L’irpef e l’IVA nelle aziende agricole Bozza provvisoria e non corretta

Per l’agricoltura viene previsto un sistema impositivo particolare La ragione di questa lezione è spiegare le differenze che ci sono (o che ci possono essere) nella imposizione delle aziende agricole rispetto alle aziende degli altri settori.

Una prima precisazione In questa presentazione non parleremo di tutti i tipi di imposte (ad esempio non parleremo dell’IRAP, che è l’imposta regionale sulle attività produttive, o dell’IMU, che ha sostituito l’ICI, cioè l’imposta comunale sugli immobili). Inoltre, per quel che riguarda l’imposizione sui redditi, concentreremo la nostra attenzione soltanto su alcune forme giuridiche, cioè le Ditte individuali e le Società Semplici.

Quanto sono incidenti numericamente le ditte individuali e le società semplici? Ripartizione percentuale delle aziende per forma giuridica % al 2000 % al 2010 Variaz. % 2010/2000 Aziende individuali 77,9 74,8 -4,0 Società 11,1 17,0 53,2 Altra forma 11,0 8,2 -25,5 Totale 100,0 Nota: nel 2000 le società semplici erano circa il 77% delle società totali

Di quali imposte ci occuperemo In questa lezione ci occuperemo soltanto: dell’IRPEF (imposta sul reddito delle persone fisiche) che è una imposta diretta che colpisce il flusso di reddito di una persona. In agricoltura per le forme giuridiche sopra definite l’imposizione sui redditi non viene fatta in base al reddito effettivo conseguito, ma in base ad un reddito medio ordinario rappresentato dai redditi catastali (quindi legato agli immobili posseduti e/o gestiti); dell’IVA, che è una imposta indiretta che prevede un regime speciale per l’agricoltura.

L’importanza della normativa civilistica Presupposto per poter applicare l’imposizione fiscale specifica per le attività agricole è di esercitare attività che siano considerate agricole ai sensi dell’art. 2135 del codice civile (DLgs 228/2001 art. 1 comma 1). Come vedremo meglio in seguito, questa condizione è necessaria ma può non essere sufficiente. In genere si distingue tra attività agricola “principale” e attività agricole “connesse”

art. 2135: le attività agricole principali E’ imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali (ed attività connesse)

art. 2135: l’attività agric. principale Per coltivazione del fondo, per selvicoltura e per allevamento di animali si intendono le attività dirette alla cura ed allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di carattere vegetale o animale, che utilizzano o possono utilizzare il fondo, il bosco o le acque dolci, salmastre o marine.

Cambiamenti principali rispetto alla versione dell’art 2135 prima del DLgs 228/2001 Si parla di animali e non di bestiame come prima. Questo ha allargato il campo delle attività agricole all’allevamento di specie che prima non era comprese, ad esempio anche all’allevamento di cani. Non è più necessario il “legame con il fondo”, cioè con il terreno sul quale potrebbe essere realizzata la coltivazione (cfr. colture idroponiche, ecc.). Come vedremo questo in parte crea dei problemi per l’imposizione sui redditi.

Quali sono i prodotti aziendali che derivano dall’attività principale? Facendo il prospetto del Conto Economico abbiamo parlato di produzione lorda vendibile e della sua parte derivante da attività agricole. Quali sono le voci comprese in questa parte che derivano dalla vendita di prodotti derivanti dall’attività principale. O, se preferite, le vendite di quali prodotti aziendali e servizi rientrano nella PLV di una azienda agricola? ?

Art. 2135: attività agricole E’ imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali attività connesse

L’art 2135: attività connesse - i beni Si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipo- lazione, conservazione, trasformazione, commercializza- zione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali,

Quali sono i beni prodotti dalle aziende agricole che rientrano tra le attività connesse? Facendo il prospetto del Conto Economico abbiamo parlato di produzione lorda vendibile e della sua parte derivante da attività agricole. Quali sono le voci comprese in questa parte che derivano dalla vendita di prodotti derivanti da attività connesse. O, se preferite, le vendite di quali prodotti aziendali e servizi rientrano nella PLV di una azienda agricola? ?

art 2135: attività connesse - servizi … nonché le attività dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l’utilizzazione prevalente di attrez- zature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell’attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimo- nio rurale e forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge

Quali sono i servizi prodotti dalle aziende agricole che rientrano tra le attività connesse? Facendo il prospetto del Conto Economico abbiamo parlato di produzione lorda vendibile. Avete trovato delle voci che potrebbero rientrare tra i servizi che rientrano tra le attività connesse? ?

Le attività connesse: la produzione di energia Tra le attività connesse ne potremmo trovare anche altre, di interesse per l’agricoltura, soprattutto in questo periodo, ma che non tratteremo nello specifico “(…), la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche nonché di carburanti ottenuti da produzioni vegetali provenienti prevalentemente dal fondo e di prodotti chimici derivanti da prodotti agricoli provenienti prevalentemente dal fondo, effettuate dagli imprenditori agricoli, costituiscono attività connesse ai sensi dell’articolo 2135, terzo comma, del codice civile e si considerano produttive di reddito agrario”.

Il principio della prevalenza: beni Ad esempio nel caso della trasformazione di uva in vino le materie prime agricole utilizzate prodotte in azienda devono essere prevalenti (cioè in proporzione maggiore) rispetto alle materie prime acquistate da terzi. Es. Se trasformo uva in vino sono attività agricola se uso il 51% di uva propria e il 49% di uva acquistata; sono attività non agricola se uso il 49% di uva propria e il 51% di uva acquistata

Come verificare la prevalenza Quantità Valore Contributo al valore finale prodotto Il caso del fotovoltaico

Prevalenza in termini di quantità La materia prima prodotta internamente e quella acquistata dall’esterno sono dello stesso tipo. Es. vinifico le mie uve, ma ne compro anche dall’esterno (purché il quantitativo sia inferiore) La quantità viene ritenuta un criterio più oggettivo rispetto al valore.

Prevalenza in termini di valore Il prodotto che realizzo necessita di materie prime diverse, di cui alcune di provenienza aziendale ed altre di provenienza esterna (ad es. faccio degli ortaggi sott’olio ma non produco in proprio l’olio). Trattandosi di materie prime diverse, non ha senso confrontarle in termini di quantità, ma è più razionale utilizzare il valore come parametro.

Il principio della prevalenza - servizi Nel caso del contoterzismo il requisito della prevalenza è rispettato: Quando il fatturato derivante dall’impiego di attrezzature normalmente impiegate nell’attività agricola principale è superiore al fatturato ottenuto attraverso l’utilizzo delle altre attrezzature; Nell’effettuare questo confronto, non possono essere annoverate tra le attrezzature “normalmente impiegate nell’attività agricola esercitata” della propria azienda beni le cui potenzialità siano sproporzionate rispetto all’estensione dei terreni, ecc.

Il principio della prevalenza: servizi Per normalità di utilizzo si intende un Utilizzo sistematico e continuativo In opposizione ad un Utilizzo occasionale e sporadico

Ditte individuali e società semplici: Parleremo di situazioni diverse: Attività principale che ha legame con il fondo Attività principale con legame con il fondo debole o assente (cfr. art. 2135 cc) - CENNI Attività connesse: produzione di beni Attività connesse: produzione di servizi

L’utilizzo dei redditi catastali ai fini IRPEF Esistono due tipi di Redditi catastali: Il Reddito dominicale (RD), che rappresenta il reddito medio ordinario che si presuppone si origini dalla proprietà del capitale fondiario (terreni + miglioramenti fondiari) Il Reddito agrario (RA), che rappresenta il reddito medio ordinario che si presuppone si origini dalla gestione dell’attività agricola (che si può svolgere anche su terreni che non sono di proprietà)

Importanza del rapporto tra proprietà ed impresa Diventa quindi importante il rapporto tra proprietà ed impresa. Infatti: Se sono un proprietario che affitta i suoi terreni ad un agricoltore, pagherò le imposte sui redditi solo sul RD Se sono un agricoltore che esercita la sua attività su terreni in affitto, pagherò le imposte solo sul RA Se sono un imprenditore che coltiva terreni propri, pagherò le imposte sia sul RD che sul RA

I Redditi dominicale ed agrario che si trovano in catasto sono basati sulla situazione 1977-78 I redditi che troviamo in catasto, anche se sono convertiti in euro, fanno riferimento alla situazione del biennio 1977-78. Come facciamo ad “aggiornarli”?

Coefficienti di rivalutazione Tutti gli anni vengono stabiliti dei coefficienti di rivalutazione per “aggiornare” i redditi catastali. Ai fini Irpef questi coefficienti, fino al 2012 erano i seguenti: Per i redditi dominicali: 1,80 Per i redditi agrari: 1,70 Questi coefficienti sono unici per tutti i tipi di qualità di coltura e per tutti i territori

Dove trovo i dati? Faccio una visura catastale

Dai redditi catastali all’imponibile Es. Supponiamo il caso di una azienda gestita dal proprietario dei terreni e che abbia, per semplicità: R.D. complessivo pari a 1000 R.A. complessivo pari a 1000 Come trovo l’imponibile relativo ai redditi prodotti dai terreni da mettere in dichiarazione dei redditi? Imponibile rivalutato = 1000 x 1,80 + 1000 x 1,70 = = 1800 + 1700 = 3.500 euro

Attenzione alla destinazione d’uso dei terreni L’utilizzo dei redditi catastali è possibile solo se i terreni sono affittati per destinarli ad attività agricole. Es.: Se un terreno viene affittato ad una società di telefonia che ci mette un ripetitore, il proprietario non può utilizzare il RD per il calcolo dell’imponibile, ma deve partire dal canone effettivamente percepito

I Redditi catastali ed il reddito generato dalle attività principali Abbiamo visto che le attività agricole si dividono in principali e connesse. In prima approssimazione potremmo dire che il reddito delle attività principali può essere rappresen-tato nella maggior parte dei casi dai redditi catastali Questo non è però vero nel caso di legame con il fondo “debole” o “assente” (ad es. per gli allevamenti industriali, con poca terra o senza terra, nelle serre in cui si lavora su “più piani”, ecc.)

E nel caso di basso o assente legame con il fondo? E’ possibile utilizzare i redditi catastali se l’attività agricola è senza terra (vedi art. 2135 cc) o se il legame con il fondo è tenue? Il caso delle serre (superficie utilizzata maggiore di 2 volte la superficie effettiva) Il caso degli allevamenti (il fondo non è in grado di produrre almeno ¼ degli alimenti)

Imposizione su base catastale: esclusioni -1 Attività di allevamento di animali in cui i mangimi ottenibili dai terreni sono meno di un quarto

Imposizione su base catastale: esclusioni - 3 Attività di funghicoltura e produzione di vegetali con l’utilizzo di strutture fisse o mobili, se la superficie adibita alla produzione eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste.

Le attività connesse: la produzione di beni Il Decreto Ministro Economia 5 agosto 2010: i prodotti che vengono elencati nel DM non danno luogo a Redditi catastali aggiuntivi; per la prima volta vengono inseriti anche prodotti di seconda trasformazione.

E cosa succede con le attività connesse relative alla produzione di beni? Domanda: un agricoltore che ha 10 ha di vigneto e vende l’uva paga l’imposta sui redditi in base ai Redditi catastali rivalutati Se questo agricoltore decide di cominciare a vinificare l’uva in proprio il suo imponibile catastale ai fini dell’ imposta sui redditi sarà lo stesso o sarà diverso ?

Risposta: pagherà esattamente sullo stesso imponibile Perché?: perché tutti i prodotti di prima e seconda trasformazione di materie prime agricole si intendono produttori di reddito agrario (su base catastale) e non di reddito di impresa (calcolato in base a “costi e ricavi effettivi”) se rientrano nell’elenco di prodotti del Decreto MEF del 17/06/2011 (e sue successive modifiche e integrazioni)

Decreto MEF del 17.06.2011 In realtà il DM 5 Agosto del 2010 è stato aggiornato dal D MEF in oggetto e … E’ stata esclusa dalle attività agricole connesse, la produzione della panetteria fresca (pizze, focacce, biscotti, ecc.), rimanendo invece nella tabella dei prodotti agricoli la sola produzione del pane

Alcune voci del Decreto MEF produzione di olio di oliva e di semi oleosi (01.26.0 - 10.41.1 - 10.41.2); produzione di vini (01.21.0 - 11.02.1 - 11.02.2); produzione di aceto (ex 10.84.0); Ma anche … produzione di malto (11.06.0) e birra (11.05.0); produzione di pane (10.71.1); Ecc. ecc.

Prodotti esclusi dal Decreto MEF 17/06/2011 Per i prodotti da attività di cui sia dimostrata la connessione e che non sono ricompresi nell’ elenco del DM si considera come imponibile ai fini dell’ imposizione sui redditi il 15% del volume fatturato (prima dell’IVA) Es. Se io vendo pizza ottenuta con farina e grano prodotti in azienda per un fatturato pari a 1000, l’imponibile da considerare per l’imposizione sui redditi dell’attività di trasformazione è 1000 x 0,15 = 150

Le attività connesse: la fornitura di servizi Per le attività connesse relative a servizi (che rispettano il principio della prevalenza) si considera come imponibile ai fini dell’ imposizione sui redditi il 25% del volume fatturato (prima dell’IVA). Esempi: Attività agrituristiche Fornitura di servizi di contoterzismo

L’esempio dell’Agriturismo Se io ho un’attività agrituristica tale attività non è produttiva di reddito agrario (cioè legata al reddito catastale dei terreni) ma di reddito di impresa. Se utilizzo la possibilità di tassazione delle attività agricole sopra citata: Un agriturismo che fattura (IVA esclusa) 20.000 euro all’anno … Avrà un imponibile a fini IRPEF pari a 20.000 x 0,25, cioè pari a 5.000 euro

Per ditte individuali e società di persone Ricordarsi che per calcolare le imposte tenendo conto degli scaglioni di reddito e delle relative aliquote bisogna ricostruire l’imponibile complessivo per ogni persona

Cosa sommiamo? Redditi catastali (ad es. i 3.500 dei terreni) Imponibili per attività connesse relative alla produzione di beni (ad es. i 150 della pizza) Imponibili per attività connesse relative alla produzione di servizi (ad es. i 5.000 dell’agriturismo) Più eventuali altri redditi (affitti terreno per ripetitori telefonia), ecc. Se non ci fossero altri redditi: Imponibile complessivo = 3500+150+5000 = 8.650 euro

Gli scaglioni IRPEF Da euro A euro Aliquota Massimo Cumulato 0,00 15.000,00 23,0% 3.450,00 15.000,01 28.000,00 27,0% 3.510,00 6.960,00 28.000,01 55.000,00 38,0% 10.260,00 17.220,00 55.000,01 75.000,00 41,0% 8.200,00 25.420,00 99.999.999,00 43,0%  

Una imposta indiretta: l’IVA L’IVA non colpisce un flusso di reddito relativo ad un soggetto (come l’imposta sui redditi) od il valore del patrimonio immobiliare di un soggetto (come l’IMU) ma viene pagata “indirettamente” in relazione alle aliquote IVA applicate sui prodotti acquistati e venduti Come privati cittadini, quando acquistate un bene, pagate un prezzo comprensivo di IVA che non potete recuperare e che rappresenta una forma di tassazione indiretta (che non dipende dal vostro reddito o patrimonio, ma dai beni che acquistate).

L’IVA in agricoltura Il regime speciale (quello “naturale” per le imprese agricole) Il regime ordinario Il regime di esonero

Per semplicità Invece di cominciare a parlare dell’IVA dal regime speciale, che è quello “specifico” per le imprese agricole, partiremo con il regime ordinario, che è quello che utilizzano tutti gli altri tipi di imprese ed anche le imprese agricole che lo richiedono

Il regime ordinario in agricoltura Per il calcolo della posizione nei confronti dell’Erario devo conoscere i dati relativi all’imponibile dei prodotti venduti (e fatturati) o autoconsumati e quelli relativi agli imponibili di tutti i mezzi tecnici acquistati, con le relative aliquote IVA

Il regime ordinario in agricoltura Un esempio di calcolo Prodotto venduto: 1000 + 10% IVA Acquisto fertilizzante: 200 + 4% IVA Acquisto semente: 100 + 10% IVA Acquisto gasolio: 200 + 10% IVA IVA incassata: 1000*10% = 100 IVA versata: 200*4% + 300*10% = 8+30 = 38 IVA da versare all’Erario: 100 – 38 = 62

Il regime ordinario in agricoltura Tutti gli agricoltori in regime speciale o di esonero possono optare per l’applicazione del regime ordinario Se si opta si deve rimanere nel nuovo regime per almeno tre anni. Nel caso che, prima dell’opzione, siano stati fatti degli investimenti, è possibile recuperare l’IVA relativa agli anni ancora rimasti (rettifica; periodo di rettifica)

Il regime speciale in agricoltura Se adotto il regime IVA speciale per il calcolo della mia posizione nei confronti dell’erario mi servono soltanto i dati relativi alle vendite (ed autoconsumi) e non a quelle degli acquisti. In particolare mi servono:

Il regime speciale in agricoltura Aliquote normali e percentuali di compensazione dei prodotti venduti ed autoconsumati Il calcolo della posizione nei confronti dell’erario Per quanto riguarda l’IVA sulle vendite si usano le aliquote ordinarie Per quanto riguarda l’IVA sugli acquisti si calcola forfettariamente applicando all’imponibile delle vendite le percentuali di compensazione dei prodotti venduti

Il regime speciale in agricoltura Un esempio di calcolo Vendiamo 1000 del prodotto A che ha aliquota ordinaria 10% e percentuale di compensazione pari al 4%. IVA incassata = 1000 * 10% = 100 IVA “versata” = 1000 * 4% = 40 Da versare ad Erario: 100 – 40 = 60 NB: L’Iva considerata come versata non è quella effettiva

Il regime speciale in agricoltura Nota bene: Non ci serve di conoscere che cosa è stato acquistato e le relative aliquote; Non si può mai andare a credito di imposta Non sempre il regime speciale è il più favorevole per l’agricoltore Non sempre è possibile applicarlo

Impossibilità di applicazione del regime speciale Prima della novellazione dell’art 2135 del cc (1 luglio 2001) l’attività di allevamento visoni non era agricola in quanto i visoni non venivano considerati bestiame (no regime agricolo IVA) Con l’attuale art. 2135 l’allevamento di visoni è attività agricola ai fini civilistici (sono animali) ma il regime speciale non è ugualmente adottabile perché la tabella A parte prima del TUIR (che definisce le aliquote IVA e le percentuali di compensazione per i prodotti agricoli) non li prevede

La tabella A rispetto agli animali Num Rif Tab A Voci Aliquota IVA ordinaria % Compen sazione dal 1.01.2006 1 Cavalli, asini, muli e bardotti, vivi 10% 7,30% 2 Animali vivi specie bovina, suina, ovina, caprina 7% bovini, 7,30% altro 3 Volatili da cortile vivi, volatili da cortile morti, commestibili, freschi e refrigerati 7,50% 4 Conigli domestici, piccioni, lepri, pernici, fagiani, rane ed altri animali vivi destinati all’alimentazione umana, api e bachi da seta Rane e pollame di cui all’art 2, p. 2, lettera a DPR n. 587/1993 7 Pesci freschi (vivi o morti) …… 4%

In quali casi è conveniente optare per il regime ordinario I due regimi (speciale ed ordinario) si differenziano soltanto per quanto riguarda il calcolo dell’IVA pagata con gli acquisti (effettiva nel caso del regime ordinario, calcolata a forfait nel caso dello speciale) Conviene optare per il regime ordinario tutte le volte in cui l’IVA effettivamente pagata è superiore a quella che verrebbe calcolata a forfait (Secondo voi, quali potrebbero essere le situazioni in cui questo si verifica più di frequente?)

Quando potrebbe convenire il regime IVA ordinario? Quando faccio tanti investimenti (ad es. ristrutturo un casale per agriturismo) Quando mi rivolgo molto all’esterno, soprattutto per l’acquisto dei servizi (se sono un agronomo e mi occupo in proprio della direzione tecnica, non ho esborso di IVA, se assumo alle mie dipendenze un agronomo e gli pago uno stipendio, non ho esborso di IVA, se non posso permettermi un dipendente e chiamo un agronomo per delle consulenze, mi farà delle notule con il 21% di IVA)

Il regime IVA a forfait per le attività connesse Come abbiamo visto per l’imposizione sui redditi, anche per l’IVA è possibile avere una tassazione particolare per le attività connesse di produzione di servizi (ad es. agriturismo o servizi in conto terzi che siano attività agricole). Questo è regolato dall’art. 34 bis introdotto nel DPR n. 633 del 1972 dalla Legge finanziaria 2004

Art. 34 bis - 1 Per le attività dirette alla produzione di beni ed alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell’articolo 2135 del codice civile, l’imposta sul valore aggiunto è determinata riducendo l’imposta relativa alle operazioni imponibili in misura pari al 50 per cento del suo ammontare, a titolo di detrazione forfettaria dell’imposta afferente agli acquisti ed alle importazioni.

Cosa significa? Un esempio Nel caso precedente sull’agriturismo fatto parlando della imposizione sui redditi, avevamo parlato di un agriturismo con un imponibile (prima dell’IVA) pari a 20.000 euro L’aliquota IVA per le attività agrituristiche è il 10% Quindi l’imprenditore, oltre ai 20.000 euro, incasserà: 20.000 x 10% = 2.000 di IVA (quindi incasserà complessivamente 22.000 euro) Di questi 2.000 euro di IVA (se non deve ricevere o riavere IVA per l’attività agricola) 1.000 li può tenere e 1.000 li deve versare all’erario

Regime di esonero – soggetti destinatari Imprese agricole con volume d’affari non superiore a 7.000 euro costituito per almeno due terzi da cessioni di prodotti inclusi nella prima parte della Tabella A del TUIR

Regime di esonero: obblighi No emissione fatture No obbligo tenuta contabilità IVA No obbligo liquidazioni Obbligo conservazione autofatture di terzi che hanno acquistato nostri prodotti

E gli obblighi di chi acquista? Chi acquista da un agricoltore in regime di esonero e non è in regime di esonero deve emettere AUTOFATTURA L’aliquota IVA utilizzata non è quella ordinaria ma corrisponde alla percentuale di compensazione.

Esonero: qualche curiosità E’ possibile che un’impresa in regime di esonero effettui una vendita per un importo superiore ai 7.000 euro? Quale potrebbe essere il motivo per cui si utilizzano le percentuali di compensazione come aliquote IVA nelle autofatture?

Bibliografia essenziale L’agenzia informa – Guida fiscale per il settore agricolo, 2006 (non è aggiornata alle numerose innovazioni portate dalla finanziaria 2007) (*) M. Frascarelli – L’Azienda agricola. Imprenditore agricolo professionale, società Agricole, Imposte dirette, IVA, Le ultime disposizioni fiscali, Edizioni FAG, Milano, 2010 € 22,00 Mipaf – opuscoli sulla finanziaria agroalimentare (2007/09, 2008/10, …) (*) (*) scaricabili da Internet