Huron Automotive Company Sistemi di controllo di Gestione Huron Automotive Company Caso di studio

Obiettivi del caso Obiettivi e metodologie per l’allocazione dei costi e per il calcolo del costo pieno Importanza nella scelta dei criteri di allocazione dei costi generali di produzione (overheads) Un esempio pratico di calcolo e utilizzo dei coefficienti di allocazione Differenza che deriva dalla diversa definizione dei centri di costo aziendali Non esiste una soluzione univoca al problema

Introduzione La Huron Automotive era fornitore di componentistica per grandi imprese produttrici di autovetture e camion L’impresa competeva sulla base del prezzo con fornitori di grandi dimensioni da tempo presenti sul mercato L’impresa aveva acquisito una buona competitività specializzandosi nella produzione di componenti che sono realizzati in piccole quantità (impossibilità di sfruttare le economie di scale per i concorrenti)

Problematiche Adeguatezza del sistema contabile attuale rispetto all’obiettivo di controllare i costi aziendali Accuratezza del sistema contabile attuale nel determinare il costo del prodotto Adeguatezza del sistema contabile nel fornire dati utili per valutare la prestazione organizzativa dei responsabili di reparto

La divisione Carburatori e Iniettori (CFI) La divisione realizzava circa il 40% dei ricavi dell’impresa. La divisione era costituita da 5 reparti: Fusione e stampaggio (realizzazione di scatole, valvole e altri componenti) Rettifica (preparazione pezzi per le lavorazioni sulle macchine utensili) Lavorazioni con macchine utensili (lavorazioni per componenti standard) Lavorazioni speciali (lavorazioni per componenti su richiesta) Assemblaggio (assemblaggio e test di tutti i componenti realizzati)

La divisione Carburatori e Iniettori (CFI) I componenti standard attraversavano solo quattro reparti (1,2,3 e 5). I componenti speciali attraversano tutti e cinque i reparti. I pezzi di ricambio realizzati per il magazzino attraversavano solo i primi tre reparti. Tutta la produzione veniva avviata su conseguente ordine dei clienti. Non era presente un magazzino prodotti finiti CFI.

Metodo di allocazione attuale

Primo metodo Sviluppo di differenti coefficienti di allocazione per ogni singolo reparto. Utilizzo delle ore di manodopera diretta (MOD) dei singoli reparti come base di allocazione per i costi indiretti. Il lotto/commessa avrebbe rilevato oltre al costo dei materiali diretti anche quello (allocato) relativo ai reparti che avevano contribuito alla trasformazione. Allocazione degli altri costi indiretti (riscaldamento, energia elettrica, imposte sulla proprietà, assicurazione, …) con particolari cost drivers. Calcolo del costo pieno di produzione del lotto.

Primo metodo Valore predefinito

Applicazione Sandy Bond decise di applicare il nuovo metodo a tre delle attività tipiche della divisione CFI. Produzione dell’iniettore CS29 (prodotto standard più venduto della divisione). Produzione mensile dei pezzi di ricambio per il magazzino. Attività svolte per le altre divisioni della Huron.

Applicazione

Obiezioni I responsabili di altri reparti di altre divisioni per le quali CFI lavorava: «La divisione CFI svolge attività per nostro conto quando ci troviamo in condizioni di saturazione della nostra capacità, quando cioè non possiamo farlo da soli e siamo riconoscenti per questa disponibilità mai disattesa. Io non posso controllare i costi della divisione CFI, ma se questi dovessero ancora crescere non sarò più in grado di rispettare il budget del mio reparto. Ci stanno già facendo pagare di più di quanto spenderemmo se svolgessimo al nostro interno la produzione e ora ci stanno proponendo di pagare ancora di più!»

Obiezioni Responsabile di produzione della divisione CFI: «Ho già abbastanza da fare per ottenere prodotti di buona qualità rispettando i tempi di consegna e non voglio dovermi impegnare nella produzione di ulteriori scartoffie! I miei responsabili di reparto non hanno tempo per diventare dei contabili.» Responsabile delle vendite: «Abbiamo già seri problemi per risultare competitivi nei confronti dei nostri concorrenti. […] Per potere vendere alcuni prodotti redditizi dobbiamo venderne altri sia pure sapendo di conseguire un basso margine, se non una perdita. Intendo dire che quello che mi interessa è la redditività complessiva di una linea o di un gruppo di prodotti; se il reddito dell’insieme è adeguato, allora non mi importa più di tanto conoscere il contributo dei singoli prodotti.”

Obiezioni Direttore della pianificazione della Huron: «Calcolare un coefficiente di allocazione per singolo reparto può essere una buona idea, ma non sono sicuro che tu stia andando alla radice del problema principale. Quale uso potremmo fare di stime di costi unitari che cambierebbero ogni mese? Quando i volumi sono alti tutti i nostri prodotti producono reddito, non importa quale metodo venga utilizzato. Ma quando i volumi complessivi si riducono, allora alcuni prodotti cominciano a essere in perdita, nonostante i loro ricavi rimangano alti. Io non so se si tratti di perdite effettive o contabili. Francamente non capisco come il tuo sistema possa aiutarmi a rispondere a questa domanda.»

Secondo metodo Stima del volume medio mensile di attività di ciascuno dei cinque reparti nel corso dell’anno (volume normale). Calcolo dei costi generali di produzione sulla base del volume normale Utilizzo delle ore di manodopera diretta (MOD) dei singoli reparti come base di allocazione per i costi indiretti. Ogni singolo reparto avrebbe rilevato oltre al costo dei materiali diretti anche quello (allocato) della manodopera indiretta e dei costi generali di produzione dei singoli reparti che avevano contribuito alla trasformazione.

Secondo metodo

Domande Usando i dati riportati nelle figure, calcolare i costi: di un lotto di 100 unità del modello CS29; della tipica produzione realizzata in un mese di pezzi di ricambio; della tipica quantità di lavoro svolta in un mese dalla Huron per conto delle altre divisioni. Effettuare i calcoli: (A) utilizzando il metodo attualmente in uso; (B) utilizzando la prima proposta di Sandy Bond e (C) utilizzando la sua ultima proposta. Sono significative le differenze di costi tra i vari metodi? Da cosa sono determinate queste differenze?

Domande Supponiamo che Huron acquisti un nuovo macchinario del costo di $400.000 per il reparto “lavorazioni speciali” avente una vita utile attesa di 5 anni. Questo macchinario ridurrebbe i tempi di lavorazione e renderebbe migliore la qualità dei carburatori. Come risultato, le ore di manodopera del reparto lavorazioni speciali” si ridurrebbero del 30% e questo risparmio di ore potrebbe essere impiegato diversamente in altri reparti (costituirebbe cioè un risparmio effettivo). Si ipotizzi poi che circa il 10% dei costi generali di produzione del reparto “lavorazioni speciali” siano variabili con le ore di manodopera. Si calcoli: il coefficiente di allocazione unico (metodo attuale) se la nuova macchina venisse acquistata. Calcolare quindi i costi complessivi allocati ai prodotti dal reparto lavorazioni speciali (nel mese di luglio) usando sia il vecchio ($55.96) sia il nuovo coefficiente di allocazione dei costi;

Domande il coefficiente di allocazione del reparto “lavorazioni speciali” assumendo che il macchinario venga acquistato e che venga adottata la prima procedura di calcolo dei costi. Si calcolino quindi i costi allocati ai prodotti dal reparto “lavorazioni speciali” (in relazione al mese di luglio), usando sia il nuovo ($57,28) sia il vecchio coefficiente di allocazione ($55,96); utilizzando l’attuale procedura di calcolo dei costi, quale sarebbero le conseguenze sui costi dei prodotti con lavorazioni speciali se la macchina fosse acquistata? E quale invece l’impatto ricorrendo al primo dei due metodi di allocazione proposti? A quali conclusioni arrivate circa l’utilità dell’attuale criterio e di quello proposto?

Domande 4. Si assuma che la produzione di un lotto di 100 pezzi dell’iniettore CS-29 richieda 126 ore (distribuite tra i vari reparti così come mostrato in figura 3) e $4.200 di materiale. La Huron vende questi carburatori a $113 l’uno. Si potrebbe aumentare il prezzo dei CS-29? Sarebbe conveniente interrompere la produzione del prodotto CS-29? Rispondere alle domande usando sia il metodo attuale di calcolo dei costi sia quello inizialmente proposto

Domande 5. Si supponga che la Huron offra anche il modello CS-30, sostanzialmente identico al modello CS-29 per tutti gli aspetti fondamentali, incluso il prezzo, ma che è preferito in taluni casi grazie ad alcune speciali funzionalità. A causa dei bassi volumi di vendita del CS-30, Huron acquista i principali componenti di questo prodotto piuttosto che fabbricarli internamente. Il costo totale dei materiali e delle parti comprate è, per 100 pezzi CS-30, $8.000. Le ore di manodopera diretta per i 100 pezzi sono rispettivamente 12, 7, 17 e 35 nei reparti: fusione/stampaggio, rettifica, macchine utensili e assemblaggio. Se un cliente ordinasse 100 pezzi e fosse indifferente ai due modelli (il CS- 29 e il CS-30), quale modello dovrebbe vendergli la Huron? Perché? Rispondete avendo a riferimento solo la prima proposta di determinazione dei costi e le ipotesi relative al modello CS-29 fatte nella domanda 4.

Domande Quali eventuali benefici potrebbe determinare per Huron l’adozione di uno o l’altro dei due i metodi di determinazione dei costi proposti? Rispondete a questa domanda dal punto di vista: a) della determinazione dei prezzi di vendita; b) del controllo dei costi; c) della valorizzazione delle rimanenze; d) dei costi attribuiti ai reparti esterni; e) della valutazione delle prestazioni dei reparti; f) dell’uso diagnostico delle informazioni di costo. Quali conclusioni dovrebbe Huron trarre in merito all’utilità dell’attuale procedura di calcolo dei costi?

Domande Usando i dati riportati nelle figure, calcolare i costi: di un lotto di 100 unità del modello CS29; della tipica produzione realizzata in un mese di pezzi di ricambio; della tipica quantità di lavoro svolta in un mese dalla Huron per conto delle altre divisioni. Effettuare i calcoli: (A) utilizzando il metodo attualmente in uso; (B) utilizzando la prima proposta di Sandy Bond e (C) utilizzando la sua ultima proposta. Sono significative le differenze di costi tra i vari metodi? Da cosa sono determinate queste differenze?

Domanda 1. costi di prodotto Costo di un lotto di 100 unità del modello CS29 Primo metodo Secondo metodo Reparto Ore % Coefficiente Totale Fusione e stampaggio 21 17 $ 52,97 $ 1.112,37 $ 53,12 $ 1.115,52 Rettifica 12 10 $ 48,14 $ 577,68 $ 46,75 $ 561,00 Macchine utensili 58 46 $ 87,52 $ 5.076, 16 $ 86,50 $ 5.017,00 Assemblaggio 25 28 $ 40,19 $ 1.406,65 $ 39,14 $ 1.369,90 Totale metodo 126 $ 8.172,86 $ 8.063,42 Totale attuale $ 55,96 $ 7.050,96 Differenza $ 1.121,90 $ 1.012,46 + 16% + 14%

Domanda 1. costi di prodotto Costo dei pezzi di ricambio Primo metodo Secondo metodo Reparto Ore % Coefficiente Totale Fusione e stampaggio 304 18 $ 52,97 $ 16.102,88 $ 53,12 $ 16.148,48 Rettifica 270 16 $ 48,14 $ 12.997,80 $ 46,75 $ 12.622,50 Macchine utensili 1.115 66 $ 87,52 $ 97.584,80 $ 86,50 $ 96.447,50 Totale metodo 1.689 $ 126.685,48 $ 125.218,48 Totale attuale $ 55,96 $ 94.516,44 Differenza $ 32.169,04 $ 30.702,04 + 34% + 32%

Domanda 1. costi di prodotto Costo del lavoro svolto per le altre divisioni Primo metodo Secondo metodo Reparto Ore % Coefficiente Totale Fusione e stampaggio 674 20 $ 52,97 $ 35.701,78 $ 53,12 $ 35.802,88 Rettifica 540 16 $ 48,14 $25.995,60 $ 46,75 $ 25.245,00 Macchine utensili 2.158 64 $ 87,52 $ 188.868,16 $ 86,50 $ 186.667,00 Totale metodo 3.372 $ 250.565,54 $ 247.714,88 Totale attuale $ 55,96 $ 188.697,12 Differenza $ 61.868,42 $ 59.017,76 + 33% + 31%

Domande Usando i dati riportati nelle figure, calcolare i costi: di un lotto di 100 unità del modello CS29; della tipica produzione realizzata in un mese di pezzi di ricambio; della tipica quantità di lavoro svolta in un mese dalla Huron per conto delle altre divisioni. Effettuare i calcoli: (A) utilizzando il metodo attualmente in uso; (B) utilizzando la prima proposta di Sandy Bond e (C) utilizzando la sua ultima proposta. Sono significative le differenze di costi tra i vari metodi? Da cosa sono determinate queste differenze?

Domanda 2. differenze tra metodi Le differenze nei costi dei due metodi proposti da Sandy Bond non sono sostanziali dato che i coefficienti di allocazione per i singoli reparti sono molto simili. Il reparto macchine utensili domina tutti e tre i calcoli della domanda 1, ma la differenza tra i coefficienti di allocazione è minima (circa 1,7%). I maggiori scostamenti rispetto al metodo attuale dipendono dall’utilizzo del centro di costo più oneroso. Di converso, ci saranno costi sopravvalutati per altri prodotti che lo usano meno In prima approssimazione, i sistemi di costo proposti sembrano migliori rispetto al metodo attuale; importante considerare le implicazioni implementative

Domande nuovo macchinario di $400.000 per il reparto “lavorazioni speciali” avente una vita utile attesa di 5 anni. Si calcoli: il coefficiente di allocazione unico (metodo attuale) se la nuova macchina venisse acquistata. Calcolare quindi i costi complessivi allocati ai prodotti dal reparto lavorazioni speciali (nel mese di luglio) usando sia il vecchio ($55.96) sia il nuovo coefficiente di allocazione dei costi; il coefficiente di allocazione del reparto “lavorazioni speciali” assumendo che il macchinario venga acquistato e che venga adottata la prima procedura di calcolo dei costi. Si calcolino quindi i costi allocati ai prodotti dal reparto “lavorazioni speciali” (in relazione al mese di luglio), usando sia il nuovo ($57,28) sia il vecchio coefficiente di allocazione ($55,96); utilizzando l’attuale procedura di calcolo dei costi, quale sarebbero le conseguenze sui costi dei prodotti con lavorazioni speciali se la macchina fosse acquistata? E quale invece l’impatto ricorrendo al primo dei due metodi di allocazione proposti? A quali conclusioni arrivate circa l’utilità dell’attuale criterio e di quello proposto?

Domanda 3.a. nuova macchina: costi complessivi Riduzione del costo del lavoro (- 30%) - $ 24.499 Nuovo costo del lavoro per lo stabilimento $ 633.949 Costi generali: Aumento per l’ammortamento (quota mensile) $ 6.667 Diminuzione dei costi variabili (0,1*40,48*3.713*0,3) - $ 4.508 Totale netto $ 2.159 Costi generali totali (1.099.323+2.159) $ 1.101.482 Costo del lavoro totale Costi totali $ 1.735.431 Ore totali (riduzione del 30%) 30.298 Nuovo coefficiente di allocazione di stabilimento $ 57,28 Vecchio costo del lavoro (rep. lav. spec.: 3.713*55,96) $ 207.724 Nuovo costo del lavoro (rep. lav. spec.: 2.598*57,28) $ 148.813 Decremento netto costo del lavoro (rep. lav. spec.: 28%) $ 58.911

Domanda 3.b. nuova macchina: costi reparto Costi generali: Valore attuale (40,48*3.712) $ 150.262 Aumento netto (si veda tabella precedente) $ 2.159 Totale netto $ 152.421 Ore totale (riduzione del 30%) 2.598 Costo overhead allocato (152.421/2.598) $ 58,67 Costo orario della MOD $ 22,00 Coefficiente di allocazione per centro di costo $ 80,67 Costo lavorazioni speciali: Vecchio costo totale (3.712*62,48) $ 231.926 Nuovo costo totale (2.598*80,67) $ 209.581 Decremento netto (9,6%) $ 22.345

Domanda 3.c. nuova macchina: considerazioni Se si considera solo un centro di costo, l’acquisto del nuovo macchinario permette di ridurre il costo dei prodotti speciali del 28%. Se si considerano cinque centri di costo, l’acquisto del nuovo macchinario porta ad una minore riduzione del costo dei prodotti speciali del 9,6%. L’acquisto di un nuovo macchinario in un singolo reparto può quindi portare a cambiamenti nei costi degli altri reparti! Il sistema di contabilità proposto riflette in maniera più precisa il comportamento dei costi dell’impresa.

Domande 4. Si assuma che la produzione di un lotto di 100 pezzi dell’iniettore CS-29 richieda 126 ore (distribuite tra i vari reparti così come mostrato in figura 3: 21 – 12 – 58 – 0 - 35) e $4.200 di materiale. La Huron vende questi carburatori a $113 l’uno. Si potrebbe aumentare il prezzo dei CS-29? Sarebbe conveniente interrompere la produzione del prodotto CS-29? Rispondere alle domande usando sia il metodo attuale di calcolo dei costi sia quello inizialmente proposto

Domanda 4. iniettori CS-29 ** Metodo attuale Metodo proposto Vendite (100 unità x 113) 11.300 Materiali -4.200 Lavoro e overhead * -7.051 ** -8.173 Utile lordo 49 -1.073 *=126x55,96 **=21x52,97 + 12x48,14 + 58x87,52 + 35x40,19 Prodotto non conveniente! Aumentare prezzo? Bloccarne la produzione? Ma considerando i costi indiretti come fissi e non differenziali, si ottiene: Metodo attuale Metodo proposto Vendite (100 unità x 113) 11,300 Materiali -4,200 Lavoro * -2,641 ** -2,785 (5.400 CF!!!) Margine di contribuzione 4,459 4,315 *=126x20,96 **=21x21,6 + 12x18 + 58x25 + 35x19

Domande 5. Si supponga che la Huron offra anche il modello CS-30, sostanzialmente identico al modello CS-29 per tutti gli aspetti fondamentali, incluso il prezzo, ma che è preferito in taluni casi grazie ad alcune speciali funzionalità. A causa dei bassi volumi di vendita del CS-30, Huron acquista i principali componenti di questo prodotto piuttosto che fabbricarli internamente. Il costo totale dei materiali e delle parti comprate è, per 100 pezzi CS-30, $8.000. Le ore di manodopera diretta per i 100 pezzi sono rispettivamente 12, 7, 17 e 35 nei reparti: fusione/stampaggio, rettifica, macchine utensili e assemblaggio. Se un cliente ordinasse 100 pezzi e fosse indifferente ai due modelli (il CS- 29 e il CS-30), quale modello dovrebbe vendergli la Huron? Perché? Rispondete avendo a riferimento solo la prima proposta di determinazione dei costi e le ipotesi relative al modello CS-29 fatte nella domanda 4.

Domanda 5. iniettori CS-30 Full costing CS-29 CS-30 Vendite (100 unità x 113) 11.300 Materiali -4.200 -8.000 Lavoro e overhead * -8.173 ** -3.867 Margine lordo -1.073 -567 *=21x52,97 + 12x48,14 + 58x87,52 + 35x40,19 **=12x52,97 + 7x48,14 + 17x87,52 + 35x40,19 BUY (CS-30) conveniente se i CF sono differenziali: possibile eliminarli. Ma se così non fosse, si ottiene: Direct costing CS-29 CS-30 Vendite (100 unità x 113) 11.300 Materiali -4.200 -8.000 Lavoro * -2.785 ** -1.475 Margine di contribuzione 4.315 1.825 *=21x21,6 + 12x18 + 58x25 + 35x19 **=12x21,6 + 7x18 + 17x25 + 35x19 Così meglio MAKE (CS-29)!

Domande Quali eventuali benefici potrebbe determinare per Huron l’adozione di uno o l’altro dei due i metodi di determinazione dei costi proposti? Rispondete a questa domanda dal punto di vista: a) della determinazione dei prezzi di vendita; b) del controllo dei costi; c) della valorizzazione delle rimanenze; d) dei costi attribuiti ai reparti esterni; e) della valutazione delle prestazioni dei reparti; f) dell’uso diagnostico delle informazioni di costo. Quali conclusioni dovrebbe Huron trarre in merito all’utilità dell’attuale procedura di calcolo dei costi?

Domanda 6 Prezzi di vendita: non ci sono significativi benefici nell’utilizzo del metodo proposto. Una possibile eccezione potrebbe essere associato al calcolo del prezzo dei pezzi di ricambio. Controllo dei costi: non ci sono evidenti benefici nell’utilizzo del metodo proposto. Se la Huron vuole migliorare il sistema di controllo dei costi potrebbe utilizzare il budget flessibile per il lavoro e gli overhead sulla base di centri di responsabilità. Valorizzazione delle rimanenze: non ci sono benefici nell’utilizzo del metodo proposto. Al contrario, nel breve periodo, l’utilizzo di questo approccio porterebbe ad un sensibile aumento della tassazione (maggiore capitalizzazione delle rimanenze vs i beni venduti). Prezzi di trasferimento: nel lungo periodo, l’adozione del metodo proposto porterebbe ad una migliore determinazione dei prezzi di trasferimento tra reparti e altre divisioni (stima del costo della capacità disponibile).

Domanda 6 Valutazione delle prestazioni dei reparti: valgono le stesse considerazioni fatte per il controllo dei costi. Uso diagnostico delle informazioni sui costi: in questo caso l’utilizzo del metodo proposto può portare all’individuazione di quelle linee di prodotto destinate ad essere poco remunerative o in perdita nel medio-lungo periodo; forse l’aspetto più positivo dell’implementazione del nuovo modello di costing. In definitiva, il metodo proposto dovrebbe essere adottato, soprattutto qualora – come sembra - l’implementazione risultasse minimale e poco costosa, e per i tangibili e utili benefici legati ad un miglior monitoraggio dei costi di prodotto.