1 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Analisi degli scostamenti Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Francesco Brotini

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1 1 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Analisi degli scostamenti Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Francesco Brotini francesco.brotini@for.unipi.it

2 2 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Gli elementi “strutturali” e “di processo” del controllo di gestione STRUTTURA ORGANIZZATIVA STRUTTURA INFORMATIVO- CONTABILE PROCESSO DI CONTROLLO ObiettiviRisultati MECCANISMI OPERATIVI STILE DI CONTROLLO

3 3 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Possibili articolazioni di analisi degli scostamenti

4 4 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Finalità di impiego delle analisi degli scostamenti Analisi gestionale delle performance (determinazione ed interpretazione delle cause economiche degli scostamenti) Analisi gestionale dei risultati particolari (reporting e responsabilità) Analisi revisionale e di coerenza - verifica delle correttezza dei meccanismi di pianificazione, misurazione, analisi dei risultati e retroazione. coerenza - coerenza tra gli elementi del controllo: struttura organizzativa, informativa e processo

5 5 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Relazioni di coerenza tra gli elementi del controllo STRUTTURA ORGANIZZATIVA - le 3R: ruoli, relazioni, responsabilità STRUTTURA INFORMATIVA - misurazioni, reporting e tecnologia informatica PROCESSO di CONTROLLO - meccanismi operativi - stile di controllo

6 6 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Relazioni di coerenza tra gli elementi della struttura informativa (misure) Tra i dati di BUDGET e i dati contabili a CONSUNTIVO Tra i dati INTERNI e i dati ESTERNI Tra i dati DI SINTESI e i dati DI ANALISI Tra i dati CIVILISTICO-FISCALI e i dati GESTIONALI

7 7 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Modalità di svolgimento delle analisi degli scostamenti Si realizza su ciascun centro di responsabilità Hanno un ruolo i manager Tempestività Omogeneità tra preventivo e consuntivo Scomposizione dei dati di sintesi PROBLEMI:  Più soggetti responsabili  Fenomeni ambientali (esogeni)

8 8 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale margine di contribuzione varianti di margine costi fissi reddito operativo varianti di reddito operativo ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI ECONOMICO-REDDITUALI/1 reddito netto oneri finanziari imposte sul reddito varianti di reddito netto

9 9 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale ricavi costi variabili (del venduto) varianti di costi variabili costi unitari volumi di produzione rendimento dei fattori varianti di ricavo prezzi volumi di vendita mix di vendita ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI ECONOMICO-REDDITUALI/2 varianti di margine

10 10 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento globale ricavi (1) V*P – V’*P’ = Variazione globale Ricavi (2a) V*P – V’*P = Effetto volume (3a) V’*P – V’*P’ = Effetto prezzo (2b) V*P – V*P’ = Effetto prezzo (3b) V*P’ – V’*P’ = Effetto volume Effetto volume = (V – V’)*P Effetto prezzo = (P – P’)*V’ Effetto volume = (V – V’)*P’ Effetto prezzo = (P – P’)*V Differenze dovute ai criteri di assegnazione dello SCOSTAMENTO PRODOTTO: (V – V’)*(P – P’) = Effetto congiunto volumi-prezzo

11 11 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Dimensioni (volumi-prezzi) di analisi dello scostamento di ricavo QbQb QeQe PePe PbPb Q b = quantità a budget Q e = quantità effettive (a consuntivo) P b = prezzo a budget P e = prezzo effettivo (a consuntivo) Scostamento di volume Scostamento di prezzo Area mista

12 12 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Ricavi a budget volume di vendita programmato prezzo standard unitario di vendita *= Ricavi effettivi volume di vendita effettivo prezzo effettivo unitario di vendita * = Scostamento globale ricavi (azienda monoprodotto) 42.000 8.000 4,11.8007.380 620 (-)

13 13 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento di volume a parità di prezzi (standard), i ricavi effettivi differiscono dal budget perché sono aumentate o diminuite le quantità fisiche vendute Budget originario volume di vendita programmato prezzo standard unitario di vendita *= Budget flessibile volume di vendita effettivo prezzo standard unitario di vendita * = 4 2.0008.000 41.8007.200 800 (-)

14 14 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento di prezzo a parità di quantità vendute, i ricavi effettivi differiscono dal budget perché il prezzo standard differisce da quello effettivo unitario Budget flessibile volume di vendita effettivo prezzo standard unitario di vendita *= Consuntivo effettivo volume di vendita effettivo prezzo effettivo unitario di vendita *= 41.8007.200 4,11.8007.380 180 (+)

15 15 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento globale ricavi (azienda multiprodotto) Ricavi a budget volume di vendita programmato prezzo standard unitario di vendita *= Ricavi effettivi volume di vendita effettivo prezzo effettivo unitario di vendita *= 450.000tot. Y: X: 1003.000300.000 1501.000150.000 145.000 (p) 595.000tot. Y: X: 1103.500385.000 1401.500210.000

16 16 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale scostamento netto di volume = scostamento di mix volume effettivo a mix standard a prezzi standard volume effettivo a mix effettivo a prezzi standard - = scostamento di prezzo = scostamento lordo di volume volume di vendita programmato a prezzi standard volume di vendita effettivo a prezzi standard -= volume effettivo a mix effettivo a prezzi standard Volume effettivo a mix effettivo a prezzi effettivi - volume programmato a mix standard a prezzi standard volume effettivo a mix standard a prezzi standard - Analisi degli scostamenti di ricavo Sequenza di analisi I

17 17 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento di mix volume effettivo a mix programmato a prezzi standard volume effettivo a mix effettivo a prezzi standard - = scostamento lordo di volume volume programmato a prezzi standard volume effettivo a prezzi standard -= scostamento di prezzo = volume di vendita effettivo a prezzi standard volume di vendita effettivo a prezzi effettivi - scostamento netto di volume = volume programmato a mix programmato a prezzi standard volume effettivo a mix programmato a prezzi standard - Analisi degli scostamenti di ricavo Sequenza di analisi II

18 18 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale scostamento lordo di volume (a) [(1.000 * 150) + (3.000 * 100)] – [(1.500 * 150) + (3.500 * 100)] = 125.000 scostamento di prezzo (d) [(1.500 * 150) + (3.500 * 100)] – [(1.500 * 140) + (3.500 * 110)] = 20.000 scostamento netto di volume (b) [(1.000 * 150) + (3.000 * 100)] – [(1.250 * 150) + (3.750 * 100)] = 112.500 scostamento di mix (c) [(1.250 * 150) + (3.750 * 100)] – [(1.500 * 150) + (3.500 * 100)] = 12.500 mix standard X: 1.000(25%) Y: 3.000(75%) tot.: 4.000 mix effettivo X:1.500(30%) Y:3.500(70%) tot.: 5.000 volumi effettivi a mix standard X: 5.000 * 25% = 1.250 Y: 5.000 * 75% = 3.750 scostamento globale  (b,c,d) 112.500 + 12.500 + 20.000 = 145.000 Analisi degli scostamenti di ricavo Applicazione numerica - Sequenza di analisi I

19 19 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento globale di consumo materie Q*P = Costo materie prime V*(Q/V)*P = Costo consumo materie prime R = Coefficiente d’impiego o resa delle materie prime (1) V*R*P – V’*R’*P’ = Scost. globale consumo materie (2) V*R*P – V’*R*P = Effetto Volume (3) V’*R*P – V’*R’*P = Effetto Resa (4) V’*R’*P – V’*R’*P’ = Effetto Prezzo

20 20 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione programmato coefficiente standard unitario costo standard materia ** = volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo effettivo materia ** = Costo totale a budget Costo totale effettivo Scostamento globale di consumo materie 0,520030.000 3.000.000 0,6 190 32.000 3.648.000 648.000 (-)

21 21 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione programmato coefficiente standard unitario costo standard materia ** = volume di produzione effettivo coefficiente standard unitario costo standard materia * * = budget originario budget flessibile Scostamento di volume di consumo materie poiché si sono prodotti “x” pezzi in più (o in meno) a parità di altre condizioni, si sostengono “y” costi in più (o in meno) 0,5200 30.000 3.000.000 0,5200 32.0003.200.000 200.000 (-)

22 22 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione effettivo coefficiente standard unitario costo standard materia ** = volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo standard materia ** = budget flessibile consuntivo a prezzi standard Scostamento di efficienza di consumo materie poiché si sono impiegate “x” quantitativi di materia in più (o in meno), a parità di altre condizioni, si sostengono “y” costi in più (o in meno) 0,520032.0003.200.000 0,6 20032.000 3.840.000 640.000 (-)

23 23 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo standard materia ** = volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo effettivo materia ** = consuntivo a prezzi standard consuntivo effettivo Scostamento di prezzo di consumo materie a parità di produzione e di efficienza, avendo pagato un prezzo di “x” in più o in meno, per unità di materia, si sono manifestati “y” costi in più o in meno 0,620032.0003.840.000 0,619032.0003.648.000 192.000 (+)

24 24 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Possibili responsabilità e cause Scostamento di Efficienza Responsabilità: Responsabile di Produzione/Acquisti Possibili cause di scostamento negativo: Impiego errato delle materie sui processi Scelta di materie di scarsa qualità Linee produttive obsolete Errate previsioni nelle Distinte Basi Standard Scostamento di Prezzo Responsabilità: Responsabile Acquisti Possibili cause di scostamento negativo: Minor forza contrattuale ufficio acquisti con specifici fornitori Minore reperibilità delle materie prime Errata determinazione dei prezzi standard

25 25 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento globale di MOD Q*P = Costo manodopera diretta industriale V*(Q/V)*P = Costo utilizzo manodopera diretta industriale E = Coefficiente d’impiego o efficienza della MOD (1) V*E*P – V’*E’*P’ = Scost. costo totale MOD (2) V*E*P – V’*E*P = Effetto Volume (3) V’*E*P – V’*E’*P = Effetto Efficienza (4) V’*E’*P – V’*E’*P’ = Effetto Prezzo

26 26 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione programmato tempo standard unitario costo standard orario ** = volume di produzione effettivo tempo effettivo unitario costo effettivo orario ** = Costo totale a budget Costo totale effettivo Scostamento globale di MOD 0,865.000.000 24.000.000 0,7 6,2 4.500.000 19.530.000 4.470.000 (-)

27 27 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione programmato tempo standard unitario costo standard orario ** = volume di produzione effettivo tempo standard unitario costo standard orario * * = budget originario budget flessibile Scostamento di volume di MOD a parità di altre condizioni, poiché si sono prodotti “x” pezzi in più (o in meno) si sostengono “y” costi in più (o in meno) 0,86 5.000.000 24.000.000 0,86 4.500.00021.600.000 2.400.000 (+)

28 28 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione effettivo tempo standard unitario costo standard orario ** = volume di produzione effettivo tempo effettivo unitario costo standard orario ** = budget flessibile consuntivo a prezzi standard Scostamento di efficienza di MOD a parità di altre condizioni, poiché si sono impiegate “x” ore di MOD in più (o in meno), si sostengono “y” costi in più (o in meno) 0,864.500.00021.600.000 0,7 64.500.000 18.900.000 2.700.000 (+)

29 29 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo standard materia ** = volume di produzione effettivo coefficiente effettivo unitario costo effettivo materia ** = consuntivo a prezzi standard consuntivo effettivo Scostamento di prezzo di MOD a parità di produzione e di efficienza, avendo pagato “x” in più o in meno per ora di MOD diretta, si sono manifestati “y” costi in più o in meno 0,764.500.00018.900.000 0,76,24.500.00019.530.000 630.000 (-)

30 30 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Possibili responsabilità e cause Scostamento di Efficienza Responsabilità: Responsabile di Produzione Possibili cause di scostamento negativo: Assunzione personale inesperto Linea produzione obsoleta Errata definizione dei tempi standard Scostamento di Prezzo Responsabilità: Responsabile di Produzione Responsabile del Personale Possibili cause di scostamento negativo: Politiche incentivanti (aumenti di livello/retributivi) Errata definizione dei costi standard

31 31 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Costruzioni di formule complesse per molteplici determinanti di mix n n n V’ * {Σ Mix Mercato’ i * [Σ Mix Marchio’ ij * (Σ Mix Articolo’ ijt * P’ ijt)]} i=1 j=1 t=1 MercatoMarchioArticolo Prezzo articolo QuantitàMix articolo Prezzo medio marchio Mix marchio Prezzo medio mercato Mix mercato Prezzo medio Fatturato 2601 2,35496125,095 Italia 2118 2,1281,43% A 234 511,05% Alfa 5234100,00% B 1884 1,7688,95% Beta 145424,10% Gamma 2143075,90% UE 483 3,418,57% A 156 6,3332,30% Alfa 712177,56% Teta 43522,44% B 327 267,70% Beta 2327100,00%

32 32 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento globale di COSTI FISSI costo consuntivoScostamento di spesa = costo a budget – costibudgetconsuntivoscostamento stipendi tecnici3.000.0003.200.000200.000 (n) ammortamenti600.000 - illuminazione400.000350.00050.000 (p) riscaldamento500.000650.000150.000 (n) totale4.500.0004.800.000300.000 (n)

33 33 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento di assorbimento/1 esprime la variazione dei costi dovuta ad una differenza tra il volume di produzione effettivo e quello programmato da cui dipende un diverso ammontare dei costi fissi per unità di prodotto rispetto alle previsioni volume effettivo > volume programmato scostamento positivo o sopra-assorbimento volume effettivo < volume programmato scostamento negativo o sotto-assorbimento

34 34 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Scostamento di assorbimento/2 nell’analisi si prendono in considerazione solo i costi iscritti a budget (e non i costi effettivi) costo fisso unitario di budget costo fisso assorbito costo fisso di budget costo fisso di budget volume programmato volume effettivo - * 9.000 450.000 4.500.000/10.000* 4.500.000 - sotto-assorbimento 4.050.000 450

35 35 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale La società Classic Design srl opera nel settore dell’arredamento per ufficio producendo tre modelli di scrivania: professional, liberty e old style. I volumi di vendita ed i prezzi unitari previsti per il secondo semestre dell’anno 2009 sono i seguenti: unitàPrezzo professional8.400180 liberty2.250260 old style1.560320 I prezzi-costo unitari e gli standard fisici relativi alla produzione dei tre modelli nel secondo semestre sono così stimati: professionallibertyold style materie prime standard fisico prezzo costo unitario 0,6 130 0,9 90 1,7 60 MOD standard fisico prezzo costo unitario 1,1 70 0,8 90 0,4 240 Caso Classic Design/1

36 36 Corso di Pianificazione e Controllo Gestionale Alla fine del periodo di riferimento, il responsabile del controllo di gestione della Classic Design, dott.sa Clarendon, procede alla rilevazione dei risultati ottenuti utilizzando i seguenti dati consuntivi: professionallibertyold style fatturato unità vendute 1.650.000 7.500 606.000 2.020 448.800 1.870 Costi diretti Materie prime prezzo-costo unitario Materie prime costo totale MOD prezzo costo unitario MOD costo totale 150 702.000 80 708.800 100 198.000 80 134.400 50 128.000 220 146.080 Ad una prima analisi, i risultati conseguiti potevano apparire soddisfacenti. La dott.sa Clarendon, tuttavia, dopo aver effettuato ulteriori analisi sulle determinanti dei risultati per ciascuno dei tre prodotti, individuò più di una ragione di preoccupazione. Caso Classic Design/2