Bilancio 5 Il conto economico e la misurazione dei costi Le differenze fra: costo (generico), costo di competenza, spesa ed esborso Come vengono misurati i costi di competenza di un periodo Il principio di competenza (matching concept) Le operazioni di fine periodo per rilevare costi/ricavi di competenza: 1. rettifica; 2. integrazione; 3. ammortamento Il conto economico in maggiore dettaglio La riclassificazione del C/E al costo del venduto

Il significato di alcuni termini Misura dell’impegno monetario sostenuto per un qualche scopo Costo (generico) Costo d’acquisto (spesa) Esborso Costo di competenza Cost Expenditure Disbursement Expence Espressione contabile di un costo d’acquisto

Acquisto al 31 dicembre 2001di 10.000 € di gasolio Le attività generano una spesa quando sono acquistate e un costo quando consumate Costo competenza € gasolio 10.000 € Acquisto al 31 dicembre 2001di 10.000 € di gasolio 8.000 € 31 dicembre 2002 Attività 31 dicembre 2003 2.000 € 2.000 € costo 2003 8.000 € costo 2002 Un costo è un’attività (risorsa) consumata Nel periodo tra l’acquisto e il consumo le risorse sono attività

Il principio di competenza E’ il principio che regolo il riconoscimento dei costi che competono a un determinato periodo amministrativo I costi di competenza sono quelli correlati ai ricavi del periodo, cioè relativi a risorse consumate per produrre i ricavi realizzati nel periodo. I due principi di (1) realizzazione dei ricavi e (2) competenza forniscono i criteri per determinare i componenti positivi e negativi di reddito di un certo periodo.

Il principio di competenza Costo inventariabile acquisto consegna al cliente merci debito 80 5 merci 80 5 auto 80 80 85 manut. 5 5 debito cassa costo auto 80 80 85 5 5 aprile t maggio giugno Spesa (expenditure) Esborso (disbursement) Competenza (expense)

Le tre categorie dei costi di competenza Costi correlati analiticamente e direttamente ai ricavi Ad esempio, un’attività che svanisce senza produrre alcun beneficio (un incendio, un furto …) 1. Costo del venduto 2. Costi di periodo 3. Perdite Risorse consumate nel periodo per rendere possibile la gestione. Non lasciano nulla “in eredità” al periodo successivo Salta 4 tipi di transazione …

Le scritture di chiusura: 4 tipi di transazione per distinguere tra costo di competenza e spesa correlata Spese del periodo che sono anche costi di competenza del periodo Spese sostenute in periodo precedenti che diventano costi di competenza nel periodo merci costi anticipati immobilizzazioni tecniche Spese del periodo che diventeranno costi di competenza in periodi futuri (costi anticipati) Costi di competenza che non sono ancora stati pagati

Un diagramma per la decisione: costi di competenza o attività finali? Attività acquistate nel 2004 (spese) Attività al 1/1/2004 Costi di competenza del 2004 (risorse consumate) Risorse correlate direttamente ai ricavi Risorse consumate per rendere possibile lo svolgimento del business Esempio: costo dei beni venduti Risorse consumate senza produrre alcuna utilità Esempio: costo di locazione degli uffici Attività al 31/12/2004 Esempio: perdita per incendio Attività iniziali + Attività acquistate nel periodo = Costi di competenza + Attività finali

Un diagramma per la decisione: costi di competenza o attività finali? Attività acquistate nel 2004 (spese) Spese del periodo che sono anche costi di competenza del periodo Attività al 1/1/2004 Costi di competenza del 2004(risorse consumate) Risorse correlate direttamente ai ricavi Risorse consumate per rendere possibile lo svolgimento del business Risorse consumate senza produrre alcuna utilità Esempio: costo dei beni venduti Esempio: costo di locazione degli uffici Esempio: perdita per incendio Attività al 31/12/2004

Un diagramma per la decisione: costi di competenza o attività finali? Attività acquistate nel 2004 (spese) Spese sostenute in periodi precedenti che diventano costi di competenza del periodo Attività al 1/1/2004 Costi di competenza del 2004 (risorse consumate) merci, immobilizzazioni tecniche Risorse correlate direttamente ai ricavi costo anticipato assicurazione Risorse consumate per rendere possibile lo svolgimento del business perdita Risorse consumate senza produrre alcuna utilità Attività al 31/12/2004

Un diagramma per la decisione: costi di competenza o attività finali? Attività acquistate nel 2004 (spese) Spese del periodo che diverranno costi di competenza in periodi futuri Attività al 1/1/2004 Merci non utilizzate, costi anticipati, immobilizzazioni tecniche Attività al 31/12/2004 Salta scomposizione costo del venduto

Le voci di costo all’interno del Costo del venduto Costo dei prodotti portati a completamento nel periodo Rimanenze iniziali di materiali diretti + Acquisti - Rimanenze finali di materili diretti = Consumi di materiali diretti + Rimanenze iniziali di semilavorati + Costi di produzione del periodo - Rimanenze finali di semilavorati = Costo dei beni prodotti + Rimanenze iniziali di prodotti finiti - Rimanenze finali di prodotti finiti = Costo dei beni venduti Prelievi di materiali diretti nel periodo

Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di produzione materie prime E’ il solo costo di competenza! acquisti finali prelievi semilavorati costi diretti di trasformazione costi indiretti di trasformazione iniziali finali Costi produzione sostenuti nel 200X beni prodotti Costo dei Prodotti finiti incremento iniziali Costo dei beni venduti finali Come determinare i valori analitici dei singoli semilavorati? Come determinare i valori analitici dei singoli p.f.? iniziali

Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di produzione Materie prime Semilavorati Prodotti finiti Rimanenze iniziali di semilavorati Rimanenze iniziali di m.p. + Acquisti = Materie prime disponibili per la produzione - Rimanenze finali di m.p. + Prelievi Rimanenze iniziali di p.f. + Manodopera diretta + Costi indiretti di produzione = Totale costi di produzione sostenuti nel periodo - Rimanenze finali di semilavorati + Costo dei beni prodotti = Costo dei beni disponibili per la vendita - Rimanenze finali di p.f. = Costo dei beni prodotti = Costo dei beni venduti = Prelievi (consumi) di m.p.

Conto economico a CdV di un’azienda di produzione Conto economico Rossi spa al 31/12/2003 Ricavi 250.000 Costo dei beni venduti: Rimanenze iniziali di prodotti finiti 105.000 Costo dei beni prodotti (vedi dettaglio) 117.000 Costo dei beni disponibili per la vendita 222.000 Rimanenze finali (-) 85.000 Costo dei beni venduti 137.000 Margine industriale lordo 113.000 Costi di periodo 85.000 Risultato operativo 28.000

Conto economico a CdV di un’azienda di produzione

Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di produzione Giacenze di materie prime Giacenza al 1/1 90 49 prelievi fornitori Acquisti di m.p. 52 93 (a bilanciare) Totali 142 alla produzione 142 occorre disporre di un metodo di valorizzazione delle m.p. prelevate Giacenza finale 93 Giacenze di semilavorati Giacenza al 1/1 85 110 valore prodotti fabbricati nel periodo Materie prime 49 71 (a bilanciare) Manodopera diretta 20 Costi generali 27 al magazzino p.f. Totali 181 181 occorre disporre di una unità di misura delle singole unità completate: - Job costing - Process costing Giacenza finale 71 Giacenze di prodotti finiti Giacenza al 1/1 65 115 prodotti venduti valore prodotti fabbricati nel periodo 110 60 (a bilanciare) Totali 175 al cliente 175 Giacenza finale 60 Costo dei beni venduti 115

Il conto economico riclassificato a costo del venduto: i risultati intermedi di reddito Risultato operativo caratteristico +/- proventi e costi della gestione accessoria = Risultato operativo complessivo - costi della gestione finanziaria = Risultato ordinario di competenza +/- componenti di reddito della gestione straordinaria = Risultato prima delle imposte Imposte sul reddito di competenza = Risultato netto Non interpretare acriticamente i risultati intermedi: maggiori costi sostenuti all’interno di una certa area funzionale determinano spesso i loro effetti anche all’interno di altre aree

Il conto economico a costo del venduto Salta operazioni di fine periodo

Le operazioni di fine periodo per rilevare costi e ricavi di competenza rettifica Spese del periodo che diventeranno costi di competenza in periodi futuri (costi anticipati e risconti attivi) Incassi che diverranno ricavi in periodi futuri (ricavi anticipati e risconti passivi) integrazione Costi di competenza non registrati e da pagare in periodi futuri (costi sospesi e ratei passivi) Accantonamento a fondi rischi (crediti, imposte, garanzia, responsabilità civile etc.) Ricavi realizzati, ma non registrati (ricavi sospesi e ratei attivi) Ammortamento

Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo E’ acquistato gasolio per 1.000 € Cassa Costo gasolio 1.000 1.000 Si rinvia quindi all’epoca del bilancio il giudizio sulla competenza Si considera la risorsa istantaneamente consumata al momento dell’acquisto

Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo Alla fine del periodo si rileva che sono stati consumati solo 600 € di gasolio e si rettifica la precedente registrazione Rimanenze di gasolio 1.000 Costo gasolio 400 400 600 Spesa del periodo che diverrà costo di competenza in un periodo futuro Costo di competenza

Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo 1.000 Cassa 400 inizio periodo fine Rimanenze di gasolio Costo gasolio 600 Metodo alternativo Inizio periodo Rimanenze di gasolio 1.000 Cassa 1.000 600 400 Fine periodo 600 Costo gasolio

Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo A fine aprile viene pagato un premio assicurativo annuale anticipato Cassa Costo: premio assicurativo 1.200 1.200 Si rinvia quindi all’epoca del bilancio il giudizio sulla competenza Si considera il servizio istantaneamente consumato al momento dell’acquisto

Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo Alla fine del periodo si rileva che solo 8/12 del “credito di servizio” sono stati consumati Costo anticipato (risconto attivo) 1.200 Costo: premio assicurativo 400 400 800 Spesa del periodo che diverrà costo di competenza in un periodo futuro Costo di competenza

Scritture di rettifica: metodo alternativo Alla fine del periodo si rileva che 8/12 del “credito di servizio” sono stati consumati Costo anticipato Cassa 1.200 1.200 800 400 Costo: premio assicurativo 800

Scritture di rettifica A fine marzo viene riscosso un canone annuale di locazione (2.400 €) pagato anticipatamente dal cliente Ricavi da locazione Cassa 2.400 2.400 Si rinvia quindi all’epoca del bilancio il giudizio sulla competenza

Scritture di rettifica Alla fine del periodo si rileva che solo 9/12 dei ricavi sono realizzati Ricavo anticipato (risconto passivo) Ricavi da locazione 2.400 600 600 1.800 Corrispondenti a incassi che diverranno ricavi in un periodo futuro Ricavo realizzato

Scritture di rettifica: metodo alternativo Alla fine del periodo si rileva che solo 9/12 dei ricavi sono realizzati Cassa Anticipo da clienti 2.400 2.400 1.800 600 Incassi che diverranno ricavi in un periodo futuro 1.800 Ricavi da locazione

Scritture di integrazione Costi di competenza non registrati e da pagare in periodi futuri I dipendenti hanno maturato al 31/12 stipendi e salari per 1.500 € che non sono stati registrati X Costo del lavoro 1.500 Debito verso dipendenti 1.500

Scritture di integrazione Ricavi realizzati, ma non registrati A fine febbraio viene concesso in locazione (per 2.400 €) un immobile con pagamento annuale posticipato Ricavi da locazione 2.000 Credito (rateo attivo) 2.000 Al 31/12 sono stati realizzati ricavi per 2.000 non registrati

Scritture di integrazione: i fondi Attività = Passività + Capitale netto Crediti 10.000 Spiacente Franco, non posso pagare! F.do svalutazione crediti Svalutazione crediti 500 500 Voce rettificativa dei crediti commerciali

Le scritture di chiusura: rettifica + integrazione + ammortamento Prima delle Spese che Incassi che Costi di Ricavi Accan.to ai Ammortamento Dopo le scritture di diverranno costi diverranno competenza realizzati ma fondi scritture di assestamento in periodi futuri ricavi in non registrati non registrati assestamento periodi futuri Gasolio 1.000 -400 600 Assicurazione 1.200 -400 rettifica 800 Ricavi (anticipati) da locazione 2.400 -600 1.800 Costo del lavoro X 1.500 X +1.500 integrazione Ricavi da locazione 2.000 2.000 Quota al fondo svalutazione crediti 500 500 Ammortamento 3.000 3.000 ammortamento 24.600 30.200

Il bilancio: un pacchetto di rendiconti Conto Economico sintetico del 1999 Ricavi € 75.478 meno: costo venduto 52.222 Margine lordo 23.351 meno: costi di periodo 10.785 Reddito ante imposte 12.466 Imposte 6.344 Reddito netto € 6.122 Stato Patrimoniale sintetico al 31/12/1999 Attività Attività correnti € 22.651 Immobilizzazioni tecniche 13.412 Altre attività immobilizzate 2.176 Totale Attività € 38.239 Passività e Capitale Netto: Passività € 12.343 Capitale Netto: Capitale sociale 12.256 Riserve di utili 13.640 Totale Passività e Capitale Netto 38.239 Riserve di utili iniziali € 12.300 più: reddito netto 6.122 18.422 meno: dividendi 4.782 Riserve di utili finali €13.640 Variazioni delle riserve di utili

Punti chiave da ricordare Quando si acquistano risorse (beni o servizi) si sostiene un costo d’acquisto denominato spesa. Se tali risorse sono consumate nell’ambito del periodo amministrativo, esse diventano costi di competenza del periodo, altrimenti sono attività alla fine del periodo e diverranno costi in periodi futuri, quando saranno consumate. I costi di competenza sono pertanto risorse consumate, “scomparse” (expired), mentre le attività sono risorse “non scomparse”, ancora disponibili. Alcuni costi di competenza, ad esempio salari già maturati ma non liquidati, originano passività che saranno estinte in periodi futuri. Si tratta dei cosiddetti costi sospesi. Per il principio di competenza sono costi di competenza: 1. quelli direttamente e analiticamente correlati ai ricavi (il costo dei beni venduti); 2. quelli relativi allo svolgimento delle attività gestionali di un periodo (costi di periodo); 3. le perdite, cioè decrementi di valore di attività che non hanno prodotto alcuna utilità, nonché incrementi di passività dovuti a eventi insoliti, come cause giudiziarie perse.

Punti chiave da ricordare Il conto economico sintetizza i ricavi e i costi di competenza di un periodo. L’ultima riga, cioè il risultato netto, mostra l’incremento del capitale netto risultante dalle operazioni di gestione svolte nel periodo. I dividendi sono distribuzione di cassa agli azionisti, ma non sono costi. Si ha che: Riserve di utili all’inizio di un periodo + reddito netto del periodo – dividendi distribuiti = riserve di utili alla fine del periodo. I valori percentuali delle voci del conto economico sono calcolati utilizzando come base di riferimento il totale dei ricavi. Indicatori particolarmente significativi della prestazione economica sono il margine percentuale lordo, il reddito percentuale netto e i risultati intermedi di reddito percentualizzati. La nota integrativa è un documento obbligatorio che ha lo scopo di integrare i dati presenti nello stato patrimoniale e nel conto economico allo scopo di renderli più facilmente interpretabili.