1 L’ Activity Based Costing e la logica dell’Activity Based Management

 Calcolare il costo pieno di un oggetto di costo  Valutare l’efficienza delle attività a posteriori  Fornire le informazioni per l’eliminazione delle inefficienze Activity Based Costing Obiettivi e funzionalità dell’ABC sono: L’ABC consente di sapere  Quanto è costato produrre un bene in un intervallo di tempo già trascorso  Se si stanno rispettando le previsioni di costo L’ABC non consente di sapere  Quanto costerà produrre lo stesso bene in un periodo futuro  Come impostare azioni volte al miglioramento delle performance globali dell’azienda L’ABC è uno strumento di feedback: consente di analizzare le performance di azioni solo a posteriori L’ABC è uno strumento non tempestivo in un ambiente dinamico e turbolento L’ABC fornisce informazioni sui costi e sul consumo di risorse da parte delle attività, ma non sulle modalità attraverso cui l’attività viene svolta

Caso Aziendale GEMEAZ (azienda che lavora per commessa operante nel settore metalmeccanico) Perché adottare l’ABC: caso GEMEAZ Esempio tratto dal libro di “Programmazione e Controllo” di Arcari edito da McGrawHill Problema aziendale: “Un cliente, la Serenari, ha lasciato l’azienda GEMEAZ come fornitore perché l’azienda non ha voluto concedergli uno sconto”. Giustificazione del Direttore Aziendale: “Serenari produce un margine del 4%. Non ha senso tenere in portafoglio clienti non reddittizi”. Domanda: La tecnica di costing utilizzata per imputare i costi ai clienti e calcolare i margini è la più adeguata data la struttura dei costi, la tipologia dei centri di costo e le attività svolte?

Caso GEMEAZ: la tecnica di costo adottata Esempio tratto dal libro di “Programmazione e Controllo” di Arcari edito da McGrawHill Costi Totali Basi di Ripartizione Valore della base Coefficiente Q.ta base di allocazione Costo Q.ta base di allocazione Costo Q.ta base di allocazione Costo Officina80000Ore macchina , Reparto Assemblaggio 66000Ore uomo200033, Magazzino58000Numero componenti , Amministrazione clienti 13000fatturato , Assistenza clienti 35000fatturato , Totale costi imputati ai clienti Risultato reddituale dei clienti Incidenza del risultato sul fatturato 4%20% SERENARI BELLAMI GIANNETTI

Caso GEMEAZ: la tecnica di costo adottata Esempio tratto dal libro di “Programmazione e Controllo” di Arcari edito da McGrawHill L’analisi approfondita delle attività svolte nei singoli centri di costo ha comportato una diversa attribuzione dei costi ai prodotti LOGICA PER CENTRI DI COSTO LOGICA PER ATTIVITA’ CENTRO DI COSTO OFFICINA (80000 €) Base di allocazione ore macchina CENTRO DI COSTO OFFICINA (80000 €) Base di allocazione ore macchina CENTRO DI COSTO OFFICINA Attività Driver Tornitura (40000€) ore macchina Montaggio parziale (10000€) ore uomo Controllo qualità tornitura (14000 €) numero pezzi Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO OFFICINA Attività Driver Tornitura (40000€) ore macchina Montaggio parziale (10000€) ore uomo Controllo qualità tornitura (14000 €) numero pezzi Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO (66000 €) Base di allocazione ore uomo CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO (66000 €) Base di allocazione ore uomo CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO Attività Driver Montaggio (40000€) ore uomo Controllo qualità prodotti finiti (10000 €) numero prodotti finiti Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO Attività Driver Montaggio (40000€) ore uomo Controllo qualità prodotti finiti (10000 €) numero prodotti finiti Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO Attività Driver Stoccaggio componenti (16000€) numero componenti Spedizioni(12000 €) numero documenti spedizioni Controllo componenti (18000 €) numero componenti Movimentazione componenti (12000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO Attività Driver Stoccaggio componenti (16000€) numero componenti Spedizioni(12000 €) numero documenti spedizioni Controllo componenti (18000 €) numero componenti Movimentazione componenti (12000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO (58000 €) Base di allocazione numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO (58000 €) Base di allocazione numero componenti CENTRO DI COSTO COMMERCIALE ASSISTENZA CLIENTI Attività Driver Consulenza pre-vendita (15000€) ore uomo Contatto clienti (20000 €) numero visite CENTRO DI COSTO COMMERCIALE ASSISTENZA CLIENTI Attività Driver Consulenza pre-vendita (15000€) ore uomo Contatto clienti (20000 €) numero visite COMMERCIALE ASSISTENZA (35000 €) Base di allocazione Fatturato COMMERCIALE ASSISTENZA (35000 €) Base di allocazione Fatturato

Caso GEMEAZ: la logica per attività Esempio tratto dal libro di “Programmazione e Controllo” di Arcari edito da McGrawHill L’analisi approfondita delle attività svolte nei singoli centri di costo ha comportato una diversa attribuzione dei costi ai prodotti LOGICA PER CENTRI DI COSTO LOGICA PER ATTIVITA’ CENTRO DI COSTO OFFICINA (40000 €) Base di allocazione ore macchina CENTRO DI COSTO OFFICINA (40000 €) Base di allocazione ore macchina CENTRO DI COSTO OFFICINA Attività Driver Tornitura (40000€) ore macchina Montaggio parziale (10000€) ore uomo Controllo qualità tornitura (14000 €) numero pezzi Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO OFFICINA Attività Driver Tornitura (40000€) ore macchina Montaggio parziale (10000€) ore uomo Controllo qualità tornitura (14000 €) numero pezzi Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO (66000 €) Base di allocazione ore uomo CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO (66000 €) Base di allocazione ore uomo CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO Attività Driver Montaggio (40000€) ore uomo Controllo qualità prodotti finiti (10000 €) numero prodotti finiti Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO ASSEMBLAGGIO Attività Driver Montaggio (40000€) ore uomo Controllo qualità prodotti finiti (10000 €) numero prodotti finiti Movimentazione componenti (16000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO Attività Driver Stoccaggio componenti (16000€) numero componenti Spedizioni(12000 €) numero documenti spedizioni Controllo componenti (18000 €) numero componenti Movimentazione componenti (12000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO Attività Driver Stoccaggio componenti (16000€) numero componenti Spedizioni(12000 €) numero documenti spedizioni Controllo componenti (18000 €) numero componenti Movimentazione componenti (12000€) numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO (58000 €) Base di allocazione numero componenti CENTRO DI COSTO MAGAZZINO (58000 €) Base di allocazione numero componenti CENTRO DI COSTO COMMERCIALE ASSISTENZA CLIENTI Attività Driver Consulenza pre-vendita (15000€) ore uomo Contatto clienti (20000 €) numero visite CENTRO DI COSTO COMMERCIALE ASSISTENZA CLIENTI Attività Driver Consulenza pre-vendita (15000€) ore uomo Contatto clienti (20000 €) numero visite COMMERCIALE ASSISTENZA (35000 €) Base di allocazione Fatturato COMMERCIALE ASSISTENZA (35000 €) Base di allocazione Fatturato

Caso GEMEAZ: l’incidenza dei costi con ABC Esempio tratto dal libro di “Programmazione e Controllo” di Arcari edito da McGrawHill L’analisi approfondita delle attività svolte nei singoli centri di costo ha portato ad un’analisi diversa della redditività dei clienti: LOGICA PER CENTRI DI COSTO LOGICA PER ATTIVITA’ SERENARI 4% SERENARI 4% BELLAMI 20% BELLAMI 20% GIANNETTI 20% GIANNETTI 20% SERENARI 38% SERENARI 38% BELLAMI -0,1% BELLAMI -0,1% GIANNETTI 35% GIANNETTI 35% Cosa insegna il caso aziendale: Quando un’unità organizzativa racchiude un’unica attività (o una sola attività dominate o significativa) risulta indifferente l’applicazione dei sistemi di ABC o centri di costo, in quanto il concetto di attività e quello di centro di costo tenderebbero a coincidere. Se invece una unità organizzativa raggruppa più attività significative, caratterizzate da un diverso output (activity driver) e magari consumate con diversa intensità dai prodotti (servizi ecc.), è necessario applicare il sistema ABC perché è l’unico in grado di misurare il reale consumo di risorse da parte dell’oggetto di calcolo dei costi. L’ABC è convenientemente utilizzato quando: –la competizione è molto forte –il mix è molto vario –i cicli di vita dei prodotti sono molto brevi –le attività indirette sono molto diffuse

Confronto tra il Costing tradizionale e ABC Calcolo dei costi delle funzioni di supporto Calcolo dei costi dei reparti di produzione Calcolo dei costi degli oggetti di costo Allocazione dei costi mediante base di allocazione Imputazione dei costi mediante base di riparto Calcolo dei costi diretti Attribuzione diretta Costing tradizionale Calcolo dei costi delle risorse Calcolo dei costi delle attività Calcolo dei costi degli oggetti di costo Assegnazione dei costi mediante driver delle risorse Assegnazione dei costi mediante driver delle attività Calcolo dei costi diretti Attibuzione diretta ABC

I flussi dei costi dalle risorse agli oggetti di costo

Un esempio di ABC Stipendi $ 500 Affitto uffici $ 200 EDP $ 300 Categorie di risorse Attività: Crediti verso clienti Stipendi300 Uffici140 EDP200 TOTALE640 Attività: Debiti verso fornitori Stipendi200 Uffici 60 EDP100 TOTALE360 persone mqore fatture pagamenti Fatture: 400 Pagamenti: 180 TOTALE: 580 Fatture: 240 Pagamenti: 180 TOTALE: 420 Oggetto di costo 1 Oggetto di costo I costi sono in migliaia

La progettazione di un modello di costing ABC La progettazione di un modello di costing ABC si articola in due fasi: – Fase 1: Ricostruzione del processo; – Fase 2: Rilevazione del costo. Ricostruzione del Processo a)osservazioni sul campo ed interviste agli attori chiave per individuare le attività connesse allo specifico processo e le unità organizzative coinvolte. L’osservazione aiuta nella ricostruzione perché permette di cogliere aspetti che possono essere tralasciati dalla descrizione da parte dei conoscitori del processo. Le interviste forniscono chiarimenti in merito alla natura delle attività ed alle unità organizzative che le erogano; b) ricostruzione analitica del processo che richiede l’utilizzo di tecniche proprie dell’analisi dei processi quali i flowchart ed i diagrammi di flusso interfunzionali. I flowchart sono necessari per la rilevazione analitica del processo in termini di attività svolte, mentre i diagrammi di flusso inter-funzionali mettono in risalto le unità organizzative in cui le attività sono realizzate; c) validazione del processo ricostruito effettuata dagli attori chiave del pro-cesso che rivedono e correggono le informazioni riportate nei flow¬chart e nei diagrammi di flusso interfunzionali; d) mappatura del processo, che rappresenta il prodotto della fase “ricostru-zione del processo” e le informazioni di input per la successiva fase di “ri-levazione del costo”. In particolare, le informazioni ottenute dai diagram-mi interfunzionali forniscono indicazione circa le unità organizzative che devono essere prese in considerazione per individuare le risorse consuma-te da ciascuna attività, mentre i flowchart danno una visione d’insieme del processo necessaria per l’individuazione di tutte le attività da considerare nell’applicazione della tecnica ABC.

La progettazione di un modello di costing ABC Rilevazione del costo a)individuazione delle risorse utilizzate per l’esecuzione di ciascuna attività, attraverso interviste ad attori chiave. In particolare, alcune risorse sono alloca-bili alle attività, mentre altre sono attribuite direttamente all’oggetto di costo; b)individuazione del costo delle risorse attraverso la consultazione di libri contabili e di report prodotti dai sistemi informativi; c)individuazione dei resource driver, legami causali tra risorse e attività; d)calcolo del costo delle attività attraverso l’utilizzo dei resource driver identificati nel precedente passo; e)individuazione degli activity driver, legami causali tra attività e oggetti di costo; f)calcolo del costo degli oggetti di costo, attraverso l’utilizzo degli activity driver identificati nel precedente passo

Fasi critiche nella progettazione di un modello di costing ABC Fasi critiche a)individuazione delle attività rilevanti e l’aggregazione di queste in macroattività, che avviene nella fase di ricostruzione del processo b)individuazione di driver appropriati Individuazione delle attività rilevanti e l’aggregazione di queste in macroattività, che avviene nella fase di ricostruzione del processo La problematica progettuale è connessa con la definizione del livello di scomposizione delle attività. Solitamente le attività che assorbono in egual modo il costo delle risorse e sono assorbite dagli oggetti in base allo stesso driver possono essere accorpate, almeno che non sia interessante, ai fini di una riprogettazione, conoscere il costo di attività con una scomposizione del processo più spinta. Tuttavia decidere fino a che livello è conveniente scomporre le attività è un processo abbastanza complesso. Una scomposizione spinta da luogo ad un numero elevato di attività che, pur garantendo una maggiore precisione nella valutazione del costo, rende tuttavia molto onerosa l’implementazione dell’ABC. Attività troppo aggregate, di contro, implicano una valutazione del costo troppo approssimativa e, quindi, non corretta. Il compito del progettista è quello di indivi- duare un insieme di attività che permetta la valutazione del costo dell’oggetto più adeguata a supportare il management nelle decisioni da intraprendere senza rendere il modello ABC troppo pesante da implementare e gestire.

Fasi critiche nella progettazione di un modello di costing ABC Fasi critiche Individuazione di driver appropriati L’individuazione di un driver non adatto porta ad una valutazione errata del costo dell’oggetto di costo e, quindi, a decisioni non corrette. Essendo il driver un indicatore in grado di imputare ai diversi elementi (siano essi attività che oggetti di costo) il costo delle risorse generato dal loro utilizzo, la sua scelta deve essere effettuata considerando la natura dell’attività. Infatti, i driver devono tenere conto della reale motivazione generatrice dell’attività. I driver, quindi, possono dipendere dai volumi produttivi, ma possono anche essere legati alle caratteristiche distintive dei prodotti (numero componenti, numero parti), ovvero all’efficienza aziendali (tempi di attrezzaggio, collaudo ecc.). La scelta di un driver dipende molto dalla conoscenza del processo per tal motivo la fase di ricostruzione è di estrema importanza. Il numero dei cost driver richiesti da un sistema ABC dipende dal livello di accuratezza desiderata per la determinazione del costo di prodotto, nonché dalla complessità del processo produttivo. Gli elementi critici per la scelta del driver riguardano la facilità di ottenimento dei dati e la capacità di rappresentare l’effettivo consumo dell’attività in oggetto. Driver facilmente ottenibili evitano un aggravio dei costi dell’ABC. Tuttavia i driver devono essere capaci di riflettere la causa del consumo di risorse da parte di attività e delle attività da parte degli oggetti di costo per non far emergere delle distorsione nei costi degli oggetti valutati.