Sistemi di Controllo di Gestione 7 8 9 Direct costing, Costi standard e Analisi delle varianze The McGraw-Hill Companies, Inc., 2001

Sistema a costi variabili Absorption Costing Sistemi a costo pieno (full costing system) e a costo variabile (direct* costing system) Slide 19-8 Costo unitario: Materiali diretti € 8 Manodopera diretta 7 Costi generali di prod. variabili allocati 5 Costi generali di prod. fissi allocati 10 Costo unitario totale € 30 Materiali diretti € 8 Manodopera diretta** 7 Costi generali var. di prod. 5 Costo unitario totale € 20 Sistema a costi variabili Sistema a costi pieni ** se ritenuto un costo variabile *Più raramente “variable costing", da una errata interpretazione di un articolo del 1936

La configurazione del costo del prodotto nei due sistemi Sistemi a costi variabili Sistemi a costi pieni Materiali diretti Manodopera diretta (*) Costi generali variabili di produzione Materiali diretti Manodopera diretta Costi generali di produzione (fissi e variabili) costi di prodotto costi di prodotto Costi generali fissi di produzione Costi commerciali, generali e amministrativi costi di periodo costi di periodo Costi commerciali, generali e amministrativi (*) se ritenuto un costo variabile

Absorption Costing Sistema a costo pieno Periodo 1 Slide 19-9 Periodo 1 Ricavi (80 unità @ €50)……………………………… € 4.000 Costo dei beni venduti: Rimanenze iniziali………………………….. € 0 Costo dei beni prodotti (100 unità x €30/unità) 3.000 Beni disponibili per la vendita………………… 3.000 meno: Rimanenze finali (20 unità x €30/unità)… -600 Costo dei beni venduti (80 unità x €30/unità)… 2.400 Margine lordo……………………………………… 1.600 meno: Costi di periodo: Costi commerciali G & A…………………………... 1.400 Utile ante imposte…………………………………… € 200

Sistema a costi variabili Variable Costing Sistema a costi variabili Slide 19-12 Periodo 1 Ricavi (80 unità @ € 50)……………………….. € 4.000 Costo dei beni venduti: Rimanenze iniziali……………………….. …… € 0 Costo dei beni prodotti (100 unità x 20 €/unità).. 2.000 Beni disponibili per la vendita………………… 2.000 meno: Rimanenze finali (20 unità x 20 €/unità)... -400 Costo dei beni venduti (80 unità x 20 €/unità)….. 1.600 Margine di contribuzione………………………….. 2.400 meno: Costi generali di produzione.. …………...€ 1.000 Costi commerciali A & G………………… 1.400 Tot. Costi di periodo: ……………………….. … 2.400 Utile ante imposte…………………………………… € 0

Absorption Costing Sistema a costo pieno Periodo 2 Slide 19-10 Periodo 2 Ricavi (120 unità @ €50)…………………..………… € 6.000 Costo dei beni venduti: Rimanenze iniziali……………………… € 600 Costo dei beni prodotti (100 unità x €30/unità) 3.000 Beni disponibili per la vendita…………… 3.600 meno: Rimanenze finali (0 unità)……… 0 Costo dei beni venduti (120 unità x €30/unità )… 3.600 Margine lordo……………………………………..… 2.400 meno: Costi di periodo: Costi commerciali G & A…………………………... 1.400 Utile ante imposte…………………………………… €1.000

Sistema a costi variabili Variable Costing Slide 19-13 Periodo 2 Ricavi (120 unità @ € 50)……………………….. € 6.000 Costo dei beni venduti: Rimanenze iniziali…………………………… € 400 Costo dei beni prodotti (100 unità x €20/unità)... 2.000 Beni disponibili per la vendita………………… 2.400 meno: Rimanenze finali (0 unità)……………... 0 Costo dei beni venduti (120 unità x €20/unità)… 2.400 Margine di contribuzione………………………….. 3.600 meno: Costi generali di produzione fissi………… € 1.000 Costi commerciali A & G…………………1.400 Tot. Costi di periodo: ………………… 2.400 Utile ante imposte…………………………………... € 1.200

L’effetto sul Reddito del Periodo del Variable Costing e del Full Costing Variable vs. Full Costing Produzione = Vendite Uguale Reddito Produzione > Vendite Minore Reddito Produzione < Vendite Maggiore Reddito Costi di competenza del periodo attribuiti al conto economico: CV: CF CP: CF/Qp x Qv Differenza CV-CP: CF/Qp x (Qp-Qv) La principale differenza risiede nella contabilizzazione delle rimanenze: il costo pieno rimanda alcuni elementi di costo (CGPF) al periodo successivo

Vantaggi dei sistemi a costo variabile rispetto ai sistemi a costo pieno I costi fissi generali di produzione non sono allocati ai prodotti e pertanto: (1) non si utilizza il relativo coefficiente di allocazione e (2) non è necessaria la previsione del volume standard di produzione; La varianza dei costi generali fissi di produzione (CGFP) è una semplice differenza di costi di periodo; Vi è una netta separazione dei costi fissi da quelli variabili, informazione utile per il controllo; Il costo del venduto dipende solo dalle vendite del mese e non anche dal volume di produzione (nel costo pieno i CGFP sono incorporati nei costi di prodotto)

Vantaggi dei sistemi a costo pieno rispetto ai sistemi a costo variabile Si riduce il rischio di enfatizzare il margine di contribuzione e di trascurare la gestione dei costi non variabili (costi “impegnati”) MdC sempre meno rilevante a causa della minore incidenza nel tempo dei costi variabili rispetto ai costi totali (complessità, ecc.) Bassa valorizzazione delle rimanenze e quindi possibile perdita di interesse del management a ridurre i livelli delle rimanenze Necessità di disporre comunque di informazioni di costo pieno (ad esempio per supporto alla definizione del prezzo normale) Impossibilità ai fini fiscali di valorizzare le rimanenze al solo costo variabile, con conseguenti differenze tra valori gestionali e di bilancio I sistemi a costi variabili sono utilizzati da una minoranza di imprese

Il costo standard Caratteristiche del costo standard In genere, costo unitario Preventivo, non consuntivo Un riferimento condiviso Realistico: stimolante (efficienza) ma raggiungibile Soggetto ad aggiornamenti

L’uso dei costi standard Prezzi normali di vendita Preventivi … Base per il controllo della performance Utilità nel processo decisionale Misurazione razionale del costo dei prodotti Mezzo per ridurre le registrazioni contabili Prodotti identici hanno lo stesso costo Per confrontare, ad esempio, il costo complessivo effettivo di m.p. con quello programmato Spesso non è conveniente rilevare i valori effettivi Un sistema a costi std richiede comunque il calcolo dei valori standard

Terminologia Costo standard Costo di budget Scheda del costo standard Costi programmati (unitari o totali) Costo standard Costo di budget Scheda del costo standard distinta base ciclo di lavorazione Costo standard dei materiali diretti Costo standard della manodopera diretta Scostamenti e valori di riferimento (benchmark) Dati economici interni Dati economici esterni Variabili non finanziarie

Scheda dei costi standard Standard Cost Sheet Scheda dei costi standard Slide 19-1 Quantità Prezzo/costo Costo Descrizione Standard Standard totale Materiale X 120 cm2 € 0,05 € 6,00 Componente Y 6 unità 2,50 15,00 Componente Z 1 unità 24,50 24,50 Costo std materiali diretti € 45,50 Distinta base: Tempo Costo h Costo Descrizione Standard Standard totale Operazioni di trasformazione: Lavorare il materiale X 0.60 ore € 12,50 € 7,50 Lavorare il componente Y 0.20 ore 12,50 2,50 Assemblare Y con Z 0.05 ore 9,00 0,45 Controllare la qualità e confezionare 0.15 ore 9,00 0,35 Costo totale std mod 1.00 ora € 11,80 Costi generali di produzione (1 ora x 17,70 €/h mod) 17,70 Costo unitario standard € 75,00

Sistemi a costi standard Differenze tra valori effettivi e valori programmati Varianza di prezzo dei materiali diretti Varianza di impiego dei materiali diretti Varianza di costo della manodopera diretta* Varianza dei costi generali di produzione** Varianza dei costi generali non di produzione materiali di costo varianza In un sistema a costi standard sono aggiunti i seguenti conti di rilevazione: conti di scostamento o di varianza * Si può anche scindere in varianza di prezzo e di impiego (o efficienza) di MdO **Si può anche scindere in varianza di volume e di spesa

La varianza di prezzo dei materiali diretti Material Price Variance La varianza di prezzo dei materiali diretti Slide 19-2 Un’impresa ha acquistato 2.500 kg di materiali a € 1,95 al kg. Il costo standard è stato fissato in € 2,00/kg QE = quantità effettiva PE = prezzo effettivo PS = prezzo standard Poichè l’impresa ha pagato i materiali meno del costo programmato (costo std), si verifica una varianza favorevole di € 125 Varianza di prezzo m.d. = (QE x PS) - (QE x PE) = QE x (PS -PE) Varianza di prezzo m.d. = 2.500 x (€ 2,00 - € 1,95) Varianza favorevole di prezzo m.d. = € 125

La varianza di impiego dei materiali diretti Material Usage Variance Slide 19-3 L’impresa ha utilizzato 1.950 kg per realizzare 1.000 unità di output. Ci si aspettava che ciascuna unità richiedesse 2 kg di materiale. Il costo standard è € 2,00/kg QE = quantità effettiva PE = prezzo effettivo PS = prezzo standard QS = quantità standard Poiché l’impresa ha impiegato 50 grammi in meno di materiale per unità (1.950 vs. 2.000), si verifica una varianza favorevole di € 100 (50 grammi/unità x 1.000 unità x 0,002 €/grammo) Varianza di impiego = (QS x PS) - (QE x PS) = (QS - QE) x PS Varianza di impiego = (2.000–1.950) Kg x 2 €/kg Varianza favorevole = € 100

Le due varianze dei materiali diretti: rappresentazione geometrica Costo effettivo: 825 kg x € 5/kg = € 4.125 Quantità effettiva 825 € 5/kg Prezzo unitario effettivo Prezzo unitario std € 4/kg Quantità std 900 Costo standard: 900 kg x € 4/kg = € 3.600 Input unitario standard (QSu): 9 kg per unità Prezzo Standard (PS) € 4 per kg Quantità utilizzata effettiva (QE) 825 kg Prezzo effettivo (PE) € 5 per kg Unità prodotte (unità): 100

Le due varianze dei materiali diretti: rappresentazione geometrica 825 € 5/kg effettiva effettivo Varianza di prezzo € (1) x 825 = € 825 S Prezzo unitario Quantità € 4/kg 900 standard Varianza di impiego 75 x € 4 = 300 F

Diagramma delle varianze dei materiali diretti Cambia l’input unitario Cambia il prezzo Input unitario std x q.tà di output effettiva x prezzo std Input unitario effettivo x q.tà di output effettiva x prezzo std Input unitario effettivo x q.tà di output effettiva x prezzo effettivo 9 x 100 x 4 € = 3.600 € 8,25 x 100 x 4 € = 3.300 € 8,25 x 100 x 5 € = 4.125 € Varianza di impiego = €300 F Varianza di prezzo = €825 S Varianza totale = €525 S Le variabili di colonne contigue sono modificate una alla volta

La varianza congiunta dei materiali diretti Qe = q.tà effettiva Qst = q.tà std Pe = prezzo effettivo Pst = prezzo std Costo effettivo = Qe × Pe = (Qst + DQ) × (Pst + DP) = = Qst × Pst + Pst × DQ + Qst × DP + DQ × DP Varianza = Costo effettivo – Costo standard (Qst × Pst ) Varianza = Pst × DQ + Qst × DP + DQ × DP Varianza di impiego Varianza di prezzo Qe × DP È responsabilità degli Acquisti comprare al prezzo std anche se la quantità è superiore a quella programmata

La varianza di costo della manodopera diretta Labor Rate Variance La varianza di costo della manodopera diretta Slide 19-4 Il costo orario std della mod è € 10/h. Le ore std sono 7000. Nel periodo sono state impiegate 8.000 ore ad un costo orario effettivo di € 10,50/ora Cos = costo orario standard CoE = costo orario effettivo He = ore effettive Hs = ore standard Poiché il costo effettivo della MOD è maggiore del costo Std, allora lo scostamento è sfavorevole Varianza di mod = (Hs x Cos) – ( He x Coe) Varianza di mod = (7.000 x 10) – (8.000 x 10,5) Varianza sfavorevole = € -14.000 Dipende congiuntamente dalla differenza tra COs vs. COe Hs vs. He

*Varianza di prezzo e di impiego della MdO diretta Labor Rate Variance *Varianza di prezzo e di impiego della MdO diretta Slide 19-4 Il costo orario std della mod è € 10/h. Le ore std sono 7000. Nel periodo sono state impiegate 8.000 h ad un costo orario effettivo di € 10,50/ora Cos = costo orario standard CoE = costo orario effettivo He = ore effettive Hs = ore standard Varianza di tempo (eff.) = (Hs x Cos) – ( He x Cos) Varianza di prezzo = (He x Cos) – ( He x Coe) Varianza di tempo (eff.) = (7.000 x 10) – (8.000 x 10) Varianza di prezzo = (8.000 x 10) – (8.000 x 10,5) Varianza sfavorevole (eff.) = € -10.000 Varianza sfavorevole (prezzo) = € -4.000

Varianza congiunta della manodopera diretta He = ore effettive Hst = ore std Ce = costo orario effettivo Cst = costo orario std Costo effettivo = He × Ce = (Hst + DH) × (Cst + DC) = = Hst × Cst + Cst × DH + Hst × DC + DH × DC Varianza = Costo effettivo – Costo standard (Hst × Cst ) Varianza = Cst × DH + Hst × DC + DH × DC Varianza di impiego Varianza di costo orario He × DC È responsabilità del Personale retribuire al costo orario std anche se le ore sono superiori a quelle programmate

La dinamica dei costi generali di produzione CT = CFT + (CVU x X) CT = € 500 + (€ 1 x 1.000) CT = € 1.500 CT = Costi generali di produzione totali CTF = Costi generali fissi totali CVU = Costo unitario variabile generale X = Volume di produzione (unità)

La dinamica dei costi generali di produzione Costi generali programmati e assorbiti in corrispondenza del volume standard Volume di produzione (X) Costo totale (CT) Ca = Coefficiente allocaz. (Cu vol std) Costi assorbiti CFT CVU Budget flessibile Volume standard (S) La modalità di allocazione trattano gli overhead come se fossero costi variabili, mentre la dinamica effettiva degli overhead è quella di costi semivariabili .

L’assorbimento dei costi generali di produzione I costi fissi generali programmati sono 500 €, il costo variabile generale programmato è 1€/unità e il volume standard è di 1.000 unità. COEFFa = CFT + (CVu x Qs) Qs CFT = CVu + 500 € + (1€ x 1.000) 1.000 COEFFa = COEFFa = 1,50 €/u: costi generali per unità (come variabili)

La varianza dei costi generali di produzione è la differenza fra i costi generali di produzione effettivamente sostenuti e quelli assorbiti, cioè allocati ai prodotti: se positiva è sfavorevole (cioè un costo)

La varianza di volume di produzione: il budget flessibile Volume Budget Flessibile Assorbiti effettivo (X) [€ 500 + (€ 1 x X)] (€ 1.50 x X) Varianza 800 € 1.300 € 1.200 € - 100 900 1.400 1.350 - 50 1.000 (std) 1.500 1.500 0 1.100 1.600 1.650 + 50 1.200 1.700 1.800 + 100 Valori programmati (stime) in corrispondenza di diversi volumi Lo scostamento è nullo solo se Volume effettivo = Volume std sotto sovra

I costi generali di produzione Coeffa Linea costi assorbiti sottoassorbiti sovrassorbiti Volume di produzione (X) Costi generali di produzione Costi di budget (costi assorbiti al volume standard) Volume standard (S) Effettivi Assorbiti Bdg flessibile CVU TFC Linea del budget Volume effettivo

I costi generali di produzione Linea costi assorbiti Linea del budget Volume di produzione (X) Costi generali di produzione Varianza di volume: porzione di varianza totale determinata solo dalla differenza tra volume standard e volume effettivo S Effettivi Assorbiti (allocati ai prodotti) Budget flessibile Varianza di spesa: differenza tra il costo che si sarebbe dovuto sostenere in corrispondenza del volume effettivo e il costo effettivo F Varianza totale S

Il calcolo della varianza degli overhead 1. La varianza totale è pari alla differenza tra i costi effettivi e i costi assorbiti (Vt = Ce – Ca) 2. La varianza di spesa è pari alla differenza tra i costi effettivi e i costi del budget flessibile sempre in corrispondenza del livello effettivo di volume (Vs = Ce – Cb) Questa varianza si può anche scomporre nelle due varianze di prezzo e di impiego relative ai singoli costi indiretti inclusi negli overhead 3. La varianza di volume è pari alla differenza tra i costi del budget flessibile e i costi assorbiti in corrispondenza del livello effettivo di volume (Vv = Cb – Ca) Questa varianza non dipende dai costi effettivi, ma solo dal fatto che si è ottenuto un volume effettivo diverso dal volume standard: se Qeff < Qstd, si hanno costi sotto-assorbiti e varianza sfavorevole (positiva), e viceversa

Il calcolo della varianza degli overhead Il volume effettivo in un certo periodo è di 900 unità I costi generali effettivi sono € 1.380 I costi generali fissi programmati del periodo sono € 500 Il costo generale variabile unitario std è pari a € 1/unità Il volume standard (normale) del periodo è di 1.000 unità Il coefficiente di allocazione degli overhead è pari a € 1,5/unità Costi del budget flessibile al volume effettivo = € 500 + (€ 1 x 900) = € 1.400 Costi assorbiti in corrispondenza volume effettivo = € 1.50 x 900 = € 1.350 Varianza totale = Effettivi - Assorbiti = € 1.380 - € 1.350 = € 30 S Varianza di spesa = Effettivi - Bdg fless. = € 1.380 - € 1.400 = € - 20 F Varianza di volume = Bdg fless. – Assorbiti = € 1.400 - € 1.350 = € 50 S

Il calcolo della varianza degli overhead Overhead assorbiti Overhead budget flessibile Overhead effettivi (volume effettivo x (budget flessibile (costi sostenuti) coeff. allocazione) al volume effettivo) 900 x € 1.50 = € 1.350 500 + (€ 1 x 900) = € 1.400 € 1.380 Varianza di spesa = € 20 F Varianza di volume = € 50 S Varianza totale (netta) = € 30 S

Il calcolo della varianza degli overhead Il volume delle vendite del periodo non svolge alcun ruolo nella contabilizzazione dei costi generali di produzione

Come si usano le varianze degli overheads I manager di produzione sono normalmente responsabili della varianza di spesa Concentrare l’attenzione su varianze di spesa significative in relazione ai singoli elementi di costo degli overheads Raramente il volume di un mese è 1/12 del volume std, sicché la varianza di volume è poco significativa su base mensile Possono i manager di produzione essere responsabili della differenza tra volume programmato e volume effettivo? La varianza di volume non dipende comunque dal volume programmato per quel mese, ma dal volume std Non confondere il volume std di un mese con il volume programmato del mese

I costi della capacità inutilizzata Possibili basi di allocazione dei costi da capacità: Volume effettivo (ciò che abbiamo fatto) Volume di budget (ciò che pensiamo di fare) Volume della capacità pratica (ciò che potremmo fare) Evidenziare i costi di capacità inutilizzata attraverso un conto varianza di volume invece di nasconderli nei prodotti (uso della capacità pratica) Varianza della capacità inutilizzata: utile per la determinazione del prezzo dei prodotti, altrimenti distorto: "avvitamento della domanda": bassi volumi di budget flex aumentano il Cu (Coeff.alloc.pred.) e quindi i prezzi prodotti

Il trattamento delle varianze di produzione in conto economico: una soluzione diffusa Si chiudono mensilmente i conti delle varianze Varianza di impiego dei materiali Varianza di costo della mod Varianza dei costi generali di produzione 1.000 3.000 Varianza di prezzo dei materiali 2.000 1.000 3.000 Varianze sfavorevoli 2.000 1.000 Varianze favorevoli 1.000 Varianza dei costi di produzione S 0 0 Costo del venduto CdV std Principio di competenza ? Costi di periodo...

Sistemi di Controllo di Gestione L’analisi degli scostamenti dei costi non di produzione

Come interpretare le variazioni del risultato economico Risultato economico consuntivo Risultato economico di budget Varianza di risultato 300 450 - 150 Sfavorevole La forma più sintetica di varianza del risultato economico dice soltanto che il reddito conseguito è 2/3 di quello atteso La varianza dell’utile netto può essere scomposta in diverse componenti ciascuna riconducibile a uno specifico fattore

Il processo analitico di scomposizione Lo schema di scomposizione fa proprie le seguenti idee: Identificare i principali fattori (variabili causali) che influenzano l’utile e su questa base scomporre la varianza totale dell’utile netto Valutare l’effetto di ogni fattore modificando un fattore per volta (si assume che i fattori agiscano indipendentemente sul reddito) Accrescere il livello di analisi gradualmente e in sequenza Arrestare il processo quando i costi non giustificano i benefici - per complessità e affidabilità di un ulteriore livello di scomposizione Valutare sinteticamente tutte le varianze per trarre un giudizio significativo sulle performance manageriali

Un possibile schema di scomposizione delle varianze Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budget Livello 0 Varianza del Risultato Operativo Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito 1° livello Varianze commerciali Varianza dei costi G&A Varianza dei costi di produzione 2° livello Riconducibili ad altrettante aree di responsabilità Le tre principali varianze

Un possibile schema di scomposizione delle varianze Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budget Livello 0 Varianza del Risultato Operativo Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito 1° livello Varianze commerciali Varianza dei costi G&A Varianza dei costi di produzione 2° livello Varianza dei Mater. diretti Varianza degli Overhead 3° livello Varianza della MOD Varianza costo h Varianza efficienza Varianza volume Varianza spesa Varianza prezzo Varianza impiego 4° livello

Un possibile schema di scomposizione delle varianze Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budget Livello 0 Varianza del Risultato Operativo Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito 1° livello Varianze commerciali Varianza dei costi G&A Varianza dei costi di produzione 2° livello Varianza singole voci costi G&A 3° livello

Un possibile schema di scomposizione delle varianze Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budget Livello 0 Varianza del Risultato Operativo Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito 1° livello Varianze commerciali Varianza dei costi G&A Varianza dei costi di produzione 2° livello Varianza dei costi comm. di periodo Varianza del margine lordo 3° livello Var. singole voci costi commerciali V. volume vendite V. margine unitario Var. Mix 4° livello Varianza volume del settore Varianza quota mercato 5° livello

Il processo analitico di scomposizione Livello di analisi più opportuno stabilito dal management (n. livelli di analisi, n. voci per livello, nr. scostamenti per voce) I valori di riferimento (benchmark): variabili economico finanziarie rilevate dal sistema contabile, come ad esempio i dati di budget variabili economico finanziarie non rilevate dal sistema contabile, come ad esempio prestazioni di concorrenti variabili non finanziarie, come ad esempio tassi di difettosità, lead time (interni o esterni) Cost accounting: varianze favorevoli e sfavorevoli rispetto all'utile, non sempre possibile un giudizio di merito sull'operato dei manager responsabili

I tre tipi principali di varianze Slide 21-1 Risultato operativo < > Risultato di budget ? Varianze commerciali (riconducibili alla funzione Commerciale) Varianze dei costi generali & amministrativi (riconducibili al Top Management e agli staff) Varianze dei costi di produzione (riconducibili alla funzione Produzione)

Schema di sintesi delle varianze Varianze del risultato operativo Varianza commerciale Varianze dei costi amministrativi e generali Varianze costi di produzione

Le varianze dei costi di produzione nell’analisi delle varianze di produzione il volume di vendita non è in gioco entra in gioco solo il volume di produzione: una differenza tra volume di produzione programmato ed effettivo produce solo la varianza di volume degli overhead di produzione, non varianze dei costi dei MD o della MOD (o dell'utile): si tratta di costi di prodotto, inventariabili: rimanenze interessa il full costing (non il direct costing): costi fissi

Schema di sintesi delle varianze Varianze costi di produzione Varianza commerciale Varianze dei costi amministrativi e generali Varianza del risultato operativo

Le varianze dei costi A&G Si tratta di costi per lo più discrezionali, sicché l’importo corretto è una questione di giudizio. Non esiste alcun modo automatico per valutare se maggiori o minori costi siano giustificati

Schema di sintesi delle varianze Varianza del risultato operativo Varianze commerciali Varianze costi amministrativi e generali Varianze dei costi di produzione

Obiettivi tipici della funzione commerciale Garantire il margine lordo di budget Conseguire questo obiettivo compatibilmente con il vincolo di non superare i costi commerciali di periodo presenti nel budget L’obiettivo è la generazione del margine lordo, non l’aumento dei volumi!

La varianza dei costi commerciali di periodo Varianze commerciali Varianza dei costi commerciali Varianza del margine lordo Varianza delle singole voci dei costi di periodo commerciali Varianza di volume delle vendite Varianza del margine unitario Varianza di mix Varianza di volume del settore Varianza di quota di mercato

La varianza dei costi commerciali di periodo Si tratta di costi per lo più discrezionali, sicché l’importo corretto è una questione di giudizio. Non esiste alcun modo automatico per valutare se maggiori o minori costi siano giustificati

Schema di sintesi delle varianze Varianza commerciale Varianza del margine lordo Varianza dei costi commerciali di periodo Varianza delle singole voci dei costi commerciali di periodo Varianza di volume delle vendite Varianza del margine lordo unitario Varianza del mix Varianza di volume del settore Varianza di quota di mercato

Componenti della varianza del margine lordo La varianza del Margine lordo è la differenza tra MgL programmato e MgL effettivo entrambi calcolati utilizzando il costo std del prodotto Effettivo Programmato Differenza Il commerciale non è responsabile del costo del venduto e pertanto il margine lordo viene calcolato – nell’ambito dell’analisi delle varianze – come differenza tra ricavi e costi standard* Volume di vendita (q.tà) 900 1.000 -100 Prezzo di vendita (€) 33 32 + 1 Il Commerciale non è responsabile dei costi produzione Costo standard unitario (€) 22 22 Margine unitario (€) 11 10 Margine lordo (€) 9.900 10.000 -100 *Nei sistemi direct costing, al posto del margine lordo si considera il margine di contribuzione

Perché non scomporre la varianza del MGL nelle singole varianze di ricavo e di costo del venduto? La varianza del solo ricavo sopravvaluta necessariamente l’impatto sul reddito della contrazione dei volumi poiché: questa varianza viene in realtà parzialmente compensata dalla varianza favorevole del costo del venduto

Schema di sintesi delle varianze Varianze commerciali Varianza dei costi commerciali di periodo Varianza del margine lordo Varianza delle singole voci dei costi commerciali di periodo Varianza di volume delle vendite Varianza del margine lordo unitario Varianza del mix

Componenti della varianza del margine lordo  Volume x Margine unitario di budget = Varianza di volume (100) x € 10 = € 1.000 S Varianza di volume delle vendite Varianza del margine unitario  Margine unitario x Volume effettivo = Varianza del margine unitario € 1 x 900 = € 900 F Varianza del margine lordo Margine lordo effettivo - Margine lordo di budget = Varianza netta € 900 - € 1.000 = € 100 S

Varianza margine unitario = varianza prezzo di vendita? Varianza margine unitario =  Margine unitario x Volume effettivo  Margine unitario = (PrezzoEff – CostoEff) – (Pbdg – Costostd) Varianza margine unitario = Varianza Prezzo Attenzione all'inflazione! se: CostoEff = Costostd (Cstd invariato) allora:

Uno schema per strutturare la scomposizione Volume programmato x Volume effettivo x Volume effettivo x margine unit. programm. margine unit. programm. margine unit. effett. (VPMP) (VEMP) (VEME) 1.000 x € 10 = € 10.000 900 x € 10 = € 9.000 900 x € 11 = € 9.900 Varianza di margine unitario = € 900 F Varianza di volume € 1.000 S Varianza del margine lordo = € 100 S cambia una sola variabile alla volta

Schema di sintesi delle varianze Varianze dei costi commerciali Varianza del margine lordo Varianza dei costi commerciali di periodo Varianza delle singole voci dei costi commerciali di periodo Varianza di volume delle vendite Varianza del margine lordo unitario Varianza del mix Varianza di volume del settore Varianza di quota di mercato

Ulteriore scomposizione della varianza di volume Varianza di volume del settore  Volume di settore x Quota di mercato programmata x Margine unitario programmato Varianza di quota di mercato  Quota di mercato x Volume effettivo del settore x Margine unitario programmato

Ulteriore scomposizione della varianza di volume Volume settore di budget Volume settore effettivo Volume settore effettivo x x x Quota di budget Quota di budget Quota effettiva x x x Margine di budget Margine di budget Margine di budget 10.000 10.500 10.500 x x x 10% 10% 8,6% x x x 10 10 10 10.000 10.500 9.000 Varianza di volume del settore = € 500F Varianza di quota di mercato = € 1.500S Varianza volume = € 1.000 S

La varianza del margine lordo La varianza complessiva non ha un grande significato: prestazioni positive e negative possono compensarsi tra di loro Mercato Linee di prodotto Filiale Agente … VARIANZE 1. : varianza + 2. : varianza - S varianza = ?

Schema di sintesi delle varianze Scostamento del margine lordo determinato dalla differenza tra mix ipotizzato ed effettivo Varianze commerciali Varianza dei costi commerciali di periodo Varianza del margine lordo Varianza delle singole voci dei costi commerciali di periodo Varianza di volume delle vendite Varianza del margine lordo unitario Varianza del mix Varianza di volume del settore Varianza di quota di mercato

La varianza del mix delle vendite Varianza di mix relativa al prodotto i-esimo = Differenza tra quantità venduta e quantità programmata (Mix % programmato – Mix % effettivo) x Volume effettivo x Margine programmato Prodotto i-esimo: Volume di vendita effettivo (q.tà) 900 Mix % programmato sul volume di vendita 30 Mix % effettivo sul volume di vendita 20 Margine unitario programmato 9 Varianza di mix del prodotto i-esimo ([0.3-0.2] x 900 x 9) 810 S

La varianza del mix delle vendite Volume programmato x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine effettivo Varianza di volume Varianza del mix delle vendite Varianza di margine unitario Varianza totale

La varianza del mix delle vendite Volume programmato x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine effettivo 1.000 900 900 900 A 30% 30% 20% 20% 9,0 9,0 9,0 9,5 2.700 270 S 2.430 810 S 1.620 90 F 1.710 B …. …. C …. ….

La varianza del mix delle vendite Volume programmato x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix programmato x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine programmato Volume effettivo x mix effettivo x margine effettivo 30% 20% 9,0 9,5 2.700 270 S 2.430 810 1.620 90 F 1.710 1.000 900 40% 10,0 11,0 4.000 400 3.600 360 3.960 11,8 3.300 330 2.970 990 4.230 10.000 9.000 180 9.180 720 9.900 A B C Varianza di volume (1.000 S) Varianza del mix delle vendite (180 F) Varianza di mgl. unit. (720 F) Varianza totale = 100 S

La varianza del mix delle vendite (formula semplificata) Varianza di mix = (Margine medio programmato* in corrispondenza del mix effettivo - Margine medio programmato* in corrispondenza del mix progr.) x Volume effettivo Questa formula semplificata non rileva il contributo di ciascun prodotto *Margine totale diviso il numero di unità dei prodotti [(9x180+10x360+11x360)/900 – 10.000/1.000] x 900 = (10,2 – 10) x 900 = 180 F

I limiti dell’analisi della varianza Sebbene l’analisi identifichi “dove” le varianze si manifestano, non dice niente sulle cause che hanno determinato gli scostamenti, né su come intervenire per migliorare la situazione I reports mostrano ciò che avviene, ma non gli effetti futuri delle decisioni. Ad esempio, ridotti costi di formazione producono, nel breve, varianze positive, ma l’effetto nel lungo periodo può essere negativo Non esiste una modalità generale per distinguere le varianze significative da quelle insignificanti Al crescere della sintesi dei report, vengono compensate varianze con significato diverso: possibili errori interpretativi

Limiti dell’analisi della varianza E’ importante distinguere le varianze controllabili da quelle non controllabili dai singoli manager Le varianze riflettono spesso la fallibilità dei managers nel formulare il quadro prospettico piuttosto che una loro successiva debolezza gestionale I managers non assumono necessariamente che la migliore performance sia quella di budget; i loro comportamenti sono infatti spesso orientati al miglioramento continuo

Calcolo delle varianze: un’analisi completa Conto economico del mese di novembre Budget Effettivi Varianze Ricavi da vendite € 3.780 € 3.857 meno: costo std del venduto 3.080 2.926 Margine lordo (al costo std) 700 931 € 231 F Varianza dei costi di produzione 0 574 574 S Margine lordo 700 357 343 S Costi commerciali, G & A 280 350 70 S Reddito ante imposte € 420 € 7 € 413 S Quali sono le cause di questa varianza sfavorevole?

Calcolo delle varianze: un quadro di sintesi Varianze di: Margine unitario € 266 F Volume delle vendite 35 S Varianza del margine lordo 231 F Varianze dei costi di produzione: di prezzo dei materiali diretti 112 S di impiego dei materiali diretti 28 F di costo orario della mod 56 S di efficienza della mod 168 S di volume degli overhead 105 S di spesa degli overhead 161 S Varianza totale dei costi di produzione 574 S Varianza dei costi commerciali G&A 70 S Varianza del risultato operativo € 413 S

La varianza del margine lordo Sintesi delle varianze Dati sottostanti Vendite (unità) Margine unitario Margine totale Valori di budget 200 € 3,50 € 700 Valori effettivi 190 4,90 931 Varianza totale (netta) € 231 F Calcolo della varianza del margine lordo Varianza di margine unitario:  Margine unitario x Unità effettive = VMu € 1,40 x 190 = € 266 F Varianza di volume:  Volume x Margine unitario di budget = VV = (10) x € 3,50 = € 35 S

Le varianze dei costi di produzione In base a un volume annuale standard di 2.400 unità Dati di input: Descrizione Standard Effettivi Volume di produzione 200 unità 170 unità Materiali diretti 2 kg/unità x € 1,40/kg 320 kg x € 1,75 = € 560 Manodopera diretta 0,4 hr./unità x € 14/hr. 80 hrs. x € 14,70 = € 1.176 Overhead € 700 fissi + € 3,50/unità € 1.456

Le varianze dei costi di produzione Varianza di prezzo dei materiali:  Prezzo x Quantità effettiva = Varianza di prezzo (€ 0,35) x 320 = € 112 S Varianza di impiego dei materiali diretti:  Quantità x Prezzo standard = Varianza di impiego 20 x € 1,40 = € 28 F totale € 84 S 170 unità @ 2 kg/unità (standard) meno 320 kg (effettivi)

Le varianze dei costi di produzione Varianza del costo orario:  Costo orario x Ore effettive = Varianza di costo orario (€ 0,70) x 80 = € 56 S Varianza di efficienza della mod:  Ore x Costo orario std = Varianza di efficienza della mod 12 x € 14,00 = € 168 S Varianza costo mod € 224 S 170 unità x 0,4 hmod/unità meno 80 ore effettive

Le varianze dei costi di produzione (700€/200 x 200 unità) (700€/200 unità + 3,5 €/unità) Varianza di volume dei costi generali: Overhead assorbiti : 170 unità x € 7 per unità € 1.190 Overhead programmati: € 700 + (€ 3,50 x 170 unità) 1.295 Varianza di volume dei costi generali € 105 S Varianza di spesa dei costi generali di produzione: Overhead programmati: € 700 + (€ 3.50 x 170 unità) 1.295 Overhead effettivi 1.456 Varianza di spesa dei costi generali € 161 S