare prima del 29 novembre 2008: la sanzione era 1/8 del minimo adempimenti per il ravvedimento, in caso di versamenti effettuati: presentazione della dichiarazione versamento di € 21,00 adempimenti per il ravvedimento, in caso di versamenti effettuati: presentazione della dichiarazione versamento di € 21,00

39 Principio del favor rei : a)le modifiche normative operano anche sulle violazioni commesse prima dell’entrata in vigore della norma non ancora contestate e non già ravvedute (circ. 10/E del 19 marzo 2009, par. 5) b)Le nuove sanzioni possono essere applicate, ad esempio: - ai versamenti di acconto per il 2008 ed al saldo delle imposte 2007 Ravvedimento operoso: le modifiche (art. 13, D lgs 472/97)

40 Utilizzo di credito inesistente: decorrenza (art. 27, comma 18, DL 185/2008 – circolare 8/E del Telefisco) L’articolo 27, comma 18, del d.l. n. 185 del 2008 ha introdotto la sanzione dal 100 al 200 per cento per l’utilizzo in compensazione di crediti inesistenti. E’ corretto ritenere che tale sanzione si applichi solo alle violazioni commesse dopo l’entrata in vigore del decreto? Il principio di legalità, previsto dall’articolo 3 del D.lgs 473/97, esclude che possa operare retroattivamente sia la norma che introduce nuove sanzioni sia quella che le rende più onerose (circolare 180/E del 10 luglio 1998). Pertanto la sanzione prevista dall’art. 27, comma 18, del d.l. n. 185 del 2008, in vigore dal 29 novembre 2008, si applica alle violazioni commesse a decorrere dalla predetta data. l’art. 7, c. 2, d.l. 10 febbraio 2009 n. 5 ha previsto l’applicazione della sanzione nella misura massima del 200% nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per un ammontare superiore a € per ciascun anno solare. La disposizione si applica alle violazioni commesse a decorrere dall’11 febbraio 2009, data di entrata in vigore del citato d.l 5/09

41 Utilizzo di credito inesistente: limite di € (art. 27, comma 18, DL 185/2008 – I chiarimenti di telefisco 2009 – circ. 8/E del 2009) La nuova sanzione prevista per l’utilizzo di crediti inesistenti (dal 100% al 200% dei crediti utilizzati) si applica anche nelle ipotesi di utilizzo del credito in compensazione oltre la misura massima di € 516,459,90? In caso negativo, torna ad essere applicabile la sanzione del 30%, prevista per gli omessi versamenti? La nuova sanzione prevista per l’utilizzo di crediti inesistenti (dal 100% al 200% dei crediti utilizzati) si applica anche nelle ipotesi di utilizzo del credito in compensazione oltre la misura massima di € 516,459,90? In caso negativo, torna ad essere applicabile la sanzione del 30%, prevista per gli omessi versamenti? La sanzione introdotta dal decreto anticrisi (DL 185/2008) non si applica nell’ipotesi di crediti esistenti utilizzati in compensazione in misura eccedente l’importo stabilito dall’articolo 34 della legge n. 388 del 2000 ( ,90 euro). In tale circostanza, infatti, come chiarito con la risoluzione del 27 novembre 2008, n. 452/E, si applica la sanzione prevista per l’omesso versamento di imposte di cui all’articolo 13 del decreto legislativo n. 471 del 1997, pari al 30 per cento dell’importo indebitamente compensato. La sanzione introdotta dal decreto anticrisi (DL 185/2008) non si applica nell’ipotesi di crediti esistenti utilizzati in compensazione in misura eccedente l’importo stabilito dall’articolo 34 della legge n. 388 del 2000 ( ,90 euro). In tale circostanza, infatti, come chiarito con la risoluzione del 27 novembre 2008, n. 452/E, si applica la sanzione prevista per l’omesso versamento di imposte di cui all’articolo 13 del decreto legislativo n. 471 del 1997, pari al 30 per cento dell’importo indebitamente compensato.

42 Utilizzo credito inesistente: definizione (art. 27, comma 18, DL 185/2008 – Le risposte dell’Agenzia delle entrate) L’ipotesi della nuova sanzione per i crediti inesistenti trova applicazione anche nel caso di utilizzo di crediti esistenti e risultanti da dichiarazione, pur se successivamente quantificati in misura differente rispetto a quella originaria? Esiste, dunque, una differente posizione tra il soggetto che utilizza in compensazione un credito in malafede e un soggetto in buona fede che espone il credito ritenendolo effettivamente spettante (consentendo all’amministrazione tutti i controlli del caso) e poi subisce una contestazione in merito all’importo dello stesso? L’ipotesi della nuova sanzione per i crediti inesistenti trova applicazione anche nel caso di utilizzo di crediti esistenti e risultanti da dichiarazione, pur se successivamente quantificati in misura differente rispetto a quella originaria? Esiste, dunque, una differente posizione tra il soggetto che utilizza in compensazione un credito in malafede e un soggetto in buona fede che espone il credito ritenendolo effettivamente spettante (consentendo all’amministrazione tutti i controlli del caso) e poi subisce una contestazione in merito all’importo dello stesso? Per “crediti inesistenti” si devono intendere sia gli importi artificiosamente rappresentati in sede contabile o dichiarativa (ossia quelli di natura dolosa), sia i crediti ritenuti erroneamente esistenti per fatto imputabile a titolo di colpa al soggetto passivo della violazione.

43 Utilizzo di credito inesistente: ambito applicazione (art. 27, comma 18, DL 185/2008 – Le risposte dell’Agenzia delle entrate) Esiste un discrimine in merito al tipo di credito inesistente utilizzato, oppure la nuova norma sanzionatoria colpisce qualsiasi ipotesi di esposizione di somme nella colonna a credito del modello F24 (imposte dirette, IRAP, IVA, bonus e crediti di imposta, ecc.)? La sanzione irrogabile nell’ipotesi di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti, si applica con riferimento a tutti i crediti per imposte e contributi che, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, possono essere utilizzati in compensazione per eseguire i versamenti delle imposte, dei contributi e delle altre somme a favore dello Stato.

44 La correzione della dichiarazione a favore del contribuente Risoluzione n. 459/E del 2 dicembre 2008: -Contribuente che commette un errore a proprio danno nella dichiarazione -Possibilità di correzione entro l’anno successivo con dichiarazione integrativa ex articolo 2, comma 8 bis dpr n. 322 del 1998; -Entro i 48 mesi successivi al versamento dell’imposta non dovuta possibilità di presentare istanza di rimborso

45 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) CONTRASTO ALLE RESIDENZE FITTIZIE D.: Il comma 16 dell’articolo 83 del decreto legge n. 112 del 2008 ha previsto che i Comuni, entro i sei mesi successivi alla richiesta di iscrizione all’AIRE da parte del contribuente italiano, devono confermare all’Ufficio dell’Agenzia delle entrate competente l’effettiva cessazione della residenza del contribuente nel territorio nazionale. Inoltre, per tutto il triennio successivo alla richiesta di iscrizione all’AIRE, è demandata al Comune un’ulteriore attività di vigilanza, da svolgere congiuntamente all’Agenzia delle entrate, riguardo l’effettivo trasferimento all’estero del contribuente italiano. Si chiede se l’attività di accertamento da parte del Comune debba svolgersi secondo le modalità dettate dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 3 dicembre 2007, cioè attraverso segnalazioni qualificate, intendendosi per tali le posizioni soggettive in relazione alle quali sono rilevati e segnalati atti, fatti e negozi che evidenziano, senza ulteriori elaborazioni logiche, comportamenti evasivi ed elusivi.

46 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) CONTRASTO ALLE RESIDENZE FITTIZIE R.: Dalla formulazione della disposizione e dal diverso ambito di operatività di tale ulteriore e specifica collaborazione dei comuni all’attività di contrasto all’evasione fiscale - rispetto a quella contemplata dall’art. 1 del d.l. n. 203/05 – si è dell’avviso che tale segnalazione - e, dunque, la prodromica attività di controllo da parte dell’ente territoriale - abbia come esclusivo presupposto la richiesta di iscrizione nell’AIRE e, quindi, debba avvenire a prescindere da una specifica qualificazione della posizione soggettiva del contribuente.

47 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) RESPONSABILITA’ SOLIDALE DEGLI ACQUIRENTI DI IMMOBILI D.: la responsabilità solidale dell’acquirente dell’immobile, introdotta dalla finanziaria 2008 (art. 1, comma 164, legge 244/2007), scatta solo nel caso di differenza del corrispettivo effettivo o anche in caso di accertamento basato sul valore normale?

48 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) RESPONSABILITA’ SOLIDALE DEGLI ACQUIRENTI DI IMMOBILI / 1 R.: La disposizione in commento stabilisce che il cedente e l’acquirente sono responsabili in solido per il pagamento dell’imposta relativa alla differenza tra il corrispettivo effettivo e quello indicato nell’atto, nonché della relativa sanzione. Il legislatore con l’inserimento del comma 3-bis nell’articolo 60-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 ha esteso, nell’ambito delle cessioni di immobili, la responsabilità per il pagamento dell’IVA in capo all’acquirente, anche laddove quest’ultimo ponga in essere l’operazione al di fuori di un’attività di impresa o di lavoro autonomo. Ulteriore aspetto che merita di essere rilevato concerne l’affermazione contenuta nel comma 3-bis in esame circa la responsabilità in solido del cessionario con il cedente per il pagamento dell’imposta relativa alla differenza tra il corrispettivo effettivo e quello indicato nell’atto e nella fattura, nonché della relativa sanzione. Presupposto per l’applicazione del comma 3-bis in commento è rappresentato dalla divergenza tra l’importo del corrispettivo indicato nell’atto di cessione e nella relativa fattura, rispetto al corrispettivo effettivamente percepito.

49 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) RESPONSABILITA’ SOLIDALE DEGLI ACQUIRENTI DI IMMOBILI / 2 Ai fini della sua applicazione, quindi, il comma 3-bis non assume quale parametro di riferimento il “valore normale”dell’immobile trasferito, a differenza di quanto dispone il precedente comma 2 del medesimo articolo 60-bis. La differenza è sostanziale, in quanto, mentre il “valore normale” rappresenta una presunzione legale utilizzabile nell’accertamento ai fini IVA e ai fini delle Imposte sui redditi che si fonda sul “prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui è stata effettuata l'operazione o nel tempo e nel luogo più prossimi” (articolo 14, terzo comma, del d.P.R. n. 633), il comma 3-bis trova applicazione esclusivamente nell’ipotesi di effettiva divergenza tra l’importo dichiarato e quello percepito. Ne consegue, con riferimento al quesito in esame, che la responsabilità solidale di cui al comma 3-bis non trova applicazione in caso di accertamento della maggiore imposta basato sul c.d. “valore normale”. Tale conclusione si fonda su di un’interpretazione letterale e logicosistematica dell’impianto normativo dettato ai fini IVA, in quanto la responsabilità solidale dell’acquirente ai fini IVA rappresenta un’ipotesi eccezionale, che va limitata ai casi tassativamente previsti dal Legislatore.

50 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) MONITORAGGIO CREDITI DI IMPOSTA D.: Per il monitoraggio di tutti i crediti d’imposta, l’articolo 29 del d.l. n. 185 del 2008 richiama le disposizioni del decreto legge n. 138 del 2002 che richiedono l’adozione di più decreti ministeriali per individuare la data di decorrenza della norma limitatrice relativamente a ciascuna tipologia di credito. Ne consegue che, in mancanza di tali provvedimenti, non vi sono adempimenti in scadenza, come risulta dall’assenza di una specifica modulistica alla sezione “Crediti di imposta” – Comunicazioni e domande – dell’Agenzia delle entrate. E’ già previsto un ordine di priorità nell’adozione di questi provvedimenti? O vi sarà, invece, un unico provvedimento per tutti i crediti di imposta?

51 Gli altri recenti chiarimenti in materia di accertamento e controlli (circ. 8/E del 2009) MONITORAGGIO CREDITI DI IMPOSTA R.: Il d.l. n. 185/08, all’art. 29, comma 1, primo periodo, stabilisce che le disposizioni sul monitoraggio dei crediti di imposta, previste dall’articolo 5, commi 1 e 2, del decreto legge 8 luglio 2002, n. 138, si applicano a tutti i crediti di imposta vigenti alla data di entrata in vigore del decreto n. 185 del 2008 (29 novembre 2008). Il richiamato comma 1 dell’art. 5 del d.l. n. 138/02 stabilisce la fruizione dei crediti d’imposta entro i limiti delle risorse stanziate previste in relazione alle disposizioni istitutive di ciascun credito d’imposta. Ne consegue che i soggetti interessati possono fruire delle relative agevolazioni fino ad esaurimento delle risorse finanziarie. A tal fine, il successivo comma 2 dell’articolo 5 citato, prevede che con uno o più decreti del Ministero dell’economia e delle finanze, è stabilita, per ciascun credito d'imposta, la data di decorrenza delle disposizioni previste dal comma 1, nonché le modalità di controllo dei relativi flussi finanziari. Il medesimo comma prevede che l’avvenuto esaurimento delle risorse sia comunicato con decreto interdirigenziale e che, a decorrere dalla data di pubblicazione di detto decreto, “i soggetti interessati non possono più fruire di nuovi crediti d’imposta i cui presupposti si sono realizzati successivamente alla data di entrata in vigore” del decreto legge. Mutuando quanto stabilito dal decreto legge n. 138 del 2002 citato, si evince che i crediti d’imposta vigenti alla data del 29 novembre 2008 sono fruibili nei limiti degli stanziamenti di bilancio, delle autorizzazioni di spesa ovvero delle previsioni di minori entrate previste dalle relative disposizioni. Per ogni credito d’imposta saranno stabilite le modalità per il rispetto di tale criterio mediante uno o più decreti ministeriali.

La rivalutazione dei beni immobili dell’impresa

53 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI IMMOBILI E’ possibile rivalutazione anche solo civilistica CARATTERISTICHE Può essere riconosciuto il maggior valore fiscale, ma non e’ obbligatorio

54 CHI PUO’ UTILIZZARLA Tutti i soggetti titolari di reddito di impresa Soggetti Soggetti di cui all’art. 73 tuir Imprese individuali e società di persone in contab. semplificata (richiamo comma 23) Obbligo di rivalutazione fiscale con versamento imposta sostitutiva

55 BENI RIVALUTABILI detenuti esercizio in corso al esistenti esercizio in corso al IMMOBILI NON AMMORTIZZABILI IMMOBILI AMMORTIZZABILI

56 BENI RIVALUTABILI Esclusi immobili merce IMMOBILI Terreni agricoli Immobili strumentali Immobili patrimonio DEFINIZIONE: Area che risulti tale da un piano regolatore generale approvato entro la data di chiusura del bilancio di riferimento (circ 18/E del 2006) Un’area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente dall’approvazione della regione e dall’adozione di strumenti attuativi (art. 36, c. 2, d.l. 223/06). aree edificabili

57 AMBITO OGGETTIVO: CASI PARTICOLARI Data di necessaria detenzione Operazioni straordinarie Leasing: solo se riscattati entro 2007 Mutamento di contabilizzazione: 2007 beni merce, 2008 immobilizzi NO RIVALUTAZIONE

58 Operazioni straordinarie Se il bene al apparteneva alla società dante causa di un’operazione neutrale si intende detenuto ab origine dalla società avente causa. AMBITO OGGETTIVO: CASI PARTICOLARI Il bene rivalutato non si intende ceduto se viene trasferito a causa di un’operazione neutrale

59 CRITERI DI RIVALUTAZIONE 1)Valore interno oppure 2) Valore corrente Scelta uniforme nella categoria omogenea (alla chiusura del bilancio 2008) Obbligo per amministratori e sindaci di dichiarare il criterio scelto nelle relazioni al bilancio Non necessario attestarsi sul valore massimo ma obbligo di uniformità nella rivatutazione

60 METODOLOGIE Rivalutazione COSTO STORICONell’ambito di ciascuna categoria omogenea è possibile usare anche diverse metodologie Rivalutazione COSTO STORICO e FONDO di AMMORTAMENTO Riduzione FONDO di AMMORTAMENTO LIMITE del Valore di sostituzione

61 LIMITE ECONOMICO Criterio del VALORE INTERNO Valore del bene non superiore a quello attribuibile in base a: Criterio del VALORE CORRENTE

62 CATEGORIE OMOGENEE IMMOBILI AMMORTIZZABILI NON AMMORTIZZABILI Conseguenze fiscali mancata rivalutazione di tutti i beni appartenenti alla medesima categoria 1) Nessun bene della stessa categoria è rivalutato oppure 2) versamento integrativo (oltre sanzioni e interessi) per i beni esclusi illegittimamente ma senza riconoscimento del maggior valore VERIFICA AL

63 RICONOSCIMENTO FISCALE Imposta sostitutiva Indicazione in dichiarazione dei maggiori valori rivalutati e dell’imposta sostitutiva Momento in cui si perfeziona la rivalutazione In caso di omesso, insufficiente e/o tardivo versamento: iscrizione a ruolo (salvo ravvedimento) L’omessa indicazione in dichiarazione può essere sanata solo entro 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione. NO INTEGRATIVA art. 2, c. 8 dpr 322/98 (Ris , n. 82).

64 RICONOSCIMENTO FISCALE Imposta sostitutiva 3% Beni ammortizzabili 1,5% Beni NON ammortizzabili Da calcolarsi sul SALDO ATTIVO LORDO Versamento in UNICA SOLUZIONE O TRE RATE ANNUALI PIU’ 3% INTERESSI

65 EFFETTI FISCALI Ammortamenti Plafond spese di manutenzione Fino al 2012 i maggiori ammortamenti civilistici devono essere recuperati con variazioni in aumento Imposte differite anticipate Valore riconosciuto dal 2013 (anche per l’IRAP)

66 EFFETTI FISCALI Cessioni Valore riconosciuto dal 2014 Maggior valore non riconosciuto Conseguenze Bene ceduto entro il 2013 Credito d’imposta per sostitutiva Riserva liberata

67 SALDO ATTIVO SENZA RIVALUTAZIONE FISCALE Natura fiscale della riserva se rivalutazione solo civilistica Riserva di utili Tassata in capo ai soci se distribuita

68 SALDO ATTIVO CON RIVALUTAZIONE FISCALE Riserva in sospensione di imposta. In caso di distribuzione concorre a formare la base imponibile della società Utile da tassare in capo ai soci

69 AFFRANCAMENTO DEL SALDO ATTIVO IMPOSTA SOSTITUTIVA DEL 10% Da calcolarsi sul SALDO ATTIVO LORDO Versamento in UNICA SOLUZIONE O TRE RATE ANNUALI PIU’ 3% INTERESSI IN CASO DI DISTRIBUZIONE Non spetta il credito di imposta pari all’imposta sostitutiva assolta al momento della rivalutazione Non concorre a formare la base imponibile della società

70 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza (finanziaria 2008, D.M ) e di vitto e alloggio

71 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Spese di rappresentanzaVecchia disciplinaNuova disciplina Definizione di spesa di rappresentanza Non prevista. Aiutavano in tal senso i pareri emessi dal Comitato consultivo in risposta ai quesiti dei contribuenti circa i requisiti di inerenza delle spese di rappresentanza e di distinzione rispetto alle spese di pubblicità e propaganda. Individua il carattere della gratuità come elemento che permette di qualificare una spesa di rappresentanza. Elenca una serie di ipotesi specifiche di spese di rappresentanza. Inoltre individua alcune ipotesi (prima dubbiose) relative alle spese con clientela da non qualificare come di rappresentanza. Congruità delle spese di rappresentanza Non si prevedevano indici o parametri atti a misurare la congruità delle spese di rappresentanza. Gli uffici potevano però effettuare controlli e giudicare la congruità delle spese sostenute(applicazione del criterio di economicità). Sono previsti limiti alla deducibilità in rapporto al volume di ricavi prodotto dall’impresa Deducibilità delle spese di rappresentanza Era prevista in via forfetaria in misura pari ad un terzo dell’importo sostenuto (in 5 anni). Rispettati i criteri numerici individuati dal decreto le spese sono deducibili nell’esercizio di sostenimento (dal 2009 per quelle di natura di vitto e alloggio potrà valere la limitazione della deducibilità al 75% prevista dal nuovo articolo 109, c. 5, TUIR)

72 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Agli effetti dell’applicazione dell’articolo 108, comma 2, del TUIR (…) si considerano inerenti, sempreché effettivamente sostenute e documentate, le spese per erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa ovvero sia coerente con pratiche commerciali di settore. 1. gratuità: confermato l’elemento distintivo con le spese pubblicitarie 2. inerenza: individuata nelle finalità promozionali o di pubbliche relazioni 3. ragionevolezza: in funzione della generazione di obiettivi economici e in coerenza con le vigenti pratiche commerciali 1. gratuità: confermato l’elemento distintivo con le spese pubblicitarie 2. inerenza: individuata nelle finalità promozionali o di pubbliche relazioni 3. ragionevolezza: in funzione della generazione di obiettivi economici e in coerenza con le vigenti pratiche commerciali CARATTERI

73 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza 1.le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell’attività caratteristica dell’impresa; 2.le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione: -di ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose; -dell’ inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti; -di mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa; 3.ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza indicati nel presente comma. 1.le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell’attività caratteristica dell’impresa; 2.le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione: -di ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose; -dell’ inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti; -di mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa; 3.ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza indicati nel presente comma. Sono espressamente definite come “spese di rappresentanza”

74 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza 1.per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa. 2.direttamente dall’ imprenditore individuale in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti beni e servizi prodotti dall’impresa o attinenti all’attività caratteristica della stessa. 1.per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa. 2.direttamente dall’ imprenditore individuale in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti beni e servizi prodotti dall’impresa o attinenti all’attività caratteristica della stessa. Non costituiscono “spese di rappresentanza” le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute Per le imprese la cui attività caratteristica consiste nell’organizzazione di manifestazioni fieristiche e altri eventi simili, le spese per ospitare clienti, anche potenziali, sostenute nell’ambito di iniziative finalizzate alla promozione di specifiche manifestazioni espositive o altri eventi simili.

75 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza In altri termini, la detraibilità dell’IVA rimane preclusa per il sol fatto che una determinata prestazione è da qualificare come spesa di rappresentanza, prescindendosi dal fatto che, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la spesa possa essere in misura minore o maggiore deducibile o deducibile per intero in ragione della congruità nel “quantum”. il richiamo operato dall’art. 19-bis1 alla normativa sulle imposte sul reddito in tema di spese di rappresentanza è circoscritto alla definizione di tali spese, non anche ai criteri di deducibilità. Ed entro tali limiti, pertanto, avranno effetto, nell’ambito dell’IVA, le determinazioni adottate nel suddetto decreto. il richiamo operato dall’art. 19-bis1 alla normativa sulle imposte sul reddito in tema di spese di rappresentanza è circoscritto alla definizione di tali spese, non anche ai criteri di deducibilità. Ed entro tali limiti, pertanto, avranno effetto, nell’ambito dell’IVA, le determinazioni adottate nel suddetto decreto. Per quanto riguarda le spese relative a beni distribuiti gratuitamente il limite per l’irrilevanza ad fini Iva è sempre quello di € 25,82

76 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Le spese di rappresentanza* sono deducibili nel periodo d’imposta in cui sono sostenute nei limiti delle seguenti percentuali determinate per scaglioni di ricavi e proventi della gestione caratteristica dell’impresa (voci A1 e A5 del CE): a) all’1,3 % dei ricavi fino a € 10 milioni; b) allo 0,5 % dei ricavi, per l’eccedenza, fino a € 50 milioni; c) allo 0,1 % dei ricavi, per l’eccedenza di € 50 milioni. Le spese di rappresentanza* sono deducibili nel periodo d’imposta in cui sono sostenute nei limiti delle seguenti percentuali determinate per scaglioni di ricavi e proventi della gestione caratteristica dell’impresa (voci A1 e A5 del CE): a) all’1,3 % dei ricavi fino a € 10 milioni; b) allo 0,5 % dei ricavi, per l’eccedenza, fino a € 50 milioni; c) allo 0,1 % dei ricavi, per l’eccedenza di € 50 milioni. *Ai fini della determinazione dell’importo deducibile non si tiene conto delle spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 euro

77 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Esempio: -ricavi e proventi:€ limite di deducibilità: € ( ) -spese di rappresentanza sostenute: € Variazione in aumento (indeducibili):€ Esempio: -ricavi e proventi:€ limite di deducibilità: € ( ) -spese di rappresentanza sostenute: € Variazione in aumento (indeducibili):€ Volume dei ricavi Percentuale applicabile1,30% 1,3% fino a 10 ml oltre 0,5% 1,3% fino a 10 ml, 0,5% fino a 50 ml. Oltre 0,1% Spese deducibili , , , , ,00

78 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Esempio: -ricavi e proventi 2009: zero -spese di rappresentanza del 2009€ ricavi e proventi 2010:€ spese di rappresentanza 2010: € spese deducibili nel 2010€ (€ dell’anno € 600 dell’anno 2009) Il residuo delle spese sostenute nel 2009 (€ 400) saranno deducibili nel 2011 nei limiti in cui le spese di rappresentanza del 2011 siano inferiori al limite di deducibilità Esempio: -ricavi e proventi 2009: zero -spese di rappresentanza del 2009€ ricavi e proventi 2010:€ spese di rappresentanza 2010: € spese deducibili nel 2010€ (€ dell’anno € 600 dell’anno 2009) Il residuo delle spese sostenute nel 2009 (€ 400) saranno deducibili nel 2011 nei limiti in cui le spese di rappresentanza del 2011 siano inferiori al limite di deducibilità Per le imprese di nuova costituzione, le spese sostenute nei periodi d’imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi, possono essere portate in deduzione dal reddito dello stesso periodo e di quello successivo se e nella misura in cui le spese sostenute in tali periodi siano inferiori all’importo deducibile

79 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza -Spese integralmente deducibili: generalità dei soggetti ospitati, durata e luogo di svolgimento degli eventi, natura dei costi sostenuti. -Possibile richiesta da parte dell’ufficio della documentazione relativa alle spese qualificate come di rappresentanza sull’ammontare complessivo distinto per natura -Spese integralmente deducibili: generalità dei soggetti ospitati, durata e luogo di svolgimento degli eventi, natura dei costi sostenuti. -Possibile richiesta da parte dell’ufficio della documentazione relativa alle spese qualificate come di rappresentanza sull’ammontare complessivo distinto per natura Documentazione richiesta per la deducibilità delle spese

80 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza -Dal periodo di imposta 2009 si deve tenere conto del fatto che le spese di vitto e alloggio sono deducibili solo nella misura del 75% (sia che si tratti o meno di spese di rappresentanza) -Quale la procedura corretta di calcolo dei limiti? -Dal periodo di imposta 2009 si deve tenere conto del fatto che le spese di vitto e alloggio sono deducibili solo nella misura del 75% (sia che si tratti o meno di spese di rappresentanza) -Quale la procedura corretta di calcolo dei limiti? Intreccio con la limitazione al 75% delle spese di vitto e alloggio

81 La nuova disciplina delle spese di rappresentanza Società con ricavi caratteristici pari a € (tetto max di spese di rappresentanza deducibili pari a € 1.300) e spese di ristorazione, rientranti in quelle di rappresentanza, per € ESEMPIO Soluzione x 75%= (importo deducibile, inferiore al tetto max di 1.300) Soluzione x 75%= (importo deducibile, inferiore al tetto max di 1.300) Soluzione (tetto max deducib) x 75%= 975 Soluzione (tetto max deducib) x 75%= 975

82 La nuova disciplina delle spese di vitto e alloggio (circ. 53/E del 2008 e 6/E del 2009) Con fattura

83 La nuova disciplina delle spese di vitto e alloggio Con ricevuta *Deducibilità del solo imponibile. L’iva non detratta è comunque indeducibile

84 La nuova disciplina delle spese di vitto e alloggio Nel lavoro autonomo *Deducibilità del solo imponibile. L’iva non detratta è comunque indeducibile

85 La nuova disciplina delle spese di vitto e alloggio Casi particolari

86 La nuova disciplina delle spese di vitto e alloggio Risoluzione del , n. 84/E. Indeducibilità ai fini ires e irap dell’iva non detratta: - sia per scelta del contribuente, pur in presenza di fattura; - sia in presenza di ricevuta - sia per scelta del contribuente, pur in presenza di fattura; - sia in presenza di ricevuta

87 La nuova irap

88 LA NUOVA IRAP

89 IRAP A VALORI CONTABILI

90 IRAP A VALORI FISCALI

91 IRAP A VALORI FISCALI COSTI PER SERVIZI / 1 La specifica area è individuata con riferimento ai criteri individuati nell'art. 1 del D.M. del 17 gennaio Per attività consistenti nella prestazione di servizi, si intendono: -  le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d'opera, appalto,trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere daobbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte;  se effettuate verso corrispettivo, le concessioni di beni in locazione, affitto, noleggio e simili, le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti, i prestiti di denaro e di titoli non rappresentativi di merci, comprese le operazioni finanziarie mediante la negoziazione, anche a titolo di cessione pro-soluto, di crediti, cambiali o assegni, le somministrazioni di alimenti e bevande, le cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto; La specifica area è individuata con riferimento ai criteri individuati nell'art. 1 del D.M. del 17 gennaio Per attività consistenti nella prestazione di servizi, si intendono: -  le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d'opera, appalto,trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere daobbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte;  se effettuate verso corrispettivo, le concessioni di beni in locazione, affitto, noleggio e simili, le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti, i prestiti di denaro e di titoli non rappresentativi di merci, comprese le operazioni finanziarie mediante la negoziazione, anche a titolo di cessione pro-soluto, di crediti, cambiali o assegni, le somministrazioni di alimenti e bevande, le cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto;

92 IRAP A VALORI FISCALI COSTI PER SERVIZI / 2  le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore effettuate dagli autori e loro eredi o legatari, tranne quelle relative alle opere di ogni genere utilizzate da imprese a fini di pubblicità commerciale;  i prestiti obbligazionari ;  le cessioni dei contratti di cui alle lett. a), b) e c) del terzo comma dell'art. 2 del D.P.R. n. 633/1972;  le prestazioni di mandato e di mediazione relative ai diritti d'autore, tranne quelli concernenti opere di cui alla lett. a), e le prestazioni relative alla protezione dei diritti d'autore di ogni genere, comprese quelle di intermediazione nella riscossione dei proventi ;  le prestazioni di mandato e di mediazione relative ai prestiti obbligazionari ;  le prestazioni dei commissionari relative ai passaggi di cui al n. 3) del secondo comma dell'art. 2 e quelle dei mandatari di cui al terzo comma del presente articolo [art. 3 del D.P.R. n. 633/1972]".  le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore effettuate dagli autori e loro eredi o legatari, tranne quelle relative alle opere di ogni genere utilizzate da imprese a fini di pubblicità commerciale;  i prestiti obbligazionari ;  le cessioni dei contratti di cui alle lett. a), b) e c) del terzo comma dell'art. 2 del D.P.R. n. 633/1972;  le prestazioni di mandato e di mediazione relative ai diritti d'autore, tranne quelli concernenti opere di cui alla lett. a), e le prestazioni relative alla protezione dei diritti d'autore di ogni genere, comprese quelle di intermediazione nella riscossione dei proventi ;  le prestazioni di mandato e di mediazione relative ai prestiti obbligazionari ;  le prestazioni dei commissionari relative ai passaggi di cui al n. 3) del secondo comma dell'art. 2 e quelle dei mandatari di cui al terzo comma del presente articolo [art. 3 del D.P.R. n. 633/1972]".

93 IRAP A VALORI FISCALI COSTI PER SERVIZI: i chiarimenti di Telefisco / 1 “Come già chiarito nella circolare n. 60 del 28 ottobre 2008, i costi per servizi si individuano facendo riferimento alla disciplina fiscale dettata ai fini delle imposte sui redditi dal D.M. 17 gennaio 1992, secondo cui per prestazioni di servizi si intendono quelle indicate nei commi da 1 a 3 dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e quelle elencate nel comma 4 dello stesso articolo 3, nelle lettere a), b), c), e) f) e h). Pertanto, tutte le volte in cui una voce di costo sia ascrivibile tra quelle richiamate nel menzionato decreto ministeriale la stessa è ammessa in deduzione dalla base imponibile IRAP a prescindere dalla classificazione operata in sede civilistica. “Come già chiarito nella circolare n. 60 del 28 ottobre 2008, i costi per servizi si individuano facendo riferimento alla disciplina fiscale dettata ai fini delle imposte sui redditi dal D.M. 17 gennaio 1992, secondo cui per prestazioni di servizi si intendono quelle indicate nei commi da 1 a 3 dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e quelle elencate nel comma 4 dello stesso articolo 3, nelle lettere a), b), c), e) f) e h). Pertanto, tutte le volte in cui una voce di costo sia ascrivibile tra quelle richiamate nel menzionato decreto ministeriale la stessa è ammessa in deduzione dalla base imponibile IRAP a prescindere dalla classificazione operata in sede civilistica.

94 IRAP A VALORI FISCALI COSTI PER SERVIZI: i chiarimenti di Telefisco / 2 “…E’ appena il caso di rilevare che:  i costi classificabili nell’ambito delle prestazioni per servizi individuati dal decreto non sono tuttavia deducibili qualora siano riconducibili nelle categorie di costi che lo stesso articolo 5- bis ritiene indeducibili;  non possono essere ammessi in deduzione tra le spese per servizi deducibili gli oneri per interessi passivi trattandosi di costi, comunque, indeducibili nel sistema Irap”. “…E’ appena il caso di rilevare che:  i costi classificabili nell’ambito delle prestazioni per servizi individuati dal decreto non sono tuttavia deducibili qualora siano riconducibili nelle categorie di costi che lo stesso articolo 5- bis ritiene indeducibili;  non possono essere ammessi in deduzione tra le spese per servizi deducibili gli oneri per interessi passivi trattandosi di costi, comunque, indeducibili nel sistema Irap”.

95 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI MODALITA’ E TERMINI CHI LA PUO’ FARE Società di persone e imprese individuali in contabilità ordinaria Invio telematico apposita comunicazione entro 60 gg. da inizio periodo di imposta Irrevocabile per 3 periodi d’imposta (rinnovo tacito) In caso di revoca dopo il primo triennio, metodo fiscale per almeno un triennio

96 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI ELEMENTI CHE NON INFLUENZANO LA SCELTA - Costi del personale dipendente e assimilato (anche se classificato in voci diverse da B9), compensi per collaboratori a progetto, occasionali ed amministratori, utili spettanti agli associati in partecipazione; - quota interessi su canoni leasing; - perdite su crediti; - ICI - Costi del personale dipendente e assimilato (anche se classificato in voci diverse da B9), compensi per collaboratori a progetto, occasionali ed amministratori, utili spettanti agli associati in partecipazione; - quota interessi su canoni leasing; - perdite su crediti; - ICI Componenti negativi (sempre indeducibili)

97 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI ELEMENTI CHE NON INFLUENZANO LA SCELTA - maggiori ricavi derivanti dall’adeguamento agli studi di settori (no parametri). Componenti positivi (sempre rilevanti)

98 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI ELEMENTI DA VALUTARE PLUSVALENZE Componenti positivi NON rilevano nel metodo a valori fiscali rilevano nel metodo a valori contabili: generalmente sono sempre tassabili (salvo quelle da trasferimento d’azienda???) NO rateiz z.

99 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI ELEMENTI DA VALUTARE IMMOBILI PATRIMONIO Componenti positivi/ negativi rilevano in base ai costi/ricavi contabilizzati in conto economico nel metodo a valori contabili rilevano in base ai criteri catastali previsti dall’art. 90 tuir.

100 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI ELEMENTI DA VALUTARE Spese parzialmente deducibili in base al tuir Componenti negativi Integralmente deducibili nel metodo a valori contabili rilevano solo parzialmente Per es. spese autoveicoli (40%), spese telefoniche (80%)

101 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI UN CASO PRATICO S.n.c. con la seguente situazione In B7 ci sono costi pari a € totalmente deducibili, e spese tel. per € Non vi sono altri costi a deducibilità fiscale limitata

102 OPZIONE PER IRAP A VALORI FISCALI UN CASO PRATICO Ciò sulla base del presupposto che inB7 vi siano costi inerenti e deducibili anche in ambito fiscale

103 DEDUZIONE IRAP DA IRES/IRPEF (art. 6 d.l. 185/08) A CHI SPETTA SOGGETTI IRES IMPRESE INDIVIDUALI E SOCIETA’ DI PERSONE LAVORATORI AUTONOMI

104 MISURA 10% DELL’IRAP FORFETTARIAMENTE CORRELATA A INTERESSI PASSIVI E COSTO DEL PERSONALE DEDUZIONE IRAP DA IRES/IRPEF i chiarimenti di telefisco: nel computo della deduzione dell’irap dalle imposte sui redditi, va considerata “per esigenze di semplificazione” la quota del 10% dell’imposta che è forfetariamente correlata alla quota imponibile di interessi passivi e costo del personale, purche’ il beneficiario abbia almeno una delle due voci di costo

105 CRITERIO VIGE IL PRINCIPIO DI CASSA: LA DEDUZIONE SI CALCOLA SU QUANTO PAGATO NEL PERIODO DI IMPOSTA, MA GLI ACCONTI NON POSSONO SUPERARE L’IMPOSTA DOVUTA PER IL PERIODO PERCHE’ VERREBBE A MANCARE IL PRINCIPIO DELLA “PREVIA IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO (Map del ) DEDUZIONE IRAP DA IRES/IRPEF

106 RIMBORSI PER GLI ANNI PREGRESSI IN ATTESA DEL PROVVEDIMENTO DEL DIRETTORE DELL’AGENZIA CHE DETTERA’ LA RELATIVA DISCIPLINA Dovrebbe spettare anche ai soggetti che hanno chiuso l’esercizio in perdita (Map del ) IN ATTESA DEL PROVVEDIMENTO DEL DIRETTORE DELL’AGENZIA CHE DETTERA’ LA RELATIVA DISCIPLINA Dovrebbe spettare anche ai soggetti che hanno chiuso l’esercizio in perdita (Map del ) DEDUZIONE IRAP DA IRES/IRPEF

107 SOCIETA’ DI PERSONE E TRASPARENTI: I CHIRIMENTI DI TELEFISCO Per il 2008 e anni a venire la società calcola la deduzione del 10% dalla propria base imponibile imputando per trasparenza ai soci un reddito ridotto. Per gli anni pregressi oggetto di rimborso la società rideterminerà il proprio reddito al netto del 10% dell’irap assolta e comunicherà ai propri soci la rispettiva quota di spettanza. Questi provvederanno a chiedere il rimborso, se spettante Per il 2008 e anni a venire la società calcola la deduzione del 10% dalla propria base imponibile imputando per trasparenza ai soci un reddito ridotto. Per gli anni pregressi oggetto di rimborso la società rideterminerà il proprio reddito al netto del 10% dell’irap assolta e comunicherà ai propri soci la rispettiva quota di spettanza. Questi provvederanno a chiedere il rimborso, se spettante DEDUZIONE IRAP DA IRES/IRPEF