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1 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Attività immateriali Prof. Paolo Pietro Biancone Ottobre- novembre 2010 OIC e IAS/IFRS.

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1 1 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Attività immateriali Prof. Paolo Pietro Biancone Ottobre- novembre 2010 OIC e IAS/IFRS

2 2 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS IAS 38 – ATTIVITÀ IMMATERIALI 1.Finalità e ambito di applicazione 2.Definizione 3.Rilevazione iniziale 4.Valutazione successiva 5.Vita utile 6.Ammortamento 7.Impairment 8.Dismissione 9.Informazioni integrative

3 3 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 1. FINALITÀ E AMBITO DI APPLICAZIONE Lo IAS 38 deve essere applicato nella rilevazione delle attività immateriali Sono al di fuori dellambito di applicazione: –le attività immateriali che sono considerate da un altro IFRS (es.: avviamento IFRS 3) –le attività finanziarie (IAS 32) –i diritti minerari e le spese di esplorazione o sviluppo ed estrazione di minerali, gas naturale e risorse naturali simili non rigenerabili (IFRS 6) –le attività immateriali delle società assicuratrici derivanti da contratti con i titolari di polizza

4 4 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 2. DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ IMMATERIALE UNA ATTIVITA IMMATERIALE E DEFINIBILE COME UNA ATTIVITA NON MONETARIA IDENTIFICABILE PRIVA DI CONSISTENZA FISICA LISCRIZIONE IN BILANCIO È SUBORDINATA ALLA CONTEMPORANEA PRESENZA DEI SEGUENTI REQUISITI: 1.IDENTIFICABILITA 2.CONTROLLO 3.BENEFICI ECONOMICI FUTURI

5 5 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 2. DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ IMMATERIALE Non soddisfano la definizione di attività immateriale e quindi sono imputati direttamente in conto economico i seguenti: 1.costi di ricerca 2.spese di costituzione 3.costi sostenuti prima dellapertura di un nuovo stabilimento (pre – operativi), costi di start-up sostenuti prima che gli impianti producano a regime 4.spese per la formazione e addestramento del personale 5.costi di pubblicità e oneri relativi 6.costi relativi alla manutenzione del software 7.costi di ristrutturazione e costi sostenuti per la riorganizzazione del business o di una linea di produzione

6 6 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 2. DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ IMMATERIALE Esempi di attività immateriali (IFRS 3) Attività immateriali legate al marketing 1.Marchi di fabbrica, nomi commerciali, marchi di servizi, marchi collettivi e marchi di qualità 2.Nomi di dominio Internet 3.Presentazione commerciale (colore, forma, design della confezione esclusivi) 4.Testate giornalistiche 5.Patti di non concorrenza Attività immateriali legate al cliente 1.Anagrafiche clienti 2.Portafoglio di ordini o produzione 3.Contratti con i clienti e rapporti con la clientela stabiliti da tali contratti 4.Relazioni con la clientela di natura non contrattuale Attività immateriali legate ad attività artistiche 1.Spettacoli teatrali, opere e balletti 2.Libri, periodici, quotidiani e altre opere di tipo letterario 3.Opere musicali quali composizioni, testi di canzoni e sigle pubblicitarie 4.Immagini e fotografie 5.Materiali video e audiovisivi, inclusi film, video musicali e programmi televisivi

7 7 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 2. DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ IMMATERIALE Attività immateriali basate su contratto 1.Accordi di licenza, di royalty e di obbligo di non fare (standstill agreement) 2.Contratti pubblicitari, commesse a lungo termine, contratti di gestione, di servizio e di fornitura 3.Contratti di leasing 4.Licenze di costruzione 5.Contratti di franchising 6.Diritti operativi e di trasmissione 7.Utilizzo di diritti quali le autorizzazioni di trivellazione, taglio di legname, di utilizzo di acqua, aria, minerali, e reti stradali 8.Contratti di servizio quali i contratti ipotecari 9.I contratti di lavoro che costituiscono contratti favorevoli dal punto di vista del datore di lavoro in quanto il prezzo di tali contratti è inferiore al relativo valore corrente di mercato Attività immateriali basate sulla tecnologia 1.Tecnologia brevettata 2.Software per computer e programmi su firmware 3.Tecnologia non brevettata 4.Database 5.Segreti industriali quali formule, ricette o processi segreti

8 8 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE Modalità di acquisizione di unattività immateriale: a)Acquisto separato dallesterno b)Acquisto nellambito di una business combination c)Acquisto in seguito allottenimento di un contributo pubblico d)Permuta e)Produzione interna

9 9 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE A. ACQUISTO SEPARATO DALLESTERNO Il costo comprende: Costo di acquisto Oneri direttamente attribuibili alla preparazione dellattività per luso previsto Sono esempi di costi i seguenti: costi del personale direttamente impiegato per consentire il funzionamento dellattività acquisita; compensi professionali sostenuti direttamente per portare lattività alla relativa condizione di funzionamento; costi di collaudo dellattività Il costo non comprende: costi per lintroduzione di un nuovo prodotto o servizio (inclusi costi pubblicitari e attività di promozione) costi per lespansione dellimpresa (inclusi costi di formazione del personale) spese generali e amministrative ed altri oneri indiretti. La capitalizzazione di costi deve cessare quando lattività immateriale è pronta per luso Spese successive sono generalmente costi di mantenimento, da iscrivere in conto economico (par. 20) Iscrizione tra le attività immateriali

10 10 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE B. ACQUISTO NELLAMBITO DI UNA BUSINESS COMBINATION Acquisizione di unattività immateriale nellambito di una operazione di business combination IFRS 3 Iscrizione al suo fair value alla data di acquisizione del controllo della business combination

11 11 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE C. ACQUISTO CON CONTRIBUTI PUBBLICI Applicazione dello IAS 20 – Contributi pubblici Due modalità di rappresentazione contabile: –Iscrizione dellattività immateriale e del contributo pubblico al loro fair value e successiva ripartizione del contributo sul periodo di utilizzo dellattività immateriale –Detrazione del contributo dal valore iniziale dellattività immateriale

12 12 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE D. PERMUTA Iscrizione dellattività acquisita al fair value, tranne nei seguenti casi: –La transazione è priva di sostanza commerciale prevenire operazioni che hanno il solo obiettivo di generare utili –Il fair value dellattività ricevuta e di quella ceduta non sono determinabili in modo attendibile La sostanza commerciale è presente quando: a)La configurazione dei flussi di cassa (tempi, rischi, quantità) è diversa prima e dopo la permuta b)Il valore specifico (valore attuale dei flussi di cassa futuri al netto degli effetti fiscali) dellattività per la società cambia dopo la permuta c)Le differenze a) o b) devono essere significativamente diverse rispetto ai fair value delle attività scambiate

13 13 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA Difficoltà: –verifica della probabilità dei benefici economici futuri –determinazione del costo Il principio prevede la classificazione del processo di generazione dellattività in: –Fase di ricerca costi imputati a conto economico –Fase di sviluppo costi capitalizzati nello stato patrimoniale divieto di rilevazione dellavviamento generato internamente

14 14 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA RICERCA indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche Sono attività effettuate nella fase di ricerca: –attività finalizzata allottenimento di nuove conoscenze –indagine, valutazione e selezione finale delle applicazioni dei risultati della ricerca o di altre conoscenze –ricerca di alternative per materiali, progetti, processi, sistemi o servizi; –ideazione, progettazione, valutazione e selezione finale di alternative possibili per materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati

15 15 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA SVILUPPO applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze a un piano o a un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dellinizio della produzione commerciale o dellutilizzazione Limpresa deve dimostrare: –la possibilità tecnica al completamento dellattività immateriale in modo che essa sia disponibile per luso o la vendita –lintenzione a completare lattività immateriale per luso o la vendita; –la capacità di usare o vendere lattività immateriale –il modo in cui lattività immateriale genererà probabili benefici economici futuri; deve essere dimostrata lesistenza di un mercato, oppure se utilizzata per fini interni, lutilità effettiva di tale attività immateriale IAS 36 (attualizzazione e CGU) –la disponibilità di risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo adeguate sia per completare lo sviluppo dellattività che per il suo utilizzo o vendita –la capacità di valutare attendibilmente il costo attribuibile allattività immateriale durante il suo sviluppo o completamento

16 16 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA Sono attività effettuate nella fase di sviluppo: –la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che precedono la produzione o lutilizzo degli stessi; –la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova tecnologia; –la progettazione, la costruzione e lattivazione di un impianto pilota che non è di dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale; –la progettazione, la costruzione e la prova di scelte alternative per materiali, progetti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati.

17 17 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA Costo di iscrizione nello stato patrimoniale comprende tutti i costi direttamente attribuibili –spese per materiali e servizi utilizzati o consumati nel generare lattività immateriale –costi per i dipendenti derivanti dalla realizzazione delle attività immateriali –imposte per registrare un diritto legale –ammortamento dei brevetti e delle licenze che sono utilizzati per realizzare lattività immateriale Non possono in ogni caso essere capitalizzati i seguenti costi: –spese di vendita, amministrative e altre spese generali, a meno che tali spese possano essere direttamente attribuite alla fase di preparazione dellattività per luso –inefficienze chiaramente identificate e costi operativi iniziali sostenuti prima che lattività raggiunga lefficienza programmata –spese sostenute per addestrare il personale a gestire lattività. VALORE LIMITE VALORE RECUPERABILE

18 18 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 3. RILEVAZIONE INIZIALE E. PRODUZIONE INTERNA Non sono mai capitalizzabili le seguenti attività immateriali generate internamente: –marchi; –testate giornalistiche; –diritti di editoria; –anagrafiche clienti ed elementi simili.

19 19 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 4. VALUTAZIONE SUCCESSIVA Modello del COSTO Modello della RIVALUTAZIONE DEL VALORE Mantenimento del costo Ammortamento Impairment test Distinzione tra attività a vita utile definita e a vita utile indefinita Adeguamento al fair value a fine esercizio Svalutazioni in conto economico Rivalutazioni in una riserva di patrimonio netto Ammortamento UTILIZZABILE SOLO PER INTANGIBLES CON MERCATO ATTIVO È possibile scegliere tra i seguenti modelli

20 20 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 4. VALUTAZIONE SUCCESSIVA Mercato attivo è presente quando sono soddisfatte le seguenti condizioni: –gli elementi scambiati sul mercato risultano omogenei; –compratori e venditori disponibili possono essere normalmente trovati in qualsiasi momento; –i prezzi sono disponibili al pubblico. Rara presenza di mercati attivi nel comparto delle attività immateriali Divieto di utilizzo del modello della rideterminazione del valore per le seguenti attività immateriali: –marchi; –testate giornalistiche; –diritti editoriali di musica e film; –brevetti.

21 21 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 5. VITA UTILE FINITA INDEFINITA non è possibile prevedere un limite oltre il quale essa non sia più in grado di generare benefici economici Ammortamento Se evidenze di perdite di valore impairment test No ammortamento Impairment test annuale VITA UTILE È il periodo di tempo nel quale ci si attende che unattività sarà utilizzata dallimpresa; il numero delle unità prodotte o altrimenti ricavabili che limpresa si aspetta di ottenere dallutilizzo dellattività.

22 22 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 6. AMMORTAMENTO Attività disponibile per luso Cancellazione dellattività Classificazione come posseduta per la vendita (IFRS 5) Ammortamento: a quote costanti scalare decrescente per unità di prodotto 31/12/…. Verifica del periodo di ammortamento Valore residuo zero a meno che: Accordo con soggetto terzo Mercato attivo

23 23 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 7. IMPAIRMENT Effettuato in conformità allo IAS 36 Attività immateriali a vita utile definita in presenza di perdite di valore Attività immateriali a vita utile indefinita almeno annualmente Valore contabile Valore recuperabile Valore duso Fair value al netto dei costi di dismissione Maggiore tra Svalutazione (impairment losses)

24 24 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 8. DISMISSIONE (DERECOGNITION) Eliminazione dellattività immateriale: –Al momento della vendita –Se cessano i benefici economici futuri La plusv/minusvalenza non può essere iscritta tra i ricavi di vendita Lo IAS 18 – Ricavi disciplina il momento di iscrizione della plusvalenza

25 25 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS 9. INFORMAZIONI INTEGRATIVE Occorre inserire nelle note le seguenti informazioni: informativa di carattere generale sulla vita utile, lammortamento e la riconciliazione dei valori impairment test cambiamenti di stima attività immateriali a vita utile indefinita altre informazioni rilevanti

26 26 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rettifica di valore di attività Prof. Paolo Pietro Biancone Ottobre- novembre 2010 OIC e IAS/IFRS

27 27 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS AGENDA Finalità e ambito di applicazione Principali definizioni Identificazione della riduzione di valore Determinazione del Valore Recuperabile Rilevazione di una perdita per riduzione di valore Unità Generatrici di Flussi Finanziari (CGU): Ripristini di valore Informazioni integrative

28 28 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Finalità e ambito di applicazione FINALITÀ Definire i principi che lazienda deve applicare per assicurarsi che le proprie attività siano iscritte in Bilancio ad un valore non superiore a quello recuperabile Valore Contabile > Valore recuperabile Perdita di valore da rilevare AMBITO DI APPLICAZIONE Lo IAS 36 non si applica a: Rimanenze (IAS 2); Attività derivanti da commesse a lungo termine (IAS 11); Attività fiscali differite (IAS 12); Attività derivanti da benefici ai dipendenti (IAS 19); Attività finanziarie rientranti nellambito dello IAS 39; Investimenti immobiliari contabilizzati al FV (IAS 40); Attività non correnti (o gruppi in dismissione) possedute per la vendita (IFRS 5). Lo IAS 36 si applica agli investimenti in: Società controllate (IAS 27 Bilancio consolidato e separato); Società collegate (IAS 28 Partecipazioni in società collegate); Joint Venture (IAS 31 Partecipazioni in joint venture). Si applica inoltre alle attività iscritte a valori rivalutati secondo quanto previsto dagli IAS 16 (Immobili, Impianti e Macchinari) e IAS 38 (Attività Immateriali) in base al modello della rideterminazione (rivalutazione) del valore.

29 29 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Principali definizioni VALORE CONTABILE DI UNATTIVITÀ Ammontare al quale unattività è rilevata, dedotti ammortamento e precedenti riduzioni di valore VALORE RECUPERABILE DI UNA ATTIVITÀ O DI UNA CGU Maggiore fra: A) Fair Value (valore di mercato) - costi di vendita ammontare netto ricavabile dalla vendita (di A/CGU) in condizioni di libero mercato E B) Valore duso valore attuale dei flussi finanziari futuri, che si suppone deriveranno dallimpiego continuativo e dalla dismissione al termine della vita utile (di A/CGU) UNITÀ GENERATRICE DI FLUSSI FINANZIARI (CGU) Il più piccolo gruppo identificabile di attività che genera flussi finanziari che sono ampiamente indipendenti dai flussi finanziari generati da altre attività o gruppi di attività. Rilevante in presenza di attività che non generano flussi autonomi.

30 30 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Identificazione della riduzione di valore 1/2 Ad ogni data di riferimento di bilancio (anche Bilanci Intermedi), lazienda deve valutare se esistono indicazioni che unattività (materiale o immateriale) possa aver subito una perdita di valore (ossia che VC>VR) SI NO STOP Stimare il valore recuperabile Confrontare valore recuperabile con valore contabile IMPAIRMENT TEST Esistono indicazion i di riduzione di valore ? Fonti dinformazione interne Fonti dinformazione esterne … considerando come minimo i seguenti indicatori …

31 31 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Identificazione della riduzione di valore 2/2 Inoltre, indipendentemente dalle indicazioni interne/esterne, per: attività immateriali a vita utile indefinita; attività immateriali non ancora pronte alluso; avviamento acquisito in unaggregazione aziendale, occorre verificare annualmente - in qualsiasi momento dellanno, ma ogni anno nello stesso periodo - la perdita di valore (impairment test) confronto valore contabile/valore recuperabile

32 32 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Indicatori di riduzione di valore di attività 1/2 INDICATORI ESTERNI a)Significativa e inaspettata riduzione del valore di mercato dellattività b)Significativi mutamenti (avvenuti o attesi) di variabili esogene (tecnologia, mercato, economia o legislazione) con impatto negativo per lazienda c)Incremento dei tassi di interesse di mercato o di altri tassi di remunerazione degli investimenti ( valore duso valore recuperabile) d)Il valore contabile del patrimonio netto dellazienda è superiore alla sua capitalizzazione di mercato INDICATORI INTERNI e)Evidenza di obsolescenza o deterioramento fisico dellattività f)Significativi mutamenti (avvenuti o attesi) nella misura o modalità di utilizzo dellattività con impatto negativo per lazienda (non utilizzo, piani di dismissione o ristrutturazione del settore, anticipazione della data di dismissione già prevista, ridefinizione della vita utile da indefinita a definita) g)Linformativa interna evidenzia che la redditività di unattività è o sarà peggiore delle attese ELENCO MINIMO PREVISTO DALLO IAS 36

33 33 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Indicatori di riduzione di valore di attività 2/2 … ALCUNE PRECISAZIONI … la presenza di indicatori di perdita di valore interni o esterni non implica necessariamente lobbligo di stimare il valore recuperabile ai fini dellimpairment test, se: precedenti calcoli hanno già evidenziato un valore recuperabile dellattività significativamente superiore al suo valore contabile e nel frattempo non sono intervenuti eventi che hanno eliminato tale differenza; o analisi precedenti hanno indicato che il valore recuperabile dellattività non è sensibile ad uno o più indicatori interni e/o esterni se vi sono indicazioni che unattività può aver subito una perdita di valore, ciò può indicare che la sua vita utile residua, il criterio di ammortamento, il suo valore residuo devono essere riconsiderati e rettificati, anche se non si rileva alcuna perdita di valore relativa a tale attività

34 34 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Determinazione del Valore Recuperabile IAS 36 Valore ContabileValore Recuperabile vs Maggiore tra Valore duso Fair Value dedotti i costi di vendita Ricavo netto della vendita dellattività in una libera transazione di mercato Valore attuale dei flussi finanziari futuri attesi che si suppone deriveranno dalluso continuativo e dalla dismissione dellattività alla fine della sua vita utile. Flussi finanziari futuri Flussi finanziari futuri Tasso di attualizzazione Tasso di attualizzazione … alcune precisazioni …

35 35 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Maggiore tra Valore duso Fair Value dedotti i costi di vendita Determinazione del Valore Recuperabile … ALCUNE PRECISAZIONI … Se uno dei due valori è superiore al Valore Contabile lattività non ha subito riduzione di valore e non è necessario stimare laltro importo Se fra FVN e Valore duso non esiste significativa differenza (es.: nel caso di attività destinata alla vendita, poiché non darà luogo a ulteriori flussi finanziari, al di là dei proventi della vendita), il primo potrà essere impiegato come VR FVN > VCValore duso FVN (questutlimo determinabile) Il VR va calcolato con riferimento ad una singola attività. Se i flussi finanziari generati da tale attività non sono ampiamente autonomi rispetto a quelli di altre attività o gruppi di attività, il VR va riferito alla CGU alla quale essa appartiene, a meno che: FVN > VC oppure Valore duso FVN (questutlimo determinabile) = Valore Recuperabile vs Valore Contabile Valore Recuperabile

36 36 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Fair Value dedotti i costi di vendita accordo di vendita vincolante Esiste un accordo di vendita vincolante avente ad oggetto lattività in questione ? SI NO FVN = il prezzo pattuito in un accordo di vendita vincolante fra controparti indipendenti, rettificato dei costi direttamente attribuibili alla dismissione mercato attivo Esiste un mercato attivo in cui si commercializzano attività simili ? FVN = il prezzo di mercato dellattività (= prezzo corrente dellofferta) dedotti i costi di dismissione SINO FVN = il prezzo delloperazione similare più recente effettuata allinterno dello stesso settore industriale, purchè fra la data delloperazione e quella della stima del FVN non siano intervenuti significativi cambiamenti nel contesto economico la migliore evidenza In genere non esiste mercato attivo per le immobilizzazioni Se non esiste alcun criterio per una stima attendibile Valore recuperabile = Valore duso

37 37 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Valore duso Elementi che devono essere riflessi nel calcolo del valore duso: a)Stima dei flussi finanziari futuri che limpresa prevede di ottenere dallattività b)Aspettative di possibili variazioni dellammontare e della tempistica di tali flussi c)Il valore temporale del denaro, rappresentato dal tasso dinteresse corrente di mercato privo di rischio d)Il prezzo legato allincertezza implicita nellattività e)Altri fattori, quali mancanza di liquidità, che gli operatori di mercato rifletterebbero nella misurazione dei flussi finanziari che limpresa prevede di ottenere dallattività Possono essere riflessi come rettifiche ai flussi finanziari futuri o come rettifiche al tasso di sconto.

38 38 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Rilevazione perdita per riduzione di valore SI HA PERDITA PER RIDUZIONE DI VALORE SE, E SOLO SE VALORE RECUPERABILE < VALORE CONTABILE il valore contabile deve essere ridotto fino ad eguagliare il valore recuperabile PERDITA PER RIDUZIONE DI VALORE = VALORE CONTABILE – VALORE RECUPERABILE RILEVAZIONE perdita per riduzione di valore di unattività immediatamente a C/E perdita per riduzione di valore riferita ad attività già rivalutata in base ad altro Principio (es.: IAS 16) diminuzione della rivalutazione: riduzione riserva di rivalutazione dellattività; se la perdita supera limporto della riserva di rivalutazione eccedenza a C/E perdita per riduzione di valore > valore contabile dellattività eccedenza iscritta come passività se, e solo se richiesto da altro Principio una volta rilevata la perdita di valore, la quota di ammortamento dellattività deve essere adeguata di conseguenza negli esercizi futuri per riflettere il nuovo valore contabile

39 39 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CGU - Identificazione Se non è possibile stimare il valore recuperabile della singola attività (poiché essa non genera flussi di cassa autonomi) è necessario determinare il valore recuperabile della Cash Generating Unit (CGU) alla quale lattività appartiene. Cash Generating Unit (CGU) Il più piccolo gruppo identificabile di attività (livello minimo di aggregazione possibile che comprende lattività in oggetto) che genera flussi finanziari in entrata derivanti dalluso continuativo delle attività stesse che sono ampiamente indipendenti dai flussi finanziari in entrata generati da altre attività o gruppi di attività.

40 40 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS modo (livello) in cui la direzione aziendale controlla loperatività dellimpresa (es.:linee di prodotto, settori aziendali, sedi aziendali, distretti o regioni) oppure modo (livello) in cui la direzione aziendale prende decisioni in merito al proseguimento o alla cessazione di beni e attività dellimpresa … come si individua una Cash Generating Unit ? discrezionalità del management aziendale esistenza di un mercato attivo per il prodotto di unattività o di un gruppo di attività, anche se parte o tutta la produzione è usata internamente (es.: semilavorati), in tale caso, se esistono prezzi interni di trasferimento, occorre rettificarli per riflettere la migliore stima del management dei prezzi che potrebbero essere praticati in libere transazioni di mercato A B CGU – Identificazione (segue) … i criteri di identificazione delle CGU devono essere uniformi da esercizio a esercizio a meno che il cambiamento possa essere giustificato informazioni integrative

41 41 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS … analogamente a quanto previsto per le singole attività … Valore Contabile di una CGU deve essere determinato in maniera coerente con il criterio di determinazione del Valore Recuperabile infatti non include il Valore Contabile di passività già rilevate, a meno che il Valore Recuperabile della CGU non possa essere determinato senza tener conto di tali passività include il Valore Contabile delle sole attività che possono essere direttamente attribuite o ripartite (quote di VC di beni comuni) secondo un criterio ragionevole e coerente alla CGU (e non quelle estranee) e che genereranno i flussi finanziari futuri usati per determinare il suo Valore duso CGU – Valore Recuperabile e Valore Contabile Maggiore tra Valore duso Fair Value dedotti i costi di vendita = Valore Recuperabile CGU

42 42 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CGU – Avviamento (1/3) è inizialmente iscritto in bilancio al relativo costo non è assoggettato a ammortamento o meglio le CGU/grp di CGU alle quali lavviamento è allocato sono assoggettate è assoggettato (o meglio le CGU/grp di CGU alle quali lavviamento è allocato sono assoggettate) a impairment test almeno una volta allanno (ma sempre nello stesso periodo) e ogni volta che emergano indicazioni di riduzioni di valore IFRS 3 (Aggregazioni aziendali) Lavviamento generato in una business combination è determinato come differenza fra il prezzo di acquisto di unimpresa target (costo sostenuto per lacquisizione) e il valore corrente delle attività nette (al netto delle passività) singolarmente individuabili che compongono lazienda acquistata (valore contabile dellentità target).

43 43 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CGU – Avviamento (2/3) Ai fini del test di impairment lavviamento va allocato, alla data di acquisizione dellazienda, a tutte le CGU o gruppi di CGU dellimpresa acquirente che è previsto beneficino delle sinergie derivanti dallacquisizione. Questo vale indipendentemente dal fatto che le attività e le passività appartenenti allazienda acquisita vengano o meno attribuite a quelle CGU o gruppi di CGU. In ogni caso le CGU, o gruppi di CGU, alle quali lavviamento è allocato: a) devono rappresentare il livello più basso al quale la direzione aziendale tiene sotto controllo le unità operative alle quali lavviamento è associato (basato normalmente sullattuale struttura di reporting direzionale); e b) non devono essere un livello di aggregazione più ampio di un settore (in base alla definizione di formato di reporting definito secondo le regole dello IFRS 8).

44 44 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CGU – Avviamento (3/3) Una CGU cui è stata allocata una parte di avviamento deve essere verificata in merito allimpairment almeno annualmente (e ogni volta che vi sono indicazioni di rischio di impairment), confrontando il valore contabile della CGU che include la quota di avviamento allocata e il valore recuperabile della CGU. Se il valore contabile è superiore al valore recuperabile è necessario rilevare in bilancio una perdita di valore riferita alla CGU.

45 45 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS CGU – Rilevazione perdita per riduzione di valore SE Valore recuperabile CGU/grp di CGU < Valore contabile CGU/grp di CGU La perdita di valore va imputata a riduzione del valore contabile delle attività che compongono la CGU (grp di CGU) con il seguente ordine: A) prima riduzione del VC della quota di avviamento allocato alla CGU/grp CGU (se esiste); B) poi (parte rimanente) a riduzione dei VC delle altre attività della CGU/grp CGU proporzionalmente ai valori contabili stessi [Il trattamento contabile è identico a quello prima illustrato per le singole attività] A seguito dellattribuzione della perdita per riduzione di valore, il VC di ogni attività non deve andare al di sotto del maggiore fra: 1) FV meno costi di vendita; 2) Valore duso; 3) Zero La parte di perdita residua non allocabile va ripartita fra le altre attività componenti la CGU/grp CGU ATTRIBUZIONE PERDITA ALLE SINGOLE ATTIVITA

46 46 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ripristini di valore Se Valore Recuperabile > Valore Contabile il Valore Contabile deve essere aumentato fino ad eguagliare il Valore Recuperabile (ripristino di valore = eliminazione/riduzione della perdita) - solo se laumento del valore recuperabile deriva da un cambiamento nelle stime utilizzate per determinarlo; - per la singola attività, non oltre il Valore Contabile che essa avrebbe avuto (tenendo conto anche dellammortamento) se non ci fosse stata alcuna svalutazione precedente -ripristino di valore in situazione standard provento a C/E -ripristino di valore riferito ad attività già rivalutata (secondo un altro Principio,es.IAS 16) aumento della rivalutazione (aumento riserva di rivalutazione dellattività) -adeguamento della quota di ammortamento dellattività Trattamento del ripristino di valore (per singola attività diversa da avviamento): Ad ogni data di riferimento del bilancio (anche intermedi) l azienda deve valutare se esistono indicazioni che una riduzione durevole di valore di attivit à (diversa da avviamento)/CGU precedentemente rilevata non esista pi ù o sia diminuita. Se vi sono indicazioni (fonti interne/esterne) in tal senso, occorre rideterminare il Valore Recuperabile dell attivit à /CGU.

47 47 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Ripristini di valore - CGU SE Valore recuperabile CGU/grp di CGU > Valore contabile CGU/grp di CGU Ripristino di valore, va imputato ad incremento del Valore Contabile delle attività che compongono la CGU/grp di CGU (trattati come ripristini di singole attività): - proporzionalmente ai Valori Contabili delle attività componenti (escluso avviamento: un eventuale incremento del valore recuperabile dellavviamento successivo alla rilevazione della relativa perdita di valore, si ritiene derivi da aumento generato internamente non capitalizzabile ai sensi dello IAS 38 piuttosto che da una eliminazione della perdita per riduzione di valore) - il valore ripristinato di ogni attività componente non deve eccedere il minore tra valore recuperabile e valore contabile netto che lattività avrebbe avuto se non fossero state contabilizzate perdite di valore nel passato. La parte di valore recuperabile residuo va ripartita proporzionalmente sulle altre attività componenti la CGU (eccetto lavviamento).

48 48 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Informazioni integrative (1/3) PER CLASSI DI ATTIVITA – ammontare perdite durevoli di valore e dei ripristini di valore iscritti nel C/E dell esercizio con l indicazione della relativa voce; – ammontare perdite durevoli di valore e dei ripristini di valore su attivit à rivalutate rilevati a direttamente a PN PER SINGOLE RIDUZIONI/RIPRISTINI DI VALORE DI IMPORTO SIGNIFICATIVO – fatti o le circostanze che hanno portato alla rilevazione o al ripristino della perdita di valore; – ammontare della perdita di valore rilevata o ripristinata; – nel caso di singole attivit à : –natura dell attivit à –settore oggetto di informazione al quale l attivit à appartiene basato sullo schema primario di reporting dell impresa. – nel caso di CGU: –una descrizione della CGU –l ammontare della perdita di valore rilevata o ripristinata per classe di attivit à e per settore oggetto di informazione –se l aggregazione delle attivit à della CGU è cambiata dall ultima stima del valore recuperabile della CGU: descrizione della metodologia corrente e precedente di aggregazione, la ragione per cui è cambiato il criterio

49 49 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Informazioni integrative (2/3) PER SINGOLE RIDUZIONI/RIPRISTINI DI VALORE DI IMPORTO SIGNIFICATIVO (continua) –se il valore recuperabile dell attivit à (CGU) è il prezzo netto di vendita o il valore d uso –se il valore recuperabile è il prezzo netto di vendita, qual è il criterio usato per determinarlo –se il valore recuperabile è il valore d uso, il tasso (i tassi ) di attualizzazione utilizzati PER RIDUZIONI/RIPRISTINI DI VALORE AGGREGATI PER I QUALI NON SIA STATA DATA INFORMATIVA SINGOLA –le principali classi di attivit à su cui essi impattano –i principali fatti o circostanze che hanno portato alla loro rilevazione PER LE PORZIONI DI AVVIAMENTO NON ALLOCATE ALLA DATA DI RIFERIMENTO DI BILANCIO –ammontare dell avviamento non allocato a CGU alla data del bilancio –motivo per il quale non è stato possibile allocare l avviamento

50 50 Ottobre-novembre 2010 OIC e IAS/IFRS Informazioni integrative (3/3) SE IL VALORE CONTABILE DI UNA CGU/GRP CGU INCLUDE VALORI DI AVVIAMENTO O IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI A VITA UTILE INDEFINITA SIGNIFICATIVI RISPETTO AL TOTALE DEGLI STESSI VALORI CONTABILI ISCRITTI NEL BILANCIO DELL ENTITA –valore contabile dell avviamento e delle immobilizzazioni immateriali a vita utile indefinita allocati alla CGU (o gruppo di CGU); –criterio utilizzato per la determinazione del valore recuperabile dalla CGU (valore d uso o fair value al netto dei costi di vendita) –inoltre … –a seconda che il valore recuperabile sia pari al valore d uso o al fair value al netto dei costi di vendita, sono fornite informazioni di dettaglio in merito al processo seguito, alle assunzioni di base e alle informazioni utilizzate dalla direzione aziendale per determinare le tali grandezze –se una parte di avviamento o immobilizzazioni immateriali a vita utile indefinita, per valori non significativi rispetto al totale degli stessi iscritti in bilancio, è allocata a una CGU (o gruppo di CGU), questo fatto deve essere evidenziato insieme al valore contabile complessivo allocato.


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