Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio.

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1 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Internazionalizzazione Andrea Spollero 14 Febbraio 2014

2 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 2 Principi di Tassazione Fiscale Internazionale Persone Giuridiche  Tassazione di tutti i redditi ovunque prodotti  nel paese di RESIDENZA della società  WORLDWIDE  Questo principio viene applicato da quasi tutti i paesi  Ogni Paese al suo interno stabilisce le regole per considerare residente una società, mentre in ipotesi di (potenziale) doppia imposizione per sovrapposizione di regole, agiscono le regole di cui all’art. 4 del modello OCSE se oggetto di trattato.  I trattati contro le doppie imposizioni, oltre a coordinare le singole normative interne in ordine al concetto di residenza fiscale, regolano le ipotesi di potenziale doppia imposizione sui singoli redditi prodotti

3 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 3 Residenza Fiscale delle Persone Giuridiche  Identificazione c.d. primaria  Art. 73, comma 3 e seguenti TUIR  - sede legale - formale;  - sede amministrativa - sostanziale;  - sede di esercizio dell’oggetto principale – sostanziale;  I criteri sono alternativi è sufficiente uno di essi.  Art. 4 Modello OCSE (agisce in ipotesi di doppia residenza)  - sede di direzione effettiva (direzionale e operativa) – sostanziale.   Residenza fiscale “rafforzata”  Holding estere di società italiane – presunzione. Art. 73, comma 5bis… (inv. onere della prova)  Controllate e collegate estere – presunzione. artt. 167 e 168 (inv. onere della prova preventiva e vincolata)

4 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 4 Stabile Organizzazione  Identificazione c.d. secondaria – Stabile Organizzazione.  Art. 5 modello OCSE, recepito nei trattati contro le doppie imposizioni  1 sede di direzione, succursale, ufficio, officina, laboratorio, miniera, ecc;  2 cantiere (…) con durata superiore a ????????;  3 l’agente o procuratore dipendente dall’impresa che conclude affari;  Non preparatorio ed ausiliario  Non è considerata S.O. una sede fissa di affari, se ha carattere preparatorio ed ausiliario (deposito, esposizione, per acquisti e raccolta informazioni commerciali, ecc);  Art. 162, TUIR, ripropone il testo dei trattati, con l’unica differenza relativa alla durata dei cantieri che per normativa interna è di tre mesi;

5 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 5 Stabile Organizzazione  Caratteristiche in sintesi  1 Esistenza di una sede FISSA di affari  Immobili, pozzi di perforazione, macchinari, computers, navi, autocarri, autobus, aerei..  2 La STABILITA’ di tale sede  Non esiste una regola ma va valutata caso per caso in relazione al tipo di attività (solitamente +6mesi)  3 Effettuazione di attività d’IMPRESA (*) NON AUSILIARIA  Attività svolta a favore di terzi o cmq NON AUSILIARIA (direzione, produzione, commercializzazione, vendita, pre-post vendita,..)  4 Attraverso la sede  (*) alcuni trattati considerano S.O. anche l’esercizio di attività di servizi (comprese consulenze) svolte da personale in loco per +6mesi.

6 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 6 Stabile Organizzazione  Alcuni Esempi per Categoria  1 sede di direzione, succursale, ufficio, officina, laboratorio, miniera, ecc;  Società con ufficio in Italia per l’acquisto di vino, non è S.O. (CT Milano 26/01/1980)  2 cantiere (…) con durata superiore a ????????;  La società italiana che opera in Kazakhstan in subappalto non può chiedere il rimborso in Italia dell’imposta pagata all’estero in quanto non si configura S.O. come da trattato siglato tra i due paesi (Ris. 277/E del 3/7/2008) l’agente o procuratore dipendente dall’impresa che conclude affari  3 l’agente o procuratore dipendente dall’impresa che conclude affari;  In tale ipotesi il concetto di rappresentanza assume un ruolo fondamentale e crea una serie di problematiche in ordine al diverso concetto di rappresentanza tra paesi di common law e paesi di civil law.  Il rapporto di agenzia e sub-agenzia nei paesi civil law non è S.O. (CTR FVG S. 33/11/11)

7 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Stabile Organizzazione TipologiaS.O. Presenza di macchinari gestiti direttamente in locoSI Presenza di macchinari installati ma locati a terziNO Presenza di una sede fissa per la locazione dei macch.SI Senza sede fissa ma con messa a disposizione del cliente di dipendenti con mansioni di installare e mantenere di macchinari SI Sede fissa che gestisce attività di cessione pezzi di ricambioSI Sede fissa che gestisce i servizi post vendita (assistenza)SI Sede che gestisce la mera consegna dei pezzi di ricambioNO La vendita in fiera di beni non espostiSI La presenza di beni in fiera per esposizione anche se venduti alla fineNO Ufficio acquisti all’esteroNO Ufficio raccolta informazioni (se utilizzate all’interno del gruppo)NO Ufficio che fornisce informazioni ai clienti (senza costruire business)NO

8 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 8 Stabile Organizzazione  Tassazione della Stabile Organizzazione in Italia.  S.O. in Italia di persona giuridica estera  Art. 23, comma 1, lettera c), TUIR, impone la tassazione in Italia su attività ivi esercitate tramite S.O.  Art. 151, comma 1, TUIR, il reddito complessivo delle società commerciali non residenti è formato dai soli redditi prodotti in Italia  S.O. all’estero di persona giuridica nazionale  Art. 81, comma 1, il reddito complessivo delle società commerciali … da qualsiasi fonte provenga, è considerato reddito d’impresa (worldwide)  Art. 165, credito d’imposta sui redditi prodotti all’estero.

9 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 9 -Consiste nella nomina di una persona fisica o giuridica all’interno del paese estero, con funzione di adempimento e garanzia nel pagamento dei tributi; -Rappresenta solitamente il primo approccio ai mercati esteri -Solitamente non è una scelta ma è imposto dalle normative comunitarie -In alcune ipotesi può essere sostituito dall’identificazione diretta (IVA) -In Italia è previsto, ad esempio, per: -Vendere (anche occasionalmente) beni e prestare servizi sul territorio nazionale a soggetti privati (o assimilati); -Importare beni in Italia da paesi extracee; -Vendita a distanza intracee (oltre soglia); -Svolgere attività di assicurazione; -Assolvere l’imposta sulle transazioni finanziarie realizzate in Italia; -Può essere attivato solo in assenza di Stabile Organizzazione; -Ai fini IVA, assume una responsabilità solidale nei confronti del fisco nazionale rispetto al soggetto estero rappresentato; -Ai fini delle imposte sui redditi è previsto, in assenza di S.O. l’indicazione in Unico dell’indirizzo del rappresentante per i rapporti tributari (C-267-09); Il Rappresentante Fiscale

10 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 10 I Flussi INFRAGRUPPO  I DIVIDENDI  Art. 10 del Modello OCSE, impone una tassazione massima del 5% per distribuzioni infragruppo e 15% su partecipazioni c.d. d’investimento o speculative. Direttiva madre-figlia impone a certe condizioni, rimborso/esenzione in caso di distribuzioni infragruppo all’interno della UE (documentazione a supporto).  INTERESSI  Art. 11 del Modello OCSE impone una tassazione massima del 10%; per distribuzioni (rinunce/compensazioni/trasformazione in capitale) infragruppo alcune convenzioni prevedono l’aliquota zero. Opera sia la direttiva “madre e figlia” che “interessi e canoni” che a certe condizioni, prevede regimi di esenzione o rimborso  Art. 11, par. 6, del Modello OCSE, introduce il tema del transfert price anche con riferimento al valore degli interessi erogati (art. 110, c. 7, – art. 46, c. 1, TUIR – Circ. 32/1980)  ROYALTIES  Art. 12 del Modello OCSE stabilisce che siano tassate esclusivamente nello stato di residenza del Beneficiario Effettivo. Diversi paesi (Italia) hanno derogato a tale vincolo nell’ambito degli accordi bilaterali  Anche in relazione ai canoni opera la direttiva “interessi e canoni” che a certe condizioni, prevede regimi di esenzione o rimborso. Art. 12, par. 4, del Modello OCSE, introduce il tema del transfert price anche con riferimento al pagamento delle royaltes (art. 110, c. 7, TUIR)  PLUSVALENZE  Art. 13 del Modello OCSE, in tema di plusvalenze definisce i principi di tassazione dei singoli redditi da cessione di beni mobili, immobili ed altri beni mobili (tra i quali azioni e titoli). Con riferimento ai redditi da cessioni di partecipazioni (altri beni mobili) il modello riconosce diritto esclusivo di tassazione allo Stato di Residenza. La gran parte delle Convenzioni prevedono la tassazione dello Stato di Residenza del venditore.

11 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine I Flussi INFRAGRUPPO PLUSVALENZE Emittente/Controllata/Collegata Residente Alienante/Percettore Estero Part. Qualificata Part. Non qualificate Tassazione in Unico (artt. 23, c. 1, lettera f e 151, c. 2) Salvo applicazione esenzioni previste dalle Convenzioni che solitamente prevedono la tassazione nel paese dell’ alienante Imposta sostitutiva 20% Esenzione se l’emittente è quotata Esenzione se esiste con il paese estero un adeguato scambio di informazioni (white list) Fatta salva l’applicazione delle Convenzioni

12 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine I Flussi INFRAGRUPPO INTERESSI ROYALTIES Erogante Residente Percettore Estero Art. 26 - Ritenuta 20% Interessi Interessi: Applicazione dell’aliquota prevista dalla Convenzione se esistente (<=10%) Esenzione ex art. 26-QUATER DPR 600/73 Direttiva Interessi e Royalties Rimborso/Esenzione ex art. 27-BIS DPR 600/73 Direttiva Madre-Figlia (solo interessi) Art. 25 - Ritenuta 30% Royaties Royalties: Applicazione dell’aliquota prevista dalla Convenzione se esistente (<=5%) UE EXTRA-UE

13 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine I Flussi INFRAGRUPPO DIVIDENDI Erogante Residente Percettore Estero Ritenuta 20% - Art. 27, comma 3, DPR 600/73 Rimborso/Esenzione ex art. 27-BIS DPR 600/73 Direttiva Madre-Figlia Applicazione dell’aliquota prevista delle Convenzioni se esistenti (<=5-15%) Ritenuta del 1,375%, ex art. 27, c. 3-ter, per dividendi Intracomunitari (UE-SEE) inclusi nella White List UE EXTRA-UE Rimborso fino a ¼ della ritenuta subita

14 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 14 Impresa nel settore meccanica, circa 30mio fatturato, svolge attività di R&S, 180 dipendenti, export 65%. Utile Lordo0.9mio Netto0.383mio58% Se l’azienda fosse stabilita in Francia//Netto0.352mio60% Germania//Netto0.461mio43% Regno Unito//Netto0.525mio40% Spagna//Netto0.605mio 29% Studio DELOITTE – 05/2011. Delocalizzazione Fiscale

15 Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine Commissione di Studio per i Problemi Tributari e il Contenzioso Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Udine 15  Le slide proposte esprimono l’opinione dell’autore e non impegnano in alcun modo né la Commissione, né l’Ordine di Udine. Ancorché le stesse siano state predisposte ponendo la massima attenzione sui contenuti, non si escludono errori o imperfezioni che si prega di segnalare ai seguenti indirizzi di posta elettronica:  spollero@studiobrc.com