IL PROCESSO TRIBUTARIO Lezione del 22 aprile 2010

Natura impugnatoria del processo tributario Il processo tributario ha la struttura del processo “da ricorso”, poiché l’attore può proporre la propria domanda solo nelle forme dell’impugnazione (struttura impugnatoria del processo tributario).

…segue Processo di impugnazione merito Gli atti impugnabili sono atti espressivi della pretesa tributaria suscettibili di dar luogo ad un controllo giurisdizionale dell’intero rapporto di imposta. L’atto dell’amministrazione e la sua impugnazione rappresentano la “chiave” tramite la quale il giudice tributario può giungere alla cognizione del rapporto di imposta.

…segue Processo di impugnazione merito L’atto introduttivo del processo tributario, il ricorso, pur formalmente indirizzato contro l’atto impugnabile, è in realtà diretto a consentire al giudice tributario, l’accertamento del rapporto di imposta enunciato in tale atto.

…segue Processo di impugnazione merito Mediante il ricorso non si introduce un giudizio di impugnazione-annullamento, volto ad eliminare giuridicamente l’atto dell’A.F., eccependone i vizi di legittimità.

…segue Processo di impugnazione merito atti impugnabili e termini di decadenza) Il processo tributario è un processo di impugnazione-merito: formalmente impugnatorio (atti impugnabili e termini di decadenza) e sul piano sostanziale concernente il merito del rapporto tributario (la decisione del giudice è sostitutiva dell’atto impugnato).

Segue... Sotto il profilo sostanziale (contenuto della tutela) va rilevato che il giudice tributario non si limita a dichiarare legittimi o ad annullare gli atti dell’ente impositore, ma emette pronunce che attengono al merito del rapporto di imposta: giudizio di accertamento negativo della pretesa avanzata con l’atto investito dal ricorso e della correlata obbligazione.

Critica a tale tesi Tale ricostruzione non sarebbe convincente in riferimento ai casi in cui il ricorso sia fondato sui vizi meramente formali dell’atto impugnato. Il giudice non emetterebbe, nel caso in parola, una pronuncia di accertamento attinente al merito della pretesa tributaria, ma si limiterebbe ad annullare o meno l’atto, a seconda che reputi sussistenti o meno i vizi dedotti dal ricorrente: giudizio di impugnazione- annullamento e non di impugnazione-merito.

La critica innanzi esposta è fondata sulla premessa, che i vizi dell’atto impugnato siano qualificabili come vizi di annullabilità e non di nullità. Ciò sulla base dei principi generali secondo i quali: l’azione di annullamento è soggetta a prescrizione e l’inutile decorso del termine prescrizionale determina la sanatoria del vizio, mentre l’azione di nullità è imprescrittibile, e non è possibile sanatoria alcuna.

Per il prof. Russo, invece, i vizi in questione sono configurabili come cause di nullità, nonostante che essi debbano essere dedotti entro i termini perentori previsti per la proposizione del ricorso. Si deve infatti tener conto del particolarismo del diritto tributario che giustifica l’apposizione di rigidi termini di decadenza sia a carico dell’ente impositore che a carico del soggetto passivo dell’obbligazione tributaria.

Gli atti impugnabili Al fine di garantire questa struttura, l’art. 19 dlgs 546/92 individua gli atti impugnabili, che appartengono a cinque aree: Accertamento Riscossione Sanzioni Rimborso Catasto

Art. 19 dlgs 546/92 Dal tenore dell’art. 19 si evince che il legislatore ha operato una distinzione tra: Atti autonomamente impugnabili: quelli tassativamente elencati Atti non impugnabili autonomamente, ma insieme con l’atto successivo impugnabile Atti non impugnabili, perché non lesivi

Atti autonomamente impugnabili Avviso di accertamento Avviso di liquidazione Provvedimento che irroga le sanzioni Iscrizione a ruolo e cartella di pagamento Avviso di mora (intimazione ad adempiere) Atti delle operazioni catastali Rifiuto espresso o tacito di restituzione di tributi, sanzioni, interessi o altri accessori Diniego o revoca di agevolazioni e rigetto di domande di definizione agevolata Iscrizione di ipoteca sugli immobili e fermo di beni mobili registrati (l. 248/2006) Ogni altro atto autonomamente impugnabile (norma di chiusura)

Tassatività dell’elencazione L’elencazione dell’art. 19 è tassativa. Una enumerazione tassativa ammette letture estensive, ma non integrazioni analogiche (Russo ritiene che l’operazione interpretativa avente ad oggetto l’art. 19 possa dirsi più propriamente di integrazione analogica).

(…segue) Tassatività dell’elencazione La tassatività dell’elencazione è confermata dall’art. 19, comma 3, che esclude l’autonoma impugnabilità di atti diversi da quelli elencati. Tuttavia, il sindacato in ordine alla autonoma impugnabilità di un atto non avviene in base al nome dell’atto, ma agli effetti dello stesso. Si riterrà, pertanto, impugnabile un atto che, pur non essendo elencato espressamente nell’art. 19, sia ritenuto produttivo di effetti parzialmente coincidenti.

(…segue) Tassatività dell’elencazione L’estensione del catalogo degli atti impugnabili risulta imposta dall’ampliamento della giurisdizione delle commissioni tributarie a tutti i tributi.

(…segue) Tassatività dell’elencazione Tale modifica comporta che le commissioni dovranno conoscere anche controversie relative a tributi nella cui disciplina non è contemplata l’emanazione di nessuno degli atti elencati nell’art. 19, sicché il veicolo di accesso per il contribuente dovrà essere individuato in via interpretativa.

Altre volte la autonoma impugnabilità di un atto è prevista in disposizioni diverse da quelle processuali: atto dell’A.F. che dispone la compensazione tra il proprio credito per la sanzione e un credito di imposta del contribuente (art. 23, dlgs 472/1997).

Gli atti prodromici Si tratta di atti meramente preparatori di un successivo atto destinato a influire sulla sfera giuridica del destinatario. I vizi di tali atti non possono farsi valere mediante diretta constatazione degli stessi, ma possono considerarsi causa di illegittimità dell’atto conseguente. Resta ferma la possibilità di ricorrere avverso tali atti agli organi di giustizia amministrativa ove ne ricorrano i presupposti (art. 7, comma 4, Statuto del contribuente).

Atti consequenziali Si tratta di atti astrattamente consequenziali di altri atti autonomamente impugnabili. Ai sensi dell’art. 19, comma 3, il ricorso può riguardare solamente i vizi propri. La mancata notifica degli atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo.

Esempio Iscrizione a ruolo preceduta dalla notifica dell’avviso di accertamento: il ricorso contro il ruolo non può riguardare gli eventuali vizi del rapporto tributario emergenti dall’atto di accertamento contro cui il contribuente non abbia proposto ricorso, ma può considerare solo gli aspetti di illegittimità o infondatezza propri dell’iscrizione a ruolo (irregolare notifica, errata liquidazione del tributo, etc.).

Tale previsione è giustificata da motivi di economia processuale: effettività del termine di impugnazione degli atti di accertamento.

Rilevanza dell’atto impugnabile per la determinazione della competenza L’atto impugnabile è considerato dalla legge il parametro per la determinazione della competenza territoriale della commissione tributaria provinciale e per l’individuazione delle parti del rapporto processuale.

…Rilevanza dell’atto impugnabile per la determinazione della competenza La competenza della commissione è determinata dal luogo ove ha sede l’ufficio finanziario, l’ente locale o il concessionario della riscossione nei cui confronti il ricorso è proposto, ossia l’ufficio che ha emanato l’atto.

IL RICORSO E L’INTRODUZIONE DEL GIUDIZIO

Il ricorso L’atto introduttivo del processo è il ricorso, che deve essere proposto avverso gli atti impugnabili indicati nell’art. 19, davanti alla commissione tributaria provinciale, nel termine di 60 gg dalla notificazione (art. 21, comma 1).

Contenuto del ricorso Il ricorso deve contenere l’indicazione: della commissione tributaria cui è diretto del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza o sede legale o del domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato, nonché del codice fiscale

Segue… dell’ufficio del Ministero delle finanze o dell’ente locale o del concessionario della riscossione nei cui confronti il ricorso è proposto dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda dei motivi

Segue… Il ricorso deve essere sottoscritto dal difensore del ricorrente e contenere l’indicazione dell’incarico, salvo che il ricorso non sia sottoscritto personalmente nei casi previsti dalla legge.

Eccezioni al principio di inammissibilità Tali indicazioni e la sottoscrizione rappresentano il presupposto di ammissibilità del ricorso, con la sola eccezione della indicazione del codice fiscale.

Eccezioni al principio di inammissibilità Dal combinato disposto dell’art. 17, ultimo comma, e dell’art. 18, ultimo comma, si può desumere che anche la mancata indicazione o l’assoluta incertezza dell’elezione di domicilio o della dichiarazione della residenza non provochino l’inammissibilità del ricorso, ma obbligano solamente alla comunicazione o notifica di atti presso la segreteria della commissione.

il ricorso e l’esecuzione dell’atto impugnato con la proposizione del ricorso, di per sé: le imposte indicate negli atti di accertamento impugnati sono riscuotibili per la metà del loro ammontare; le sanzioni indicate negli atti di accertamento o di irrogazione di sanzioni impugnati non sono riscuotibili; le imposte e le sanzioni indicate negli atti della riscossione impugnati sono riscuotibili per intero

Notifiche e costituzione in giudizio Il ricorso è proposto mediante notifica alla controparte (art. 20, comma 1). Il ricorrente si costituisce in giudizio, a pena di inammissibilità, entro 30 gg dalla notifica del ricorso con il deposito del ricorso presso la segreteria della commissione. La parte resistente si costituisce in giudizio entro il termine ordinatorio di 60 gg dalla notificazione del ricorso. (la tardiva costituzione non incide sul diritto garantito dall’art. 24 Cost.)

Costituzione della parte resistente La costituzione della parte resistente avviene mediante deposito presso la segreteria della commissione adita del proprio fascicolo contenente le controdeduzioni (difese della parte resistente, che indica le prove di cui intende valersi e solleva le eccezioni in fatto e in diritto in opposizione alle richieste avversarie).

I motivi Comprendono ogni genere di allegazioni difensive volte a contestare la fondatezza della pretesa dell’ente impositore (ad es. argomentazioni di diritto in ordine alla più corretta interpretazione di una norma).

Principio dispositivo La prospettazione dei motivi da parte del ricorrente nel ricorso insieme con gli argomenti posti dall’ufficio a base della propria pretesa ed esposti nella motivazione dell’atto impugnato vale a delimitare la materia del contendere, per cui il giudice non potrà pronunciarsi oltre i fatti allegati dalle parti, ossia fatti che non siano stati da esse posti a fondamento delle proprie ragioni (principio dispositivo).

L’onere della prova Al fine di dimostrare in sede contenziosa i fatti posti a fondamento delle ragioni delle parti si farà riferimento alle disposizioni del codice civile, nonché alle specifiche disposizioni contenute nella disciplina propria del tributo controverso.

Prova documentale Di particolare rilevanza nel processo tributario è la prova documentale ed in particolar modo la prova contabile. Sono esclusi il giuramento e la prova testimoniale.

Presunzioni Ai fini della dimostrazione del fatto controverso, stante la condizione di inferiorità conoscitiva in cui versa l’A.F., è frequente nel processo tributario il ricorso a presunzioni semplici quali strumenti di formazione del convincimento giudiziale.

Attraverso le presunzioni si giunge all’accertamento di un fatto ignoto sulla base di fatti certi legati secondo la regola dell’id quod plerumque accidit. Le presunzioni sono mezzi di prova liberamente apprezzabili dal giudice.

Poteri istruttori delle commissioni tributarie L’impulso probatorio spetta, in via generale, alle parti (principio dispositivo). Tuttavia, la commissione, al fine di conoscere i fatti rilevanti per la decisione, ha tutte le facoltà di accesso, di verifica e ispezione, conferite agli uffici tributari dalle singole leggi di imposta (art. 7, comma 1).

Le relazioni e le consulenze tecniche Quando, poi, sia necessario acquisire elementi conoscitivi tecnici di particolare complessità, è previsto che la commissione possa chiedere relazioni agli organi tecnici dell’amministrazione dello Stato e la collaborazione della G. di F., nonché disporre la nomina di un consulente tecnico (art. 7, comma 2).

Tali poteri istruttori sono esercitabili solo in funzione suppletiva e di completamento (non sostitutiva) della prova offerta dalle parti. Pertanto, il principio dell’onere della prova torna ad essere applicabile sia nell’ipotesi in cui il fatto non sia stato per nulla provato, sia nelle ipotesi in cui avendo le commissioni fatto uso dei citati poteri questi non abbiano condotto ad una dimostrazione convincente della sussistenza o meno del fatto.

Adempimenti istruttori Nel processo tributario non è prevista la figura del giudice istruttore: l’esecuzione degli adempimenti istruttori è delegata dal collegio ad uno dei componenti che vi procede con l’assistenza del segretario.

Adempimenti istruttori Gli adempimenti istruttori sono disposti con ordinanza motivata, non suscettibile di impugnazione separatamente dalla decisione.

Fase decisoria Il sistema del processo tributario è scandito da termini piuttosto brevi. Il presidente della commissione provinciale procede ad assegnare il ricorso a una sezione. Il presidente della sezione, scaduti i termini per la costituzione delle parti, esamina preliminarmente il ricorso e, nei casi previsti dalla legge, ne dichiara l’inammissibilità con decreto.

Segue... Con decreto provvede alla sospensione, interruzione ed estinzione del processo. Contro il decreto presidenziale è ammesso reclamo alla commissione, che decide con ordinanza.

Segue... Qualora il presidente della sezione non adotti provvedimenti propri dell’esame preliminare, decorso il termine per la costituzione delle parti, fissa l’udienza di trattazione e nomina il relatore. L’avviso di trattazione è comunicato alle parti costituite almeno 30 gg liberi prima. Si tratta di termini ordinatori, per cui sono possibili ritardi nella giustizia tributaria.

Nel processo tributario la regola generale è rappresentata dalla trattazione in camera di consiglio, con esposizione dei fatti di causa da parte del relatore. La discussione in pubblica udienza è solo eventuale ed è ad istanza di parte: le parti intervengono al fine di illustrare oralmente gli argomenti portati a sostegno delle reciproche pretese. Dell’udienza è redatto processo verbale.

Sospensione, interruzione ed estinzione del processo Il processo è sospeso quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di stare in giudizio. Art 42: durante la sospensione non possono essere compiuti atti del processo, i termini in corso sono interrotti e ricominciano a decorrere

Altri casi di sospensione 1) quando viene presentato regolamento preventivo di giurisdizione; 2) quando viene sollevata una questione di costituzionalità; Quando viene presentato il ricorso per ricusazione del giudice;

Interruzione del processo Il processo è interrotto se, dopo la proposizione del ricorso, si verifica: il venir meno, per morte o altre cause, e la perdita della capacità di stare in giudizio di una delle parti diversa dall’ufficio tributario, o del suo legale rappresentante o la cessazione di tale rappresentanza la morte o la sospensione dall’albo o dall’elenco di uno dei difensori incaricati.

La sospensione è disposta e l’interruzione è dichiarata dal presidente della sezione con decreto o dalla commissione con ordinanza. Durante la sospensione o l’interruzione non possono essere compiuti atti del processo. La ripresa del processo avviene secondo le modalità previste dall’art. 43, dlgs 546/92. (per opera dell’istanza del processo sospeso)

L’estinzione del processo L’estinzione del processo può essere dichiarata: per rinuncia al ricorso per inattività delle parti per cessazione della materia del contendere

L’estinzione del processo L’estinzione è dichiarata dal presidente della sezione con decreto, ovvero dal collegio con sentenza. Il decreto è reclamabile dinanzi alla commissione.

Esaurita la discussione, oppure, nel caso che questa non vi sia stata, dopo l’esposizione del relatore, ilcollegio si ritira in camera di consiglio e delibera la decisione, salvo che il collegio non ravvisi motivi per rinviare la decisione di non oltre 30 gg o emettere ordinanza istruttoria.

La sentenza La sentenza è resa pubblica nel testo integrale originale mediante deposito nella segreteria entro 30 gg dalla data della deliberazione e il dispositivo è comunicato alle parti nel termine di 10 gg dal deposito. La sentenza può essere di rigetto dei ricorsi contro atti impositivi, di annullamento per vizi formali e per vizi sostanziali, e sentenza di condanna.

L’efficacia esecutiva della sentenza La sentenza della commissione tributaria provinciale per effetto della pubblicazione acquista rilevanza giuridica ad ogni fine ed è quindi vincolante tra le parti, (l’esecutività consiste nel rendere iscrivibile a ruolo l’avviso di accertamento) salvo che nel caso di decisioni di condanna dell’A.F. al pagamento di crediti accertati nel processo: il diritto al rimborso sarà eseguibile coattivamente solo se la sentenza sarà passata in giudicato e previa apposizione alla sentenza di condanna della formula esecutiva (art. 69, dlgs 546/92).

Giudizio di ottemperanza Con la riforma del 1992 è stata ampliata la tutela del contribuente in sede esecutiva. Quest’ultimo potrà esperire il giudizio di ottemperanza (art. 70, dlgs 546) al fine di ottenere l’adempimento degli obblighi posti a carico dell’A.F. dalla sentenza della commissione tributaria passata in giudicato.

Segue… Il procedimento è introdotto con ricorso dopo la scadenza del termine di legge per l’adempimento degli obblighi derivanti dalla sentenza, e in mancanza dopo 30 gg dalla messa in mora a mezzo ufficiale giudiziario.

Il collegio adotterà con sentenza (immediatamente esecutiva e impugnabile solo in Cassazione per violazioni procedimentali) i provvedimenti indispensabili per l’ottemperanza in luogo dell’ufficio inadempiente e potrà anche delegare un proprio componente o nominare un commissario ad acta. Il procedimento si chiuderà con ordinanza una volta eseguiti i suddetti adempimenti.

Il procedimento cautelare Ai sensi dell’art. 47, comma 1, il potere di sospendere l’esecuzione dell’atto impugnato spetta esclusivamente alla commissione provinciale. La dottrina e la prassi hanno evidenziato la necessità di estendere la tutela cautelare anche al giudizio di secondo grado.

Segue... A tale problema è stata data parziale risposta con la previsione (art. 19, comma 2, dlgs 472/1997) dell’applicabilità dell’art. 47 anche nel giudizio avanti le commissioni tributarie regionali, limitatamente ai provvedimenti di irrogazione di sanzioni.

Presupposti della tutela cautelare Fumus boni juris: non manifesta infondatezza dei motivi del ricorso Periculum in mora: danno grave ed irreparabile conseguente all’esecuzione dell’atto, che si sostanzia in un effettivo ostacolo al normale svolgimento dell’attività del contribuente per effetto della riscossione del credito tributario, tenuto conto delle caratteristiche dell’attività e delle relative capacità finanziarie

Atti contro cui esperire la tutela cautelare Atti della riscossione, dotati di forza esecutiva. Atto di accertamento, in quanto destinato ad essere seguito dalla riscossione provvisoria del tributo: si ritiene che la sospensione possa essere richiesta, eventualmente con istanza separata dal ricorso, nello stesso procedimento di impugnazione dell’atto di accertamento, ma successivamente alla notificazione dell’atto della riscossione, che rende attuale la tutela cautelare.

Procedura L’istanza di sospensione può essere contenuta nel ricorso o può essere formulata mediante apposita istanza da proporsi con le stesse forme del ricorso. L’istanza di sospensione è solitamente esaminata in camera di consiglio alla presenza delle parti. In casi di eccezionale urgenza può essere disposta una sospensione in via provvisoria con il decreto presidenziale che fissa la trattazione dell’istanza.

Segue… La sospensione è disposta mediante ordinanza motivata non impugnabile e può essere parziale e subordinata alla prestazione di idonea garanzia (cauzione o fideiussione bancaria o assicurativa). Gli effetti del provvedimento di sospensione sono temporanei: si prevede un obbligo di fissazione dell’udienza di trattazione non oltre 90 gg dalla pronuncia e la cessazione degli effetti dalla data di pubblicazione della sentenza di primo grado.

Il provvedimento ha natura provvisoria ed è, pertanto, revocabile o modificabile prima della sentenza nel caso che mutino le circostanze di fatto valutate ai fini della concessione.

La conciliazione giudiziale Si tratta di uno strumento deflattivo del contenzioso, avente pertanto la finalità di prevenire liti componibili in sede stragiudiziale. Si ritiene che l’istituto sia stato introdotto al fine di favorire l’interesse dell’erario ad una rapida e definitiva riscossione.

La conciliazione giudiziale può avvenire solamente davanti alla commissione provinciale e non oltre la prima udienza. La conciliazione può avvenire in udienza o fuori udienza.

Conciliazione in udienza quando una delle parti l’abbia proposta con l’istanza di pubblica udienza quando sia disposta ad iniziativa della commissione qualora l’ufficio depositi, dopo la fissazione della data di trattazione, una proposta di conciliazione alla quale l’altra parte abbia preventivamente aderito

Segue… Se la conciliazione ha luogo, viene redatto apposito processo verbale, nel quale saranno indicate le imposte, le sanzioni e gli interessi. Il verbale costituisce titolo esecutivo per la riscossione delle somme in esso indicate.

Conciliazione fuori udienza Si verifica quando l’ufficio deposita la proposta di conciliazione cui la parte abbia aderito prima della fissazione della data di trattazione. In questo caso, il presidente di commissione se ravvisa l’esistenza dei presupposti e delle condizioni di ammissibilità dichiara con decreto l’estinzione del processo.

Perfezionamento Come per l’accertamento con adesione, si realizza con il pagamento da effettuarsi entro 20 gg dalla data di redazione del processo verbale o del decreto che pronuncia l’estinzione. L’adempimento può avvenire in un’unica soluzione o in forma rateale, previa prestazione di idonea garanzia.

Effetti premiali Di tipo penale (circostanza attenuante) Di tipo amministrativo: riduzione delle sanzioni ad un terzo delle somme irrogabili sull’entità del tributo definito, con un minimo rappresentato dal terzo del minimo edittale previsto per le violazioni più gravi relative a ciascuno dei tributi conciliati.

Natura giuridica Come per l’accertamento con adesione (istituto avente la medesima ratio): teorie che riconoscono la natura bilaterale o comunque negoziale dell’istituto in parola (transazione tra fisco e contribuente) teorie che rifiutano la tesi contrattualistica sottolineando l’indisponibilità della materia tributaria: l’accordo conciliativo sarebbe una sorta di riesame “controllato” dell’atto impugnato.

Le impugnazioni in generale Le impugnazioni costituiscono il complesso dei rimedi approntati dall’ordinamento per assicurare il più possibile la conformità a giustizia delle soluzioni date in sede giurisdizionale alle controversie insorte tra i soggetti interessati (conformità a giustizia delle sentenze).

L’art 49, dlgs 546, che disciplina le impugnazioni nel processo tributario, rinvia alle norme del c.p.c., con esclusione dell’art. 337 c.p.c. (sospensione dell’esecuzione e dei processi) e fatto salvo quanto disposto dallo stesso decreto.

Mezzi di impugnazione nel processo tributario Appello alla commissione tributaria regionale contro le sentenze della commissione tributaria provinciale Ricorso per cassazione contro le sentenze della commissione tributaria regionale La revocazione contro le sentenze di primo e di secondo grado

Mezzi di impugnazione ordinaria: appello, ricorso per cassazione e revocazione ordinaria (la sentenza passa in giudicato quando non è più suscettibile di impugnazione con uno di tali mezzi) Mezzo di impugnazione straordinaria: revocazione straordinaria, proponibile contro le sentenze passate in giudicato

Legittimazione all’impugnazione L’impugnazione può essere proposta soltanto da colui che è stato parte nel processo che ha originato la sentenza oggetto dell’impugnazione. Pertanto, un soggetto che abbia un interesse sostanziale alla lite, ma che non è stato parte nel giudizio di primo grado, non potrà impugnare la relativa sentenza per difetto di legittimazione all’impugnazione.

Interesse ad impugnare Per proporre validamente l’impugnazione, oltre alla legittimazione, deve ricorrere anche l’interesse all’impugnazione, che è costituito dalla soccombenza (contrasto tra la sentenza e le richieste avanzate dalla parte nel processo). La soccombenza può essere parziale reciproca quando essa è riferita ad uno o più capi autonomi della sentenza; essa legittima l’impugnazione di tutte le parti.

Impugnazione incidentale In caso di soccombenza parziale la parte appellata, che è anch’essa soccombente, può a sua volta proporre una impugnazione incidentale nello stesso atto di controdeduzioni, a pena di inammissibilità.

Presupposto dell’appello incidentale Esistenza di una situazione di soccombenza pratica reciproca o ripartita

Giudicato implicito o endoprocessuale L’impugnazione della sentenza soltanto su alcuni capi comporta il passaggio in giudicato della stessa relativamente ai capi non impugnati.

L’appello Le sentenze delle commissioni tributarie provinciali possono essere appellate con ricorso alla commissione tributaria regionale.

Termini di proposizione appello L’appello va proposto nel termine di 60 gg dalla notificazione (ad istanza di parte) della sentenza di primo grado, ovvero, in caso di mancata notifica, nel termine lungo di un anno e 45 giorni (art. 327, comma 1, c.p.c.) dalla pubblicazione della sentenza nel caso in cui la sentenza appellata non è stata notificata (detto termine è stato ridotto a 6 mesi dalla riforma al c.p.c. di cui alla legge n. 69/2009, tale modifica si applica ai giudizi instaurati dopo il 4 luglio 2009)

Come il ricorso, l’atto di appello deve essere notificato alla controparte, e alla notificazione deve seguire la costituzione in giudizio.

Il contenuto dell’atto di appello Tale atto deve contenere, a pena di inammissibilità: Indicazione della commissione tributaria cui è diretto Indicazione dell’appellante e delle altre parti nei cui confronti è proposto Estremi della sentenza impugnata Esposizione sommaria dei fatti Oggetto della domanda Motivi specifici dell’impugnazione

Motivi Motivi del ricorso di primo grado: censure rivolte contro il provvedimento impugnato Motivi dell’appello: critiche rivolte contro la sentenza di primo grado

Oggetto del giudizio di appello L’atto di appello indica quali sono i capi della decisione di primo grado su cui viene richiesto un nuovo giudizio. Non sono ammesse domande nuove, ossia domande non proposte in primo grado, né possono essere dedotti, a sostegno della domanda, motivi non dedotti in primo grado. Il contribuente, però, nelle azioni di rimborso, può chiedere gli interessi maturati dopo la sentenza di primo grado. Non sono ammesse neanche nuove eccezioni.

Effetto devolutivo In relazione ai capi che hanno formato oggetto di impugnazione, si ha il c.d. effetto devolutivo: le deduzioni e i materiali acquisiti in primo grado passano automaticamente all’esame del secondo giudice.

Svolgimento del processo di appello E’ strutturato analogamente a quello di primo grado per quanto attiene alle regole sulla fissazione dell’udienza di trattazione, sulla disciplina dell’udienza di discussione e sulla deliberazione della sentenza.

Nuove prove in appello Art. 58, comma 1: il giudice d’appello non può disporre nuove prove, a meno che: non le ritenga necessarie ai fini della decisione la parte non dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile Art. 58, comma 2: è fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti

Le sentenze di appello Sentenze di merito Sentenze a contenuto processuale (di mero rito)

Sentenze di merito Le decisioni di merito sostituiscono quelle di primo grado, sia quando accolgono (confermano la prima decisione) sia quando respingono l’appello (riformano la prima decisione).

Sentenze di puro rito 1. Decisioni dichiarative della inammissibilità dell’appello 2. Decisioni di estinzione del giudizio di appello (ad es., per rinuncia) 3. Decisioni di rimessione al primo giudice

Nei primi due casi, cessa il processo e passa in giudicato la decisione di primo grado. Nel terzo caso il processo ricomincia in primo grado.

Il giudice di appello rimette la causa al primo giudice solo quando in primo grado si sono verificate anomalie particolarmente gravi, tali da giustificare il rifacimento del primo processo.

Casi di rimessione al giudice di primo grado Si tratta di casi tassativamente previsti: quando dichiara la competenza declinata o la giurisdizione negata dal primo giudice quando nel giudizio di primo grado il contraddittorio non è stato regolarmente costituito o integrato quando la sentenza impugnata ha erroneamente dichiarato estinto il processo in sede di reclamo contro il provvedimento presidenziale quando il collegio della commissione provinciale non era legittimamente composto quando manca la sottoscrizione della sentenza di primo grado

Il ricorso per cassazione Le sentenze delle commissioni tributarie regionali sono impugnabili dinanzi alla Corte di cassazione. Si tratta di un giudizio di legittimità: non possono essere riproposte al giudice di cassazione questioni di fatto; se una questione di fatto è stata risolta in modo sfavorevole, il ricorrente non può censurare il merito della decisione, ma può solo sollevare questioni di diritto o questioni che riguardano la motivazione.

Art. 360 c.p.c. Il ricorso per cassazione è proponibile per i motivi indicati dall’art. 360 c.p.c.: 1. motivi attinenti la giurisdizione 2. violazione di norme sulla competenza 3. violazione o falsa applicazione di norme di diritto 4. nullità della sentenza o del procedimento 5. omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia I nn. 1, 2, 4, 5, indicano degli errores in procedendo, mentre il n. 3 riguarda un error in iudicando.

Il ricorso per cassazione deve essere sottoscritto, a pena di inammissibilità, da un avvocato iscritto nell’apposito albo (cassazionista), munito di procura speciale; deve essere notificato alla parte contro cui è proposto e deve essere depositato presso la cancelleria della Corte 20 gg prima della notificazione.

Il termine per proporre il ricorso è quello breve di 60 gg dalla notificazione della sentenza della commissione regionale; se la sentenza non è notificata, il ricorso è proposto entro un anno dal deposito.

I ricorsi in materia tributaria sono assegnati ad una apposita sezione (la sezione quinta, nota come sezione tributaria). In Cassazione non vi è una fase istruttoria, per cui la causa è discussa oralmente in un’unica udienza.

Discussione Dopo la relazione, è data parola ai difensori delle parti È presente il Pubblico ministero che interviene formulando delle proprie conclusioni La Corte delibera la sentenza e le parti ne hanno conoscenza a seguito del deposito

Se viene accolto il ricorso il giudizio di cassazione si conclude con una sentenza che annulla la sentenza impugnata, senza rinvio o con rinvio dinanzi alla commissione regionale (in alcuni casi, dinanzi alla commissione provinciale).

Quando l’annullamento della sentenza impugnata pone la necessità di una nuova pronuncia di merito, al nuovo giudizio può provvedere la Corte, ma solo quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto. Se, invece, sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la corte rinvia alla commissione regionale, che provvederà attenendosi a quanto stabilito dalla Corte.

Il giudizio di rinvio La Corte di cassazione rinvia alla commissione provinciale quando accerta anomalie del giudizio svoltosi innanzi alla commissione provinciale e cassa una sentenza della commissione regionale che avrebbe dovuto rinviare, ed erroneamente non ha rinviato, alla commissione provinciale.

Segue… La Cassazione rinvia alla commissione regionale per aver riscontrato nella sentenza impugnata i vizi relativi a violazione o falsa applicazione di norme di diritto (rinvio prosecutorio); negli altri casi il rinvio ha natura restitutoria.

La revocazione Art. 64, dlgs 546/92: contro le sentenze delle commissioni tributarie che involgono accertamenti di fatto e che sul punto non sono ulteriormente impugnabili o non sono state impugnate è ammessa la revocazione ai sensi dell’art. 395 del codice di procedura civile.

Motivi della revocazione Se le sentenze sono l’effetto del dolo di una delle parti in danno dell’altra Se si è giudicato in base a prove riconosciute o comunque dichiarate false dopo la sentenza o che la parte soccombente ignorava essere state riconosciute o dichiarate tali prima della sentenza Se dopo la sentenza sono stati trovati uno o più documenti decisivi che la parte non aveva potuto produrre in giudizio per causa di forza maggiore o per fatto dell’avversario

Segue… Se la sentenza è l’effetto di errore di fatto (supposizione di un fatto la cui verità è incontestabilmente esclusa o è supposta l’inesistenza di un fatto la cui verità è positivamente stabilita) risultante dagli atti della causa: il fatto non deve aver costituito un punto controverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare.

Segue… Se la sentenza è contraria ad altra precedente avente tra le parti autorità di cosa giudicata Se la sentenza è l’effetto del dolo del giudice, accertato con sentenza passata in giudicato.

La revocazione si distingue in ordinaria e straordinaria. Revocazione ordinaria: è quella proposta per i vizi che possono essere rilevati dalla stessa sentenza, come sono l’errore di fatto e il contrasto con precedente giudicato (vizi palesi); deve essere proposta entro 60 gg dalla notificazione o entro il termine lungo di un anno dal deposito della sentenza.

Revocazione straordinaria: è fondata su circostanze di cui la parte può venire a conoscenza anche a notevole distanza di tempo dalla decisione (vizi occulti); deve essere proposta entro 60 gg dalla scoperta del vizio.

Il ricorso per revocazione deve essere proposto allo stesso giudice che ha emesso la sentenza, secondo le regole previste per l’appello.

Le sentenze di primo grado non sono soggette a revocazione ordinaria (per motivi palesi), ma solo a revocazione straordinaria (per motivi occulti), in quanto ai vizi palesi può porre rimedio l’appello. Le sentenze di secondo grado sono sempre impugnabili per revocazione, sia ordinaria che straordinaria, perché sui vizi relativi al giudizio sul fatto non può esperirsi ricorso per cassazione.