ANCI SICILIA I tributi locali e il rapporto tra contribuente e PA locale Palermo 18 OTTOBRE 2018 L’importanza della riscossione dei tributi locali al fine della contrazione del FCDE A cura di Concetta Giangrillo Palermo 18 ottobre 2018 Tremestieri Etneo 19 ottobre 2018

Il Fondo crediti di dubbia esigibilità (FCDE) E’ un fondo rischi, diretto ad evitare che le entrate di dubbia esigibilità, per le quali non è certa la riscossione integrale, previste ed accertate nel corso dell’esercizio, possano finanziare delle spese esigibili nel corso del medesimo esercizio. Secondo i nuovi principi della contabilità armonizzata, gli enti locali sono tenuti ad accertare le entrate per l'intero importo del credito, anche qualora non sia certa la riscossione integrale dell'entrata (si pensi ai crediti di dubbia e difficile esazione come, ad esempio, alle sanzioni amministrative al codice della strada, agli oneri di urbanizzazione ed ai proventi derivanti dalla lotta all'evasione). In tal caso, gli enti locali sono, però, tenuti ad operare prudenzialmente un accantonamento al Fondo crediti di dubbia esigibilità. Il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, fissa le modalità di determinazione del Fondo crediti di dubbia esigibilità, richiedendo uno stanziamento (nel bilancio di previsione) o un accantonamento (nel rendiconto) minimo obbligatorio calcolato sull’andamento delle riscossioni negli esercizi pregressi (ultimi cinque anni).  

FCDE DA ISCRIVERE NEL BILANCIO DI PREVISIONE ( TITOLO 1 Spese correnti – Programma 2 Missione 20) Si tratta di una posta contabile che, non potendo direttamente essere oggetto di assunzione di impegni di spesa in corso di gestione, genera a fine esercizio un'economia di bilancio che confluisce, come quota accantonata, nell'avanzo di amministrazione. Gli enti locali avranno di fatto, rispetto al passato, a parità di entrate previste in bilancio, minori risorse a disposizione. FCDE DA ACCONTONARE NELL’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE IN SEDE DI RENDICONTO DI GESTIONE. In sede di rendiconto, l’ente accantona nell’avanzo di amministrazione l’intero importo del FCDE quantificato nel prospetto riguardante il fondo allegato al rendiconto di esercizio, salva la facoltà di applicazione del metodo sintetico prevista per gli esercizi dal 2015 al 2018.

Metodi di calcolo nel regime transitorio in sede di bilancio Nei primi cinque esercizi di applicazione del nuovo principio, si assumono incassi a competenza su accertamenti di competenza secondo tre diverse modalità (nel primo esercizio di adozione dei nuovi principi, con riferimento agli incassi in c/competenza e in c/residui): Media semplice ( sia la media fra totale incassato e totale accertato, sia la media dei rapporti annui); Rapporto tra la sommatoria degli incassi di ciascun anno ponderati con i seguenti pesi: 0,35 in ciascuno degli anni nel biennio precedente e il 0,10 in ciascuno degli anni del primo triennio - rispetto alla sommatoria degli accertamenti di ciascuna anno ponderati con i medesimi pesi indicati per gli incassi; Media ponderata del rapporto tra incassi e accertamenti registrati in ciascun anno del quinquennio con i seguenti pesi: 0,35 in ciascuno degli anni nel biennio precedente; 0,10 in ciascuno degli anni del primo triennio.

Quinquennio di riferimento Quinquennio immediatamente precedente l’esercizio cui si riferisce il bilancio di previsione. In tale fattispecie per ciascuna annualità il riferimento sarà: Incassi di competenza esercizio X Accertamenti di competenza esercizio X (es. Bilancio di previsione 2018 - quinquennio di riferimento 2013/2017); Quinquennio di riferimento slittato indietro di un anno l’esercizio cui si riferisce il bilancio di previsione. In tale fattispecie per ciascuna annualità il riferimento sarà: Incassi di competenza esercizio X + Incassi esercizio X+1 in c/residui X (es. Bilancio di previsione 2018 - quinquennio di riferimento 2012/2016). Tale adeguamento non riguarda gli esercizi del quinquennio precedente, con riferimento ai quali i principi contabili prevedono di calcolare la media facendo riferimento agli incassi (in c/competenza e in c/residui . Applicazione D.L. 267/00)

Metodo di calcolo a regime Il fondo è calcolato come media semplice del rapporto tra incassi in c/ competenza e accertamenti in c/competenza del quinquennio precedente. Anche a regime sarà possibile fare slittare di un anno il quinquennio (cfr. FAQ 26 del 27/10/2017 di Arconet), dove si legge che « Un ente soggetto al d.lgs. n. 118 del 2011 che, per determinare l’accantonamento al FCDE nel bilancio di previsione, intende utilizzare la facoltà di slittare il quinquennio di riferimento, per considerare anche le riscossioni effettuate nell’anno successivo in conto residui dell’anno precedente, con riferimento alla formula indicata nel punto 2) dell’esempio n. 5 dell’appendice tecnica del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, se presenta il quinquennio di riferimento composto esclusivamente da esercizi gestiti nel rispetto della citata disciplina armonizzata (dal 2020 per tutti i comuni non sperimentatori), calcola il rapporto tra incassi di competenza e i relativi accertamenti nel modo seguente per tutti gli esercizi compresi nel quinquennio di riferimento : (incassi di competenza es. X + incassi esercizio X+1 in c/residui X) accertamenti esercizio X

Determinazione del FCDE in sede di bilancio I dati in tabella si riferiscono a un comune che registra un’elevata capacità di riscossione ordinaria dei propri tributi che presenta, quindi, contenute percentuali di accantonamento al FCDE. ENTRATA STANZIAMENTI DI COMPETENZA % ACCONTONAMENTO FCDE IMPORTO ACCANTONAMENTO TARI 10.000 6% 600 RECUPERO TARI 1000 50% 500 TOSAP 100 3% 3 RECUPERO IMU 40% 200 RECUPERO TASI 50 20 TOTALE 11.650 1.323 La Tari si accerta in entrata al momento dell’emissione della lista di carico, sulla base delle dichiarazioni presentate dai contribuenti. Non è un’imposta in autoliquidazione. La Tosap si accerta al momento del rilascio dell’autorizzazione. L’emissione degli avvisi di accertamento per mancato pagamento di Tari e Tosap, non da luogo a nessuna iscrizione in bilancio di ulteriori entrate. Gli avvisi di accertamento per il recupero di base imponibile TARI o TOSAP e quelli relativi al mancato o insufficiente pagamento di IMU e TASI, si iscrivono in bilancio, con apposita determina adottata dal Funzionario Responsabile, al momento della notifica degli stessi al contribuente, al pari dei verbali per violazione al codice della strada.

Determinazione del FCDE in sede di bilancio ENTRATA STANZIAMENTI DI COMPETENZA % ACCONTONAMENTO FCDE IMPORTO ACCANTONAMENTO TARI 10.000 50% 5.000 RECUPERO TARI 1000 500 TOSAP 100 40% 40 RECUPERO IMU 55% 275 RECUPERO TASI 50 27,5 TOTALE 11.650 5.842,50 I dati in tabella si riferiscono a un Comune che registra una bassa capacità di riscossione ordinaria dei propri tributi (Tari, Tasi), che presenta, quindi, elevate percentuali di accantonamento al FCDE ( 5.890 rispetto al valore di 1.323).

Accantonamento FCDE nel rendiconto di gestione metodo ordinario I criteri ordinari per il calcolo del Fondo sono esplicitati nell’ ”Esempio n. 5”, riportato in calce al principio contabile concernente la contabilità finanziaria che richiede a tal fine di provvedere: b1) a determinare, per ciascuna delle categorie di entrate l’importo complessivo dei residui come risultano alla fine dell’esercizio appena concluso, a seguito dell’operazione di riaccertamento ordinario. b2) a calcolare, in corrispondenza di ciascuna entrata di cui al punto b1), la media del rapporto tra gli incassi (in c/residui) e l’importo dei residui attivi all’inizio di ogni anno degli ultimi 5 esercizi; b3) ad applicare all’importo complessivo dei residui classificati secondo le modalità di cui al punto b1) una percentuale pari al complemento a 100 delle medie di cui al punto b2) (media ponderata del rapporto tra incassi e accertamenti).

Accantonamento FCDE nel rendiconto di gestione metodo semplificato Questo metodo, applicabile fino a tutto il 2018, è consigliabile agli enti che, nel corso degli anni, mantengono tendenzialmente stabile lo stock dei residui attivi rispetto alla consistenza registrata ad inizio esercizio. In caso contrario, ovvero in presenza di minori residui attivi per aumento della capacità di riscossione delle proprie entrate, gli enti che esercitassero questa facoltà correrebbero il rischio di immobilizzare quote di avanzo di amministrazione superiori al necessario. Situazione opposta, in presenza di maggiori volumi di residui attivi, dove in questo caso si rinvierebbero al 2019 gli oneri per la copertura delle perdite su crediti. Per tali motivazioni è opportuno che gli enti caratterizzati da stock dei residui attivi in crescita non “istituzionalizzino” tale metodo ma verifichino la consistenza del FCDE secondo le regole ordinarie.

Determinazione del FCDE in sede di Rendiconto di gestione Metodo ordinario Metodo sintetico ENTRATA Residui dai Residui al 31/12/2017 % Incassi medi sui residui % Accantonamento a FCDE Importo FCDE TARI 9.000 66% 34% 3.060 TOSAP 500 55% 45% 225 RECUPERO IMU 1.500 40% 60% 900 RECUPERO TASI 150 90 RECUPERO TARI 2000 1.100 TOTALE 13.150   5.375 Determinazione quota accantonata a FCDE risultato di amministrazione -METODO SINTETICO IMPORTO FCDE accantonato nel risultato di amministrazione 1.1.2017 (+)   3.200 Utilizzi del FCDE per cancellazione o stralcio dei crediti- inserire con il segno (-) importo FCDE definitivamente accantonato nel bilancio dell'esercizio a cui si riferisce il rendiconto (+) 1.323 IMPORTO FCDE da accantonare nel risultato di amministrazione dell'esercizio cui si riferisce il rendiconto 4.523

Confronto fra i due metodi E’ sempre opportuno, quindi, effettuare un confronto dei risultati dei due metodi. In tal modo: se l'importo del FCDE, calcolato secondo il metodo semplificato, è inferiore a quello ottenuto con il metodo ordinario, il Comune potrà accantonare nel risultato di amministrazione l'importo inferiore; se l'importo del FCDE, calcolato secondo il metodo semplificato, è superiore a quello ottenuto con il metodo ordinario, l’Ente potrà "svincolare" la differenza, che confluirà così nell'avanzo libero. Queste differenza, ai sensi dell’art. 187 del Tuel, può essere applicata al bilancio di previsione per finanziare il fondo di competenza dello stesso esercizio.

Accantonamento FCDE eccessivo rispetto alla congruità verificata a rendiconto Verbali Commissione Arconet 12/4/2017 e 14/6/2017 L’Anci aveva proposto una modifica delle modalità di calcolo del FCDE, in particolare : «... Anci propone che sia ammessa la determinazione sulla base della media calcolata sulla base degli incassi in c/competenza e in c/residui (non solo, quindi, le riscossioni in conto residui del solo esercizio precedente ma senza limiti temporali, ovvero il criterio applicato per gli esercizi che ricadevano nel D.Lgs. 267), nel caso in cui nella determinazione effettuata con il metodo ordinario a rendiconto del fondo crediti dubbia esigibilità del penultimo esercizio precedente sia superiore all’accantonamento effettuato con il metodo semplificato previsto al punto 3.3 del principio contabile. Tale modifica si rende necessaria poiché è frequente il caso di entrate che vengono riscosse, in misura pressoché integrale, dopo alcuni anni dalla scadenza dell’esigibilità, per effetto dell’azione di recupero della morosità. Il metodo attualmente previsto dai principi contabili, che prevede il rapporto tra accertamenti ed incassi della sola competenza o quello slittato di un anno all’indietro che comprende la sola riscossione in conto residui nell’anno successivo, comporta che, in sede di bilancio di previsione, l’accantonamento è effettuato in misura eccedente rispetto alla congruità verificata a rendiconto, con conseguente criticità nella programmazione della corretta previsione degli equilibri di bilancio relativi alle entrate per le quali si effettua l’accantonamento al fondo crediti dubbia esigibilità».

Risposta. « ....la commissione procede all’esame della proposta di rendere “ordinario” il metodo di calcolo del FCDE nel bilancio di previsione previsto dal principio applicato “in via transitoria” per i casi in cui negli esercizi considerati per determinare la capacità di riscossione dell’ente non era ancora prevista l’adozione della competenza finanziaria potenziata (anni di vigenza del D.Lgs. 267/00). La motivazione della proposta “poiché è frequente il caso di entrate che vengono riscosse,in misura pressoché integrale, dopo alcuni anni dalla scadenza dell’esigibilità,” confonde la funzione del “fondo crediti di dubbia esigibilità (FCDE)” con quella del fondo svalutazione crediti (fsc). Diversamente dal fsc, la funzione fondamentale del FCDE non è quella di accantonare risorse in previsione della cancellazione dei crediti, ma è di “evitare che le entrate di dubbia esigibilità, previste ed accertate nel corso dell’esercizio, possano finanziare delle spese esigibili nel corso del medesimo esercizio”. In altre parole, il FCDE, così come la competenza finanziaria potenziata, svolge la funzione di garantire equilibri di bilancio effettivi e non meramente contabili, nei quali le entrate effettivamente esigibili costituiscono la copertura di spese esigibili, al fine di garantire il pagamento dei debiti esigibili...   Attraverso il FCDE le entrate di competenza finanziaria dell’esercizio che non sono effettivamente esigibili nell’esercizio, non possono essere spese nell’esercizio.

E’ corretto che le entrate dell’esercizio che saranno riscosse negli esercizi successivi siano accantonate al FCDE e siano spese non nell’esercizio in corso, ma negli esercizi successivi, ovvero quando diventano esigibili, come utilizzo della quota dell’avanzo non accantonata al FCDE. Non è un’anomalia che “in sede di bilancio di previsione, l’accantonamento è effettuato in misura eccedente rispetto alla congruità verificata a rendiconto”, in quanto l’accantonamento nel bilancio di previsione non è effettuato per mettere “da parte” le risorse necessarie al FCDE da accantonare nel risultato di amministrazione. In sede di rendiconto, la possibilità di “liberare” le risorse accantonate negli esercizi precedenti dipende dalla “capacità di riscuotere” i residui nell’anno successivo e non da accantonamenti effettuati “in misura eccedente” rispetto alle necessità... E’ inoltre da considerare che, diversamente da quanto rappresentato negli esempi ANCI, il principio vigente già tiene conto degli effetti positivi derivanti dalla riscossione dei residui, e annualmente consente di spendere gli accertamenti successivamente all’esercizio di competenza. Infatti, a seguito delle riscossioni in conto residui dell’esercizio precedente, il FCDE accantonato nel risultato di amministrazione può essere ridotto e la quota liberata può essere applicata al bilancio di previsione in corso di gestione, ampliando la capacità di spesa dell’ente: di fatto, annualmente la compressione della spesa determinata dal FCDE iscritto in spesa è ridotta in considerazione della capacità di riscossione dei residui”.

Corte di conti, sezione controllo della Campania Delibera 1/2017 La Corte dei Conti pone l’accento sulla natura di tutela dell’accantonamento al FCDE: La funzione del FCDE è quella di «precludere l’impiego di risorse di incerta acquisizione. In sostanza esso è un fondo rettificativo, in diminuzione di una posta di entrata, finalizzato a correggere il valore nominale dei crediti dell’ente in relazione alla parte di essi che si prevede di non incassare in corso di esercizio. Per questo motivo, in parte entrata si iscrive il credito al valore nominale (punto 3.3 dell’allegato 4/2 del d.lgs. n. 118 del 2011), mentre tra le passività si inserisce l’importo di prevedibile svalutazione (art. 46 «Fondo crediti di dubbia esigibilità», del d.lgs. n. 118 del 2011 e punto 3.3 dell’allegato 4/2 del medesimo decreto), il quale viene accantonato proprio al fine di evitare un risultato di amministrazione negativo a seguito delle eventuali minusvalenze derivanti dalla riscossione dei crediti soltanto parziale» (Corte costituzionale, sent. n. 279/2016). Essendo un accantonamento, «Le quote accantonate del risultato di amministrazione sono utilizzabili solo a seguito del verificarsi dei rischi per i quali sono stati accantonati. [...] L’utilizzo della quota accantonata per i crediti di dubbia esigibilità è effettuato a seguito della cancellazione dei crediti dal conto del bilancio, riducendo di pari importo il risultato di amministrazione. Tali regole rispondono al generale principio di cautela, il quale in materia finanziaria e contabile serve a prevenire lesioni all’equilibrio del bilancio» (ibidem). In buona sostanza, il FCDE mira ad accumulare risorse sufficienti a coprire “potenziali” insussistenze di crediti, in questo modo prevenendo l’evidenziazione di squilibri di bilancio ex art. 81 Cost..

Possibili strumenti per accrescere la riscossione ordinaria e ridurre il FCDE TARI Utilizzo a regime, del quinquennio di riferimento slittato di un anno (in tal modo è possibile considerare anche le riscossioni in conto residui relative all’anno precedente connesse all’attività accertativa, ampliando in tal modo l’importo riscosso della lista di carico); Utilizzo del modello F24 che permette di disporre con immediatezza dei pagamenti eseguiti dai contribuenti. L’Ufficio tributi può subito caricare i files nel database della tassa e, al contempo, l’Ufficio di Ragioneria dispone di tutti i dati per la corretta imputazione dell’entrata, potendo distinguere l’anno di riferimento dei versamenti; Approvazione della lista di carico entro i primi mesi dell’esercizio, con scadenza di pagamento dell’ultima rata ottobre/metà novembre, al fine di riscuotere tutti i versamenti spontanei entro la chiusura dell’esercizio (tenuto conto dei tempi di riversamento da parte dell’Agenzia delle Entrate); Monitoraggio costante dei versamenti effettuati da parte dei contribuenti con invio dei solleciti di pagamento già in corso d’anno (dopo il decorso del termine di pagamento della rata unica, nei confronti di coloro che non hanno effettuato il pagamento dell’intero o delle singole rate ); Notifica avvisi di accertamento in tempi brevi (primi mesi dell’esercizio successivo). Diversi contribuenti effettuano il pagamento in presenza dell’avviso di accertamento. Contenimento dei costi del servizio. L’aumento del costo da coprire integralmente con le tariffe, ha aumentato il tasso di morosità dei contribuenti.

Avvisi di accertamento Imu/Tasi/Tosap Anticipo tempi di emissione degli avvisi di accertamento. Solo gli avvisi notificati entro il termine del 15 ottobre, possono essere riscossi entro l’esercizio finanziario; Allungamento dei tempi di rateizzazione degli avvisi di accertamento, ricordando quanto prescrive il punto 3.5 del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria. Nel caso di rateizzazione di entrate proprie l’accertamento dell’entrata è effettuato ed imputato all’esercizio in cui l’obbligazione nasce a condizione che la scadenza dell’ultima rata non sia fissata oltre i 12 mesi successivi (per gli avvisi di accertamento l’obbligazione giuridica nasce al momento della notifica dell’atto. L’accertamento di entrate rateizzate oltre tale termine è effettuato nell’esercizio in cui l’obbligazione sorge con imputazione agli esercizi in cui scadono le rate (cfr. riunione Arconet del 01/06/2016).

Attivazione di una fase pre-coattiva (lettere, telefonate), prima di attivare la riscossione coattiva a mezzo ruolo o ingiunzione di pagamento, in relazione agli accertamenti divenuti definitivi. Può essere utile un Regolamento sulla riscossione coattiva; Verificare la fattibilità e i risultati che possono scaturire da un maggiore dialogo con l’Agente della Riscossione, anche comunicando allo stesso i dati a disposizione dell’Ente (dati del sostituto d’imposta e dei coobbligati , nel caso di Tari e Tasi), tenuto conto dell’allungamento dei tempi delle comunicazioni di inesigibilità. Tali procedure possono consentire una maggiore efficienza nella riscossione coattiva e produrre benefici anche in quella ordinaria (alcuni contribuenti non pagano non per oggettive difficoltà economiche ma per l’inefficienza del sistema della riscossione coattiva).

Quali conclusioni? Il nuovo tema da affrontare per gli enti locali è di natura culturale perché, dopo avere individuato importanti strumenti per il contrasto all’evasione, è necessario oggi mettere in campo soluzioni per il contrasto «all’evasione da riscossione». Per ridurre il peso del FCDE, gli enti locali devono accrescere la capacità di riscossione delle proprie entrate e soprattutto velocizzare la stessa, al fine di aumentare gli incassi in conto competenza o in conto residui dell'anno successivo. Solo su questa strada sarà possibile contenere l’entità del FCDE che sottrae notevoli risorse alle comunità amministrate, in un periodo di crescente riduzione dei mezzi finanziari . Oltre a velocizzare la riscossione ordinaria è necessario migliorare anche la riscossione coattiva, adottando forme di gestione interna o esternalizzata in favore dei soggetti autorizzati dalla legge ( art. 52 del D.Lgs. 446/1997).