LA CONTABILITA’ PROGETTI A cura di Paolo Parodi

I SISTEMI CONTABILI CONTABILITA’ GENERALE ECONOMICO-PATRIMONIALE Si sostanzia in un processo integrato di rilevazione quantitativa che consente il sistematico controllo dei movimenti economico-finanziari della gestione e la periodica determinazione del reddito d’esercizio e del capitale di funzionamento, consentendo il monitoraggio della complessiva situazione economica, finanziaria e patrimoniale dell’ente. Non offre però da sola lo strumento per supportare il controllo dell’economicità della gestione. CONTABILITA’ ANALITICA Rappresenta un sistema informativo attraverso cui si calcolano ricavi, costi e risultati economici di particolari oggetti, significativi sotto il profilo direzionale, rappresentati dai prodotti, dai processi e dalle unità organizzative (segue)

I SISTEMI CONTABILI (Segue da slide precedente) CONTABILITA’ ANALITICA Il sistema di contabilità analitica può essere progettato e realizzato secondo diverse impostazioni, già per quanto riguarda il modello generale di riferimento, che può essere per centri di costo o per attività. La contabilità analitica rappresenta dunque un sistema informativo alimentato da rilevazioni contabili ed extracontabili, attraverso cui gli organi di governo possono verificare, in modo sia preventivo che consuntivo, le condizioni di svolgimento della gestione, in vista della miglior realizzazione degli obiettivi. Obiettivo è la possibilità di effettuare determinazioni preventive e consuntive (avendo preliminarmente classificato i costi secondo la loro destinazione) in corso d’anno e comunque in tempo utile per la formazione del budget dell’anno successivo. Normalmente, contiene esclusivamente rilevazioni di valori economici (costi e ricavi).

FORMULAZIONE DEL BUDGET Le modalità che spesso vengono assunte in sede di formulazione del budget dimenticano che lo stesso ha natura triennale (pur essendo limitata al primo anno la valenza autorizzatoria). In tale contesto, in sede di formulazione del budget, riscontro che è prassi di molti Atenei prevedere tutti i costi di un progetto nell’anno in cui lo stesso inizia, ben sapendo invece che la durata sarà pluriennale. Al contrario, la programmazione corretta vorrebbe che i costi (e le relative coperture) fossero previsti in relazione alla loro tempistica e dunque sui diversi anni, limitando in tal modo il fenomeno degli scostamenti; ciò vale con riferimento sia ai progetti che definiamo «reali» sia a quelli «contabili»

PROGETTI REALI E PROGETTI CONTABILI I progetti, nella terminologia U-GOV, si distinguono in due gruppi: A) progetti definiti “REALI”; B) progetti definiti “CONTABILI” . Mentre i primi si riferiscono a progetti specifici per i quali si riceve un finanziamento dall’esterno e quindi si è in presenza di un ricavo correlato “finalizzato”, i secondi si riferiscono a somme di Ateneo (quindi senza un ricavo puntuale correlato) che vengono vincolati ad una specifica finalità, nel corso dell’esercizio, con delibera del CdA, con delibera del Consiglio di dipartimento/Scuola oppure in relazione all’applicazione di norme collegate ai regolamenti di Ateneo.

PROGETTI REALI Nei progetti REALI, al 31/12/”n”, il ricavo finalizzato si correla al costo, in relazione alla competenza economica, mediante l’utilizzo dei metodi indicati nel MTO (CTC nella maggior parte dei casi, ma vedasi infra). Tale tecnica contabile comporta quindi la movimentazione COGE di una posta di bilancio come il risconto passivo, che consente il rinvio del ricavo nell’esercizio “n+1” a copertura dei costi nel futuro esercizio, o il rateo attivo che consente l’integrazione del ricavo nell’esercizio “n” a copertura dei costi sostenuti nello stesso esercizio. Per questa tipologia di progetti, quindi, lo scostamento delle disponibilità del progetto è garantito dalla presenza dei ricavi correlati nell’esercizio “n+1”.

PROGETTI REALI/CONTABILI Al confine fra progetti reali e progetti contabili vi sono i progetti che derivano da specifici fondi di Ateneo. Tali progetti, unitamente a quelli reali derivanti da finanziamenti esterni, sono a loro volta classificati per natura secondo le seguenti classe: Progetti di ricerca Progetti di internazionalizzazione Progetti di didattica Progetti di mobilità Progetti conto terzi Progetti di edilizia Per i progetti finanziati a decorrere dal 1 gennaio 2015, il caricamento sul modulo “U-GOV gestione progetti” dovrà essere effettuato da ciascun Dipartimento e/o altra struttura con autonomia amministrativo - contabile a cura del Responsabile Amministrativo.

PROGETTI REALI E FORMULAZIONE DEL BUDGET In sede di formazione del budget n+1, occorrerebbe comunque operare una stima attendibile dei progetti in corso per determinare quanta parte dei costi a budget n non sarà effettivamente sostenuta nell’anno n, per prevederli, con la relativa copertura , nell’anno n+1. Se parliamo dei progetti reali, tale quota di costi è quella che genererà risconti passivi dell’anno n. In sede di budget n+1 (già nella prima formulazione e non a seguito riporto scostamenti) la predetta grandezza dovrebbe essere riproposta fra i costi e per la relativa copertura dovrebbero esservi ricavi provenienti da risconti passivi.

PROGETTI CONTABILI Nei progetti CONTABILI non è di facile individuazione la risorsa (finanziamento) dell’esercizio “n” da riportare nell’esercizio “n+1” a copertura dei futuri costi (che verranno sostenuti dopo che le risorse presenti nel suddetto progetto vengono ribaltate nell’esercizio successivo). I progetti CONTABILI, inoltre, comprendono anche progetti contenitori di economie o margini di vari progetti reali spettanti, per regolamento, al responsabile scientifico o alla stessa struttura (progetti chiamati di autofinanziamento PJ_AUTF). Tali progetti si alimentano di anno in anno delle suddette risorse con delibere del CdA o con delibere del Consiglio di dipartimento/Scuola.

PROGETTI CONTABILI E FORMULAZIONE DEL BUDGET In sede di formazione del budget n+1, occorrerebbe operare una stima attendibile dei progetti in corso per determinare quanta parte dei costi a budget n non sarà effettivamente sostenuta nell’anno n, per prevederli, con la relativa copertura, nell’anno n+1. Se parliamo dei progetti contabili, tale quota di costi è quella che genererà utile d’esercizio dell’anno n da destinare a riserva per copertura degli scostamenti. In sede di budget n+1 (già nella prima formulazione e non a seguito riporto scostamenti) la predetta grandezza dovrebbe essere riproposta fra i costi e per la relativa copertura dovrebbero esservi riserve di PN provenienti da utile di esercizi precedenti

IL BUDGET DEL PROGETTO Il momento previsionale (o variazione di budget per maggiore ricavo e maggiore costo) è fondamentale In U-GOV esiste la possibilità di utilizzare, per rendere flessibile la gestione COAN, una voce di costo “budget progetti”, contenitore, che consente di contabilizzare i costi di varia natura. Quindi talune strutture, sia in fase di budget che in fase di variazione di budget, valorizzano tale voce; l’amministrazione centrale, in sede previsionale, ripartisce tale valore nelle diverse voci di costo per natura in relazione al consumo delle risorse dell’anno precedente. Questa è una soluzione non corretta e occorrerebbe, per il 2019, chiedere una ripartizione per voci costo per natura collegate al piano finanziario del progetto.

LE VOCI DI RICAVO La voce di ricavo deve essere individuata e mantenuta anche nelle rilevazione successive (in UGOV, generico di entrata, fattura pro-forma, fattura attiva ecc… che rilevano in COGE la scrittura: CREDITO a RICAVO). Per far funzionare in modo corretto il CTC, inoltre, la voce di ricavo, relativa ai progetti, deve essere richiamata in contabilità analitica, nel programma UGOV, nei sopra richiamati documenti gestionali.

IL MODULO PROGETTI La configurazione del progetto (scelta del tipo progetto, schemi di finanziamento, scelta CTC o meno, ripartizione del progetto per macrovoci di spesa ecc..) nel modulo progetti UGOV è prodromica all’inserimento in contabilità dello stesso. Quindi fare una buona configurazione iniziale è FONDAMENTALE anche per la gestione dello stesso in contabilità. Nel modulo progetti, occorre inserire l’intero finanziamento ed aggiornare per ogni esercizio i valori delle risorse consumate (per anno) e disponibili nell’anno in gestione. Se le somme non risultano disponibili nel modulo progetti la contabilizzazione dei documenti gestionali risulta bloccata.

SCHEMI DI FINANZIAMENTO ATTUALMENTE IN USO: OCCORREREBBE MIGLIORARE LA CLASSIFICAZIONE PER NATURA COSTI Semplificato (es. progetti contabili e progetti di edilizia): unica voce di costo, oltre voci personale non strutturato; Semplificato con attività : unica voce di costo, oltre voci personale non strutturato, con attività di ricerca industriale e sviluppo sperimentale; Standard : attività rendicontabile e non rendicontabile, tre voci di costo: altri costi di gestione, prototipi, quote di ateneo e voci di costo personale non strutturato; Articolato : attività rendicontabile e non rendicontabile, voci di costo più dettagliate oltre le quote di ateneo e voci di costo personale non strutturato; Articolato con attività : attività ricerca industriale, sviluppo sperimentale, formazione e non rendicontabile, voci di costo più dettagliate oltre le quote di ateneo e voci di costo personale non strutturato; Conto terzi: attività rendicontabile e non rendicontabile, due voci di costo: altri costi di gestione, prototipi, quote di ateneo e voci di costo personale non strutturato e compensi al personale interno.

IL RIPORTO SCOSTAMENTI I meccanismi contabili attualmente attivati per riportare dall’anno n generano variazioni rispetto al budget n+1 approvato dal cda; normalmente, infatti, il riporto è frutto di un automatismo contabile che non trova “copertura”, se non a posteriori, in atti deliberativi. Invero, vengono formati decreti dove la copertura dei costi riportati è costituita da utile presunto dell’anno n, decreti cui fa seguito un atto ricognitivo successivo all’approvazione del bilancio d’esercizio al 31.12.n. Volendo al momento proseguire su tale falsariga, sarebbe però opportuno che la copertura da decreti derivasse da riserve dell’anno n-1. A mio parere, occorre inoltre che, a seguito dell’atto ricognitivo, venga formulato ed approvato dal cda un nuovo budget n+1, il quale accolga costi e coperture. Per i progetti “reali” la copertura è insita nel risconto passivo che si genererà in sede di chiusura dell’anno n, ma, di solito, tale copertura non appare evidente nel budget n+1 se non a seguito della chiusura dell’anno n.

IL RIPORTO SCOSTAMENTI Domanda: è corretto lo scostamento delle disponibilità dei progetti reali prima della determinazione del risultato d’esercizio e quindi dell’approvazione del bilancio d’esercizio? R. Ritengo che non sia corretto; per quanto sopra esposto, è maggiormente corretto prevedere tali scostamenti nella prima formazione del budget n+1 e dare ad essi copertura con ricavi di competenza n+1 provenienti da risconti passivi presunti dell’anno n Domanda: è corretto lo scostamento delle disponibilità dei progetti contabili prima della determinazione del risultato d’esercizio e quindi dell’approvazione del bilancio d’esercizio? R. Ritengo che non sia corretto; per quanto sopra esposto, è maggiormente corretto prevedere tali scostamenti nella prima formazione del budget n+1 e dare ad essi copertura con riserve di Patrimonio netto.

IL RIPORTO SCOSTAMENTI Domanda: quale soluzione, contabile e amministrativa, è possibile seguire per lo scostamento delle disponibilità presenti nei progetti contabili, che consenta di non ostacolare la prosecuzione delle attività, tenuto conto che l’approvazione del bilancio avverrà non prima del 30 aprile? R. Poiché l’esercizio 2016 ha chiuso con un utile di circa 10 milioni, di cui 8 circa sono stati destinati a riserve per coprire costi derivanti da scostamenti 2016 (peraltro riportati nel 2017 già prima dell’approvazione del bilancio) e poiché il bilancio d’esercizio 2017 chiuderà con ogni probabilità con un utile d’esercizio (senza necessità di impiego delle predette riserve ed anzi generando un utile tale da consentire la copertura degli scostamenti 2017 già riportati nel 2018), si potrebbe ipotizzare di “congelare”(in sede di approvazione del bilancio al 31.12.17) i predetti 8 milioni, con la finalità di dare copertura agli scostamenti 2018 da riportare nel 2019, fino a che non sarà approvato il bilancio al 31.12.18. Pur nella consapevolezza che si tratta di ragionamento “macro” (mentre l’analisi dovrebbe essere condotta sui singoli progetti), in quanto certamente nel 2017 non sono stati impegnati tutti i costi da scostamenti 2016 riportati (e così accadrà negli anni successivi), si avrebbe comunque un plafond per evitare di coprire gli scostamenti con utile presunto e mantenere l’operatività nei primi mesi dell’anno. In prospettiva, però, occorre a mio avviso determinare un limite temporale massimo (ad esempio tre anni) al riporto scostamenti su singolo progetto

IL RIPORTO SCOSTAMENTI Domanda: quali passaggi devono essere rispettati per poter scostare, le suddette disponibilità, in sicurezza e cioè nel rispetto degli equilibri di bilancio? R. A fronte della previsione nel budget n+1 iniziale come sopra indicato, si potrebbe pensare di dare disponibilità per copertura costi da scostamenti con una certa gradualità (e non in misura integrale) fino ad arrivare al 30.4.n+1 Domanda: come garantire nell’esercizio “n+1” la prosecuzione delle attività che ricevono copertura dal riporto delle somme vincolate in presenza di risultato economico negativo nell’esercizio “n”? R. In presenza di risultato economico negativo ritorna in considerazione l’unicità del bilancio che, ancorchè normativamente sancita, spesso ci dimentichiamo o comunque limitiamo agli aspetti formali e non sostanziali. Dovrà essere il cda a deliberare se interrompere, ove possibile, talune attività oppure se attingere a riserve libere di patrimonio netto. In ogni caso, sono valutazioni che dovrebbero essere compiute in corso di anno n, per poi riverberare sul budget n+1.

IL PROBLEMA AMMORTAMENTI Se il periodo di ammortamento dei cespiti va oltre la data di chiusura del progetto, il sistema U-gov segnala l’anomalia e non consente la generazione degli ammortamenti e del CTC dell’anno. Soluzioni ipotizzabili: 1) Aliquote amm.to allineate alla durata del progetto: sorge il problema della comparabilità con le aliquote da MTO e della effettiva utilizzazione del bene anche per attività extraprogettuale successive (oltrechè quello fiscale se siamo in ambito commerciale) 2) Mantenimento del progetto aperto: sconsigliata perché non rispondente a realtà e cmq fatto generatore di risconti passivi non corretti 3) Variazione delle dimensioni analitiche in modo che l’ammortamento prosegua fuori dal progetto; la relativa copertura, però dovrà essere l’utile di progetto. In COAN, è ipotizzabili la creazione di progetto contabile, mentre in COGE occorrerà vincolare l’utile

I CRITERI DI VALUTAZIONE AL 31 DICEMBRE A cura di Paolo Parodi

RATEI E RISCONTI PER PROGETTI E RICERCHE IN CORSO Nel decreto 14.1.14, la valorizzazione dei ratei attivi o dei risconti passivi viene richiesta per dare rilievo alla competenza dei proventi relativi ai progetti e alle ricerche in corso finanziate o co-finanziate da soggetti terzi. Ciò discende dal fatto che, si afferma, i proventi relativi ai progetti sono registrati come ricavi e non come anticipi. Nel caso in cui nell’anno i costi registrati siano maggiori dei proventi, è quindi necessario valorizzare i proventi di competenza e iscrivere il rateo attivo a Stato Patrimoniale. Nel caso in cui i proventi sono maggiori dei costi, è necessario rinviare parte dei primi agli esercizi successivi con lo strumento contabile del risconto passivo. Ulteriori informazioni in merito ai progetti sottoscritti, ma rispetto ai quali non sono ancora stati sostenuti costi e ricavi, possono essere riportati in apposita sezione della Nota Integrativa.

PROGETTI E RICERCHE IN CORSO DA DM I progetti o le ricerche possono essere ultrannuali o annuali a seconda degli accordi assunti con l’ente finanziatore e al tipo di attività che si sta realizzando. Alternativamente/congiuntamente alla tecnica dei ratei e risconti, potrebbero, conformemente ai principi contabili, essere valorizzate le rimanenze di lavori in corso (ciò presupporrebbe però che i proventi fossero trattati come «acconti»); in ogni caso, le rimanenze potrebbero nascere a fronte di lavorazioni eseguite post ultimo SAL. Per le commesse annuali la valutazione avviene al costo. Per le commesse pluriennali la valutazione, a scelta dell’ateneo, avviene al costo o in base allo stato avanzamento lavori (ma si vedano le slide successive sulle novità 2017). L’ateneo fornisce in Nota Integrativa indicazioni sul metodo utilizzato. Per il postulato dell’omogeneità nel caso di commesse pluriennali, la scelta deve essere univoca per tutti i progetti/ricerche dell’ateneo.

PROGETTI E RICERCHE IN CORSO DA MANUALE COEP PRIMA DELLA REVISIONE 2017, IL DI GENERAVA UN PO’ DI CONFUSIONE TRA CRITERI DI VALUTAZIONE . Criterio della commessa completata Criterio della percentuale di completamento 1) Il criterio della commessa completata o del contratto completato, con tale criterio i ricavi ed il margine di commessa vengono riconosciuti solo quando il contratto è completato, cioè quando le opere sono ultimate e consegnate, conseguentemente è necessario valutare le rimanenze, per opere eseguite ma non ancora completate, al loro costo di produzione ed il differimento degli importi fatturati fino al completamento della commessa. 2) Il criterio della percentuale di completamento o dello stato di avanzamento, con tale criterio i costi, i ricavi ed il margine della commessa vengono riconosciuti in funzione dell’avanzamento dell’attività produttiva e quindi attribuiti agli esercizi in cui tale attività si esplica.

Studio Tributario Paolo Parodi IL DECRETO CORRETTIVO Gestione ratei e risconti su progetti, commesse e ricerche (art. 4 lett. g) Per i progetti, le commesse e le ricerche finanziati o cofinanziati da terzi, il criterio di valutazione da assumere è, di massima, quello cosiddetto “della commessa completata”, il che equivale al procedimento del “cost to cost” da procedura Cineca. Se si tratta però di commesse, progetti e ricerche pluriennali, il criterio della commessa completata è sostituito da quello “della percentuale di completamento” se le condizioni contrattuali sono riconducibili alla formazione di “stati avanzamento lavori”. Una volta determinato il criterio per la valorizzazione, se i costi registrati nell’anno sono maggiori dei ricavi, occorre iscrivere un rateo attivo (con contropartita una voce di ricavo). In caso opposto, invece, occorre valorizzare un risconto passivo con contropartita rettifica di ricavi. Studio Tributario Paolo Parodi 24

Criterio della percentuale di completamento L’applicazione del criterio della percentuale di completamento comporta: Determinare l’ammontare dei ricavi previsti dal contratto. Predisporre un preventivo di costo diviso in fasi. Rilevare i costi consuntivi della commessa. Comparare i costi preventivi e consuntivi. Verificare che la rilevazione dei costi avvenga in modo coerente con l’avanzamento fisico del lavoro. Aggiornare periodicamente i preventivi dei costi e le previsioni dei ricavi. Determinare lo stato di avanzamento sulla base del criterio prescelto. Accertare se per il completamento della commessa dovrà sostenersi una perdita (nel qual caso va rilevata interamente nell’esercizio in cui sia prevedibile attraverso un accantonamento ad apposito fondo o mediante riduzione delle rimanenze finali). Effettuare alla chiusura della commessa tutti gli stanziamenti a fronte degli oneri che si manifesteranno successivamente. Studio Tributario Paolo Parodi 25

Criterio della percentuale di completamento Metodi per la determinazione della percentuale di completamento più frequentemente utilizzati: Metodo del costo sostenuto (Preferibile). Metodo delle ore lavorate. Metodo delle unità consegnate Accettabili Metodo delle misurazioni fisiche Studio Tributario Paolo Parodi 26

Criterio della percentuale di completamento Metodo del costo sostenuto Per determinare la percentuale di avanzamento con il metodo del costo sostenuto i costi effettivi ad una certa data vengono rapportati ai costi totali stimati. La percentuale viene poi applicata ai ricavi stimati, ottenendo in tal modo il valore da attribuire ai lavori eseguiti e quindi ai ricavi maturati a tale data. Per una corretta applicazione del metodo del costo sostenuto nel determinare la percentuale di avanzamento occorre escludere tutti quei costi che qualora considerati porterebbero ad un risultato distorto (es. Materiali acquistati ma non ancora utilizzati, quanto fatturato dai subappaltatori in eccedenza rispetto ai lavori eseguiti). Studio Tributario Paolo Parodi 27

Commesse pluriennali: implicazioni fiscali I progetti aventi rilevanza commerciale ai fini delle imposte dirette e dell’Iva non potrebbero essere gestiti con la modalità CTC in quanto non fornisce valorizzazione a corrispettivo bensì a costo. Occorre infatti sempre rispettare il principio della competenza economica, imputando i risultati di commessa ai periodi d’imposta in cui essi si formano e non unicamente a quello in cui le commesse si concludono. A tal fine, in sede di redazione del bilancio d’esercizio, occorrerebbe compiere, per ogni progetto, le seguenti operazioni: a) Stima della percentuale di avanzamento della commessa; tale percentuale sarà determinata rapportando i costi effettivamente sostenuti (da inizio commessa e fino al 31 dicembre dell’anno che si sta chiudendo) con imputazione diretta alla commessa sul totale dei costi preventivati per la commessa medesima (nella sua intera vita); b) Determinazione del rapporto percentuale fra fatture emesse (da inizio commessa e fino al 31 dicembre dell’anno che si sta chiudendo)e totale del corrispettivo contrattuale; (segue) Studio Tributario Paolo Parodi 28

Commesse pluriennali: implicazioni fiscali (segue da slide precedente) c) Se la percentuale sub a) è maggiore di quella sub b), occorre valorizzare rimanenze finali; nel caso opposto, occorre riscontare parte dei ricavi da fatture emesse. Le operazioni sub a) e sub b) dovrebbero essere compiute dai singoli Dipartimenti titolari del rapporto contrattuale, mentre le rilevazioni sub c) dovrebbero essere a cura dell’Amministrazione centrale. A livello di budget , i progetti dovranno essere gestiti come tutti gli altri ai quali non si applica il CTC. Studio Tributario Paolo Parodi 29

Le novità del Decreto correttivo e del Manuale COEP A cura di Paolo Parodi

MANUALE COEP Gestione progetti, commesse e ricerche Il manuale distingue, ai fini dei criteri di valutazione ed iscrizione in bilancio, due grandi aree di intervento: l’area progetti e l’area contributi. L’area progetti è costituita dai progetti, dalle commesse e dalle ricerche (denominate anche, più genericamente, “iniziative”) e comprende i ricavi derivanti da attività effettuate su incarico di un committente. La riformulazione dell’articolo 4 comma 1 lettera g) del decreto 19/2014, chiarisce (per l’estensore del MTO) l’intenzione del legislatore di includere in questa fattispecie non solo le commesse, ma anche i progetti e le ricerche intendendo con ciò riferirsi a tutte le iniziative svolte dalle università su incarico o nell’interesse di un committente. Tali attività, possono essere effettuate sulla base di contratti e/o convenzioni aventi natura sia sinallagmatica, e quindi potenzialmente rientranti nell’attività commerciale, sia senza sinallagma e quindi normalmente rientranti nell’attività istituzionale. L’area contributi comprende invece i contributi erogati dallo Stato, compreso il fondo di finanziamento ordinario del Miur (c.d. FFO), o da altri enti pubblici o privati, finalizzati alla copertura dei costi di gestione e di funzionamento senza vincolo di risultato, trattati nel MTO al capitolo “Contributi annuali e pluriennali in c/esercizio”. A cura di Paolo Parodi

MANUALE COEP All’interno dell’area progetti, occorre distinguere progetti, commesse o ricerche di durata ultrannuale (intendendosi per tale un’attività o una prestazione che investe un periodo di tempo superiore a dodici mesi) rispetto a quelli di durata annuale. Per durata s’intende il tempo che intercorre tra la data d’inizio di realizzazione delle iniziative e la data di erogazione e conclusione dell’iniziativa, entrambe determinate dal contratto o da altro documento formale; ciò indipendentemente dalla data in cui si è perfezionato il contratto, l’incarico o la richiesta di prestazione. Richiamando le novità del Decreto correttivo, il MTO conferma la possibilità di adozione generalizzata del criterio del “cost to cost”, ricordando però che la valenza del manuale stesso è di tipo civilistico e non fiscale (ricordo che, ai fini Ires, le commesse commerciali pluriennali devono essere valutate con il criterio della percentuale di completamento. A cura di Paolo Parodi

MANUALE COEP : Progetti Di grande utilità e buon senso sono comunque le affermazioni che seguono (pag. 77 e 78 del MTO): «Giova prima di tutto rilevare che la contabilizzazione dei progetti, delle commesse e delle ricerche finanziate/cofinanziate richiede l’adozione di un efficace sistema di contabilità analitica di previsione e rendicontazione interna che sia in grado di fornire informazioni dettagliate su ricavi e costi diretti e/o indiretti imputabili al singolo progetto, alla singola commessa o ricerca. La mancanza di tale supporto analitico obbliga gli atenei all’adozione del criterio di valutazione della commessa completata anche per le iniziative pluriennali, criterio suggerito nella nuova lettera g) dell’art. 4 del D.I. 19/2014. Nel mondo universitario, tuttavia, spesso si tratta di iniziative di numerosità elevata, ma di importo marginale (rispetto al valore dei proventi del conto economico), per le quali la complessità di adozione di una valutazione a percentuale di completamento sarebbe eccessivamente onerosa e non giustificata dal livello di materialità. A cura di Paolo Parodi»

MANUALE COEP : Progetti Per quanto si legge nel MTO, gli atenei dotati di un efficace sistema di contabilità analitica, possono adottare il criterio della percentuale di completamento per la valutazione delle iniziative pluriennali, in presenza delle seguenti condizioni: - l’esistenza di un contratto vincolante che definisca chiaramente obblighi e corrispettivi; - il diritto alla percezione dei corrispettivi maturati con ragionevole certezza; - non siano previste situazioni di incertezza nelle condizioni contrattuali. A cura di Paolo Parodi»

ATTIVITA’ CONTO TERZI ED ATTIVITA’ ISTITUZIONALE Studio Tributario Paolo Parodi

PRESUPPOSTI E CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI DPR 633/1972: PRESUPPOSTI E CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI - OGGETTIVO (artt. 2 – 3) SOGGETTIVO (artt. 4 – 5) TERRITORIALE (art. 7 – 7septies) 1) PRESUPPOSTI - IMPONIBILI (art. 1) NON IMPONIBILI (artt. 8 – 8bis – 9) ESENTI (art. 10) ESCLUSE (assenza presupposto, norma specifica) 2) OPERAZIONI

Costituiscono prestazioni di servizio le prestazioni CONTRATTI: 1. d’opera; 2. appalto; 3. trasporto; 4. mandato; 5. spedizione; 6. agenzia; 7. mediazione; 8. deposito; prestazioni di servizio soggette ad IVA ex art. 3, DPR 633/72 IL SINALLAGMA Costituiscono prestazioni di servizio le prestazioni VERSO CORRISPETTIVO derivanti in genere da obbligazioni di fare, non fare e permettere quale ne sia la fonte. Studio Tributario Paolo Parodi

CONTRIBUTI O CORRISPETTIVI Circolare 34/E/13 L’Agenzia delle Entrate fornisce i criteri per il corretto trattamento tributario, sia ai fini Iva sia ai fini delle norme di contabilità pubblica, delle somme erogate a vario titolo dalle Amministrazioni ad altri soggetti pubblici o privati. L’ordine gerarchico/sequenziale dei criteri individuati dalla circolare, e condivisi con la Ragioneria Generale dello Stato, che consente di qualificare una erogazione quale corrispettivo ovvero quale contributo è il seguente: definizione fornita dalla norma di legge che prevede il contributo; dopodiché, sono considerati contributi pubblici: le erogazioni dell’amministrazione sono effettuate in esecuzione di norme che prevedono tale erogazioni di benefici al verificarsi di presupposti predefiniti; quando la P.A. agisce con riferimento all’articolo 12 della Legge n. 241/1990, contenente la disciplina dei provvedimenti amministrativi attributivi di vantaggi economici; quando il procedimento per la erogazione di somme è definito a livello comunitario ed attuato nell’ordinamento domestico attraverso bandi o delibere di organi pubblici; i trasferimenti di somme ad un soggetto che non è il beneficiario effettivo ma costituisce un mero tramite per il trasferimento delle somme al beneficiario attuatore; le somme erogate dai soci in base alle norme del codice civile, quali apporti di capitale, esposti in bilancio all’interno del patrimonio netto; Studio Tributario Paolo Parodi 38

Circolare 34/E/13 (seguito) CONTRIBUTI O CORRISPETTIVI Circolare 34/E/13 (seguito) Mentre, sono considerati corrispettivi: le erogazioni conseguenti alla stipula di contratti in base al D.Lgs. n. 163/2006 o anche al di fuori o in deroga alle norme del codice dei contratti pubblici oppure verso società in house. Ulteriori criteri sussidiari per qualificare la natura delle erogazioni sono: l’acquisizione da parte dell’ente erogante dei risultati dell’attività finanziata (o corrispettività tra elargizione di denaro ed attività finanziata); la previsione di clausola risolutiva espressa o di risarcimento del danno da inadempimento; la possibilità che l’attività finanziata determini un’obbligazione il cui inadempimento darebbe luogo ad una responsabilità contrattuale. Studio Tributario Paolo Parodi 39

ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI art. 4, co. 4 e 5, DPR 633/1972 sono soggetti passivi IVA solo quando effettuano in via non occasionale operazioni commerciali o agricole. per le operazioni effettuate nell’ambito della propria attività istituzionale restano estranei all’ambito di applicazione del tributo.

ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI D.L. 179/12, art. 38 co. 2 lett. a) Viene espressamente inserita nell’art. 4 del Dpr 633/72 la previsione secondo la quale sono escluse da Iva «le operazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle province, dai comuni e dagli altri enti di diritto pubblico nell'ambito di attività di pubblica autorità»; Trattasi di principio già presente nella Direttiva 112/06 e comunque mitigato dal fatto che si deve comunque trattare di attività la cui esclusione da Iva non genera fenomeni distorsivi della concorrenza e che non sono comprese nell’elenco di quelle considerate commerciali anche se esercitate da enti pubblici

COMMERCIALITA’ IVA (VI DIR. E NUOVO ART. 4 DPR 633/72) ESCLUSIONE PER ATTIVITA SVOLTE IN VESTE DI PUBBLICA AUTORITA’ A CONDIZIONE CHE NON GENERINO FENOMENI DISTORSIVI DELLA CONCORRENZAPRE CONDIZIONE PER LA COMMERCIALITA’ RICOMPRENSIONE NELL’ELENCO ART. 4 SINALLAGMA CONTRATTUALE

ATTIVITA’ COMMERCIALI AI FINI IVA PER LEGGE Cessione di beni nuovi prodotti per la vendita Erogazione di acqua, fognatura e depurazione, gas e energia elettrica Gestione fiere ed esposizioni a carattere commerciale Gestione spacci aziendali, mense e somministrazione pasti Trasporto e deposito merci Trasporto di persone Organizzazione viaggi e soggiorni turistici, prestazioni alberghiere e di alloggio Servizi portuali e aeroportuali Pubblicità commerciale Telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari

COSTI COMMERCIALI, ISTITUZIONALI E PROMISCUI Studio Tributario Paolo Parodi

COEP Impostazione contabile - la contabilità separata CRITERI DI RILEVAZIONE NEI SINGOLI CONTI DEI COSTI La rilevazione nei vari conti della COEP avviene sulla base del criterio di competenza economica (D.Lgs. 18/2012) La distinzione nei conti fra commerciali, istituzionali e promiscui avviene sulla base del criterio di effettiva afferenza e utilità dei vari costi per la realizzazione di attività produttive di ricavi i

CRITERI DI RILEVAZIONE La rilevazione dei costi e la loro qualificazione come commerciali (integralmente o promiscuamente) è subordinata e strettamente collegata alla loro inerenza effettiva e necessarietà rispetto allo svolgimento dell’attività commerciale. Esempio: un acquisto di materiale di consumo può essere considerato commerciale se lo stesso materiale viene effettivamente impiegato per lo svolgimento delle attività che consentono di realizzare il relativo provento (principio di inerenza) i

ESEMPI Ad esempio: sulla possibilità di ritenere il costo per un assegno di ricerca inerente l’attività commerciale è necessario verificare se l’emolumento si riferisca o meno all’attività di un soggetto effettivamente partecipante all’attività commerciale perché il costo sia commerciale è necessario che sussista un nesso di necessarietà e materiale impegno personale nel realizzare prestazioni destinate a questo fine. i

ESEMPI Ad esempio: è errato ritenere inerente l’attività commerciale (e contabilizzare il costo in una voce così classificata) l’onere per un assegno di ricerca, ove solamente erogato (finanziato) attraverso l’utilizzazione di risorse / proventi derivanti dall’attività commerciale questi oneri, anche se finanziati con le risorse derivanti dall’attività commerciale, sono da contabilizzare come costi istituzionali se non inerenti lo svolgimento di una attività commerciale. i

PRINCIPIO GENRALE Pertanto: non è la fonte di finanziamento (ricavo) che genera le risorse bensì l’impiego delle stesse ad essere determinante per la classificazione come commerciale o promiscuo o istituzionale del costo sostenuto. i

ADEMPIMENTI FISCALI IN COEP I COSTI PROMISCUI sono tali laddove vengano sostenuti e non possano essere distintamente contabilizzati sulla base di parametri oggettivi di utilità rispetto allo svolgimento dell’attività commerciale o meno ad esempio sono tipicamente costi promiscui gli oneri per il funzionamento degli organi di governo (indennità CdA, collegio revisori, ecc., spese pulizie locali utilizzati indistintamente per lo svolgimento dell’attività commerciale e istituzionale) i