Principi di determinazione del reddito d’impresa A cura della Dott.ssa Francesca Stradini Università di Urbino “Carlo Bo”

…. La determinazione del reddito ai fini IRES è diversa a seconda del soggetto passivo che si considera Possiamo infatti distinguere tra: 1. società ed enti commerciale residenti (capo II) 2. enti non commerciali residenti (capo III) 3. Società ed enti commerciali non residenti (capo IV) 4. Enti non commerciali non residenti (capo V)

Societa’ ed enti commerciali residenti (capo II) Chi sono Reddito complessivo = reddito d’impresa (art. 81 TUIR) “il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui alle lettere a) e b) del comma I dell’art. 73, da qualsiasi fonte provenga, è considerato reddito d’impresa ed è determinato secondo le disposizioni di questa sezione”. Quindi principio di attrazione → criterio formale Per il solo fatto che si ha una società o un ente commerciale → il reddito è d’impresa, tutto viene attratto nel reddito d’impresa

…. Regole di determinazione del reddito d’impresa: 1.Punto di partenza: risultato dal bilancio civilistico → problema inquinamento – disinquinamento del bilancio 2.Variazioni in aumento ed in diminuzione 3.Principi generali ai fini fiscali per tale determinazione

…. Punto di partenza: risultato da bilancio civilistico problema: inquinamento / disinquinamento fiscale del bilancio norma di riferimento: art. 109, IV co → problema che riguarda la generalità dei soggetti passivi titolari del reddito d’impresa

…. Infatti con Riforma del diritto societario (L. n. 366/2001) abolizione di ogni interferenza tra bilancio e disciplina del reddito d’impresa = Abrogazione dell’u.c. dell’art C.C. → si esclude la legittimità di “inquinamenti” nel C/E e nello S.P. per “rettifiche di valore e acc.ti esclusivamente in applicazione di norme tributarie”

…. ↓ Ciò implica correzione del principio relativo alla deducibilità delle componenti negative del rd subordinata alla previa imputazione a C/E tuttavia questo non ha determinato adozione del DOPPIO BINARIO – ovvero eliminazione di qualsiasi dipendenza del rd fiscale da utile civilistico

…. ma anzi si è ribadita la connessione tra la deducibilità e la previa imputazione a C/E : art. 109, IV co, primo periodo ma poi era prevista una deroga: lett. B) per “amm.ti di beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore e gli acc.ti” (come art. 75 previgente) (da notare oggi soppresso dal periodo d’imposta ss a quello in corso al 31/12/2007)

…. COSA SIGNIFICA ? principio di previa imputazione a C/E continuerà ad applicarsi a 1) spese in senso stretto (C per beni – servizi ad utilità annuale) 2) oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale 3) minusvalenze, sopravvenienze passive, perdite realizzate poi componenti negative diverse che concorrono al rd tramite amm.ti, rettifiche di valore e acc.ti

…. Infatti lett. b) non richiamava specifiche componenti negative ma le tecniche (amm.ti, rettifiche di valore, acc.to) con cui le stesse sono determinate e concorrono al rd quindi è un generico richiamo ai costi “stimati” in quanto la determinazione di tale costo dipende da un procedimento - volto a “spalmarlo”- ripartirlo in più anni in quanto a utilità pluriennale - volto a rilevare perdita certa o probabile di cui non è determinato o l’ammontare o la data di sopravvenienza - volto a considerare la durevole riduzione di valore di elementi dell’attivo

…. Ambito oggettivo: ciò vale solo per alcune componenti negative come si può ricavare da diversi elementi: 1. per carattere derogatorio della disposizione (e in quanto tale si ha una riduzione del campo di applicazione materiale) 2. per condizioni di deducibilità dei costi indipendentemente da imputazione a C/E = è previsto un meccanismo per garantire che Utili e riserve corrispondenti ai costi dedotti ma non imputati a C/E non siano distribuiti o se distribuiti siano soggetti ad imposta

Principi generali per la determinazione del reddito d’impresa a)Principio della competenza (art. 109, I co) “i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme non dispongono diversamente, concorrono a formare il rd nell’esercizio di competenza”

…. - guarda alla rilevanza delle componenti del reddito dal punto di vista temporale - le componenti concorrono a formare il reddito d’impresa nell’esercizio di maturazione ovvero quando si perfezionano le operazioni da cui derivano - si distingue dal principio di cassa che invece fa riferimento al momento del pagamento o dell’incasso - deroghe al principio di competenza (con conseguente applicazione del principio di cassa) per: compenso spettante agli amministratori percezione dei dividendi ma si tratta di limitate ipotesi predeterminate o tassativamente indicate dal legislatore

…. - vengono stabiliti anche gli eventi in cui il principio si ritiene perfezionato: per le cessioni di beni mobili: data della consegna o della spedizione immobili: data delle stipula dell’atto per le prestazioni di servizi: momento dell’ultimazione della prestazione (e non dell’incasso come avviene ai fini IVA) ad eccezione dei: - rapporti di mutuo - assicurazione - locazione per i quali vale il principio di maturazione dei frutti civili.

…. - tale principio è inderogabile sia per il contribuente che per l’A.F. : di conseguenza se il contribuente omette di dichiarare un costo o un ricavo in violazione di tale principio può solo rettificare la dichiarazione di quel periodo d’imposta e nei limiti tassativamente indicati, ma non usufruire della dichiarazione del periodo d’imposta successivo.

….. b) Principio della certezza e della obiettiva determinabilità “tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni.” (art. 109, comma I, secondo periodo)

…… certezza e obiettiva determinabilità al fine di - escludere dal rd i componenti solo stimati (che invece rilevano ai fini del bilancio civilistico se attendibili) - certezza del prelievo → componenti stimati sono oggetto delle variazioni per la determinazione del rd imponibile → rilevano se e solo nell’esercizio in cui diventano certi ed oggettivamente determinabili

….. c) Principio di inerenza -Rapporto tra componenti negative del rd e attività d’impresa -Valutata non a priori ma caso per caso -Le spese, gli oneri e tutti gli elementi di costo sono deducibili solo se hanno un collegamento significativo → con l’attività dell’impresa → nella misura in cui si riferiscono a ricavi o altri proventi che concorrono alla formazione del rd -La deducibilità è connessa alla sfera imprenditoriale ed è volta ad escludere tutto ciò che esula dalla finalità imprenditoriale (scelte, investimenti, spese personali o comunque extra-imprenditoriali) (ciò vale anche per la categoria del rd da lavoro autonomo e ai fini IVA)

…. c) Principio dell’imputazione - riguarda la deducibilità delle componenti negative - Sono deducibili solo se e nella misura in cui sono imputate a conto economico (+ problema del disinquinamento) Quindi -Deducibili previa imputazione a C/E : 1.Spese in senso stretto (costi ad utilità annuale) 2.Oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale 3.Minusvalenze, sopravvenienze passive, perdite “realizzate”

…. -Per componenti negative diverse dalle precedenti che concorrono al rd tramite amm.ti, rettifiche di valore e acc.ti 1. no previa imputazione a C/E 2. ma con condizione: copertura di tali costi dedotti extra-contabilmente in Riserve – utili portati a nuovo coma da S.P. (da notare che questa seconda parte è abrogata)

…. - Ma eccezioni: 1 deducibilità per disposizioni di legge 2 relativamente a componenti negative iscritte in un C/E di esercizio precedente 3 per spese e altri oneri afferenti ricavi e altri elementi che concorrono a formare il rd se risultano da elementi certi e precisi

…. Norme generali sulle valutazioni : 1.VALORE FISCALE dei beni d’impresa costo fiscale: comprensivo di oneri accessori di diretta imputazione o rivalutazioni al netto delle quote di amm.to 2. Principio di continuità → dei valori fiscali nel tempo tutte le disposizioni in tema di fuoriuscita dei beni dall’impresa e a cui si fa riferimento per fattispecie più complesse per ridurre doppie imposizioni o salti d’imposta 3. VALORE NORMALE → art. 9 TUIR per determinare costo dei beni – servizi in natura

Enti non commerciali residenti (capo III) Art. 143 il rd complessivo = somma di tutte le categorie di rd ovunque prodotti e qualunque ne sia la destinazione quindi si guarderà alle diverse categorie di rd ed ai relativi principi di determinazione

Società ed enti commerciali non residenti (capo IV) Il rd complessivo è dato dai soli rd prodotti nel territorio dello Stato Occorre tuttavia distinguere: Se c’è s.o. nel territorio dello Stato → rd d’impresa Se non c’è → rd complessivo è dato e determinato dalle diverse categorie reddituali secondo i criteri di collegamento territoriale della relativa categoria di reddito

Enti non commerciali non residenti (capo V) Rd complessivo è dato dai soli rd prodotti nel territorio dello Stato (art. 153) Somma di tutti rd delle diverse categorie reddituali ma prodotti in Italia secondo i criteri di collegamento territoriale di cui all’art. 23 TUIR Se c’è svolgimento di un’attività commerciale in Italia mediante s.o. si applica l’art. 144: rd d’impresa con i relativi principi di determinazione