Cooperative a mutualità prevalente - definizione La definizione di cooperativa a mutualità prevalente è contenuta nell’art. 2512 del Codice Civile, il quale presuppone innanzitutto che la cooperativa operi prevalentemente in rapporto coi soci. La modalità con cui tale rapporto si esplica individua puntualmente i tre tipi di scambio mutualistico.

Cooperative a mutualità prevalente – tipi di scambio SOCIETA' COOPERATIVE Cooperative a mutualità prevalente – tipi di scambio I tipi di scambio mutualistico sono unicamente i tre individuati dall’art. 2512 e precisamente: Attività svolta prevalentemente in favore dei soci, consumatori e utenti di beni o servizi; È il rapporto tipico che caratterizza le cooperative di consumo, di dettaglianti, di abitazione - in generale di utenza.

Cooperative a mutualità prevalente – tipi di scambio Attività svolta avvalendosi prevalentemente, nello svolgimento dell’attività, delle prestazioni lavorative dei soci; È il rapporto tipico che caratterizza la cooperativa di lavoro, ricomprendendo in questa fattispecie tutte le cooperative nelle quali lo scambio mutualistico con i soci è rappresentato dal lavoro, subordinato e/o autonomo e quindi, ad esempio, anche le cooperative che, pur svolgendo una attività agricola, si avvalgono per l’esercizio di questa attività delle prestazioni lavorative dei soci (es. conduzione terreni, forestali, etc..).

Cooperative a mutualità prevalente – tipi di scambio Attività svolta avvalendosi prevalentemente degli apporti di beni e servizi da parte dei soci; È il rapporto tipico che caratterizza, ad esempio, le cooperative agricole di trasformazione di prodotti conferiti dai soci, le cooperative fra autotrasportatori….. E’ anche definita cooperazione di supporto.

Articolo 2514 - Requisiti delle cooperative a mutualità prevalente Le singole clausole richiamate dall’articolo 2514 devono essere obbligatoriamente previste negli statuti delle CMP.

Sostanziale identità con la precedente previsione dell’articolo 26. Requisiti delle CMP “ a) il divieto di distribuire i dividendi in misura superiore all’interesse massimo dei buoni postali fruttiferi, aumentato di due punti e mezzo rispetto al capitale effettivamente versato;” Sostanziale identità con la precedente previsione dell’articolo 26. La disposizione si riferisce ai dividendi attribuiti ai soci cooperatori per il capitale sociale versato in relazione a tale rapporto; non riguarda i possessori di strumenti finanziari partecipativi (soci finanziatori).

Requisiti delle CMP “b) il divieto di remunerare gli strumenti finanziari offerti in sottoscrizione ai soci cooperatori in misura superiore a due punti rispetto al limite massimo previsto per i dividendi;” Il limite massimo di remunerazione per gli strumenti finanziari non costituisce una novità, in quanto la previsione era già contenuta nell’articolo 4 della legge 59/1991, che poneva lo stesso limite di remunerazione per le azioni dei soci sovventori. Considerato che è sempre stata riconosciuta la cumulabilità della posizione di socio cooperatore e di socio sovventore, con conseguente applicazione dei limiti di remunerazione previsti per le azioni di sovvenzione, è stata riproposta quella limitazione alla remunerazione per tutti gli strumenti finanziari sottoscritti dai soci cooperatori.

“c) il divieto di distribuire le riserve fra i soci cooperatori; Requisiti delle CMP “c) il divieto di distribuire le riserve fra i soci cooperatori; La stessa previsione contenuta nella lettera b) dell’articolo 26 della legge Basevi è stata riproposta con riferimento ai soli soci cooperatori.

Requisiti delle CMP “d) l’obbligo di devoluzione, in caso di scioglimento della società, dell’intero patrimonio sociale, dedotto soltanto il capitale sociale e i dividendi eventualmente maturati, ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione.”

Prevalenza La prevalenza rappresenta l’indice di misurazione della intensità dello scambio mutualistico. Il legislatore, nel prevedere, all’art. 223-duodecies, che le disposizioni fiscali di carattere agevolativo si applichino alle sole cooperative a mutualità prevalente, ha di fatto assunto il concetto di prevalenza come parametro pressochè esclusivo di valutazione della “meritevolezza” sotto il profilo tributario.

Calcolo della prevalenza – cooperative di consumo/utenza Si ha prevalenza quando: i ricavi delle vendite dei beni e delle prestazioni di servizi verso i soci sono superiori al cinquanta per cento del totale delle vendite e delle prestazioni ai sensi dell’art. 2425, primo comma, punto A1 La voce di conto economico A1 – ricavi delle vendite e delle prestazioni andrà pertanto suddivisa in: A1.1 – ricavi delle vendite e delle prestazioni verso soci A1.2 – ricavi delle vendite e delle prestazioni verso terzi

Calcolo della prevalenza – cooperative di lavoro Si ha prevalenza quando b) il costo del lavoro dei soci è superiore al cinquanta per cento del totale del costo del lavoro di cui all’articolo 2425, primo comma, punto B9 e alle altre forme di lavoro inerenti al rapporto mutualistico;

Calcolo della prevalenza – cooperative di lavoro L.142/01 Se lo STATUTO e il REGOLAMENTO prevedono le diverse TIPOLOGIE DI LAVORO Conteggio prevalenza: B9 + B7 SOCI B9 + B7 TUTTI Tutti anche se non sono stati ammessi soci cocopro e/o lav.aut.profess., per la semplice previsione statutaria (tesi rigida, controvertibile, ma prevalente).

In questo contesto, per le cooperative che – per previsione del regolamento – abbiano stabilito che il rapporto socio-lavoratore/cooperativa possa essere attuato sia attraverso la forma del contratto di lavoro dipendente, che attraverso altre forme, quali la collaborazione a progetto ed il lavoro autonomo professionale, occorrerà rilevare - al numeratore del rapporto di cui all’art. 2513 – il costo del lavoro di tutti i soci cooperatori, ovunque questo sia collocato (per natura) nelle voci di conto economico (B9; B7) ed al denominatore inserire il complessivo costo del lavoro omogeneo con le rilevazioni del numeratore.

In altri termini, se il regolamento di cui alla 142/2001, prevede altre forme contrattuali con le quali possa attuarsi il rapporto socio/cooperativa, al denominatore della frazione andranno rilevati i costi complessivi (anch’essi rilevabili da diverse voci del conto economico: B9, B7) di tutti i soggetti (soci e non soci) che abbiano: 1. un rapporto contrattuale (o, al di là dell’esistenza del contratto, svolgano una prestazione) di identica natura a quelli previsti dal regolamento ex L. 142; 2. e che – unitamente al requisito di cui sopra - svolgano mansioni omogenee a quelle esercitate dai soci lavoratori e che connotano l’attività della cooperativa.

Nel il calcolo del rapporto di prevalenza è necessario prendere in considerazione anche i costi per collaborazioni o prestazioni di lavoro autonomo con caratteristiche omogenee rispetto alle prestazioni lavorative dei soci. Appare difficile giustificare l’esclusione di tali elementi dal calcolo della prevalenza visto che in linea teorica il rapporto di scambio si può realizzare anche tramite collaborazione e rapporti di lavoro autonomo.

Calcolo della prevalenza – cooperative di conferimento/supporto Si ha prevalenza quando: il costo della produzione per servizi ricevuti dai soci ovvero per beni conferiti dai soci è rispettivamente superiore al cinquanta per cento del totale dei costi dei servizi di cui all’art. 2425, primo comma, punto B7, ovvero al costo delle merci o materie prime acquistate o conferite, di cui all’art. 2425, primo comma, punto B6. Le voci di conto economico B6 – per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci B7 – per servizi andranno suddivise in:

B) Costi della produzione: Calcolo della prevalenza – cooperative di conferimento/supporto B) Costi della produzione: 6.1- per materie prime e merci conferite da soci; 6.2 – per materie prime e merci acquistate presso terzi; 7.1 – per servizi ricevuti dai soci; 7.2 – per servizi acquisiti da terzi.

Calcolo della prevalenza La dimostrazione della condizione di prevalenza presuppone l’evidenziazione contabile dei dati necessari al calcolo. Questa prescrizione, contenuta nell’art. 2513 del codice civile, non presuppone la tenuta di una contabilità separata, ma l’adozione di conti dedicati all’interno del piano dei conti. Ne consegue che il piano dei conti dovrà essere adeguato alla nuova situazione, prevedendo “spaccature” dei conti all’interno dei quali trovano collocazione le voci significative ai fini del calcolo della prevalenza.

Prevalenza – pluralità di tipi di scambio mutualistico I tipi di scambio mutualistico sono riconducibili unicamente ai tre visti in precedenza: Consumo/utenza Lavoro Conferimento/supporto (nel caso in cui il conferimento riguardi prodotti diversi, il tipo di scambio è unico). Qualora, in capo ad una unica cooperativa, si realizzino contestualmente più tipi di scambio mutualistico rispetto ai tre visti in precedenza, la condizione di prevalenza va verificata attraverso la media ponderata delle percentuali di ciascun tipo di scambio.

Prevalenza – situazione a regime–perdita per motivi oggettivi La norma – art. 2545 octies del codice – affronta espressamente il solo caso di perdita della prevalenza, stabilendo che la qualifica di cooperativa a mutualità prevalente si perde quando, per due esercizi consecutivi, non vengano rispettati i parametri del cinquanta per cento visti in precedenza. Sul piano civile, esiste quello che abbiamo definito un “anno di grazia” nel corso del quale la cooperativa che ha momentaneamente perso l’anno prima la prevalenza, può riallinearsi senza perdere la qualificazione civilistica di cooperativa a mutualità prevalente.

Determinazione della prevalenza DEROGHE

L’istituto del ristorno è applicabile sia nelle CMP che nelle CMNP. Ristorni ai soci Il ristorno è un’importante strumento di attuazione della mutualità cooperativa e, pertanto, riguarda i soli soci cooperatori in relazione al rapporto di scambio mutualistico. L’istituto del ristorno è applicabile sia nelle CMP che nelle CMNP.

Cosa prevedono i nuovi articoli 2521 e 2545-sexies? I criteri di ripartizione devono essere declinati in funzione del principio di proporzionalità alla quantità e qualità degli scambi mutualistici intercorsi fra ciascun socio e la cooperativa Con riferimento al “quantum” da assegnare ad ogni singolo socio, l’articolo 2545-sexies porta a legittimare il ristorno erogato in relazione a parametri che misurano l’intensità dello scambio mutualistico dei singoli soci: volume degli acquisti, quantità delle ore lavorate, ammontare delle retribuzioni contrattuali erogate, altri parametri di carattere quantitativo e/o qualitativo. Deve essere esclusa la possibilità di determinare una grandezza fissa uguale per tutti i soci.

Cosa prevedono i nuovi articoli 2521 e 2545-sexies? L’assemblea può deliberare la ripartizione dei ristorni a ciascun socio anche mediante aumento proporzionale delle rispettive quote o con l’emissione di nuove azioni, anche in deroga a quanto previsto dall’articolo 2525, ovvero mediante l’emissione di strumenti finanziari Lo speciale trattamento tributario del ristorno destinato ad aumento di capitale sociale è disciplinato dall’articolo 6, comma 2 del DL 63/2002 convertito nella legge 112/2002 (vedi anche circ. Agenzia entrate n. 53/02 e 37/03)

Ristorno imputato direttamente al conto economico come maggior costo o minor ricavo, oppure attribuito come destinazione dell’utile?

Limiti all’attribuzione dei ristorni ai soci I ristorni devono essere ripartiti proporzionalmente alla quantità e qualità degli scambi mutualistici Il ristorno può essere attribuito solo se esiste un avanzo di gestione derivante dall’attività mutualistica con i soci Il ristorno non può costituire una surrettizia remunerazione del capitale investito dal socio in cooperativa

Valore della produzione (voce A del conto economico) Meno Costi della produzione (voce B del conto economico) Più/meno Provento e oneri finanziari (voce C del conto economico) togli Saldo negativo delle rettifiche di valore delle attività finanziarie (voce D del conto economico) Saldo negativo della voce proventi e oneri straordinari (voce E del conto economico)

L’avanzo di gestione dell’attività con i soci si ottiene applicando all’avanzo di gestione della cooperativa la percentuale determinata ai sensi dell’articolo 2513 quale parametro della prevalenza. Nelle cooperative di lavoro deve essere rispettato anche l’ulteriore limite del 30 per cento dei trattamenti economici complessivi, previsto dall’articolo 3 della legge 142/2001, imposto per ciascuna singola posizione di socio.

Regime tributario società coop Finanziaria 2005 art.1 c.460 e seg. Circolare 34 Ag.Entr. 15 luglio 2005 Occorre sempre assicurare a tassazione la quota minima degli utili netti annuali e solo successivamente è possibile usufruire delle esenzioni fiscali sulle somme accantonate a riserva indivisibile, imputate a ristorno o portate a rivalutazione delle quote

Le cooperative sociali possono accantonare l’intero utile di esercizio a riserva indivisibile in assoluta esenzione d’imposta e, ove siano cooperative di lavoro rientranti nei limiti dell’art.11 del Dpr 601/73, sono esenti IRES anche sulle riprese fiscali

Calcolo tassazione cooperativa a mutualità prevalente Utile netto 1000 di cui: il 30 per cento (300) a riserva legale il 3 per cento (30) ai fondi mutualistici il 30 per cento (300) soggetto a tassazione (dividen) ciò che resta 37 % (370) a riserva indivisibile. Costi indeducibili 250.

Utile di bilancio 1000 Variazione in aumento per costi indeducibili 250 Variazione in diminuzione per riserva legale 300 Variazione in diminuzione per fondi mutualistici 30 Variazione in diminuzione per riserva indivisibile 370 IMPONIBILE IRES 550 IRES da stanziare in bilancio (33% di 550) 181,5 Utile al netto imposte stimate (1000 – 181,5) 818,5

UNICO Utile di bilancio 818,5 Variazioni Aumento per costi indeducibili 250 Variazioni Aumento per IRES 181,5 Variazioni Diminuzione 30% a legale (30% di 818,5) 245,55 Variazioni Diminuzione 3% ai Fondi Mutual 24,55 70% VD restante quota utili a riserva indivisibili 302,85 (70% di 818,5 -245,55 a legale – 24,55 a fondi mutualistici) VD per imposte redditi (70% di IRES) 127,05 REDDITO IMPONIBILE 550 IRES (33% di 550) 181,5

Esempio con destinazione 50% utili a rivalutazione Utile netto 1000 di cui: il 30 per cento (300) a riserva legale il 3 per cento (30) ai fondi mutualistici il 50 per cento (500) a rivalutazione il 17 per cento (170) a riserva indivisibile. Costi indeducibili 250

Esempio con destinazione 50% utili a rivalutazione Utile di bilancio 1000 Variazione in aumento per costi indeducibili 250 Variazione in diminuzione per riserva legale 300 Variazione in diminuzione per fondi mutualistici 30 70% Variazione in diminuzione per rivalutazione (500) 370 IMPONIBILE IRES 550 IRES da stanziare in bilancio (33% di 550) 181,5 Utile al netto imposte stimate (1000 – 181,5) 818,5

Esempio con destinazione 50% utili a rivalutazione UNICO Utile di bilancio 818,5 Variazioni Aumento per costi indeducibili 250 Variazioni Aumento per IRES 181,5 Variazioni Diminuzione 30% a legale (30% di 818,5) 245,55 Variazioni Diminuzione 3% ai Fondi Mutual 24,55 70% VD restante quota utili a rivalutazione (409,25) 302,85 (70% di 818,5 -245,55 a legale – 24,55 a fondi mutualistici) VD per imposte redditi (70% di IRES) 127,05 REDDITO IMPONIBILE 550 IRES (33% di 550) 181,5

Informativa di bilancio Art.2513 – documentazione della condizione di prevalenza ed evidenza dei relativi parametri contabili Art.2545- criteri seguiti nella gestione sociale per il conseguimento dello scopo mutualistico (relazione sulla gestione e relazione sindaci) Art.2545 sexies – indicazione in bilancio dei dati relativi all’attività svolta con i soci, distinguendo le diverse gestioni mutualistiche Art.2528 – illustrazione delle ragioni delle determinazioni assunte con riguardo all’ammissione dei nuovi soci (relazione sulla gestione) Prestito sociale – rapporto con capitale netto

Art. 2513 Qualificazione della società cooperativa ( CMP ovvero CMNP) Individuazione della tipologia di scambio mutualistico Parametri contabili di riferimento (in quali voci del CE si esprime il rapporto di scambio) (modalità tecniche e pratiche di rilevazione) Indicazione del rapporto di prevalenza (con tutti gli elementi utili al calcolo della percentuale)

Art.2545 Indicazione delle attività della cooperativa direttamente concernenti lo scopo mutualistico Soddisfazione degli interessi economici, e non solo, dei soci (vantaggi mutualistici riconosciuti ai soci, come i ristorni, confronto con i rapporti intrattenuti con i terzi, qualificazione e formazione professionale dei soci…) Funzione sociale svolta dalla cooperativa (composizione e partecipazione dei soci ai processi decisionali della cooperativa, benefici si ordine sociale in favore dei soci e del territorio in cui si opera…)

Art.2545 sexsies Attività svolta con i soci Prevalenza Determinazione avanzo di gestione

Art. 2528 Le ragioni che hanno indotto i consiglieri ad ammettere nuovi soci ovvero a non ammetterli con relative motivazioni