DALL’ACCERTAMENTO CONTENZIOSO Milano, 09 dicembre 2015

Il «nuovo» ravvedimento operoso come principale istituto deflativo

APPROCCIO COLLABORATIVO SCAMBIO DATI L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA METTERA’ A DISPOSIZIONE DEL CONTRIBUENTE LE INFORMAZIONI IN SUO POSSESSO RAVVEDIMENTO AMPIO PER RIMEDIARE AD ERRORI

SANZIONI: DISTINZIONE FONDAMENTALE Se errore di liquidazione o formale ex art. 36 DPR 600/73, sanzione 30% CALCOLO SANZIONI IN FUNZIONE ERRORE COMMESSO Se dichiarazione infedele, sanzione 100%

RAVVEDIMENTO A FAVORE: NON CAMBIA Integrativa a favore: fino al 30/9/15 (cassazione 19537 del 17/09/2014) 1 Recuperi di crediti oltre il 30/9/15: istanza di rimborso ex articolo 38 del D.P.R. 602/73. Per le dichiarazioni si considerano 48 mesi dalla data di versamento del saldo (RISOLUZIONE N. 459/08) 2

IMPEDIMENTI AL RAVVEDIMENTO CAUSE AVVISI DI ACCERTAMENTO O LIQUIDAZIONE; AVVISI BONARI RIFERITI AI CONTROLLI 36-BIS E 36-TER DEL D.P.R. 600/73 E 54-BIS DEL D.P.R. 633/72 NON SONO INVECE OSTATIVI - ACCESSI, ISPEZIONI, VERIFICHE E ALTRE ATTIVITA’ AMMINISTRATIVE DI ACCERTAMENTO

Mancato versamento tributo sanato entro 30 giorni LE RIDUZIONI Tutti i tributi 1/10 Mancato versamento tributo sanato entro 30 giorni Tutti i tributi 1/9 Ravvedimento di qualsiasi errore entro 90 giorni dal termine presentazione dichiarazione Tutti i tributi 1/8 Ravvedimento di qualsiasi errore entro termine presentazione dichiarazione anno in cui si è commesso errore

LE RIDUZIONI Tributi ADE 1/7 Ravvedimento di qualsiasi errore entro termine presentazione dichiarazione anno successivo a quello in cui si è commesso errore Tributi ADE 1/6 Ravvedimento di qualsiasi errore oltre termine presentazione dichiarazione anno successivo a quello in cui si è commesso errore Tributi ADE 1/5 Ravvedimento di qualsiasi errore in caso di avvenuta notifica di un PVC Tutti i tributi 1/10 Per presentazione dichiarazione con ritardo non superiore a 90 giorni da originaria scadenza

ADDIO VECCHIE DEFINIZIONI ELIMINATI DAL 2016 DEFINIZIONE INVITI A COMPARIRE DEFINIZIONE PVC ACQUIESCENZA RAFFORZATA

Il ravvedimento breve Articolo 23, c. 31, del D.L. 98/11 La riduzione, per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore ai 15 giorni, di 1/15 per ciascun giorno di ritardo, della sanzione amministrativa del 30 per cento per il ritardato od omesso versamento dei tributi è generalizzata

COME CALCOLARE LA SANZIONE Se un versamento è effettuato in ritardo, ma al massimo entro 15 giorni dalla relativa scadenza, la sanzione irrogabile è, di fatto, pari al 2% per ogni giorno di ritardo, fino ad arrivare, al quindicesimo giorno, alla sanzione del 30%. Esempio: Debito 1.000 euro Ritardo di 1 giorno: sanzione irrogabile pari a 20 euro Ritardo di 4 giorni: sanzione irrogabile pari a 80 euro Ritardo di 10 giorni: sanzione irrogabile pari a 200 euro Ritardo di 14 giorni: sanzione irrogabile pari a 280 euro Ritardo di 15 giorni: sanzione irrogabile pari a 300 euro

CHIARIMENTI Circolare n. 41 del 2011: “Si ricorda infine che, come chiarito dalla circolare n. 138/E del 5 luglio 2000, la diminuzione in esame spetta “indipendentemente dal verificarsi delle condizioni richieste per il ravvedimento”. Ciò significa che anche nei casi in cui non opera il ravvedimento operoso l’ufficio applicherà la sanzione di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997 tenendo conto, al verificarsi dei presupposti, della riduzione ad un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo”.

IN CASO DI RAVVEDIMENTO Se il versamento in ritardo è effettuato con le modalità del ravvedimento, ossia con il pagamento anche degli interessi e delle sanzioni previste dalla legge, oltre al calcolo della sanzione nella misura del 2% giornaliero, si può fruire della riduzione della sanzione nella misura di 1/10 Esempio: Versamento di 1.000 euro Ritardo di 1 giorno: sanzione di 2 euro Ritardo di 4 giorni: sanzione di 8 euro Ritardo di 10 giorni: sanzione di 20 euro Ritardo di 14 giorni: sanzione di 28 euro Ritardo di 15 giorni: sanzione di 30 euro

Dichiarazione infedele ATTENZIONE Dichiarazione infedele Interessi e sanzioni Se il ravvedimento riguarda una dichiarazione infedele, si potrà fruire solo delle riduzioni nella misura di 1/10 (versamento nei 30 gg successivi) o 1/8 (versamento entro il termine di presentazione della dichiarazione riferita al periodo di omissione) La circolare n. 41 del 2011 precisa che affinchè si perfezioni il ravvedimento con la riduzione delle sanzioni nella misura dello 0,2% al giorno per i primi 15 gg dalla scadenza, gli interessi e le sanzioni possono essere versati entro i 30 giorni successivi alla scadenza

RAVVEDIMENTO FRAZIONATO Risoluzione n. 67 del 2011 Il ravvedimento operoso dell’intero importo omesso non è valido qualora: 1. preveda solo il pagamento della “prima rata” entro i termini normativamente previsti (mentre i versamenti delle rate successive sono effettuati oltre tali termini); 2. tra un versamento e l’altro vengono posti in essere controlli fiscali. In tali due ipotesi il beneficio del ravvedimento operoso trova applicazione solo per le rate pagate (unitamente ai relativi interessi e sanzioni) nei termini previsti e prima di eventuali controlli fiscali.

DIFFERIMENTO DEI VERSAMENTI IMPOSTA DOVUTA 10.000,00 10.000,00 Due differenti opzioni di versamento 10.040,00 Ma cosa accade se sbaglio o non verso integralmente? E’ corretto applicare la sanzione del 30% sull’intero importo?

ERRORI SUL DIFFERIMENTO Parere dell’Avvocatura generale dello Stato, numero 263000 del 2 luglio 2012: " (…) il versamento entro 30 giorni dalla scadenza dell’importo dovuto senza la maggiorazione dello 0,40% è assimilabile all’omesso versamento parziale e non già al ritardato pagamento, e di conseguenza la sanzione del terzo deve essere rapportata alla frazione dell’importo non versato (…)“; “(…) nel dubbio, deve privilegiarsi un’interpretazione della norma conforme ai principi di proporzionalità, ragionevolezza e certezza del diritto (…)". Il 30% si computa solo sulle somme non versate quindi Il contribuente ha la possibilità di intervenire con il ravvedimento operoso

ERRORI SUL RAVVEDIMENTO OCCORRE CODICE SANZIONE SU F24 Ravvedimento perfetto: Piccoli errori non ostacolano il fatto che una parte del versamento sia correttamente sanato OCCORRE CODICE SANZIONE SU F24 IMPOSTA CM 27 SANZIONI INTERESSI

ERRORI SUI VERSAMENTI DA DEFINIZIONE MANCA AUTOMATISMO SUGLI ERRORI LIEVI RITARDI SONO SCUSABILI VERSAMENTI CARENTI SONO SCUSABILI SOLO OVE LA DIFFERENZA SIA ASSOLUTAMENTE MODESTA Definizione integrale art. 15 Definizione sanzioni art. 17

TERMINE DEI CONTROLLI QUANDO SI PRESENTA INTEGRATIVA TERMINE PER ACCERTAMENTI DECORRE, PER LE POSTE MODIFICATE, DA PRESENTAZIONE NUOVO MODELLO TERMINE PER NOTIFICA CARTELLE DECORRE DA ANNO SUCCESSIVO A PRESENTAZIONE NUOVO MODELLO

Assonime Circ. 15 dell’11.05.2015 «In primis, ci si chiede come mai l’adozione di tale istituto, che intende invogliare la compliance, assuma rilevanza in sede penale esclusivamente quale attenuante. In altri termini, proprio alla luce dell’intenzione del legislatore di ottenere “il massimo adempimento spontaneo degli obblighi tributari da parte dei contribuenti”, sarebbe opportuno forse estendere gli effetti del ravvedimento in ambito penale». «Sott’altro profilo, permangono talune rilevanti criticità dell’istituto concernenti, per esempio, l’impossibilità anche nel nuovo assetto dell’istituto di avvalersene in caso di omessa dichiarazione oltre il termine previsto per la c.d. dichiarazione tardiva; aspetto questo che andrebbe preso attentamente in esame, come meglio vedremo in seguito, per evitare inique e poco giustificate differenziazioni».

Applicabilità sanzione 1/9 I 90 giorni per la regolarizzazione: CM 23/E del 09.06.2015 L’Agenzia delle Entrate si è soffermata sulle lettere a-bis) [1/9], b-bis) [1/7], , b-ter) [1/6], e b-quater) [1/5], dell’art. 13, comma 1 , risolvendo alcuni dubbi sorti all’indomani della novella. Applicabilità sanzione 1/9 «nell’interpretare la nuova disposizione occorre tener conto delle finalità, dirette a delineare un quadro di graduale incremento della sanzione da versare … in funzione del maggior tempo trascorso dalla commissione della violazione» I 90 giorni per la regolarizzazione: vanno computati a decorrere dal termine della presentazione della dichiarazione, con esclusivo riferimento alle violazioni riferite al «contenuto e alla documentazione» della medesima decorrono, per gli omessi versamenti dei tributi periodici, dalla data di scadenza del pagamento, anche se relativi, ad imposte dirette, IRAP, IVA, IMU, TASI, determinati o determinabili nella dichiarazione

CM 23/E del 09.06.2015 ULTERIORI CHIARIMENTI Tra i tributi amministrati dall’Agenzia rientrano, oltre alle imposte dirette, l’IVA, le imposte / entrate erariali, anche l’IRAP e le addizionali comunale e regionale all’IRPEF. La riduzione delle sanzioni nella misura di 1/5 (PVC), pur in assenza di un’espressa previsione normativa in tal senso, è possibile esclusivamente nel caso di contestazione su tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate, analogamente a quanto previsto per il ravvedimento di cui alle lett. b-bis) e b-ter).

Dichiarazioni integrative e correzione degli errori contabili

DISTINZIONE FONDAMENTALE DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A SFAVORE

+ CORREZIONE ERRORI CONTABILI CM 31/E 2013 DPR 322/1998, art. 2 8. Salva l'applicazione delle sanzioni e ferma restando l'applicazione dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e successive modificazioni, le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attivita' produttive e dei sostituti d'imposta possono essere integrate per correggere errori od omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dall'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni.   8-bis. Le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attivita' produttive e dei sostituti di imposta possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d'imposta o di un minor credito, mediante dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo. L'eventuale credito risultante dalle predette dichiarazioni puo' essere utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997. A SFAVORE + NUOVO RAVVEDIMENTO + CORREZIONE ERRORI CONTABILI CM 31/E 2013 A FAVORE

La correzione degli errori contabili (CM 31/E 2013) PRO FISCO EMENDABILITA’ DELL’ULTIMA DICHIARAZIONE PRESENTATA RAVVEDIMENTO RIAPERTURA TERMINI ERRORI CONTABILI SI PRO CONTRIBUENTE COMPENSAZIONE MAGG. CREDITO CAMBIAMENTI DI STIME NO AGENZIA ENTRATE NO ERRORI «NON» CONTABILI CIRC. 15/2015 ASSONIME SI

LA VALUTAZIONE DELL’ACCERTAMENTO

AVVISI DI ACCERTAMENTO: TIPOLOGIE ANALITICO ANALITICO- PRESUNTIVO INDUTTIVO

AVVISI DI ACCERTAMENTO: LE PRESUNZIONI LEGALI (stabilite ex lege) SEMPLICI (rimesse al prudente apprezzamento del giudice) Assolute Relative Gravi, precise e concordanti Prive dei requisiti di g.p.c. NON ammettono prova contraria Inversione dell’onere della prova Devono essere provate dall’A.F. Ammesse solo con accertamento induttivo

Le presunzioni qualificate Secondo la Cassazione, le presunzioni sono: gravi, qualora il grado e l’intensità della probabilità di trarre conclusioni dagli elementi presuntivi sia talmente elevato da rendere verosimili le conseguenze derivanti dal fatto noto precise, se il fatto noto risulti indiscutibile e certo nella sua oggettività concordanti, qualora gli indizi si muovano nella stessa direzione

QUANDO LA PRESUNZIONE È QUALIFICATA In materia tributaria, è sufficiente, quale prova presuntiva, un unico indizio, preciso e grave (ancorché l’art. 2729 del codice civile si esprima al plurale) e la relazione tra il fatto noto e quello ignoto non deve avere carattere di necessità, essendo sufficiente che l’esistenza del fatto da dimostrare derivi come conseguenza del fatto noto alla stregua di canoni di ragionevolezza e probabilità (fattispecie del “tovagliometro”) - Cassazione, sentenza n. 12438/2007

La valutazione dell’accertamento I vizi motivazionali (1 di 2) Ogni atto dell’Amministrazione finanziaria deve essere motivato, pena l’illegittimità della maggiore pretesta tributaria Art.42 DPR 600/73 Art.56 DPR 633/72 Art.7 Legge 212/00 PRESUPPOSTI DI FATTO intesi come atti, fatti, elementi e circostanze oggettivamente valutati dall’A.F. RAGIONI GIURIDICHE intese come argomentazioni, in punto di diritto, che sono poste a fondamento dell’atto Gli avvisi di accertamento devono essere motivati, a pena di nullità. L’obbligo è esteso ad ogni atto dell’A.F. CONTENUTO Imponibili accertati, aliquote applicate, errori, omissioni, circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e ragioni del disconoscimento di deduzioni e detrazioni CONTENUTO Errori, omissioni e false / inesatte indicazioni fondanti la rettifica, i fatti certi alla base delle presunzioni e (per gli induttivi) gli imponibili, le aliquote e le ragioni per l’applicazione dell’art.55. co.1/2 Obbligo motivazionale anche per i concessionari della riscossione, a norma dell’art.17 Legge 212/00 Aspetti problematici della motivazione “per relationem”

Fondatezza sostanziale Contraddittorio “sostanziale” La valutazione dell’accertamento I vizi motivazionali (2 di 2) Fondatezza sostanziale Onere delle prova La prova presuntiva Nullità Contraddittorio “sostanziale” PVC Annullabilità Illegittimità Acquiescenza Autotutela Deflattivi Impugnazione

NUOVA FORMULAZIONE NORMATIVA DEL RADDOPPIO DEI TERMINI La valutazione dell’accertamento Il rispetto dei termini di decadenza: il raddoppio dei termini in presenza di reati tributari (1 di 2) Art. 43 DPR 600/1973 Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza: Entro il 31/12 del 4° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione Notizia di reato NUOVA FORMULAZIONE NORMATIVA DEL RADDOPPIO DEI TERMINI Entro il 31/12 del 5° anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata Entro la scadenza dei suddetti termini, l’accertamento può essere integrato o modificato, in caso di sopravvenienza di nuovi elementi Problematiche aperte: Il doppio binario “tributario / penale” La prova della denuncia ex art. 331 cpp

La valutazione dell’accertamento Il rispetto dei termini di decadenza: il raddoppio dei termini in presenza di reati tributari (2 di 2) Il novero dei reati tributari è contenuto nel D.Lgs. 74/2000 Acc.ti analitici, analitico/induttivi Liquidazione delle dichiarazioni Accertamenti da studi di settore Accertamenti sintetici? Limiti Dichiarazione fraudolenta: Utilizzo fatture false (art.2) NO Dichiarazione fraudolenta: Utilizzo altri artifici (art.3) NO Dichiarazione infedele: (art.4) NO NO Omessa dichiarazione (art.5) NO ? Omesso versamento ritenute (art.10-bis) NO Omesso versamento IVA (art.10-ter) NO Indebita compensazione (art.10-quater) NO Sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte (art.11) NO

La valutazione dell’accertamento L’utilizzo di prove acquisite irritualmente: la posizione della giurisprudenza Una prova acquisita in violazione di una o più norme di legge è irritualmente acquisita. Tuttavia, a differenza del processo penale, non esiste norma analoga all’art.191 cpp (principio di inutilizzabilità). La Giurisprudenza di Cassazione ha più volte ritenuto comunque legittimo l’avviso di accertamento che ne discende, salvo di casi in cui la violazione abbia causato la lesione di un diritto costituzionalmente garantito (Cass. 24923/2011). L’applicazione di tale principio di carattere generale deve tuttavia essere valutata caso per caso. Inviolabilità del domicilio (art. 14 Cost.) Accesso, in assenza della preventiva e prescritta autorizzazione dell’autorità giudiziaria (art. 52 del DPR 633/1972), presso locali adibiti promiscuamente ad attività lavorativa e abitazione del contribuente, anche nell’ipotesi in cui i locali abitativi siano contigui e comunicanti con quelli destinati all’esercizio dell’attività d’impresa o di lavoro autonomo (Cass. 16570/2011); accesso, non preventivamente autorizzato dal P.M., presso la casa/studio di un commercialista (Cass. 6908/2011); accesso presso l’abitazione del contribuente, debitamente autorizzato dal P.M., ma in assenza dei “gravi indizi” di violazione delle norme tributarie previsti dalla legge per l’espletamento di tali accessi (Cass. 21974/2009;, Cass. SS.UU. n. 16424/2002 e Cass. n. 15209/2001). Diritto alla difesa (art. 24 Cost.) La mancata osservanza di tali prescrizioni che tutelano la difesa dell’indiziato (interrogatorio, esperimenti, verifiche tecniche) non incide sul potere degli uffici finanziari e del giudice tributario di avvalersene a fini meramente fiscali, senza che ciò costituisca violazione dell'articolo 24 Cost. (Cass. nn. 15914/2001, 14585/1999, 2668/1996, , 1543/2003, 19689/2004, 14058/2006, 8990/2007 (C. Cost., ordin. n. 119/2003)

La valutazione dell’accertamento L’emissione dell’avviso di accertamento prima del decorso dei 60 giorni di valutazione (1 di 2) Art. 12 co. 7 L. 212/00 Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del PV di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro 60 giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo i casi di particolare motivata urgenza. Compressione del diritto di difesa Memorie ex art.12 co.7 Legge 212/00 Necessità di motivare l’urgenza Definizione PVC ex art.5 bis D. Lgs. 218/97 (fino al 31.12.2015) o ravvedimento a 1/5 SI CTR Lombardia 4517/38/14 che richiama Cass.SSUU 19667/2014 Ambito oggettivo Accessi e ispezioni in azienda Verifiche a tavolino? NO Cass.16354/2012

La valutazione dell’accertamento L’emissione dell’avviso di accertamento prima del decorso dei 60 giorni di valutazione (2 di 2) Cass. 19875/2008, 3988/2011, 21103/2011: L’atto emesso prima dei 60 giorni è comunque valido stante l’assenza di disposizioni che ne prevedano espressamente la nullità e l’impregiudicata facoltà di difesa in contenzioso CTR di Firenze n. 78 del 17.05.2013: L’atto emesso prima dei 60 giorni è nullo anche se è imminente la scadenza del termine per l’accertamento (CT I° Trento e CTP Reggio Emilia) Cass. SSUU n.18184 del 29.07.2013: La questione viene risolta giudicando illegittimo l’avviso di accertamento notificato prima del termine dell’art.12 co.7 Legge 212/00 Cass. n. 20769 dell‘11.09.2013: La ratio di evitare la decadenza dei termini risponde ad esigenze di carattere pubblicistico, connesse all’efficienza della Pubblica amministrazione nella riscossione dei tributi. Dunque, l’accertamento anticipato è legittimo.

La definizione del PVC e le memorie ex art.12 co.7 Legge 212/00

Dalla verifica fiscale al PVC DEF. INTEGRALE ACCESSO PVC SI DEFLATIVO RAVVEDIMENTO VERIFICA FISCALE MEMORIE SI LITIGO «A TAVOLINO» PVC ATTENDO NO NB: la definizione integrale non sarà più ammessa dal 1.1.2016

Le memorie al PVC Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente puo' comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. Devono incidere sulla motivazione dell’avviso di accertamento Termini diversi da definizione Allegazione di documenti Strategia difensiva da valutare L'avviso di accertamento non puo' essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

La definizione del PVC ex art.5 bis D.Lgs 218/97 Abrogata dal 1.1.2016 Deve essere integrale Sanzioni ridotte a 1/6 Istanza entro 30 gg Pagamento rateale Dal 1.1.2015 Singolo rilievo Sanzioni ridotte a 1/5 Fino all’avviso di acc. Integrale (salvo fraz.) Il nuovo ravvedimento

La gestione degli inviti a comparire da studi di settore

Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore La portata probatoria dello studio di settore: sentenze S.U. Cassazione del 2009 (1 di 2) PRESUNZIONI LEGALI (stabilite ex lege) SEMPLICI (rimesse al prudente apprezzamento del giudice) Assolute Relative Gravi, precise e concordanti Prive dei requisiti di g.p.c. NON ammettono prova contraria Inversione dell’onere della prova Devono essere provate dall’A.F. Ammesse solo con accertamento induttivo RICORDA: Principio di presunzione semplice “autoconsistente” Notifica avviso di accertamento Notifica avviso di accertamento Notifica avviso di accertamento

PASSAGGIO INELUDIBILE PENA LA NULLITÀ DELL’ATTO IMPOSITIVO Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore La portata probatoria dello studio di settore: sentenze S.U. Cassazione del 2009 (2 di 2) La procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza non è “ex lege” determinata in relazione ai soli standard considerati, ma nasce in esito al contraddittorio con il contribuente (Cass. SSUU n. 26635-6-7-8 del 18.12.2009). PASSAGGIO INELUDIBILE Selezione in base alle risultanze di Ge.Ri.Co. Notifica invito a comparire ex art. 5 D.Lgs. 218/97 Contraddittorio come momento sostanziale Avviso di accertamento PENA LA NULLITÀ DELL’ATTO IMPOSITIVO MOMENTO SOSTANZIALE MOTIVAZIONI NO FORMULE DI STILE

Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore La necessità del contraddittorio e le motivazioni del contribuente (1 di 2) È il momento in cui Ufficio e contribuente si incontrano: a fronte delle ragioni giuridiche fondanti la maggiore pretesa del primo, il secondo esercita il proprio diritto di difesa, nel rispetto del principio di economicità, imparzialità ed efficienza della P.A. (art. 97 Cost.) Avvisi di irregolarità, redditometro, post consegna PVC Principio di derivazione UE sempre applicabile Centralità del contraddittorio Onere della prova spetta all’Ufficio Elementi gravi, precisi e concordanti Nel procedimento da studi di settore, qualifica la presunzione MA il contribuente deve essere proattivo Contestazione e controprove

Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore La necessità del contraddittorio e le motivazioni del contribuente (2 di 2) Notifica dell’invito a comparire Definizione dell’invito con riduzione delle sanzioni ad 1/6 Instaurazione dell’accertamento con adesione Definizione con riduzione delle sanzioni ad 1/3 Mancata adesione al termine del procedimento Notifica avviso di accertamento Definizione sanzioni ad 1/3 Istanza acc.to con adesione Acquiescenza Impugnazione

Accertamento sintetico redditometrico Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore L’evoluzione normativa recente. L’abbinata degli studi di settore con altri accertamenti (1 di 1) Studi di settore Ricavi e compensi PERSONE FISICHE CON P.IVA Gli inviti a comparire per la definizione del maggior reddito derivante da Ge.Ri.Co. contengono sovente l’indicazione di indicatori di capacità di spesa nella sfera personale. INDAGINI FINANZIARIE Gli elementi del “sintetico” non sono elementi GRAVI, PRECISI e CONCORDANTI NON è possibile utilizzare metodologie accertative ulteriori per suffragare quelle già iniziate Non è possibile determinare maggiori ricavi facendo riferimento al tenore di vita e ai beni a disposizione del soggetto controllato (CTR Liguria Sent.47/05/2013) spese Accertamento sintetico redditometrico

Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore Valutazione dell’accertamento e prima difesa (1 di 2) Porsi il problema della valutazione di un avviso di accertamento da studi di settore significa avere terminato infruttuosamente la fase amministrativa di verifica oppure avere sottoscritto l’atto di adesione senza averlo perfezionato con il pagamento delle somme dovute entro 20 giorni. Cosa verificare? Richiesta declaratoria di nullità Vizi preliminari di legittimità Vizi motivazionali Fondatezza della pretesa Presupposti di fatto “Recupero” memorie rese nel contraddittorio e sviluppo argomentazioni avverse alla mancata accettazione Richiesta annullamento Ragioni giuridiche

Analisi costi / benefici Il caso concreto difensivo: la selezione da studi di settore Valutazione dell’accertamento e prima difesa (2 di 2) Contenuto dell’invito: - scostamento - antieconomicità - elementi del sintetico (2 case, 2 auto, 1 figlio a carico) - precedenti accertativi - non coerenza della scorte Contribuente: imprenditore individuale Settore: edilizia Ricavi dichiarati: € 1.153.675 Ricavo minimo: € 1.281.449 Ricavo puntuale: € 1.295.753 Minimo evoluto: € 1.235.525 Puntuale evoluto: € 1.244.296 Fase preliminare Contraddittorio Impugnazione Giudice Valutazione peculiarità anno verificato Feedback del cliente Ricalcolo maggiori ricavi con lo studio “evoluto” Posizionamento nell’intervallo di confidenza Entità dello scostamento Ragioni dello scostamento con riferimento a dati del territorio ed alla posizione accertata Allegazione documenti Tracciabilità interazione con il funzionario (email, etc) Prove dell’irrilevanza dei dati del sintetico Richiesta di annullamento In subordine, applicazione minimo ricalcolato Valutazione motivazioni e fondatezza sostanziale della pretesa Valutazione comportamento dell’Ufficio durante il contraddittorio Richiesta nullità e/o annullamento Accoglimento ricorso Rigetto ricorso Rideterminazione ricavi Analisi costi / benefici

Il processo tributario

Il processo tributario inizia con la proposizione del ricorso alla competente Commissione tributaria provinciale, da notificare all’ufficio che ha emesso l’atto impugnato entro 60 giorni dalla data in cui il contribuente lo ha ricevuto.

Si può ricorrere contro gli atti emessi dagli Uffici (delle Agenzie) delle Entrate, delle Dogane, dagli Enti locali e contro le cartelle di pagamento e i provvedimenti emessi dagli agenti della riscossione. Per le domande di rimborso alle quali l’Amministrazione non ha dato risposta, il ricorso si può produrre dopo 90 giorni dalla data di presentazione della richiesta.

Rientrano nella giurisdizione delle Commissioni tributarie: tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie, compresi quelli regionali, provinciali e comunali, le sovrimposte e le addizionali, le sanzioni amministrative, gli interessi e ogni altro accessorio; le controversie di natura catastale, le controversie attinenti l’imposta comunale sulla pubblicità e il diritto sulle pubbliche affissioni.

La notifica del ricorso Può essere effettuata nei seguenti modi alternativi: consegna diretta all'Ufficio; invio per raccomandata postale senza busta con plico chiuso; a mezzo ufficiale giudiziario al quale va consegnato l'originale e una copia dell'atto. L’ufficiale giudiziario consegnerà l’originale alla controparte e restituirà la copia con la relata di notifica al ricorrente.

Entro 30 giorni dalla data in cui ha provveduto alla notifica del ricorso, il contribuente deve costituirsi in giudizio, cioè deve depositare o trasmettere alla Commissione tributaria copia conforme all’originale del ricorso, con fotocopia della ricevuta di deposito o della spedizione (completa di ricevuta di ritorno) per raccomandata a mezzo del servizio postale o della copia del ricorso con la relata di notifica.

All’atto di costituzione in giudizio va allegata la nota di iscrizione a ruolo del ricorso tributario nel registro generale dei ricorsi con la prova dell’avvenuto pagamento del contributo unificato. Per le controversie aventi ad oggetto tributi di valore superiore a 3.000 euro è indispensabile l’assistenza di un difensore abilitato (art. 12 D. Lgs. 546/92).

Sospensione feriale I termini per la proposizione del ricorso sono sospesi nel periodo feriale dal 1º agosto al 31 agosto. La sospensione non si applica per le controversie relative ad atti di recupero degli aiuti di Stato.

Il contenuto del ricorso

L'atto si apre con l'indicazione della Commissione adita: "Alla Commissione Provinciale di ......", seguita dalla specificazione del tipo di atto che si produce: "Ricorso ex art. 18 D. Lgs. 546/92". e l'indicazione delle parti in causa "Ricorrente" e "Resistente", dove il primo e' il contribuente e il secondo e' l'Ufficio che ha emesso l'atto impugnato.

Segue l’illustrazione dei fatti, in cui si descrive sommariamente il contenuto dell'atto impugnato e le modalità con cui e' stato notificato (petitum), i motivi del ricorso (causa petendi), trattando separatamente il diritto o motivi di legittimità (ad es. irritualità nella notificazione, illegittimità dell'atto, sottoscrizione dell’atto, annualità non più accertabile, presenza di condono, ecc...) ed il merito (ad es. confutazione del procedimento logico seguito dall'Ufficio nella determinazione di un maggior imponibile, o dei risultati a cui esso e' pervenuto, ecc...).

Nel ricorso bisogna fare anche riferimento alle sanzioni irrogate (sussistenza degli elementi costitutivi dell’illecito, colpevolezza, ecc.). I motivi del ricorso devono essere espressi nel ricorso introduttivo, a pena di inammissibilità e non possono essere integrati nei gradi di giudizio successivi, tranne nel caso in cui l'Ufficio Finanziario depositi atti o documenti non noti al momento della notifica del ricorso introduttivo.

Nel ricorso è necessario dimostrare alla Commissione la bontà del meccanismo difensivo, provare lo schema probatorio ed illustrare il metodo seguito. È importante: citare e allegare tutta la giurisprudenza di legittimità e di merito a favore delle tesi difensive, utilizzare schemi, dichiarazioni sostitutive di atto notorio di soggetti terzi in quanto nel processo tributario non è ammessa la prova testimoniale.

L'atto si chiude con le conclusioni, le richieste finali e la sottoscrizione del ricorrente (o del suo rappresentante). La sottoscrizione deve essere apposta tanto nell’originale, quanto nelle copie del ricorso. Ai difensori deve essere conferito l'incarico con atto pubblico o con scrittura privata autenticata od anche in calce o a margine di un atto del processo, nel qual caso la sottoscrizione autografa è certificata dallo stesso difensore.

Inammissibilità del ricorso mancato rispetto dei termini, difformità dell'atto depositato in segreteria rispetto alla copia spedita alla controparte, mancanza di uno degli elementi essenziali del ricorso.

Altri dati obbligatori nel ricorso Codice fiscale, indirizzo di posta elettronica certificata e numero di fax del difensore; Codice fiscale della parte IN CASO DI OMISSIONE: MAGGIORAZIONE DEL 50% DEL CONTRIBUTO UNIFICATO DOVUTO

Il contributo unificato

L’importo del contributo unificato viene determinato in base al valore della controversia e ai fini del calcolo del contributo si prende in considerazione il solo valore delle maggiori imposte contestate, senza conteggiare interessi, sanzioni ed eventuali contributi previdenziali richiesti nell’atto impugnato.

QUANTIFICAZIONE DEL CONTRIBUTO UNIFICATO Importo contributo unificato Valore della lite Importo contributo unificato Fino al Euro 2.582,28 Euro 30,00 Da Euro 2.582,28 ad Euro 5.000,00 Euro 60,00 Da Euro 5.000,00 ad Euro 25.000,00 Euro 120,00 Da Euro 25.000,00 ad Euro 75.000,00 Euro 250,00 Da Euro 75.000,00 ad Euro 200.000,00 Euro 500,00 Oltre Euro 200.000,00 Euro 1.500,00

MODALITA’ DI PAGAMENTO DEL CONTRIBUTO UNIFICATO Modello F23 cartaceo o telematico Presso le rivendite di generi di monopolio e valori bollati Presso gli uffici postali a mezzo bollettino di c/c intestato alla sezione della Tesoreria dello Stato competente per la provincia

Sospensione dell’atto impugnato

Il ricorrente ha facoltà di chiedere alla Commissione tributaria competente la sospensione dell’atto impugnato ai sensi dell’art. 47 del D.Lgs. 546/92, mediante la proposizione di un’apposita istanza, qualora ritenga che dall’atto gli possa derivare un danno grave e irreparabile. La richiesta motivata può essere contenuta nel medesimo ricorso oppure può essere presentata con atto separato.

In virtù di quanto stabilito con il D. Lgs. 156/2015 dal 01. 01 In virtù di quanto stabilito con il D.Lgs. 156/2015 dal 01.01.2016 entrambe le parti in causa potranno presentare istanza di sospensione degli effetti della sentenza oltre che nel giudizio di primo grado anche in fase d’appello e in pendenza di ricorso in Cassazione.

Se la Commissione concede la sospensione gli effetti permangono fino alla data di pubblicazione della sentenza. L’istanza deve essere notificata alle parti e depositata nella segreteria della Commissione tributaria provinciale adita e occorrerà illustrare sia il fumus boni iuris (ammissibilità e fondatezza del ricorso), sia il periculum in mora (danno grave ed irreparabile). L’atto deve essere firmato dal difensore.

Pubblica udienza

Nel processo tributario, la norma prevede che la trattazione della controversia avvenga in Camera di Consiglio, è quindi opportuno richiedere nel ricorso introduttivo la trattazione in pubblica udienza ai sensi dell’art. 33 del D.Lgs. 546/92. Oppure può farne richiesta alla Commissione con istanza da depositare in segreteria e da notificare alle altre parti costituite nei 10 giorni liberi prima della data di trattazione o contestualmente ad altri atti processuali.

Memorie

La memoria ex art. 32 del D. Lgs La memoria ex art. 32 del D. Lgs. 546/92 deve contenere l’illustrazione dei motivi già dedotti in sede di ricorso o di memoria con motivi aggiunti e può essere depositata con le copie per le altre parti, nella segreteria della Commissione adita, fino a 10 giorni liberi prima della data di trattazione. È opportuno presentare sempre una memoria per controbattere punto per punto le controdeduzioni presentate dall’Ufficio.

Le spese del giudizio

Le spese di giudizio possono essere compensate in tutto o in parte dalla commissione tributaria soltanto in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate oppure in caso di conciliazione giudiziale.

Le spese di giudizio comprendono, oltre al contributo unificato, gli onorari e i diritti del difensore, le spese generali e gli esborsi sostenuti, oltre il contributo previdenziale e l'imposta sul valore aggiunto, se dovuti.

La conciliazione giudiziale

La conciliazione giudiziale è il mezzo attraverso il quale si può chiudere un contenzioso aperto con il fisco. Dal 01.01.2016 si potrà applicare a tutte le controversie per le quali hanno giurisdizione le Commissioni tributarie provinciali e regionali. Il tentativo di conciliazione comunque non è vincolante. Infatti, se il contribuente nel tentare l’accordo non lo raggiunge, può sempre proseguire con il contenzioso.

Può essere proposta dalle parti in causa (contribuente, ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate, Ente locale, agente della riscossione). Si possono avere due tipi di conciliazione: Conciliazione in udienza; Conciliazione fuori udienza.

Conciliazione in udienza Le parti possono depositare un’istanza presso la Segreteria della Commissione Tributaria per la totale o parziale conciliazione della controversia, entro il termine di 10 giorni liberi prima dell’udienza fissata per la trattazione della causa. Se la conciliazione va a buon fine, deve essere redatto un apposito verbale che deve indicare le somme dovute a titolo d’imposta, di sanzioni e di interessi.

In caso di conciliazione totale della controversia la Commissione pronuncia sentenza di cessazione della materia del contendere; se l’accordo conciliativo è parziale, la Commissione dichiara con Ordinanza la cessazione parziale della materia del contendere e procede alla ulteriore trattazione della causa.

Conciliazione fuori udienza La conciliazione fuori udienza viene avviata dopo che è intervenuto l’accordo tra l’ufficio e il contribuente sulle condizioni alle quali si può chiudere la controversia. Le parti presentano alla CTP o alla CTR un’istanza congiunta laddove abbiano raggiunto un accordo per la totale o parziale conciliazione della controversia. Se l’accordo viene confermato, il Presidente della Commissione dichiara, con decreto, l’estinzione del giudizio.

Pagamenti e sanzioni Qualora il perfezionamento della conciliazione avvenga innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale, le sanzioni si applicano nella misura del 40% del minimo previsto dalla legge; il perfezionamento della conciliazione nel corso del giudizio d’appello comporterà, invece, l’applicazione delle sanzioni nella misura del 50% del minimo previsto dalla legge. Per quanto concerne le spese di giudizio, in tutti i casi di conciliazione giudiziale, saranno compensate tra le parti, salvo diverso accordo contenuto nel verbale di conciliazione.

Entro 20 giorni, dalla data di sottoscrizione dell’accordo per la conciliazione fuori udienza, oppure della redazione del processo verbale in udienza, deve essere effettuato il versamento dell’intero importo dovuto o della prima rata in caso di pagamento dilazionato. In caso di mancato pagamento dell’importo conciliato o anche di una sola rata, compresa la prima, entro il termine di pagamento della rata successiva, vi sarà l’iscrizione a ruolo delle residue somme dovute a titolo d’imposte, interessi e sanzioni, nonché della sanzione di cui all’art. 13 del D. Lgs n. 471/97, aumenta della metà e applicata sul residuo importo dovuto a titolo d’imposta.

Versamento rateale Per somme maggiori di Euro 50.000, la dilazione può giungere fino a 16 rate trimestrali. Per le somme non superiori, invece, le rate sono 8 trimestrali. Il ritardo nel pagamento della prima rata, non superiore a sette giorni, come pure l’omissione di versamento di un importo non eccedente il 3% del valore della rata e comunque entro 10.000 Euro, non determinano la decadenza della dilazione.

L’ Accertamento con adesione

Accordo tra Ufficio e Contribuente su avviso di accertamento per: Imposte dirette - IVA - altre imposte indirette NON È AMMESSO IN CASO DI REATI PER FRODI FISCALI

Quando si propone OPPURE dopo aver ricevuto un avviso di accertamento dopo un controllo eseguito dall’ufficio o dalla Guardia di Finanza (accesso, ispezione, verifica)

Procedura e tempistiche Sospensione di 90 giorni per termine presentazione ricorso e pagamento. SU ISTANZA DEL CONTRIBUENTE (entro i termini di impugnazione) SU INIZIATIVA DELL’UFFICIO (prima di emettere avviso di accertamento) L’Ufficio formula invito a comparire per il Contraddittorio *(in caso di istanza del contribuente entro 15 giorni dal ricevimento della stessa)

Conseguenze adesione ESITO POSITIVO L’Ufficio non può più modificare o integrare il reddito accertato o concordato * Il contribuente non può più impugnare l’atto di accertamento Versamento delle somme dovute entro 20 giorni dalla redazione dell'atto (anche ratealmente) Riduzione delle sanzioni ad 1/3 del minimo * ULTERIORE AZIONE ACCERTATRICE ENTRO I TERMINI DI CUI AGLI ART. 43 DPR 600/73 E 57 DPR 633/72, SOLO NEI CASI PREVISTI DALL’ART. 2, COMMA 4) DEL D.LGS. 218/97

IN MASSIMO 8 RATE TRIMESTRALI DI UGUALE IMPORTO Pagamento rateale IN MASSIMO 8 RATE TRIMESTRALI DI UGUALE IMPORTO (16 rate trimestrali se le somme dovute superano 50.000 euro). La prima rata deve essere versata entro il termine di 20 giorni dalla redazione dell’atto. Entro i 10 giorni successivi al pagamento dell’intero importo o della prima rata, il contribuente deve far pervenire all’ufficio la quietanza.

Compensazione crediti Possibilità di effettuare la compensazione con eventuali crediti d’imposta vantati, sempre che gli importi a debito siano da versare con il modello F24. Non è possibile compensare i debiti che devono essere pagati con il modello F23.

Prassi dell’Amministrazione Finanziaria: Per la Corte di Cassazione: Interruzione estiva Prassi dell’Amministrazione Finanziaria: sospensione feriale 01/08-31/08 (Art. 16 del D.L. 132/2014) Risoluzione n. 159/E del 11.11.1999 Per la Corte di Cassazione: inapplicabile la sospensione feriale dei termini processuali Cassazione Civile, ordinanza 05/06/2015 n° 11632

Alternative all’adesione Ai sensi dell’art. 5 bis, D.Lgs. 218/97 ADESIONE AL P.V.C. AUTOTUTELA ACQUIESCENZA Ai sensi dell’art. 5 bis, D.Lgs. 218/97 Richiesta di modifica parziale o sgravio dell’atto di accertamento Pagare quanto dovuto usufruendo della riduzione ad almeno 1/6 delle sanzioni irrogate OPPURE RICORSO