Roma, gennaio 2010. - 2 - Roma, gennaio 2010 Roma| 21/05/2012 Novità fiscali di periodo Dottor Stefano SETTI Novembre 2012.

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1 Roma, gennaio 2010

2 - 2 - Roma, gennaio 2010 Roma| 21/05/2012 Novità fiscali di periodo Dottor Stefano SETTI Novembre 2012

3 - 3 - Indice: Modifiche alle norme IVA in materia di fatturazione VIES Comunitaria 2010: momento di effettuazione delle operazioni Territorialità IVA per le prestazioni di servizi Acquisti e cessioni di beni (intra UE) INTRASTAT casi Comunicazioni Black-list IMU Novità IVA nel settore dell’edilizia Responsabilità solidale nei contratti di appalto/subappalto Partita IVA lavoratori autonomi Il nuovo regime dell’IVA per cassa Spesometro: spunti di riflessione Nuove aliquote IVA Nuovo regime dei minimi Novità per le attività di somministrazione alimenti e bevande Novità in tema di scheda carburante Novità cessione prodotti agricoli

4 - 4 - Modifiche alle norme IVA in materia di fatturazione Schema di D.lgs. Di attuazione della Direttiva 2010/45/UE

5 - 5 - Lo schema di decreto pubblicato in bozza sul sito del Dipartimento delle Finanze, che deve essere approvato con effetto dal 1° gennaio 2013, contiene le disposizioni modificative del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, finalizzate a recepire nell’ordinamento nazionale le misure previste dalla direttiva 2010/45/UE del Consiglio del 13 luglio 2010, che modifica la direttiva 2006/112/CE per quanto riguarda le norme in materia di fatturazione. Le novità riguardano: la fatturazione, l’esigibilità dell’imposta nelle operazioni transfrontaliere, il regime dell’IVA per cassa. Premessa

6 - 6 - L’intento perseguito a livello europeo è quello di: ridurre gli oneri amministrativi a carico delle imprese attraverso la predisposizione di norme condivise e meno complesse. Di fatto l’obiettivo è quello di creare un insieme di norme armonizzate in tema di fatturazione riducendo le opzioni lasciate agli Stati membri; favorire le PMI con l’introduzione di documenti semplificati e la contabilità per cassa; diffondere la fattura elettronica; far venire meno le frodi IVA in ambito comunitario. Premessa

7 - 7 - Le nuove regole riguardano: l’emissione della fattura, il contenuto della fattura, la fattura semplificata, la fattura elettronica, la conservazione delle fatture. Fatturazione

8 - 8 - Si stabilisce che “la fattura, cartacea o elettronica, si ha per emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente”. Viene pertanto recepito il principio comunitario della parità di trattamento tra le fatture cartacee e quelle elettroniche. È ampliato l’obbligo di emissione della fattura per le operazioni territorialmente non rilevanti ai fini IVA, oggi limitato alle sole prestazioni di servizi di cui all’articolo 7-ter del D.P.R. n. 633/1972, rese nei confronti di committenti stabiliti in un altro Stato membro della UE. È auspicabile, una revisione della norma in commento, per prevedere l’obbligo di emissione della fattura solamente alle fattispecie attualmente previste anche perché l’omessa fatturazione sarebbe sanzionata al pari delle operazioni non imponibili o esenti. Dal 1° gennaio 2013 anche le prestazioni prive del presupposto della territorialità, ma soggette all’obbligo di fatturazione, concorreranno alla realizzazione del volume d’affari. Emissione della fattura

9 - 9 - Per quanto concerne alcune fattispecie derogatorie rispetto al criterio generale dell’emissione della fattura al momento dell’effettuazione dell’operazione, già previste dalla disposizione vigente si dispone: l’introduzione della fattura differita anche per le prestazioni di servizi individuabili attraverso idonea documentazione, effettuate nel corso dello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto. Ne discende che può essere emessa una sola fattura, recante il dettaglio delle operazioni, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle medesime, anche se l’imposta deve essere liquidata con riferimento al mese precedente; che, “per le prestazioni di servizi rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro dell’Unione europea, non soggette all’imposta ai sensi dell’articolo 7-ter, la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione”. È concesso al fornitore della prestazione di servizio un termine più lungo per l’emissione della fattura, rispetto a quello delle ore 24:00 del giorno in cui la prestazione si ritiene ultimata. Emissione della fattura

10 - 10 - Le novità da segnalare sono le seguenti: la fattura deve contenere l’indicazione di un numero progressivo che la identifichi in modo univoco; è sempre obbligatoria l’indicazione del numero di partita IVA del soggetto cessionario o committente, sia esso stabilito in Italia ovvero in un altro Stato membro dell’Unione europea. Nel caso in cui il cessionario o committente sia un privato è necessaria l’indicazione del codice fiscale (si ritiene solo per le operazioni territorialmente rilevanti in Italia effettuate nei confronti di residenti). In base alla nuova formulazione del comma 6 dell’articolo 21, occorre indicare sulla fattura specifiche annotazioni quando si tratta di operazioni non soggette, non imponibili o esenti. Contenuto della fattura

11 - 11 - In particolare si stabilisce che “La fattura è emessa anche per le tipologie di operazioni sotto elencate e contiene, in luogo dell’ammontare dell’imposta, le seguenti annotazioni con l’eventuale indicazione della relativa norma comunitaria o nazionale: cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale, non soggette all’imposta a norma dell’articolo 7-bis, comma 1, con l’annotazione “operazione non soggetta”; operazioni non imponibili di cui agli articoli 8, 8-bis, 9 e 38-quater, con l’annotazione “operazione non imponibile”; operazioni esenti di cui all’articolo 10, eccetto quelle indicate al n. 6), con l’annotazione “operazione esente”; operazioni soggette al regime del margine previsto dal decreto-legge 23 febbraio 1995, n. 41, convertito dalla legge 22 marzo 1995, n. 85, con l’annotazione, a seconda dei casi, “regime del margine – beni usati”, “regime del margine – oggetti d’arte” o “regime del margine – oggetti di antiquariato o da collezione”; operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo soggette al regime del margine previsto dall’art. 74-ter, con l’annotazione “regime del margine – agenzie di viaggio” Contenuto della fattura (segue)

12 - 12 - Ed ancora il nuovo comma 6-ter inserito all’articolo 21, stabilisce che “le fatture emesse dal cessionario di un bene o dal committente di un servizio in virtù di un obbligo proprio recano l’annotazione “auto fatturazione”. Trattasi in particolare dei casi in cui il debitore dell’imposta è il cessionario/committente in luogo del fornitore. Con riferimento al contenuto delle fatture, è prevista la possibilità di effettuare la conversione dei corrispettivi non espressi in euro sulla base del tasso di cambio pubblicato dalla Banca centrale europea. Contenuto della fattura (segue)

13 - 13 - È prevista l’introduzione dell’art. 21-bis che contempla la possibilità, a scelta del contribuente, di emettere la fattura semplificata per le operazioni di ammontare complessivo non superiore a 100 euro, nonché per le fatture rettificative di cui all’articolo 26 del DPR n. 633/1972. Fattura semplificata

14 - 14 - La fattura semplificata deve contenere almeno le seguenti indicazioni: 1. data di emissione; 2. numero progressivo che la identifichi in modo univoco; 3. ditta, denominazione o ragione sociale, nome e cognome, residenza o domicilio del soggetto cedente o prestatore, del rappresentante fiscale nonché ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti; 4. numero di partita IVA del soggetto cedente o prestatore; 5. ditta, denominazione o ragione sociale, nome e cognome, residenza o domicilio del soggetto cessionario o committente, del rappresentante fiscale nonché ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti; in alternativa, in caso di soggetto stabilito nel territorio dello Stato può essere indicato il codice fiscale o il numero di partita IVA, ovvero, in caso di soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell’Unione europea, numero di identificazione IVA attribuito dallo Stato membro di stabilimento; 6. descrizione dei beni ceduti e dei servizi resi; 7. ammontare del corrispettivo complessivo e dell’imposta incorporata, ovvero dei dati che permettono di calcolarla; 8. per le fatture emesse ai sensi dell’articolo 26, il riferimento alla fattura rettificata e le indicazioni specifiche che vengono modificate. Fattura semplificata (segue)

15 - 15 - Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, il limite di 100 euro può essere elevato fino a 400 euro, nonché può essere consentita l’emissione di fatture semplificate anche senza limiti di importo per le operazioni effettuate nell’ambito di specifici settori di attività o da specifiche tipologie di soggetti per i quali le pratiche commerciali o amministrative ovvero le condizioni tecniche di emissione delle fatture rendono particolarmente difficoltoso il rispetto degli adempimenti previsti per l’emissione delle fatture. In ogni caso, le fatture semplificate non possono essere emesse per le vendite a distanza, le cessioni intracomunitarie di beni, le prestazioni transfrontaliere di servizi, soggette ad inversione contabile. Fattura semplificata (segue)

16 - 16 - La nuova disposizione della direttiva fornisce la definizione di fattura elettronica, stabilendo che “per “fattura elettronica” s’intende una fattura contenente le informazioni richieste dalla presente direttiva emessa e ricevuta in formato elettronico”. Inoltre “il ricorso ad una fattura elettronica è subordinato all’accordo del destinatario”. In base a tale disposizione risulta in pratica superato il concetto di trasmissione o messa a disposizione per via elettronica. Sempre le nuove disposizioni comunitarie stabiliscono che il soggetto passivo:  debba assicurare l’autenticità dell’origine, l’integrità del contenuto e la leggibilità delle fatture (in base all’interpretazione di fonte comunitaria “con leggibilità si intende che la fattura è leggibile per l’uomo”) e fornisce la definizione di autenticità dell’origine e di integrità del contenuto;  e che, per assicurare la presenza dei requisiti menzionati, può alternativamente ricorrere a: – l’uso di “controlli di gestione che assicurino una pista di controllo affidabile tra una fattura e una cessione di beni o una prestazione di servizi”; – l’uso di tecnologie che assicurino l’autenticità dell’origine e l’integrità del contenuto, quali, a mero titolo esemplificativo, la firma elettronica avanzata o la trasmissione elettronica dei dati (EDI). Fattura elettronica

17 - 17 - Questi nuovi principi sono recepiti nei commi 1 e 3 del nuovo articolo 21 dello schema di decreto. In particolare, al comma 1 si dispone che “(…) per fattura elettronica si intende la fattura che è stata emessa e ricevuta in un qualunque formato elettronico; il ricorso alla fattura elettronica è subordinato all’accettazione da parte del destinatario. (…) La fattura, cartacea o elettronica, si ha per emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente”. Dovrebbe essere attentamente valutata la possibilità che il destinatario della fattura acconsenta di fatto al loro ricevimento in via elettronica attraverso un “tacito accordo”. Una accettazione tacita da parte del destinatario della fattura elettronica implica, infatti, l’obbligo per il destinatario di conservare in modalità elettronica tali fatture. Sembra doversi ritenere che solo quando il destinatario manifesta un’effettiva e consapevole accettazione al ricevimento della fattura elettronica, tale effetto possa trovare applicazione. Al contrario quando il destinatario manifesta solo il consenso per il recapito delle fatture attraverso mezzi elettronici (ad esempio messa a disposizione sul portale) e procede con la stampa e la conservazione analogica dei documenti ricevuti elettronicamente è da escludere che vi sia accettazione. Fattura elettronica (segue)

18 - 18 - Con riferimento ai requisiti della fattura e alle modalità per garantirne la presenza, il nuovo comma 3 dell’articolo 21 stabilisce che “il soggetto passivo assicura l’autenticità dell’origine, l’integrità del contenuto e la leggibilità della fattura dal momento della sua emissione fino al termine del suo periodo di conservazione; autenticità dell’origine ed integrità del contenuto possono essere garantite mediante sistemi di controllo di gestione che assicurino un collegamento affidabile tra la fattura e la cessione di beni o la prestazione di servizi ad essa riferibile, ovvero mediante l’apposizione della firma elettronica qualificata o digitale dell’emittente o mediante sistemi EDI di trasmissione elettronica dei dati o altre tecnologie in grado di garantire l’autenticità dell’origine e l’integrità dei dati”. Fattura elettronica (segue)

19 - 19 - Le novità contenute nello schema di decreto sono previste al terzo comma, secondo e terzo periodo, dell’articolo 39, nel quale si stabilisce che “le fatture elettroniche sono conservate in modalità elettronica, in conformità alle disposizioni del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo 21, comma 5, del decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82. Le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente”. In sostanza, si prevede la conservazione elettronica obbligatoria per le fatture elettroniche (cioè quelle emesse e ricevute in maniera elettronica, perché accettate dal destinatario) e facoltativa per quelle cartacee e per quelle create in formato elettronico, intendendosi per tali anche le fatture create e trasmesse con uno dei metodi previsti dal novellato comma 3 dell’articolo 21, ma per le quali non vi è stata l’accettazione da parte del destinatario (condizione vincolante per parlare di fattura elettronica). Conservazione della fattura

20 - 20 - Per quanto concerne il luogo di conservazione delle fatture, è consentita la conservazione elettronica in un altro Stato (con cui esistono strumenti giuridici che assicurano la reciproca assistenza), non solo delle fatture, ma anche degli altri documenti fiscalmente rilevanti, mantenendo tuttavia il vincolo di assicurare, per finalità di controllo, l’accesso automatizzato all’archivio e che tutti i documenti ed i dati in esso contenuti, compresi quelli che garantiscono l’autenticità e l’integrità delle fatture, siano stampabili e trasferibili su altro supporto informatico. Conservazione della fattura (segue)

21 - 21 - Sono modificate in modo significativo le disposizioni in tema di esigibilità dell’imposta con riferimento alle operazioni intracomunitarie. In particolare, si prevede che il momento di effettuazione, tanto delle cessioni intracomunitarie quanto degli acquisti intracomunitari di beni, è identificato con l’inizio del trasporto o della spedizione, rispettivamente, dal territorio dello Stato o dal territorio dello Stato membro di provenienza. Inoltre, si stabilisce che se anteriormente al verificarsi dell’inizio del trasporto o della spedizione è stata emessa la fattura l’operazione intracomunitaria si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato, alla data della fattura. In pratica continua ad essere rilevante l’emissione anticipata delle fatture, in relazione alle operazioni intracomunitarie sui beni. Esigibilità dell’imposta nelle operazioni transfrontaliere

22 - 22 - Per quanto riguarda gli adempimenti di fatturazione e registrazione si stabilisce che:  per le cessioni intracomunitarie di beni la fattura sia emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione;  le fatture relative agli acquisti intracomunitari, previa integrazione, sono annotate distintamente, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura, e con riferimento al mese precedente, nel registro di cui all’articolo 23 del decreto del D.P.R. n. 633 del 1972, secondo l’ordine della numerazione, con l’indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera. Le fatture di cui all’articolo 46, comma 5 (autofattura denuncia), sono annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente;  per la regolarizzazione degli acquisti intracomunitari per i quali il cessionario non ha ricevuto la relativa fattura entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, questi emetta la fattura entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. La disposizione fornisce quindi un termine più ampio per la regolarizzazione rispetto a quello vigente (attualmente la regolarizzazione da parte del cessionario che non abbia ricevuto la fattura entro il mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, prevede l’emissione della fattura entro il mese seguente). Esigibilità dell’imposta nelle operazioni transfrontaliere (segue)

23 - 23 - Il nuovo quadro normativo sembra idoneo a consentire una semplificata applicazione delle nuove disposizioni comunitarie, perché fornisce un termine più ampio per la registrazione degli acquisti intracomunitari. Va infine segnalato che anche per le prestazioni di servizi transfrontalieri il termine per l’emissione della fattura è fissato al giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione (tale previsione opera solo con riferimento alle prestazioni di servizi rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro dell’Unione europea, non soggette all’imposta ai sensi dell’articolo 7-ter). È auspicabile che tale possibilità sia estesa anche alle prestazioni rese e ricevute nei confronti di soggetti stabiliti al di fuori del territorio della comunità. Esigibilità dell’imposta nelle operazioni transfrontaliere (segue)

24 - 24 - VIES Buffetti Editore

25 - 25 - Autorizzazione per le operazioni intracomunitarie: ambito applicativo Con la pubblicazione di due Provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 29 dicembre 2010 (Prot. n. 2010/188376 e Prot. n. 2010/188381), è stata data attuazione all’obbligo previsto dal DL n. 78/2010 (c.d. Manovra correttiva 2010), in relazione alla necessità di dichiarare la volontà di porre in essere operazioni intracomunitarie, al fine di contrastare le frodi in ambito comunitario ed in linea con le sollecitazioni espresse dalla Commissione europea al riguardo. Il Provvedimento direttoriale Prot. n. 2010/188376 individua le modalità da seguire per negare o revocare l’autorizzazione allo svolgimento di tali transazioni mentre il Provvedimento direttoriale Prot. n. 2010/188381 stabilisce i criteri di accesso all’ “archivio informatico dei soggetti autorizzati a porre in essere operazioni intracomunitarie” c.d. VIES. VIES

26 - 26 - Autorizzazione per le operazioni intracomunitarie: ambito applicativo Il Provvedimento 29 dicembre 2010 Prot. n. 2010/188376 ha stabilito che i soggetti che iniziano un’attività in Italia (inclusi, sembra doversi ritenere, i rappresentanti IVA di soggetti non residenti), oppure vi istituiscono una stabile organizzazione, se intenzionati ad effettuare le operazioni intracomunitarie di cui al titolo II, capo II, del D.L. n. 331/1993, devono essere autorizzati dall’Agenzia delle Entrate. VIES

27 - 27 - I documenti VIES Circolare 15 febbraio 2011, n. 4/E Punto 9: Adeguamento alla normativa europea in materia di operazioni intracomunitarie ai fini del contrasto alle frodi Circolare 21 giugno 2011 n. 28/E Punto 2.5: Autorizzazione all’effettuazione di prestazioni di servizi intracomunitarie Circolare 1º agosto 2011 n. 39/E Adeguamento alla normativa europea in materia di operazioni intracomunitarie ai fini del contrasto delle frodi. Articolo 27 del decreto legge del 31 maggio 2010, n. 78, convertito dalla legge 30 luglio 2010, n. 122. Inclusione nell’archivio dei soggetti autorizzati a porre in essere operazioni intracomunitarie e connessa attività di controllo. Risoluzione 27 aprile 2012 n. 42/E Chiarimenti in merito alla qualificazione giuridica delle operazioni effettuate da soggetto passivo stabilito in Italia non regolarmente iscritto all’archivio informatico VIES, di cui all’art. 27 del DL n. 78 del 2010 Circolare 11 luglio 2011, n. 16 IVA: il regime di autorizzazione per la realizzazione di operazioni intracomunitarie Circolare 20 ottobre 2011, n. 25 IVA: i chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate sul regime di autorizzazione per la realizzazione di operazioni intracomunitarie Circolare 28 luglio 2012, n. 21 IVA: scambi intracomunitari realizzati in mancanza di iscrizione al VIES

28 - 28 - L’archivio VIES VIES Riferimenti normativi L’art. 27, D.L. 78/2010 ha modificato l’art. 35, D.P.R. 633/1972, prevedendo l’obbligo di richiesta d’iscrizione all’archivio VIES per i soggetti che intendo effettuare operazioni intracomunitarie (acquisti e cessioni intracomunitarie di beni di cui agli artt. 38 e 41 del DL n. 331/1993 nonché prestazioni di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972) NB: sul punto si segnala che la CM n. 39/E/2011, ha chiarito che “l’inclusione nell’archivio Vies è necessaria anche per quei soggetti che effettuano prestazioni di servizi intracomunitarie soggette ad Iva nel Paese di destinazione ai sensi dell’art. 7-ter D.P.R. n. 633/1972”. Condizioni soggettive Così come riportato all’interno della CM n. 39/E/2011 la comunicazione riguarda tutti i soggetti che intraprendono, o già esercitano, un’attività d’impresa, arte o professione nel territorio dello Stato Condizioni oggettive L’obbligo di chiedere l’iscrizione riguarda sia l’effettuazione di cessioni intra-UE e di acquisti di beni intra- UE, sia la fruizione e la prestazione di servizi (di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 ovviamente sempre che le stesse siano effettuati tra soggetti passivi IVA stabiliti nella UE) Aspetti operativi Nei trenta giorni successivi all’invio dell’istanza per l’iscrizione al VIES, la soggettività passiva e attiva, con riferimento alle operazioni intracomunitarie, è sospesa. Ne consegue che in tale arco temporale non si potranno porre in essere operazioni Intra-UE (quindi in tale arco temporale non si potranno effettuare operazioni Intra-UE; come precisato dall’Amministrazione finanziaria per momento di effettuazione delle operazioni si deve prendere a riferimento quanto disposto dall’art. 6 del DPR n. 633/1972) Chiarimenti della CM n. 39/E/2011 e della R.M. 42/E/2012 L’Agenzia delle Entrate con i due documenti di prassi ministeriale citati ha affermato che qualora il cedente/prestatore comunitario, dall’interrogazione del sistema VIES non riceva risposta positiva sulla esistenza in tale archivio del numero IVA del proprio cliente deve considerare la cessione/prestazione soggetta ad IVA nel proprio Stato membro. NB: la Circolare n. 39/E/2011 ha precisato che “l’assenza dall’Archivio VIES determina il venir meno della possibilità di effettuare operazioni comunitarie e di applicare il regime fiscale loro proprio, in quanto il soggetto non può essere considerato come soggetto passivo IVA italiano ai fini dell’effettuazione di operazioni intracomunitarie”.

29 - 29 - Le modalità di iscrizione VIES Soggetti che intendono effettuare operazioni intracomunitarieModalità d’iscrizione all’archivio Vies Soggetto nazionale che chiede l’attribuzione del numero di partita IVA; ente non commerciale anche per l’attività istituzionale; stabile organizzazione di soggetto non residente; rappresentante fiscale di soggetto non residente Al momento della richiesta di attribuzione del numero di partita IVA, è necessaria la compilazione del Quadro I dei Modelli AA7 o Aa9. Per gli enti non commerciali non soggetti passivi d’imposta la manifestazione della volontà di porre in essere operazioni intracomunitarie va effettuata selezionando la Casella C del Quadro A del Modello AA7 Soggetti già in attività Esercenti attività d’impresa, arte o professione con volume d’affari, ricavi o compensi inferiore a Euro 100.000.000 Istanza - secondo lo schema allegato alla C.M. 39/E/2011 - a qualsiasi Ufficio dell’Agenzia delle Entrate Esercenti attività d’impresa, arte o professione con volume d’affari, ricavi o compensi non inferiore a Euro 100.000.000 Istanza - secondo lo schema allegato alla C.M. 39/E/2011 - alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente Soggetti non residenti, identificati direttamente in Italia ai sensi dell’art. 35-ter, D.P.R. 633/1972 Istanza - secondo lo schema allegato alla C.M. 39/E/2011 - al Centro operativo di Pescara

30 - 30 - Adempimenti dell’Agenzia delle Entrate VIES Entro 30gg successivi alla richiesta Attività istruttoria: verifica della completezza e correttezza dei dati forniti dal contribuente; valutazione degli elementi di rischio: a.tipologia e modalità di svolgimento dell’attività operativa; b.posizione fiscale del soggetto richiedente (correttezza degli adempimenti fiscali); c.comportamenti del titolare, amministratori, rappresentanti, ecc.; d.collegamenti con soggetti coinvolti direttamente o indirettamente in fenomeni di frode; e.eventuali precedenti dinieghi o revoche dell’inserimento nell’archivio VIES. Entro i 30gg successivi alla richiesta Emissione di provvedimento di diniego della iscrizione al VIES basato su una serie di elementi quali: a.mancanza dei requisiti oggettivi e soggettivi, che comportano cessazione d’ufficio della partita IVA; b.mancanza dei requisiti che legittimano l’inclusione nell’archivio informatico dei soggetti autorizzati; c.analisi del rischio in base ai criteri individuati nel provvedimento VIES; d.riscontro dell’esattezza e completezza dei dati forniti per l’identificazione IVA; e.soggetto non più attivo; f.soggetto che abbia dichiarato dati falsi o abbia omesso di dichiarare dati rilevanti per l’identificazione; g.gravi inadempimenti agli obblighi IVA nei cinque periodi d’imposta precedenti; h.coinvolgimento in frodi fiscali del titolare dell’impresa individuale, del rappresentante legale, degli amministratori e dei soci; i.altri elementi di criticità in possesso dell’amministrazione. Dal 31° giorno successivo alla richiesta Iscrizione al VIES NB: l’autorizzazione è rilasciata in modo implicito, attraverso il silenzio assenso sulla dichiarazione del contribuente. Infatti, in assenza di diniego, “al trentunesimo giorno dalla manifestazione di volontà di realizzare operazioni intracomunitarie, la posizione del soggetto richiedente è inserita nell’archivio VIES’’ ed il contribuente ‘‘può constatare l’avvenuta inclusione della propria posizione nell’archivio, mediante il sistema di interrogazione telematica delle partite IVA comunitarie, sempre dal trentunesimo giorno successivo alla richiesta’’ Periodo successivo all’iscrizione Analisi più approfondita degli elementi di rischio (entro i primi 6 mesi); possibilità di revoca dell’iscrizione al VIES (sempre).

31 - 31 - Inclusione ovvero esclusioni dal VIES: casi VIES Operazioni effettuate nei confronti di un soggetto “stabilito” ai fini IVA nella UE Inclusione/esclusione dall’archivio VIES Cessioni di beni con invio in altro Stato della UE Prestazioni di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 Periodo di 30gg dalla richiesta Non presente nell’archivio VIES Assoggettamento ad IVA in Italia (territorialmente rilevante ai fini IVA nel Paese del cedente/prestatore) Diniego all’inclusione nell’archivio Revoca dell’inclusione Dal 31° giorno dalla richiesta in mancanza di diniego Iscritto nell’archivio VIES Cessione intracomunitaria di beni “non imponibile” ai sensi dell’art. 41 del DL n. 331/1993 Prestazione fuori campo IVA in Italia ai sensi dell’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 (si ricorda che nei rapporti BtoB la prestazione è territorialmente rilevante nel Paese ove è “stabilito” il committente soggetto passivo IVA)

32 - 32 - VIES Inclusione ovvero esclusioni dal VIES: casi (segue) Operazioni ricevute da soggetto “stabilito” ai fini IVA nella UE Inclusione/esclusione dall’archivio VIES Cessioni di beni con invio da altro Stato della UE con arrivo in Italia Prestazioni di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 Periodo di 30gg dalla richiesta Non presente nell’archivio VIES Assoggettamento ad IVA nel Paese in cui è “stabilito” il cedente/prestatore (territorialmente rilevante ai fini IVA nel Paese del cedente/prestatore) Diniego all’inclusione nell’archivio Revoca dell’inclusione Dal 31° giorno dalla richiesta in mancanza di diniego Iscritto nell’archivio VIES Acquisto intracomunitario di beni in Italia con assoggettamento a reverse charge Prestazione di servizi soggetta ad IVA in Italia mediante il meccanismo del reverse charge (territorialmente rilevante ai fini IVA nel Paese ove è stabilito il committente soggetto passivo IVA)

33 - 33 - Adempimenti in caso di non iscrizione al VIES VIES Cessione intracomunitaria di beni Emissione di fattura con IVA del Paese del cedente/prestatore, quindi, assimilata ai fini IVA quale operazione interna Prestazione di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 (c.d. prestazioni generiche) effettuata nei confronti di un soggetto UE Acquisto intracomunitario di beniAddebito dell’IVA del Paese UE ove è stabilito il cedente Prestazione di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 ricevuta da soggetto stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia Addebito dell’IVA del Paese UE ove è stabilito il prestatore

34 - 34 - Le soluzioni proposte da Assonime VIES Erroneo assoggettamento ad Iva da parte del cessionario/committente italiano: le possibili soluzioni Il cessionario/committente nazionale assoggetta l’operazione ad IVA in Italia mediante il meccanismo del reverse charge Integrazione della fattura, ricevuta dal cedente/prestatore comunitario, con IVA nazionale; registrazione della fattura sia sul registro degli acquisti (con detrazione dell’IVA) che su quello delle vendite; compilazione dell’elenco INTRASTAT Le conseguenze dell’errore Sulla base di quanto sopra il cessionario/committente nazionale dovrebbe: versare l’IVA nazionale riportata in sede di reverse charge; annullare la detrazione IVA effettuata in sede di reverse charge; pagare la sanzione dal 100% al 200% dell’IVA indebitamente detratta (con possibilità di procedere a ravvedimento operoso entro la data di presentazione della dichiarazione IVA da effettuare l’anno successivo a quello d’imposta); chiedere al prestatore/cedente comunitario una nota debito (variazione in aumento) dell’IVA del Paese ove è stabilito il prestatore/Cedente comunitario La soluzione proposta da Assonime Il committente/cessionario nazionale, prima che intervengano azioni di accertamento nei suoi confronti, potrebbe: procedere a rettificare il reverse charge effettuato sulla fattura; procedere all’annullamento dell’annotazione della fattura nel registro delle fatture emesse (facendo venire meno la nascita del debito IVA); procedere all’annullamento dell’annotazione della fattura nel registro degli acquisti (facendo venire meno l’indebita detrazione dell’IVA); procedere alla rettifica del modello INTRA se già presentato (compilando i quadri INTRA-2 ter e/o quinquies) Le conseguenze delle rettifica per l’operatore nazionale comportano: che non dovrà essere versata l’IVA erroneamente indicata in fattura; che lo stesso non dovrebbe essere soggetto al pagamento della sanzione per illegittima detrazione (sul punto lo scrivente ha dei dubbi in considerazione del fatto che la detrazione è stata effettuata in tempo antecedente).

35 - 35 - La mancata iscrizione al VIES fa venire meno lo status di soggetto passivo IVA? Sul punto si ritiene che la mancata iscrizione nell’archivio VIES del soggetto comunitario non fa venire meno la sua qualifica di soggetto passivo IVA (sebbene la Circolare n. 39/E del 1° agosto 2011 abbia chiarito, riferendosi ai soggetti passivi stabiliti in Italia, che l’omessa iscrizione in tale archivio fa venire meno lo status di soggetto passivo IVA tenendo comunque presente che non saranno applicate sanzioni per eventuali violazioni commesse anteriormente al 1° agosto 2011). Al riguardo si segnala che con specifico riferimento alle cessioni intracomunitarie di beni, la costante giurisprudenza della Corte di giustizia europea (cfr. per tutte, la Sentenza del 27 settembre 2007, causa C-146/05) ha stabilito che i provvedimenti che prevedono obblighi di forma relativi alla contabilità, alla fatturazione, alla presentazione degli elenchi INTRASTAT, nonché alle prove che i soggetti passivi sono tenuti a fornire per beneficiare del regime della non imponibilità, non devono eccedere quanto è necessario per assicurare l’esatta riscossione dell’imposta e non possono quindi essere utilizzati in modo tale da mettere in discussione la neutralità dell’IVA, che costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA istituito dalla normativa comunitaria in materia. Ed in modo ancora più significativo, la Corte ha statuito il principio in base al quale “…un provvedimento nazionale che essenzialmente subordini il diritto all’esenzione di una cessione intracomunitaria al rispetto di obblighi di forma senza prendere in considerazione i requisiti sostanziali e, in particolare, senza porsi la questione se questi ultimi siano soddisfatti eccede quanto è necessario per assicurare l’esatta riscossione dell’imposta… Orbene, per quanto riguarda la determinazione del carattere intracomunitario di una cessione, dalla giurisprudenza della Corte emerge che, se una cessione soddisfa le condizioni previste dall’art. 28-quater, punto A, lettera ), comma 1, della VI Direttiva, nessuna IVA è dovuta per tale genere di cessione”. Sulla stessa linea interpretativa si colloca anche la Suprema Corte di Cassazione con le Sentenze del 28 maggio 2007, nn. 12454 e 12455 nella parte in cui si afferma che “…la tesi avanzata dall’Amministrazione, secondo cui diverrebbero imponibili le operazioni di cessione per il solo fatto che la società abbia omesso di indicare in fattura il codice identificativo del cessionario estero intracomunitario, si pone in aperto contrasto non solo con le disposizioni del DL n. 331/1993 [artt. 41, comma 1, lett. a), e 50, comma 1] che non contengono tale esplicita comminatoria ma anche con i principi di diritto comunitario secondo i quali non può la medesima operazione essere assoggettata ad imposizione sia nel paese di origine dei beni che in quello di destinazione degli stessi, con un’inammissibile duplicazione d’imposta”. VIES

36 - 36 - La mancata iscrizione al VIES fa venire meno lo status di soggetto passivo IVA? Inoltre, con la recente sentenza C-273/11, emessa in data 6 settembre 2012, la Corte di giustizia UE, di fatto mette, ancora, in dubbio la posizione dell’Agenzia delle Entrate italiana che nega la possibilità di effettuare, da parte del soggetto passivo IVA, operazioni intracomunitarie in mancanza della preventiva iscrizione al VIES. Il giudice comunitario, infatti, esprimendosi in merito ad una cessione intracomunitaria, afferma, ancorché con riferimento alla cancellazione piuttosto che alla iscrizione al VIES, che “l’esenzione di una cessione intracomunitaria, ai sensi dell’art. 138, paragrafo 1, della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2010/88, non può essere negata al venditore per la sola ragione che l’amministrazione tributaria di un altro Stato membro ha proceduto a una cancellazione del numero d’identificazione IVA dell’acquirente che, sebbene verificatasi dopo la cessione del bene, ha prodotto effetti, in modo retroattivo, a una data precedente a quest’ultima”. Ed ancora la sentenza della Corte di Giustizia UE del 12 luglio 2012, causa C-284/11, ha asserito come la mancata registrazione ai fini IVA di un operatore economico non possa comunque privarlo del diritto alla detrazione dell’imposta assolta a monte, se sussistono tutti i presupposti sostanziali per il suo esercizio. I giudici europei, in particolare, hanno sottolineato che l’obbligo di dichiarare l’inizio della propria attività non è elemento costitutivo del diritto a detrazione per il soggetto passivo, ma solo una formalità richiesta per effettuare i necessari controlli ad opera dell’Amministrazione finanziaria. Infine, nella causa C-324/11 la Corte UE, invece, si è concentrata sulla nozione di “soggetto passivo” delineata dall’art. 9, par. 1, Direttiva 2006/112. In particolare, si considera “soggetto passivo”, ai sensi della citata disposizione, chiunque eserciti, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, a prescindere dallo scopo o dai risultati dell’attività medesima. Nel testo di tale sentenza viene messo in evidenza dalla Corte Ue come la nozione di “soggetto passivo” sia definita in modo ampio, sulla base di circostanze di fatto, non risultando che lo status di soggetto passivo dipenda da una qualsivoglia autorizzazione o licenza concessa dall’Amministrazione ai fini dell’esercizio di un’attività economica. Più nel dettaglio, ad avviso della Corte, ancorché la Direttiva 2006/112 dispone che ogni soggetto passivo deve dichiarare l’inizio, il cambiamento e la cessazione della propria attività in qualità di soggetto passivo, tuttavia, malgrado l’importanza per il buon funzionamento del sistema dell’IVA che tale dichiarazione riveste, quest’ultima non può costituire una condizione supplementare richiesta ai fini del riconoscimento dello status di soggetto passivo ai sensi dell’art. 9, par. 1, della stessa Direttiva. Oltre alle citate Sentenze, ve ne sono altre, dal medesimo tenore letterale le quali di fatto risultano essere in forte contrasto con quanto, sostenuto dall’Amministrazione finanziaria italiana. Quindi nel caso in cui venga emesso avviso di accertamento nei confronti dei contribuenti per la mancata iscrizione al VIES (andando di fatto a rideterminare il luogo di tassazione IVA) sembra ragionevole presentare ricorso alla competente Commissione Tributaria. VIES

37 - 37 - Comunitaria 2010 Momento di effettuazione delle prestazioni di servizi con l’estero Buffetti Editore

38 - 38 - L’art. 8, co. 2 della Legge n. 217 del 15.12.2011 (c.d. Legge comunitaria 2010), intervenendo e modificando l’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, ha stabilito che a decorrere dal 17.03.2012, le prestazioni di servizi “generiche” di cui all’art. 7-ter del decreto IVA, si considerano effettuate nel momento in cui le stesse sono ultimate ovvero, se di carattere periodico o continuativo, alla data di maturazione dei corrispettivi nel caso in cui le stesse siano rese: da un soggetto passivo IVA non stabilito in Italia (sia esso UE o extra-UE) ad un soggetto passivo IVA stabilito in Italia; ovvero da un soggetto passivo IVA stabilito in Italia a un soggetto passivo stabilito in altro Paese della UE (sono esclusi i soggetti passivi extra- UE in considerazione del fatto che in tali ipotesi non sussiste l’obbligo di emissione della fattura per le prestazioni di servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972). Momento di effettuazione

39 - 39 - Nel caso in cui venga pagato in tutto o in parte il corrispettivo prima dell’ultimazione della prestazione, ovvero della maturazione del corrispettivo se la prestazione ha carattere periodico o continuativo, la prestazione si considera in ogni caso effettuata alla data del pagamento limitatamente all’importo pagato. Inoltre, se le stesse prestazioni sono effettuate in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore a un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all’ultimazione delle prestazioni medesime (in tale ultima ipotesi torneranno applicabili i chiarimenti forniti dalla Circ. n.37/E/2011 in tema di territorialità IVA). Momento di effettuazione (segue)

40 - 40 - Esaminando nel dettaglio la nuova disposizione normativa, che è stata introdotta per esigenze di adeguamento alla normativa comunitaria, si evince che la deroga al criterio generale secondo cui le prestazioni di servizi si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo, o se anteriormente a tale momento, all’atto dell’emissione della fattura, non si applica: (i) alle prestazioni di servizi rese tra soggetti stabiliti in Italia; (ii) alle prestazioni di cui all’art. 7-quater e 7-quinquies del DPR n. 633/1972. Per meglio dire alle prestazioni di servizi relativi: i.a beni immobili; ii.al trasporto di passeggeri; iii.alla ristorazione ed al catering; iv.alla locazione/noleggio a breve termine di mezzi di trasporto; v.all’accesso a manifestazioni culturali, artistiche, ecc. Momento di effettuazione (segue)

41 - 41 - Sulla base di quanto scritto si desume che la nuova disposizione potrà comportare non pochi problemi operativi, in considerazione del fatto che non sempre risulta agevole individuare il momento di ultimazione della prestazione. Al riguardo si precisa che né il D.P.R. n. 633/1972 né il recente regolamento UE n. 282/2011 stabiliscono cosa si debba intendere con “ultimazione” del servizio. Tale particolarità assumerà maggiore rilevanza per le prestazioni “generiche” rese da soggetti passivi stabiliti in un Paese extra-UE nei confronti di soggetti passivi italiani. Per tali operazioni, il committente italiano dovrà procedere ad emettere autofattura (ai sensi dell’art. 17 del D.P.R. n.633/1972) entro e non oltre il momento di ultimazione della prestazione (a meno che sia stato pagato in tutto o in parte il corrispettivo prima dell’ultimazione della prestazione, infatti, in tale ipotesi il committente procederà ad emettere autofattura entro e non oltre la data del pagamento). Problematicità operative e possibili soluzioni

42 - 42 - Invece, gli obblighi di fatturazione e di registrazione delle prestazioni “generiche”, rese da soggetti passivi stabiliti in altro Stato UE nei confronti di soggetti passivi italiani, così come stabilito dalla Comunitaria 2010, sono adempiuti dai committenti soggetti passivi residenti secondo le stesse regole previste per gli acquisti intracomunitari di beni. Conseguentemente la fattura deve essere “integrata” (c.d. reverse charge) ai sensi dell’art. 46 del D.L. n. 331/1993 e registrata a norma del successivo art. 47 entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese. Nel caso in cui il committente del servizio non abbia ricevuto la fattura entro il mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione (ultimazione del servizio o maturazione del corrispettivo per i contratti periodici o continuativi) deve emettere entro il mese seguente, in unico esemplare, la fattura specificando anche il numero identificativo ai fini IVA del prestatore comunitario (al riguardo si veda la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 35/E del 20 settembre 2012). Problematicità operative e possibili soluzioni

43 - 43 - Nonostante la norma si riferisca unicamente ai rapporti tra soggetti appartenenti alla UE, non sembra sussistano particolari motivi per non estenderne l’applicazione anche ai rapporti con soggetti passivi non comunitari (extra-UE) ammettendo quindi la possibilità di emettere l’autofattura entro il mese di ricevimento della fattura del prestatore estero, e comunque entro il mese successivo a quello entro il quale sarebbe dovuta pervenire la fattura. Sul punto si auspica, a breve, una conferma da parte dell’Amministrazione finanziaria. Meno problematico, invece, si presenta il caso delle prestazioni “generiche” rese da soggetti passivi stabiliti in Italia nei confronti di soggetti stabiliti nella UE per le quali, pur essendovi l’obbligo di emissione della fattura, la stessa è fuori dal campo di applicazione IVA per carenza del presupposto della territorialità (tenendo comunque presente che nel caso di ritardata fatturazione tornerebbe comunque applicabile la sanzione formale di Euro 258,00). Problematicità operative e possibili soluzioni

44 - 44 - 17 marzo 2012: nuove regole sul momento di effettuazione SoggettiRegole Prestazioni di servizi di cui all’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972 rese tra soggetto stabilito in Italia e soggetto estero (UE o extra- UE) Attenzione: nel caso in cui le prestazioni di cui all’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972 siano rese da soggetto passivo stabilito in Italia (quindi, operazioni attive) nei confronti di un committente stabilito in un Paese extra-UE tali nuove regole non assumeranno rilevanza considerato che in tali ipotesi non vi è obbligo di emissione della fattura Si considerano effettuate nel momento in cui le stesse sono ultimate ovvero, se di carattere periodico o continuativo, alla data di maturazione dei corrispettivi. Se le stesse prestazioni, sono effettuate in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore a un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all’ultimazione delle prestazioni medesime Prestazioni di servizi (tutte) rese tra soggetti stabiliti in Italia Prestazioni di cui all’art. 7-quater e 7-quinquies del D.P.R. n. 633/1972 rese tra soggetto stabilito in Italia e soggetto estero (UE o extra-UE) Nulla cambia. Quindi, le prestazioni di servizi si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo, o se anteriormente a tale momento, all’atto dell’emissione della fattura Problematicità operative e possibili soluzioni

45 - 45 - Per quanto attiene a tali prestazioni, il riferimento alla data di maturazione del corrispettivo dovrebbe intendersi, in linea con quanto è dato desumere dalle norme comunitarie, alla scadenza dei periodi cui si riferiscono i pagamenti periodici. Sulla base di tale assunto sembra ragionevole ritenere che la prestazione di servizi regolata da un contratto di durata pluriennale che preveda il pagamento di corrispettivi mensili o bimestrali, dovrebbe intendersi effettuata rispettivamente entro l’ultimo giorno del mese o del bimestre di riferimento. Prestazioni di carattere periodico o continuativo

46 - 46 - Territorialità IVA per le prestazioni di servizi Regolamento UE n. 282/2011 - Circolare n. 37/E/2011 – Comunitaria 2010 Buffetti Editore

47 - 47 - Disciplina Il Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 che ha abrogato il precedente Regolamento n. 1777/2005, ha fornito una chiara e puntuale interpretazione delle norme sull'IVA comunitaria previste dalla Direttiva n. 2006/112/CE. Obiettivo: uniformare il regime IVA in ambito UE. Il Regolamento (salvo alcune specifiche disposizioni) si applica a decorrere dal 1° luglio 2011, ed interviene, in particolar modo, in materia di soggetti passivi, cessioni di beni e prestazioni di servizi e luogo delle operazioni imponibili. L'Agenzia delle Entrate con Circolare n. 37/E del 29 luglio 2011 ha fornito importanti chiarimenti sulla portata del Regolamento. Entrata in vigore delle nuove disposizioni: il 12 aprile 2011 Giuridicamente vincolanti a partire dal 1° luglio 2011 (per espressa previsione normativa ex art. 65 del Regolamento UE n. 282/2011). Le nuove disposizioni non compromettono la validità della legislazione e dell'interpretazione precedentemente adottata dagli Stati membri. Ciò significa che eventuali interpretazioni ufficiali fornite dalle Amministrazioni fiscali dei singoli Stati Membri della UE restano valide, almeno fino al 1° luglio 2011. IVA prestazioni di servizi

48 - 48 - Regolamento UE n. 282/2011 sulla territorialità delle prestazioni di servizi: principali indicazioni Sede dell'attività economica del soggetto passivo (art. 10) Luogo in cui sono svolte le funzioni dell'amministrazione centrale dell'impresa. A tal fine si tiene conto del luogo in cui vengono prese le decisioni essenziali sulla gestione generale dell'impresa, della sede legale e del luogo in cui si riunisce la direzione. In caso di incertezza, prevale il primo. La mera esistenza di un indirizzo postale non identifica la sede dell'attività. Stabile organizzazione (art. 11) Una qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell'attività economica di cui all'art. 10, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e da una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentire di ricevere e utilizzare i servizi per le esigenze proprie, nonché di prestare i servizi resi. Domicilio della persona fisica (art. 12) Indirizzo che figura nel registro della popolazione o in un registro analogo, oppure indirizzo indicato dalla persona all'autorità fiscale competente, salvo che vi siano prove che tale indirizzo non corrisponde alla realtà. Residenza della persona fisica (art. 13) Luogo in cui la persona fisica vive abitualmente a motivo di interessi personali e professionali. Se gli interessi professionali si trovano in un Paese diverso in cui vi sono quelli personali, o non siano presenti interessi professionali, il luogo della residenza abituale è determinata dagli interessi personali che presentano stretti legami tra la persona e il luogo in cui vive. Status di soggetto passivo del destinatario (art. 17) Tale status è determinato in base alle disposizioni sulla soggettività passiva previste dalla Direttiva n. 2006/112/Ce (cd. Direttiva Iva). Accertamento dello status del destinatario Ue (art. 18) E’ considerato soggetto passivo (destinatario UE): - il destinatario che ha comunicato il numero di Partita Iva, purché ottenga conferma della validità e dell'esattezza dei dati forniti (tramite sistema VIES); - il destinatario che ha comunicato di avere richiesto, ma non ancora ottenuto, il numero di Partita Iva, purché ottenga qualsiasi altra prova e la verifichi applicando le normali procedure di sicurezza commerciale, quali quelle sui controlli di identità o di pagamento. Accertamento dello status del destinatario extraUe (art. 18) E’ considerato soggetto passivo (destinatario extraUE): - il destinatario che ha fornito il certificato, rilasciato dall'autorità fiscale competente, attestante il diritto al rimborso dell'Iva assolta nella Ue; -Il destinatario che, in mancanza del predetto certificato, fornisca il proprio numero identificativo Iva, o numero analogo che lo identifichi come impresa. In mancanza di quanto sopra esposto, al fine di accertare lo status passivo del destinatario, il fornitore deve reperire una qualsiasi altra prova attestante lo status e effettuare una verifica dell'esattezza delle informazioni ottenute, mediante le normali procedure di sicurezza commerciale (controlli di identità o di pagamento). Status di soggetto passivo IVA IVA prestazioni di servizi

49 - 49 - Stabile organizzazione: definizione Il Regolamento UE n. 282/2011 ha fornito, per la prima volta, la definizione di stabile organizzazione ai fini IVA. In particolare, l'art. 11 del Regolamento ha stabilito quanto segue: “ la stabile organizzazione designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell'attività economica caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di ricevere e di utilizzare i servizi che le sono forniti per le esigenze proprie di detta organizzazione". IVA prestazioni di servizi

50 - 50 - Stabile organizzazione: operazioni territoriali Operazioni territoriali e stabile organizzazione: individuazione del debitore d'imposta ai fini Iva Operazioni realizzate dalla stabile organizzazione La stabile organizzazione è: o elemento di collegamento territoriale (in quanto soggetto passivo stabilito); o debitore dell'imposta in quanto la stabile organizzazione «genera» essa stessa l'operazione, assumendo in proprio gli obblighi d'imposta come soggetto passivo stabilito. Operazioni realizzate direttamente dal soggetto estero senza la partecipazione della stabile organizzazione Quando l'operazione territorialmente rilevante non è effettuata dalla stabile organizzazione nazionale, ma direttamente dal soggetto estero, debitore dell'imposta, ai sensi dell'art. 17, co. 2 e 3, DPR N. 633/1972 è: o il destinatario (cessionario/committente) se soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato e, in tal caso, l'imposta si applica con il meccanismo dell'inversione contabile; o lo stesso soggetto estero, se il destinatario è invece un privato consumatore oppure un soggetto passivo non stabilito nello Stato. In questo caso, la stabile organizzazione (che è comunque estranea all'operazione) assume gli obblighi d'imposta per conto del soggetto estero, in quanto la controparte non è soggetto passivo stabilito in Italia. Operazioni realizzate direttamente dal soggetto estero con la partecipazione della stabile organizzazione La terza situazione configura l'ipotesi in cui la stabile organizzazione non produce l'operazione, ma «partecipa» alla realizzazione dell'operazione effettuata dal soggetto estero: l'effetto di questa partecipazione comporta l'assunzione della qualifica di debitore dell'imposta da parte della stabile organizzazione, anche se il destinatario è un soggetto passivo stabilito. Il Regolamento n. 282/2011, all'art. 53, chiarisce, in sostanza, che tale circostanza si verifica quando il soggetto estero abbia utilizzato «i mezzi umani o tecnici» della stabile organizzazione per operazioni inerenti alla realizzazione dell'operazione prima o durante la realizzazione. Non rilevano, a tale scopo, i mezzi utilizzati solo per funzioni di supporto amministrativo, come la contabilità, la fatturazione, ecc. Tuttavia, se viene emessa fattura con il numero di identificazione Iva della stabile organizzazione, si considera che essa abbia partecipato all'operazione. IVA prestazioni di servizi

51 - 51 - Stabile organizzazione: un esempio Prendiamo ad esempio una casa-madre italiana con stabile organizzazione in Germania che acquista un servizio prestato direttamente alla propria stabile organizzazione da un prestatore tedesco. In questo caso, la prestazione sarà territorialmente rilevante nel Paese della stabile organizzazione e non in quello della casa-madre. Se invece il servizio è reso alla casa-madre, lo stesso sarà tassato in Italia dalla casa-madre attraverso l'inversione contabile, nonostante la presenza in Germania di una propria stabile organizzazione che in questo caso non eserciterà alcuna "attrazione" ai fini della tassazione del servizio. Nel caso di un servizio prestato questa volta direttamente dalla casa-madre italiana senza la partecipazione della stabile organizzazione a favore di un committente tedesco, la prestazione sarà territorialmente rilevante in Germania, ma il debitore dell'imposta sarà il committente in quanto la casa- madre non si considera "stabilita" in Germania non essendo il servizio prestato attraverso la propria stabile organizzazione. IVA prestazioni di servizi

52 - 52 - Prestazioni di servizi "generiche" Regola generale B2B  ai fini IVA rileva il luogo di stabilimento del committente Tutte le tipologie di servizi escluso: o accesso a manifestazioni o trasporto di passeggeri o prestazioni di servizi relative a beni immobili o locazione a breve termine di mezzi di trasporto o ristorazione e catering B2C  ai fini IVA rileva il luogo di stabilimento del prestatore Tutte le tipologie di servizi escluso: o prestazioni sportive, culturali, artistiche, ecc. compreso l'accesso alle manifestazioni o trasporto passeggeri e trasporto di beni o prestazioni relative a beni immobili o locazione di mezzi di trasporto a breve e a lungo termine o ristorazione e catering o intermediazioni o lavorazioni su beni mobili materiali o prestazioni accessorie ai trasporti o prestazioni di servizi rese tramite mezzi elettronici o prestazioni di telecomunicazione e di teleradiodiffusione IVA prestazioni di servizi

53 - 53 - Prestazioni di servizi "generiche" (segue) Come stabilito dal Regolamento, rientrano nel concetto di prestazioni di servizi "generiche" anche: prestazioni di servizi relative all'organizzazione di funerali ; concessione di diritti di radiodiffusione televisiva di partite di calcio; servizi concernenti la richiesta di rimborsi IVA; servizi di traduzione testi. NOTABENE. In merito alle intermediazioni, lo stesso Regolamento ha chiarito che i servizi d'intermediazione nella fornitura di alloggio nel settore alberghiero, o in settori analoghi, saranno tassati nel Paese di stabilimento del committente se soggetto passivo, mentre saranno tassati nel Paese in cui è sito l'immobile in caso d'intermediazione resa a privato consumatore. Sul punto la Circolare n. 37/E/2011 ha chiarito che tale regola non vale nel caso in cui la prestazione alberghiera sia compresa dall'agenzia di viaggio in un pacchetto turistico. In tale ipotesi è applicabile quanto previsto dal regime speciale di cui all'art. 74-ter del DPR n. 633/1972. La prestazione si considererà in ogni caso effettuata nello Stato in cui ha sede l'agenzia di viaggio, o la stabile organizzazione dell'agenzia di viaggio che cede il pacchetto turistico. Inoltre, all'art. 9, il Regolamento specifica che la vendita di un'opzione si considera sempre una prestazione di servizi indipendentemente dalle operazioni sottostanti cui la stessa si riferisce. IVA prestazioni di servizi

54 - 54 - Prestazioni di servizi su beni mobili Tipologia di servizioLuogo di tassazione Prestazioni di lavorazione, perizie, relative a beni mobili materiali, operazioni accessorie ai trasporti (carico, scarico, movimentazione e simili) Committente soggetto passivo IVA: luogo in cui è stabilito il committente (*) Committente non soggetto passivo IVA: luogo di esecuzione della prestazione (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 IVA prestazioni di servizi

55 - 55 - Prestazioni di servizi su beni mobili IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittenteLuogo di esecuzioneRegime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Sogg. UE (non soggetto passivo IVA – quindi, privato) Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA territorialmente rilevante nello Stato UE diverso dall’Italia (dove avviene la prestazione) Fattura previa identificazione IVA (identificazione diretta o rappresentante fiscale) da parte del prestatore italiano Italiano (sogg. passivo IVA) Italia/UE o extra UETerritorialmente rilevante ai fini IVA in Italia Fattura del prestatore Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano (sogg. passivo IVA) Altro Stato della UE diverso dall’Italia Territorialmente rilevante ai fini IVA in Italia (Paese del committente) Reverse charge da parte del committente italiano Italiano (non soggetto passivo IVA – quindi, privato) Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA del Paese della UE (diverso dal’Italia) dove viene eseguita la prestazione Fattura da parte del prestatore UE Italiano (non soggetto passivo IVA – quindi, privato) ItaliaTerritorialmente rilevante in Italia Fattura previa identificazione IVA (identificazione diretta o rappresentante fiscale) da parte del prestatore UE Sogg. passivo IVA “stabilito” in un Paese extra UE Italiano (sogg. passivo IVA) Paese extra UETerritorialmente rilevante ai fini IVA in Italia (Paese del committente) Autofattura da parte del committente italiano

56 - 56 - Prestazioni di servizi su beni immobili (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 PrestatoreCommittente Ubicazione dell’immobile Rilevanti ai fini IVA in Italia Italiano/UE/extr a UE ItaliaSI (*) EsteroNO IVA prestazioni di servizi

57 - 57 - Prestazioni di servizi su beni immobili IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Luogo di ubicazione dell’immobile Regime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Italiano o sogg. comunitario (non soggetti passivi IVA – quindi, privati) Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA territorialmente rilevante nello Stato UE diverso dall’Italia dove si trova l’immobile Fattura previa identificazione IVA (identificazione diretta o rappresentante fiscale) da parte del prestatore italiano Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano (sogg. passivo IVA) ItaliaIVA in ItaliaAutofattura da parte del committente italiano Italiano (non soggetto passivo IVA – quindi, privato) ItaliaIVA in ItaliaFattura previa identificazione IVA in Italia (identificazione diretta o rappresentante fiscale) da parte del prestatore UE Sogg. passivo IVA “stabilito” in un Paese extra UE Italiano (sogg. passivo IVA) ItaliaIVA in ItaliaAutofattura da parte del committente italiano

58 - 58 - Distinzione ai fini fiscali di bene mobile e immobile L'Agenzia delle Entrate, con Circolare n. 37/E/2011 ha chiarito: che per la distinzione ai fini fiscali di bene mobile o immobile si può fare riferimento a quanto riportato all'interno della Circolare n. 38/E del 23 giugno 2010, la quale prevede che “ si è in presenza di beni immobili quando non è possibile separare il bene mobile dall'immobile (terreno o fabbricato) senza alterare la funzionalità dello stesso o quando per riutilizzare il bene in un altro contesto con le medesime finalità debbono essere effettuati antieconomici interventi di adattamento". che “ per i beni situati in Italia, nelle more dell'emanazione da parte dell'Unione Europea di criteri generali atti a distinguere beni mobili da beni immobili, occorre altresì aver riguardo all'eventuale accatastamento del bene, elemento che lascia presumere di norma che il bene medesimo abbia caratteristiche tali da essere qualificato come immobile". che non rientrano tra le prestazioni di servizi su beni immobili "... i servizi di consulenza che non afferiscono alla preparazione e al coordinamento dei lavori immobiliari, ancorché riferiti a un immobile specificamente individuato. In via esemplificativa, deve ritenersi esclusa dal criterio derogatorio in esame l'attività dell'avvocato relativa alla predisposizione dell'atto di vendita di un immobile o l'attività del tributarista relativa alla valutazione dei profili fiscali dell'operazione". IVA prestazioni di servizi

59 - 59 - Prestazioni di ristorazione e catering IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Luogo di esecuzione della prestazione Rilevanti ai fini IVA in Italia Italiano/UE/ext ra UE ItaliaSI (*) EsteroNO (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972

60 - 60 - Prestazioni di ristorazione e catering IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Luogo di esecuzione della prestazione Regime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA di Altro Stato della UE diverso dall’Italia Fattura (con IVA dello Stato UE dove avviene l’esecuzione della prestazione) Italiano soggetto passivo ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Reverse charge del committente italiano Italiano privatoItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura previa identificazione IVA in Italia (identificazione diretta o rappresentante fiscale) da parte del prestatore UE

61 - 61 - Prestazioni di ristorazione e catering a bordo di mezzi di trasporto effettuati all’interno della UE IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Inizio del trasporto Rilevanti ai fini IVA in Italia Italiano/UE/ex tra UE ItaliaSI (*) EsteroNO (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972

62 - 62 - Prestazioni di ristorazione e catering a bordo di mezzi di trasporto effettuati all’interno della UE IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Luogo di inizio del trasporto Regime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA di Altro Stato della UE diverso dall’Italia dove è iniziato il trasporto Fattura (con IVA dello Stato UE dove è iniziato il trasporto)

63 - 63 - Prestazioni di servizi culturali, artistiche, ecc. Prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi, scientifici, educativi, ricreativi e affini Dal 1° gennaio 2011, tali prestazioni si considerano effettuate nel luogo dove è stabilito il committente (regola generale della committenza) se quest’ultimo è un soggetto passivo ai fini Iva. Nel caso in cui il committente sia un soggetto privato (quindi, non soggetto passivo IVA) si dovrà prendere a riferimento il luogo di materiale esecuzione della prestazione. Servizi di accesso alle manifestazioni culturali, artistici, sportivi, scientifici, educativi, ricreativi e affini, oltre che per i servizi accessori Rimangono assoggettati alla “regola del luogo di svolgimento”. L’art. 32 del Regolamento UE n. 282/2011 precisa che per servizi relativi all’accesso si intendono le prestazioni che consentono l’accesso ad una manifestazione (inclusi conferenze e seminari) in cambio di un biglietto o di un corrispettivo, ivi compreso un corrispettivo sotto forma di abbonamento, di biglietto stagionale o di quota periodica. I servizi accessori comprendono i servizi in relazione diretta con l’accesso alle predette manifestazioni, forniti separatamente alla persona che assiste ad una manifestazione, dietro corrispettivo Tali servizi rimangono assoggettati, come per i precedenti, alla medesima “regola del luogo di svolgimento”. Quindi, deve trattarsi, come cita il Regolamento UE n. 282/2011, di servizi autonomi, prestati a titolo oneroso, quali l’utilizzo di spogliatoi o impianti sanitari. IVA prestazioni di servizi

64 - 64 - Diritti di accesso IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittenteLuogo di esecuzioneRegime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Soggetto passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia – privato di altro Paese della UE diverso dall’Italia ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano soggetto passivo IVA/Italiano privato Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA di Altro Stato della UE diverso dall’Italia (dove avviene la prestazione) Fattura (con IVA dello Stato UE dove si trova il “luogo di esecuzione”)

65 - 65 - Prestazioni culturali, artistiche e simili esclusi i diritti di accesso dal 1° gennaio 2011 IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittenteLuogo di esecuzioneRegime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Soggetto passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italia IVA territorialmente rilevante nel Paese di “stabilimento” del committente soggetto passivo IVA Reverse charge da parte del committente UE Privato di altro Paese della UE diverso dall’Italia ItaliaIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Privato di altro Paese della UE diverso dall’Italia Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA di altro Stato della UE diverso dall’Italia Fattura previa identificazione IVA (identificazione diretta o rappresentante fiscale) del prestatore italiano Italiano soggetto passivo IVA Italia/UE o extra UEIVA territorialmente rilevante in Italia Fattura del prestatore Sogg. passivo IVA “stabilito” in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano soggetto passivo IVA Altro Stato della UE diverso dall’Italia IVA territorialmente rilevante nel Paese di “stabilimento” del committente soggetto passivo IVA Reverse charge da parte del committente italiano Sogg. passivo IVA “stabilito” in un Paese extra UE Italiano soggetto passivo IVA Paese extra UE IVA territorialmente rilevante nel Paese di “stabilimento” del committente soggetto passivo IVA Autofattura da parte del committente italiano

66 - 66 - Trasporto di persone IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittenteLuogo di esecuzione del trasporto Rilevanti ai fini IVA in Italia ItalianoItaliano/EsteroDistanza percorsa in Italia SI (**) Distanza percorsa all’estero NO EsteroItalianoDistanza percorsa in Italia SI (*) (**) Distanza percorsa all’estero NO (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 (**) Nell’ipotesi di trasporto internazionale, torna applicabile la non imponibilità di cui all’art. 9, comma 1, n. 1 del DPR n. 633/1972. Al riguardo si tenga presente che per il trasporto in acque territoriali la parte rilevante territorialmente in Italia è pari al 5% della tariffa; riguardo al trasporto aereo internazionale la parte territorialmente di competenza è pari al 38% della tariffa.

67 - 67 - Trasporto di beni diverso dal trasporto intracomunitario IVA prestazioni di servizi Tipologia di servizioLuogo di tassazione Prestazioni di trasporto di beni diverse dal trasporto intracomunitario Committente soggetto passivo IVA: luogo in cui è stabilito il committente (*) (**) Committente non soggetto passivo IVA: in proporzione alla distanza percorsa all’interno dello Stato (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 (**) Ricorrendone i presupposti di cui all’art. 9 del DPR n. 633/1972 torna applicabile il regime della non imponibilità IVA.

68 - 68 - Trasporto intracomunitario di beni IVA prestazioni di servizi Tipologia di servizioLuogo di tassazione Trasporto intracomunitario di beni Committente non soggetto passivo IVA: luogo di partenza del trasporto

69 - 69 - Locazione e noleggio mezzi di trasporto Definizione di mezzi di trasporto sulla base del Regolamento UE n. 282/2011 CaratteristicheTipologie Mezzi concepiti ed effettivamente utilizzati per il trasporto di beni o di persone da un luogo ad un altro, anche se privi di propulsione propria o Veicoli terrestri (automobili, motociclette, biciclette, tricicli e roulotte); o rimorchi e semirimorchi; o vagoni ferroviari; o navi e aeromobili; o autoambulanze, eliambulanze e simili; o trattori e altri veicoli agricoli; o veicoli a propulsione meccanica o elettronica per disabili. Esclusioni o Veicoli la cui funzione principale è diversa dal trasporto; o container; o veicoli immobilizzati in modo permanente al suolo. ATTENZIONE. L'art. 39 del Regolamento chiarisce che al fine di individuare correttamente la durata del possesso o dell'uso ininterrotto si dovrà in primo luogo far riferimento alle disposizioni contrattuali, che, tuttavia, costituiscono una presunzione semplice confutabile con qualsiasi mezzo. Peraltro, la circostanza che per cause di forza maggiore la durata contrattualmente prevista sia superata non comporta una modifica della tipologia di locazione. Occorre prestare poi particolare attenzione alla circostanza che una locazione possa essere coperta da più contratti consecutivi (anche sotto forma di proroga del contratto originario) tali da modificare la durata iniziale e trasformare una locazione da breve a lungo termine. Naturalmente, i contratti consecutivi devono intervenire tra gli stessi soggetti ed avere ad oggetto lo stesso mezzo di trasporto. A questo proposito il Regolamento precisa che la trasformazione di una locazione a breve termine in una a lungo termine, in ragione di più contratti consecutivi non comporta che la locazione sia considerata fin dall'origine a lungo termine, ma cambierà il suo status solo in relazione al contratto che comporta il superamento della durata prevista per la locazione a breve, sempreché non siano state poste in essere pratiche abusive. IVA prestazioni di servizi

70 - 70 - Locazione e noleggio mezzi di trasporto (segue) Definizione di mezzi di trasporto sulla base del Regolamento UE n. 282/2011 Tipologia di servizioLuogo di tassazione Locazione e noleggio di mezzi di trasporto a “breve termine” o È territorialmente rilevante nel luogo in cui il mezzo di trasporto è effettivamente messo a disposizione del committente sempreché utilizzato nella UE; o se i mezzi di trasporto sono messi a disposizione fuori della UE sono territorialmente rilevanti in Italia se ivi utilizzati. (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, e l’operazione è territorialmente rilevante in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 Locazione e noleggio di mezzi di trasporto a breve termine dal 1° gennaio 2010 (*) IVA prestazioni di servizi

71 - 71 - Locazione e noleggio mezzi di trasporto (segue) Definizione di mezzi di trasporto sulla base del Regolamento UE n. 282/2011 (*) Se il prestatore non è “stabilito” in Italia, il committente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia dovrà procedere con reverse charge (ovvero autofattura se il prestatore è “stabilito” in un Paese extra-UE), ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633/1972 Locazione e noleggio di mezzi di trasporto a lungo termine dal 1° gennaio 2010 Tipologia di servizioLuogo di tassazione Locazione e noleggio di mezzi di trasporto a lungo termine Committente soggetto passivo: luogo in cui è stabilito il committente (*) Committente non soggetto passivo: o luogo in cui è stabilito il prestatore e sempre che tali prestazioni siano utilizzate nel territorio della UE; o se effettuate da un soggetto extra UE si considerano tassate in Italia quando sono ivi utilizzate. IVA prestazioni di servizi

72 - 72 - Locazione e noleggio mezzi di trasporto: esempio Definizione di mezzi di trasporto sulla base del Regolamento UE n. 282/2011 ContrattoDurataTipologia locazione Esempio 1) Unico contrattoDurata massima 30ggLocazione a breve termine Esempio 2) 1° contrattoDurata 15gg Locazione a breve termine 2° contratto (o proroga del primo) Durata 10gg 3° contratto (o proroga dei precedenti) Durata 15ggLocazione a lungo termine Esempio 3) Contratto di durata non superiore a 30gg Riconsegna del mezzo di trasporto al 35° giorno per cause di forza maggiore Locazione a breve termine IVA prestazioni di servizi

73 - 73 - Unità da diporto Con riferimento alla locazione e noleggio di unità da diporto, la Circolare n. 43/E del 29 settembre 2011, rispondendo ad un quesito, ha chiarito che le percentuali forfettarie IVA previste per il presunto utilizzo delle imbarcazioni da diporto nelle acque territoriali comunitarie (Circolare n. 49/2002), tornano applicabili unicamente: per le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di trasporto messi a disposizione del destinatario in Italia e utilizzati all’interno del territorio comunitario; per le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a lungo termine, di mezzi di trasporto rese da prestatori stabiliti in Italia a committenti non soggetti passivi d’imposta e sempre che siano utilizzate nel territorio della Comunità. Quindi, sulla base dei chiarimenti forniti dall’Agenzia si evince che nei casi in cui risulti difficoltoso, per il locatore, evincere in modo puntuale il luogo di utilizzo delle imbarcazioni da diporto (in quanto vengono utilizzate sia in territorio UE che extra-UE) lo stesso si potrà avvalere delle percentuali forfettarie IVA al fine di stabilire la quota parte di utilizzo nella UE (sulla base dei chiarimenti forniti a suo tempo dalla Circolare n. 49/2002 e successivamente integrata dalla Circolare n. 38/2009). IVA prestazioni di servizi

74 - 74 - Unità da diporto (segue) Percentuali per le imbarcazioni da diporto a motore Lunghezza Percentuale utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Percentuale imponibilitàIVA equivalente Fino a 7,5 metri10%90%18,90% Da 7,51 a 12 metri40%60%12,60% Da 12,01 a 16 metri50% 10,50% Da 16,01 a 24 metri60%40%8,40% Oltre i 24 metri70%30%6,30% Percentuali per le imbarcazioni da diporto a vela Lunghezza Percentuale utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Percentuale imponibilitàIVA equivalente Fino a 10 metri40%60%12,60% Da 10,01 a 20 metri50% 10,50% Da 20,01 a 24 metri60%40%8,40% Oltre i 24 metri70%30%6,30% IVA prestazioni di servizi

75 - 75 - Prestazioni di intermediazione IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittente Rilevanza dell’operazione intermediata Regime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Italiano privatoItaliaIVA in ItaliaFattura del prestatore Italiano privatoAltro Stato della UE diverso dall’Italia IVA del Paese della UE (diverso dal’Italia) Fattura previa identificazione IVA (identificazione diretta o rappresentante fiscale) del prestatore italiano Soggetto passivo IVA stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italia/UE o extra UEIVA del Paese della UE (diverso dal’Italia) dove è “stabilito” il committente Reverse charge (da parte del committente UE) Italiano (sogg. passivo IVA) Extra UEIVA nazionale (non imponibile se ricorrono i presupposti dell’art. 9, n. 7 del DPR n. 633/1972) Fattura del prestatore Soggetto passivo IVA stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano (sogg. passivo IVA) Italia/UE o extra UEIVA in ItaliaReverse charge (da parte del committente italiano)

76 - 76 - E-commerce IVA prestazioni di servizi PrestatoreCommittenteRegime IVAModalità contabili Italiano (sogg. pass. IVA) Soggetto passivo IVA stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia IVA del Paese della UE dov’è stabilito il committente Reverse charge (da parte del committente UE) Soggetto passivo IVA stabilito in un Paese extra UE IVA del Paese extra UEAutofattura da parte del soggetto extra UE (se vi è tale previsione normativa nel Paese extra UE) Privato della UEIVA in ItaliaFattura del prestatore Privato extra UEIVA del Paese extra UEVerifica nel Paese extra UE degli adempimenti fiscali Soggetto passivo IVA stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia Italiano (sogg. passivo IVA)IVA in ItaliaReverse charge da parte del committente italiano Italiano privatoIVA del Paese UE ove è “stabilito” il prestatore Fattura del prestatore Soggetto passivo IVA stabilito in un Paese extra UE Italiano privatoIVA in ItaliaFattura con IVA in Italia, previa identificazione diretta (se possibile) o rappresentante fiscale del soggetto extra UE Italiano (sogg. passivo IVA)IVA in ItaliaAutofattura da parte del soggetto italiano

77 - 77 - Acquisti e cessioni intracomunitarie di beni Buffetti Editore

78 - 78 - Territorialità IVA cessione beni mobili e immobili Acquisti/cessioni intracomunitarie

79 - 79 - Fornitura di beni mobili con installazione Di seguito si analizza la territorialità IVA in relazione alle obbligazioni dove vi è prevalenza del “dare” (e cioè della vendita) rispetto al “fare” (cioè della presta-zione). Acquisti/cessioni intracomunitarie

80 - 80 - Acquisti intracomunitari di beni Si definisce acquisto intracomunitario qualsiasi acquisto di beni mobili materiali effettuato nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese, arti e professioni da un soggetto IVA al verificarsi delle seguenti condizioni: l’acquisto deve essere a titolo oneroso (pagamento di corrispettivo o permuta); deve essere acquisita la proprietà dei beni (vendita, con esclusione del conto visione) o di altro diritto reale di godimento (ammessi solo l’uso o usufrutto) sui beni stessi; i beni devono essere fisicamente trasferiti da uno Stato all’altro della U.E. Devono quindi essere trasportati dall’acquirente, dal venditore o da un terzo per loro conto (corriere, posta, ecc.) nel territorio dello Stato da altro Stato membro; i soggetti che pongono in essere l’operazione devono essere entrambi soggetti passivi di imposta e possedere il codice di identificazione. Pertanto ne scaturisce che gli acquisti effettuati da privati non rientrano nella fattispecie degli acquisti comunitari e sono pertanto assoggettati ad IVA nello Stato di origine (art. 38, D.L. n. 331/1993). Acquisti/cessioni intracomunitarie

81 - 81 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Regola generale L’acquisto si considera effettuato: alla consegna del bene nel territorio dello Stato, se il trasporto avviene con mezzi del cedente o di terzi; all’arrivo del bene nel luogo di destinazione, se il trasporto avviene con mezzi dell’acquirente; al ricevimento della fattura, se la fattura è stata ricevuta prima della consegna; al momento del pagamento anche parziale, se il pagamento anche parziale è avvenuto prima della consegna. Casi particolari Per gli acquisti con effetto traslativo della proprietà sospesa (es. in prova o con riserva di gradimento), il momento impositivo coincide con il momento in cui si verificano tali effetti; per gli acquisti in esecuzione di un contratto estimatorio, il momento impositivo coincide con la rivendita o con il prelievo dei beni stessi oppure allo scadere della consegna o del ricevimento se entro tale termine la merce non è stata nè restituita, nè venduta. Acquisti/cessioni intracomunitarie

82 - 82 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Le operazioni assimilate agli acquisti intracomunitari Si definiscono acquisti intracomunitari anche: l’introduzione in Italia, a titolo diverso dall’acquisto, di beni provenienti da altro Stato membro, da parte o per conto di un soggetto passivo d’imposta per finalità rientranti nell’esercizio dell’impresa. È il caso dei trasferimenti di beni senza vendita tra imprese appartenenti allo stesso gruppo, da altro Stato membro in Italia. La norma è stata creata al fine di evitare che beni, per esempio, acquistati in Germania per i quali è stata detratta l’IVA possano in un secondo tempo essere introdotti in Italia; gli acquisti intracomunitari da parte di enti, associazioni ed altre organizzazioni di cui all’art. 4, comma 4, DPR N. n. 633/1972, non soggetti passivi d’imposta cioè non aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali ai fini IVA; così come l’introduzione nel territorio dello Stato da parte o per conto di detti enti, associazioni ed altre organizzazioni di beni dagli stessi precedentemente importati in altro Stato membro; gli acquisti a titolo oneroso di mezzi di trasporto nuovi (fino a 6.000 km percorsi o fino a 6 mesi d’immatricolazione oppure fino a 100 ore di navigazione ovvero fino a 40 ore di volo e fino a 3 mesi dall’immatricolazione) trasportati o spediti da altro stato membro, anche se il cedente è un privato (non è soggetto d’imposta) ed anche se non effettuati nell’esercizio di impresa arti o professioni (art. 38, commi 3 e 4, D.L. n. 331/1993). Acquisti/cessioni intracomunitarie

83 - 83 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Attenzione: il Regolamento UE n. 282/2011 all’art. 2, stabilisce che per quanto attiene all’esenzione prevista per le cessioni di mezzi di trasporto nuovi spediti o trasportati fuori del loro territorio ma nella UE, effettuate nei confronti di soggetti passivi o di enti non soggetti passivi, i cui acquisti intracomunitari di beni non sono soggetti all’IVA o di qualsiasi altra persona non soggetto passivo (art. 138, par. 2, lett. a, della Direttiva n. 2006/112/CE), non possono essere considerati acquisti intracomunitari: il trasferimento di un mezzo di trasporto nuovo effettuato da una persona che non è soggetto passivo all’atto del cambiamento di residenza purché la predetta esenzione appositamente non potesse essere applicata al momento della cessione; la reintroduzione di un mezzo di trasporto nuovo, effettuata da una persona che non è soggetto passivo, nello Stato membro in cui le era stato originariamente fornito ai sensi della suddetta esenzione. Acquisti/cessioni intracomunitarie

84 - 84 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Gli acquisti esclusi Sono esclusi gli acquisti di: beni che vengono acquistati da altro Stato membro per subire lavorazioni, adattamento, montaggio, riattazione, trasformazione, assemblaggio, riparazione o messa a punto, e che dopo tali perfezionamenti o manipolazioni sono restituiti al committente, soggetto passivo d’imposta, nello Stato membro di provenienza o per suo conto in altro Stato membro, ovvero, fuori dal territorio della comunità; enti, associazioni ed altre organizzazioni non soggetti passivi d’imposta; soggetti passivi per i quali l’imposta è completamente indetraibile (se effettuano solo operazioni esenti); produttori agricoli in regime speciale; beni acquistati da un cedente che beneficia del regime di esonero per le piccole imprese (l’IVA viene applicata nello Stato di origine e l’acquisto non è considerato intracomunitario) (art. 38, commi 5, D.L. n. 331/1993). Acquisti/cessioni intracomunitarie

85 - 85 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Registrazione degli acquisti intracomunitari Al fine di poter permettere all’operatore comunitario di emettere fattura, l’acquirente italiano dovrà necessariamente comunicargli il proprio numero di partita IVA, integrato con il codice IT. Al ricevimento della fattura provvederà: ad integrare l’imponibile con l’imposta calcolata secondo le aliquote vigenti, o ad indicare il titolo di esenzione o di non imponibilità; a protocollare e registrare la fattura del fornitore nel registro delle fatture di acquisto; a numerare una copia della fattura intracomunitaria registrata negli acquisti (meglio se con l’indicazione del protocollo di registrazione) secondo il numero progressivo delle fatture emesse e di provvedere nello stesso giorno alla registrazione dell’acquisto nel registro delle fatture emesse; la registrazione nei registri IVA deve avvenire entro il mese di ricevimento o successivamente ma comunque entro 15 gg. dal ricevimento. L’equiparazione dei termini di registrazione nel registro acquisti e nel registro vendite permette all’operatore italiano di far confluire nella stessa liquidazione periodica sia l’IVA a debito che l’IVA a credito, rendendo nulla l’incidenza dell’Iva relativa all’acquisto intracomunitario. L’eventuale detraibilità o meno dell’IVA segue le regole previste per gli acquisti nazionali (artt. 19 e 19 bis-1, DPR N. n. 633/1972). Nel caso di uso di registro sezionale è d’obbligo la tenuta di un registro riepilogativo. Le fatture relative ad acquisti intracomunitari di importi inferiori a € 300 possono essere registrate in un’unica registrazione riepilogativa.

86 - 86 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Acquisti/cessioni intracomunitarie

87 - 87 - Acquisti intracomunitari di beni (segue) Note di variazione relative ad acquisti di beni Nel caso di acquisti intracomunitari la legge non fornisce alcuna indicazione specifica per le note di variazione in aumento o in diminuzione. In merito a ciò si distingue tra: variazioni in aumento: il cessionario italiano dovrà obbligatoriamente regolarizzare mediante emissione di una fattura integrativa in unico esemplare entro 15 gg. dalla registrazione della fattura del soggetto comunitario; variazioni in diminuzione: il cessionario italiano ha facoltà di procedere alla rettifica con annotazione nel registro acquisti e nel registro delle fatture emesse. Le variazioni in diminuzione non possono essere effettuate decorso un anno dall’operazione a cui si riferiscono; mancato ricevimento della fattura: il cessionario deve emettere autofattura in unico esemplare entro il mese successivo a quello del ricevimento dell’acquisto con l’indicazione del numero di identificazione del cedente dello Stato comunitario di appartenenza (art 26, DPR N. n. 633/1972).

88 - 88 - Cessioni intracomunitarie di beni Le cessioni intracomunitarie di beni non sono espressamente definite dalla legge che, infatti, si limita a considerare non imponibile IVA intracomunitaria una cessione quando: l’atto è a titolo oneroso. Sono escluse pertanto le cessioni a titolo gratuito e di quei beni che sono forniti in sostituzione di beni già venduti per effetto della clausola di garanzia che viene generalmente concessa dal venditore; il bene è trasferito fisicamente nel territorio di uno Stato U.E. (non rileva anche in questo caso chi effettua il trasporto); entrambi i soggetti hanno lo status di operatore economico e possiedono il numero di identificazione (art. 41, D.L. n. 331/1993). Pertanto anche per la cessione di beni intracomunitaria valgono i requisiti soggettivi, oggettivi e territoriali previsti per gli acquisti intracomunitari e la mancanza di uno solo di questi requisiti rende applicabili le regole nazionali

89 - 89 - Cessioni intracomunitarie di beni (segue) Operazioni incluse nelle cessioni intracomunitarie Oltre alla cessione a titolo oneroso sono considerate cessioni intracomunitarie: le cessione di beni soggetti ad accisa a condizione che il loro trasporto sia effettuato tra depositi IVA in regime di sospensione d’imposta e che ci sia un documento di trasporto conforme alle disposizioni U.E.; le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, cioè le cosiddette vendite a distanza che soggiacciono ad una disciplina particolare; le cessioni di beni con spedizione in altro Stato membro per essere ivi istallati, montati o assiemati da parte del fornitore o per suo conto (cessioni chiavi in mano) (art. 41, comma 1, D.L. n. 331/1993). Cessioni assimilate alle cessioni intracomunitarie Sono assimilate alle cessioni intracomunitarie: le cessioni di mezzi di trasporto nuovi, anche nel caso in cui siano effettuate da parte di soggetti privati, o l’acquirente sia un soggetto privato; l’invio di beni per esigenze d’impresa (deposito, rifornimento di magazzini esteri) in altro Stato membro, da parte o per conto di un soggetto passivo Iva in Italia a titolo diverso da: operazioni di perfezionamento o manipolazioni usuali; utilizzo temporaneo per l’esecuzione di prestazioni; regime di temporanea importazione (in esecuzione di dazi doganali) (art. 41, comma 2, D.L. n. 331/1993). Acquisti/cessioni intracomunitarie

90 - 90 - Cessioni intracomunitarie di beni (segue) Cessioni gratuite La cessione gratuita di un bene fra operatori comunitari non costituisce cessione Intra - U.E. venendo a mancare uno dei presupposti fondamentali: la cessione a titolo oneroso. Documento di trasporto Il documento di trasporto può non essere emesso a condizione che sia accertata la destinazione verso altri Stati U.E (art. 21, comma 4, DPR N. n. 633/1972). Attenzione: per prudenza se ne suggerisce ugualmente l’emissione sia al fine di giustificare la presenza dei beni in altri Stati membri che per rafforzare la prova dell’avvenuto trasporto al di fuori dei confini nazionali rappresentata dalla lettera di vettura internazionale (CMR). Un documento è comunque obbligatorio per i beni soggetti ad accisa (tabacchi, vini) e di materiale di armamento. Acquisti/cessioni intracomunitarie

91 - 91 - Cessioni intracomunitarie di beni (segue) Momento di effettuazione della cessione La vendita si considera effettuata al momento della consegna o spedizione del bene ceduto. Casi particolari Per le vendite con effetto traslativo della proprietà sospesa (es., in prova o con riserva di gradimento), il momento impositivo coincide con il momento in cui si verificano tali effetti. Per beneficiare della sospensione della fatturazione è necessario che dai registri di carico e scarico risulti la movimentazione relativa ai beni in conto vendita. Per le vendite in esecuzione di un contratto estimatorio, il momento impositivo coincide con la rivendita o con il prelievo dei beni stessi oppure allo scadere della consegna o del ricevimento se entro tale termine la merce non è stata nè restituita, nè venduta. Acquisti/cessioni intracomunitarie

92 - 92 - Cessioni intracomunitarie di beni (segue) Registrazione delle cessioni intracomunitarie Le fatture possono essere registrate: nel registro Iva vendite utilizzato per le vendite nazionali ed estere; in questo caso verranno numerate seguendo l’ordine di emissione delle fatture emesse; o nel registro sezionale; in tal caso saranno annotate solo le fatture intracomunitarie emesse che avranno una numerazione propria e distinta dalle altre fatture. I termini di registrazione sono i seguenti: 15 gg. dalla data di emissione; entro il mese di emissione per le fatture differite (art. 23, DPR N. n. 633/1972). Attenzione: Gli elementi indispensabili da indicare in una fattura di vendita intracomunitaria sono: il codice di identificazione ai fini Iva del cessionario committente opportunamente verificato pena l’assoggettamento ad Iva dell’operazione; il numero di fattura, progressivo delle fatture emesse; la data di emissione; il titolo di non imponibilità (art. 41 del D.L. n. 331/93); l’indicazione di operazione triangolare comunitaria, se trattasi di operazione triangolare comunitaria; in caso di cessione di mezzi di trasporto nuovi, i dati identificativi del cliente e del mezzo (se vendita ai privati è sufficiente l’atto di cessione e non si emette la fattura); il numero attribuito al proprio rappresentante fiscale, o dell’impresa nel caso in cui i beni siano inviati in altro Stato per esigenze dell’impresa Acquisti/cessioni intracomunitarie

93 - 93 - Cessioni intracomunitarie di beni (segue) Note di variazione relative a cessioni di beni Anche nel caso di cessioni, la legge non fornisce alcuna indicazione specifica nel caso di note di variazione in aumento o in diminuzione. Si fa sempre riferimento pertanto a quanto stabilito dalla legge distinguendo tra: variazioni in aumento: deve essere obbligatoriamente regolarizzata mediante emissione di un documento integrativo; variazioni in diminuzione: la ditta italiana ha facoltà di procedere alla rettifica con annotazione nel registro delle fatture emesse. Le variazioni in diminuzione non possono essere effettuate decorso un anno dall’operazione a cui si riferiscono (art. 26, DPR N. n. 633/1972). Acquisti/cessioni intracomunitarie

94 - 94 - Triangolazione comunitaria Per “triangolazione comunitaria” si intende un’operazione in cui: partecipano tre operatori, soggetti passivi in tre diversi Stati membri dell’U.E.; i beni sono oggetto di due distinti contratti di compravendita; si realizza un unico movimento di beni, dal primo cedente al cliente finale. In base al 2° periodo del comma 2 dell’art. 40 del DL n. 331/1993, l’acquisto si considera effettuato in Italia, ma senza assolvimento dell’imposta, se i beni sono: direttamente trasportati da uno Stato membro ad un altro (senza, quindi, passare per l’Italia); e ceduti ad un soggetto passivo d’imposta nello Stato membro di destinazione, il quale viene espressamente designato in fattura quale “debitore d’imposta”. Con tale norma è consentito ad un soggetto italiano di acquistare un bene da un soggetto comunitario, per poi cederlo ad altro soggetto comunitario, con trasporto diretto fornitore-cliente finale, senza richiedere la nomina del rappresentante fiscale in uno degli Stati membri: a condizione, però, che il proprio cessionario venga designato “debitore d’imposta” relativa alla cessione in tale Stato. Si distinguono tre diversi casi di “triangolazione comunitaria”, caratterizzati dalla diversa posizione assunta nel “triangolo” dall’operatore nazionale. Acquisti/cessioni intracomunitarie

95 - 95 - Triangolazione comunitaria (segue) Acquisti/cessioni intracomunitarie

96 - 96 - Triangolazione comunitaria (segue) Acquisti/cessioni intracomunitarie

97 - 97 - Triangolazione comunitaria (segue) Acquisti/cessioni intracomunitarie

98 - 98 - Triangolazione comunitaria (segue) Acquisti/cessioni intracomunitarie

99 - 99 - Triangolazione nazionale Acquisti/cessioni intracomunitarie

100 - 100 - Triangolazione nazionale Acquisti/cessioni intracomunitarie

101 - 101 - Vendite a distanza Paese di tassazione Acquisti/cessioni intracomunitarie

102 - 102 - INTRASTAT casi Buffetti Editore

103 - 103 - Soggetti obbligati Sulla base di quanto stabilito dal decreto del Ministero dell’economia e delle finanze del 22 febbraio 2010, sono obbligati alla presentazione degli elenchi INTRASTAT i soggetti passivi IVA che effettuano scambi intracomunitari di beni con soggetti passivi IVA stabiliti in altro Paese comunitario. Inoltre, a decorrere dal 1° gennaio 2010, sono obbligati alla presentazione degli elenchi INTRASTAT (questa è la vera novità a decorrere dal 2010) i soggetti passivi IVA che effettuano o acquistano prestazioni di servizi verso o da soggetti passivi IVA “stabiliti” in altro Paese comunitario. La circolare 36/E/2010 ha ribadito che sono soggette all’obbligo INTRASTAT le prestazioni di servizi c.d. “generiche” di cui all’art. 7-ter del d.P.R. 633/1972, scambiate fra soggetti “stabiliti” in Italia con clienti/fornitori “stabiliti” in altri Paesi UE, precisando che non si considera tale l’operatore extra-comunitario, ancorché identificato (e senza stabile organizzazione) ai fini IVA nella UE. Inoltre, la stessa circolare ricorda che non rilevano ai fini degli elenchi INTRASTAT servizi le prestazioni di servizi di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies del d.P.R. 633/1972 e più precisamente i servizi relativi a beni immobili, le prestazioni di trasporto di passeggeri, le prestazioni di servizi di ristorazione e di catering, le prestazioni di ristorazione e di catering materialmente rese a bordo di una nave/aereo o treno nel corso della parte di un trasporto di passeggeri effettuata all’interno della Comunità, le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di trasporto. Infine, sono escluse da tale adempimento le prestazioni che godono nel Paese del committente del regime di esenzione (in Italia art. 10 del d.P.R. 633/1972, nonché le prestazioni di cui gli artt. 8 ss. del d.P.R. 633/1972 che godono della non imponibilità). INTRASTAT

104 - 104 - Contribuenti minimi (anche dal 1° gennaio 2012) INTRASTAT

105 - 105 - Presentazione INTRASTAT

106 - 106 - Rettifiche e correzione di errori Secondo quanto chiarito dalla circolare 36/E/2010, le note di variazione (note di addebito o di accredito), emesse ai sensi dell’art. 26 del d.P.R. 633/1972 e relative a operazioni già dichiarate, devono essere indicate all’interno degli elenchi INTRASTAT riguardanti il periodo nel corso del quale le rettifiche sono state registrate e riepilogate nella sezione 4 degli elenchi INTRASTAT. Nel caso in cui vi fossero delle omissioni, le stesse dovranno, invece, essere indicate in una dichiarazione relativa al mese o al trimestre in cui è stata effettuata l’operazione, ripresentando un nuovo modello e compilando la sezione 3 degli INTRASTAT. Per tutte le altre rettifiche si usa la sezione 4 degli INTRASTAT. INTRASTAT

107 - 107 - Fatture in acconto Per quanto riguarda le fatture in acconto su acquisto o cessione intracomunitaria di beni, la disciplina è la seguente: ricezione di fatture di acconto: in questo caso la fattura di acconto verrà integrata con IVA a norma dell’art. 46 del d.l. 331/1993, ma non dovrà essere dichiarata negli elenchi INTRASTAT beni (generando quindi una squadratura tra registro IVA e INTRASTAT). All’atto della registrazione della fattura a saldo (normalmente coincidente con la ricezione della merce) negli elenchi INTRASTAT beni dovrà essere dichiarato l’intero valore della fornitura (mentre nel registro IVA apparirà il solo valore del “saldo”); emissione di fatture di acconto: in questo caso la fattura di acconto verrà emessa con la non imponibilità IVA di cui all’art. 41 del d.l. 331/1993, ma non dovrà essere dichiarata negli elenchi INTRASTAT beni (generando quindi una squadratura tra registro IVA e INTRASTAT). All’atto dell’emissione della fattura a saldo (che normalmente coincide con la consegna dei beni) negli elenchi INTRASTAT beni dovrà essere dichiarato l’intero valore della fornitura (mentre nel registro IVA apparirà il solo valore del “saldo”). Attenzione: In caso di acconto su ricezione o effettuazione di servizi di cui all’art. 7-ter, invece, la circolare 36/E/2010 ha chiarito che la rilevazione negli elenchi INTRASTAT deve seguire il criterio generale del momento di effettuazione dell’operazione secondo quanto stabilito dall’art. 6 del d.P.R. 633/1972. Quindi, l’acconto relativo ai servizi si considererà effettuato, ai fini IVA, all’atto del pagamento della frazione di corrispettivo (o, se anteriore, all’emissione della fattura) e nello stesso momento di effettuazione dell’operazione andrà rilevato negli elenchi INTRASTAT servizi. INTRASTAT

108 - 108 - Paese di pagamento da indicare all’interno degli elenchi INTRASTAT servizi La circolare 36/E/2010 ha chiarito che, con riferimento agli elenchi INTRASTAT servizi, per Paese di pagamento si intende il Paese in cui il corrispettivo entra nella disponibilità del beneficiario, quindi il Paese ove ha sede l’istituto bancario che riceve il bonifico. INTRASTAT

109 - 109 - Prestazioni che godono nel Paese del committente del regime di esenzione o della non imponibilità Si ricorda che sono escluse dall’obbligo di presentazione degli elenchi INTRASTAT le prestazioni che godono nel Paese del committente del regime di esenzione o della non imponibilità. Ciò premesso, all’interno della circolare 6 agosto 2010, n. 43/E l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il prestatore nazionale, allo scopo di accertare che il servizio reso sia esente o non imponibile nello Stato membro del committente, deve farsi rilasciare dal committente una dichiarazione scritta che può avere valore per tutte le prestazioni della stessa specie. Quindi, il prestatore stabilito in Italia, in possesso di tale dichiarazione rilasciata dal committente stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia, è legittimato a non includere la prestazione resa nell’elenco riepilogativo delle prestazioni effettuate ed, eventualmente, a non presentare questo elenco se presta esclusivamente servizi, esenti o non imponibili, per i quali ha ottenuto la dichiarazione. Tuttavia, in mancanza di questa attestazione, il contribuente è legittimato a non includere la prestazione nell’elenco riepilogativo solo se ha certezza, in base a elementi di fatto obiettivi, che per la prestazione non è dovuta l’imposta nello Stato membro del committente. INTRASTAT

110 - 110 - Il caso Quesito: La società Alfa S.p.A. stabilita in Italia presta svariati servizi, di diversa natura, nei confronti di soggetti passivi d’imposta stabiliti in altro Paese UE. Tale società, per alcune prestazioni di servizi effettuate nei confronti di tali clienti, non ha la certezza se tali prestazioni di servizi godano del regime di esenzione o di non imponibilità nel Paese del committente. Ciò premesso si chiede un format di dichiarazione da spedire al committente allo scopo che lo stesso possa procedere alla sua compilazione (nonché, una volta completato, alla sua spedizione alla società Alfa S.p.A.) identificando i servizi che sono esenti o non imponibili ai fini IVA nel proprio Paese, così come previsto dalla circolare 43/E del 2010. Soluzione prospettata: La circolare 43/E richiamata nel quesito, non stabilisce un format predefinito, quindi lascia alle parti autonomia nella predisposizione della dichiarazione. Ciò premesso, di seguito si riporta un format (in inglese al fine di aiutare alla comprensione il committente soggetto passivo stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia) che potrebbe essere utilizzato per l’adempimento in questione. INTRASTAT

111 - 111 - Il caso (segue) INTRASTAT

112 - 112 - Altri casi Stampi per campionario La circolare 43/E/2010 chiarisce che nel caso in cui la creazione di uno stampo è accessoria alla cessione dei beni, come indicato all’interno della circolare dell’Agenzia delle Entrate 13/1994 (contratto unico di appalto per stampo e fornitura di beni, invio all’estero dello stesso al termine della produzione o distruzione perché inservibile), essa non assume un’autonoma configurazione giuridica né ai fini della fatturazione, né ai fini della compilazione degli elenchi INTRASTAT. Nel caso in cui tali condizioni non ricorrano, lo sviluppo degli stampi deve essere considerato una autonoma prestazione di servizi generica e, pertanto, andrà ricompressa all’interno degli elenchi INTRASTAT relativi ai servizi resi. Campioni gratuiti per trasporto Con la circolare 43/E/2010 è stato precisato che le cessioni gratuite di beni a soggetti passivi d’imposta stabiliti in altro Paese della UE diverso dall’Italia non sono cessioni intracomunitarie (ai sensi dell’art. 41 del d.l. 331/1993), in quanto carenti del requisito dell’onerosità. Va da sé che le stesse non devono essere riepilogate all’interno degli elenchi INTRASTAT. Invece, nel caso in cui al cliente vengano addebitate le spese di trasporto, queste assumono autonoma rilevanza e vanno inserite negli elenchi INTRASTAT relativi ai servizi resi. INTRASTAT

113 - 113 - Altri casi Imprenditori agricoli che effettuano acquisti intracomunitari di beni La circolare 43/E/2010 ha chiarito che nel caso in cui un soggetto passivo d’imposta stabilito in Italia acquisti prodotti agricoli da un soggetto passivo d’imposta stabilito in altro Paese della UE diverso dall’Italia, si dovrà verificare se il cedente comunitario goda nel proprio Paese di un regime speciale, in base al quale le cessioni effettuate rilevano esclusivamente nel Paese di origine dei beni senza che ciò comporti la realizzazione, per il cessionario nazionale, di un acquisto intracomunitario (di cui all’art. 38 del d.l. 331/1993). Al contrario, nel caso in cui il cedente stabilito in altro Paese della UE operi in regime ordinario, il cessionario italiano sarà soggetto a tutti gli adempimenti riferiti agli acquisti intracomunitari, come ad esempio: integrazione della fattura e presentazione degli elenchi INTRASTAT beni. La circolare prosegue chiarendo, inoltre, che se i cessionari italiani «sono soggetti al regime speciale dei produttori agricoli, di cui all’art. 34 del d.P.R. 633/1972, l’acquisto intracomunitario si realizzerà solo se nell’anno solare precedente o nell’anno in corso detti soggetti abbiano superato la soglia di 10.000 euro di acquisti presso cedenti stabiliti in altri Stati membri, come previsto dall’art. 38, comma 5, lett. c), del d.l. 331/1993 ovvero se, indipendentemente dal superamento di tale soglia, i medesimi contribuenti abbiano optato per l’applicazione dell’imposta in Italia. Solo nelle ipotesi in cui i soggetti nazionali abbiano realizzato acquisti intracomunitari, nei sensi sopradetti, saranno tenuti alla compilazione degli elenchi INTRASTAT». Mandato con o senza rappresentanza La circolare 43/E/2010 fa presente che nei casi in cui vi sia un mandato con rappresentanza, per meglio dire quando il mandatario opera in nome e per conto del cliente, gli effetti giuridici degli atti posti in essere dal mandatario ricadono direttamente nella sfera giuridica del mandante, nei cui confronti il terzo prestatore addebita il corrispettivo del servizio ed emette il relativo documento contabile (fattura), se previsto dal proprio ordinamento interno. Invece, al contrario, in caso di mandato senza rappresentanza, gli effetti dell’atto negoziale sono imputabili al mandatario che rende successivamente in proprio la stessa prestazione al mandante. Quindi, se un operatore (A) agisce in nome e per conto di B (mandato con rappresen-tanza) quest’ultimo sarà tenuto a presentare gli elenchi INTRASTAT, diversamente, nel caso di mandato senza rappresentanza, tale obbligo ricade su A (mandatario). INTRASTAT

114 - 114 - Altri casi Triangolazioni La circolare 43/E/2010 fa presente che in caso di cessione di beni da parte di IT1 a FR con consegna a IT2 per una lavorazione per conto dello stesso operatore francese, IT1 deve compilare il modello INTRASTAT per la cessione intracomunitaria di beni e munirsi della prova dell’effettiva uscita degli stessi dal territorio italiano, in mancanza della quale deve regolarizzare l’operazione con assoggettamento a imposta. IT2 emette nei confronti di FR una fattura non rilevante ai fini IVA in base all’art. 7-ter del d.P.R. 633/1972, che va riportata all’interno dell’elenco INTRA-1Quater relativo ai servizi resi e deve cooperare con IT1 per consentirgli di acquisire la prova dell’avvenuta spedizione dei beni nell’altro Stato membro. In caso di operazione triangolare eseguita in base all’art. 58, comma 1, del d.l. 331/1993 (in cui IT2 acquista beni da IT1 attribuendo a quest’ultimo l’incarico di spedire i beni al proprio cliente stabilito in altro Paese comunitario), la prova che consente di superare la presunzione di consegna nello Stato può essere rappresentata dalla documentazione relativa al trasporto ovvero da qualsiasi altro documento dal quale risulti che l’incarico del trasporto o della spedizione è stato conferito al cedente dal proprio cessionario. Pertanto, ai fini degli adempimenti relativi agli elenchi INTRASTAT, l’obbligo di compilare il modello relativo alle cessioni di beni ricade esclusivamente su IT2, soggetto nazionale promotore della triangolazione. Prestazioni di trasporto accessorie alla cessione di beni La circolare 36/E/2010 ha chiarito che, per le prestazioni di servizi di trasporto di beni effettuate tra soggetti passivi d’imposta stabiliti in due diversi Paesi UE, occorre verificare come le stesse vengono addebitate al cliente finale. Infatti, nel caso in cui le prestazioni di trasporto siano accessorie (ai sensi dell’art. 12 del d.P.R. 633/1972) ad una vendita o acquisto intracomunitario di beni, l’operazione complessiva (cessione/acquisto intracomunitario dei beni e servizi di trasporto) dovrà essere indicata unicamente all’interno degli elenchi INTRASTAT beni. Nel caso in cui, invece, la prestazione di trasporto non sia accessoria alla cessione o acquisto intracomunitario di beni, la stessa dovrà essere indicata separatamente negli elenchi INTRASTAT servizi (quindi, in tale ipotesi, vi saranno due elenchi INTRASTAT: il primo, INTRASTAT beni, riferito alla cessione o acquisto intracomunitario di beni; il se-condo, INTRASTAT servizi, riferito alla prestazione di trasporto). INTRASTAT

115 - 115 - Altri casi Modalità e termini di presentazione degli elenchi INTRASTAT A regime gli elenchi INTRASTAT devono essere presentati all’Agenzia delle Dogane unicamente in via telematica entro e non oltre il 25 del mese successivo al periodo di riferimento. Attenzione: considerato che il decreto così come la determinazione dell’Agenzia delle Dogane sono stati resi noti solo il 22 febbraio 2010, il decreto ha stabilito che fino al 30 aprile 2010 gli elenchi INTRASTAT potevano essere presentati in formato elettronico, agli uffici doganali territorialmente competenti, entro e non oltre il giorno 20 del mese successivo al periodo di riferimento. Autotrasportatori All’interno della circolare dell’Agenzia delle Entrate 43/E/2010 viene chiarito che gli autotrasportatori per conto terzi, iscritti nel relativo albo, possono registrare le fatture emesse nei confronti di committenti soggetti passivi stabiliti in un altro Paese comunitario entro il trimestre successivo a quello di emissione (art. 74, comma 4, ultimo periodo, del d.P.R. 633/1972), ma devono includere le stesse negli elenchi INTRASTAT relativi al periodo della loro emissione e non a quello della registrazione. Quindi, sulla base di tale chiarimento si evince che le fatture attive ancorché registrate in base a specifiche disposizioni di legge in periodi successivi, devono essere riepilogate con riferimento al momento di effettuazione dell’operazione. Attenzione: nel caso in cui l’autofattura/reverse charge venga emessa il 31 marzo e registrata il 5 aprile, la stessa dovrà essere inserita nell’elenco del mese di marzo, in considerazione del fatto che negli elenchi INTRASTA vanno riepilogati i dati delle operazioni registrate o soggette a registrazione. INTRASTAT

116 - 116 - Altri casi Fattura unica La circolare 43/E/2010, rispondendo ad un quesito posto da un contribuente, ha specificato che nei casi in cui in uno stesso giorno siano effettuate nei confronti del medesimo soggetto sia cessioni di beni sia prestazioni di servizio di diversa natura, è possibile emettere un’unica fattura per le operazioni attive ovvero un’unica autofattura per le operazioni passive. Queste operazioni, tuttavia, devono essere indicate distintamente nel documento contabile e devono essere riportate, secondo la loro natura, separatamente negli elenchi riepilogativi delle cessioni/acquisti di beni o servizi. Attenzione: nel caso in cui vi sia un nesso di accessorietà tra operazioni diverse, negli elenchi INTRASTAT andrà indicato il valore globale, sommando il corrispettivo della prestazione accessoria a quello della prestazione principale (tale chiarimento era già stato fornito con la precedente circolare 21 giugno 2010, n. 36/E). Periodicità degli elenchi La circolare 36/E/2010, ricalcando quanto riportato all’interno della circolare 18 marzo 2010, n. 14/E, rispetta il dettato dell’art. 263, comma 1-bis, direttiva 2006/112/CE in ordine alle modalità con cui effettuare il cambio di periodicità nel corso del trimestre e, in particolare, specifica i tempi di presentazione dell’elenco trimestrale “monco” (cioè inerente uno o due mesi del trimestre) o completo. In effetti, il d.m. 22 febbraio 2010, all’art. 2, comma 4, aveva fornito la tempistica solo per l’elenco mensile che occorre presentare in caso di superamento della soglia, disponendo al primo periodo che i soggetti che avessero “splafonato” nel corso di un trimestre avrebbero dovuto presentare l’elenco riepilogativo con periodicità mensile a partire dal mese successivo a quello in cui la soglia veniva superata. Nell’ultimo periodo veniva invece lasciato inespresso il termine entro cui presentare l’elenco trimestrale relativo ai mesi già trascorsi, limitandosi ad affermare che «in tal caso sono presentati gli elenchi riepilogativi, appositamente contrassegnati, per i periodi mensili già trascorsi». Le due circolari colmano questa lacuna mediante alcuni esempi grazie ai quali si rende evidente che tale termine corrisponde al 25 del mese successivo a quello in cui la soglia viene superata, conformemente a quanto previsto dalla direttiva 2006/112/CE che recita «in tal caso si stabilisce un elenco riepilogativo per il mese o i mesi trascorsi dall’inizio del trimestre, entro un termine non superiore a un mese». INTRASTAT

117 - 117 - Comunicazioni Black-list Buffetti Editore

118 - 118 - 118 Agenzia delle Entrate, Risoluzione 29 novembre 2010, n. 121/E Agenzia delle Entrate, Circolare 28 ottobre 2010, n. 54/E Assonime, Circolare 27 ottobre 2010, n. 35 Agenzia delle Entrate, Circolare 21 ottobre 2010, n. 53/E Comunicazioni Black-list: riferimenti Comunicazione operazioni con soggetti “stabiliti” in Paesi Black list Art. 1, DL n. 40/2010 Paesi Black list - DM 4 maggio 1999 - DM 21 novembre 2001 - DM 27 luglio 2010 Modalità attuative - DM 30 marzo 2010 - DM 5 agosto 2010 Modello - Provv. direttoriale 28 maggio 2010 Comunicazione Black-list

119 - 119 - 119 Ambito soggettivo I soggetti obbligati alla comunicazione Black-list sono i soggetti passivi identificati ai fini IVA (imprese e professionisti – art. 4 e 5 del DPR n. 633/1972) che effettuano operazioni nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi cosiddetti “black list” (vale a dire i paradisi fiscali, individuati dal D.M. 4 maggio 1999 e dal D.M. 21 novembre 2001); la Circolare n. 53/E ha chiarito che: sono esclusi dal nuovo adempimento i contribuenti minimi e gli imprenditori/professionisti che hanno optato per il regime fiscale per le nuove iniziative produttive - articolo 13, legge 388/2000; in merito agli enti non commerciali rilevano unicamente le operazioni da essi effettuate nell’ambito dell’attività commerciale. Va da sé che rimangono escluse dall’adempimento le operazioni riferibili all’attività istituzionale; nel caso in cui il soggetto non residente sia identificato ai fini IVA in Italia (rappresentante fiscale ovvero identificazione diretta) e lo stesso (mediante tale identificazione) realizzi operazioni rilevanti ai fini IVA nel territorio dello Stato con operatori economici stabiliti in Paesi Black-list deve inviare il modello di comunicazione relativo a queste operazioni. Medesime considerazioni valgono nel caso in cui il soggetto non residente abbia una stabile organizzazione in Italia. Comunicazione Black-list

120 - 120 - 120 Ambito territoriale Comunicazione Black-list

121 - 121 - 121 Ambito territoriale (segue) Attenzione La Circolare n. 53/E ha chiarito che ai fini della sussistenza dell’obbligo di comunicazione, l’operatore economico deve avere sede, residenza o domicilio in un Paese Black-list contemplato anche da uno solo dei due DM del 1999 e del 2001, indipendentemente dalla natura giuridica e dall’attività svolta; senza tener, peraltro, conto di eventuali limiti, soggettivi e oggettivi, di cui al DM 21 novembre 2001 Comunicazione Black-list

122 - 122 - 122 Ambito oggettivo Nella comunicazione Black-list devono essere indicate: le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese; gli acquisti di beni e le prestazioni di servizi ricevute; le importazioni e le esportazioni. Attenzione A decorrere dal 1° settembre 2010, devono essere inserite nella comunicazione anche le prestazioni di servizi da e verso operatori “stabiliti” in Paesi black list, ancorché non rilevanti ai fini IVA per mancanza del requisito della territorialità Attenzione Non devono essere segnalati gli acquisti di beni e servizi e le cessioni e prestazioni effettuate che siano considerate escluse per carenza del requisito soggettivo o di quello oggettivo ai fini IVA Attenzione Dovrebbero rimanere escluse dall’obbligo di comunicazione le cessioni/acquisti di beni “estero su estero” per le quali non si realizza il presupposto della territorialità in Italia Comunicazione Black-list

123 - 123 - 123 Ambito oggettivo (segue) Attenzione Il decreto legge di semplificazione fiscale, DL n. 16 del 2012, ha stabilito che la comunicazione black-list “scatta” solo per le operazioni di importo superiore ad Euro 500. La soglia dei 500 Euro non è riferibile all’intero fatturato ma alla singola fattura (non è prevista in questo caso obblighi di cumulo delle operazioni collegate o continuative). Pertanto, ai fini dell’obbligo della comunicazione, l’importo da tenere in considerazione è quello indicato su ogni fattura emessa o ricevuta, o in caso di importazioni, dell’importo indicato nella bolla doganale. Comunicazione Black-list

124 - 124 - 124 Quesito Alcuni miei clienti si recano per lavoro negli Emirati Arabi e ritornano con numerose ricevute di ristoranti, alberghi e taxi. Tali documenti, che non sono fatture, devono essere soggette a comunicazione Black-list? A decorrere dal 1° settembre 2010 all’interno della comunicazione Black-list devono essere inserite le prestazioni di servizi rese e ricevute nei confronti di operatori stabiliti in Paesi Black-list, fuori campo IVA secondo la regola generale della territorialità di cui all’art. 7-ter del D.P.R. n 633/1972 (come ad esempio i trasporti di beni, le consulenze, le prestazioni di pubblicità, ecc.), nonché delle prestazioni, rese e ricevute (sempre con controparte operatori Black-list), escluse da imposta in Italia secondo le regole della territorialità indicate negli articoli 7-quater (come ad esempio le prestazioni di ristorazione, alberghi, ecc.) e 7-quinques (ad esempio le perizie su beni immobili). Sulla base di quanto sopra si fa presente che le prestazioni oggetto di quesito rientrano (se di importo superiore ad Euro 500) all’interno della comunicazione Black-list. Per completezza si rileva che nel caso in cui i documenti di spesa siano intestati a dipendenti/amministratori di società e gli stessi siano inclusi in nota spese, quindi, non direttamente intestati alla società di appartenenza, tali dati non saranno oggetto di comunicazione Black-list. Comunicazione Black-list

125 - 125 - 125 Quesito Con riferimento alle Black-list volevo sapere se la cessione gratuita di beni nei confronti di stati Black-list vada o meno comunicata all'interno delle comunicazioni. Considerato che l’art. 1 del DM 30 marzo 2010 stabilisce che si devono indicare, ai fini della comunicazione Black-list, unicamente le cessioni di beni e le prestazioni di servizi (sia di acquisto che di vendita) sembra che le operazioni carenti del presupposto oggettivo di cui agli artt. 2 e 3 del DPR n. 633/1972 debbano essere escluse dalla comunicazione Black-list in quanto ai fini IVA non realizzano una cessione di beni o una prestazione di servizi. Sulla base di ciò si ritiene che debbano essere comunicate le cessioni gratuite di beni rilevanti ai fini IVA, e più precisamente: le cessioni gratuite di beni che rientrano nell’attività di produzione o di commercio dell’impresa di qualunque valore. Dovrebbero rimanere, invece, escluse le cessioni gratuite di beni fuori campo IVA, per meglio dire: le cessioni di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati; le cessioni gratuite di beni che non rientrano nell’attività di produzione o di commercio dell’impresa di qualunque valore; le cessioni gratuite di beni per i quali all’atto dell’acquisto o dell’importazione non sia stata operata la detrazione dell’imposta. Comunicazione Black-list

126 - 126 - 126 Ambito oggettivo (segue) Attenzione Rientrano nella comunicazione anche le operazioni effettuate da un soggetto passivo d’imposta italiano nei confronti del rappresentante fiscale di un operatore economico “stabilito” in un paese Black-list, anche nel caso in cui il rappresentante del soggetto Black-list sia localizzato in un Paese non rientrante fra quelli a fiscalità privilegiata Attenzione Rientrano nella comunicazione anche le operazioni effettuate nei confronti di stabili organizzazioni in Italia o all'estero nel caso in cui la casa-madre sia stabilita in un Paese Black-list. Sarà pertanto necessario verificare i rapporti intrattenuti con le stabili organizzazioni per individuare quali di queste hanno la casa- madre in un Paese Black-list Attenzione Rientrano nella comunicazione anche le operazioni effettuate nei confronti di soggetti Black-list dalle stabili organizzazioni all'estero di soggetti residenti in Italia, indipendentemente dalla circostanza che la stabile organizzazione sia situata, o meno, in un Paese Black-list Comunicazione Black-list

127 - 127 - 127 Quesito Volevo sapere se gli acquisti effettuati presso un fornitore tedesco con rappresentante fiscale in Svizzera devono essere indicati nelle black list? Al riguardo si fa presente che la Circ. n. 53/E ha chiarito che le operazioni effettuate con i rappresentanti fiscali comunitari di soggetti Black-list devono essere oggetto di comunicazione, mentre non è stato specificato il contrario. Si ritiene, comunque, che l’operazione in esame non debba essere inserita nella comunicazione Black-list, in considerazione del fatto che il rappresentante fiscale costituisce solo un istituto necessario per assolvere l’IVA in un altro Stato, ferma restando la tassazione dei compensi nel Paese di stabilimento della casa madre; tale operazione non dovrebbe, quindi, comportare alcuna criticità ai fini della possibile realizzazione di frodi IVA. Comunicazione Black-list

128 - 128 - 128 Operazioni effettuate e ricevute, registrate o soggette a registrazione Attenzione Il criterio da seguire ai fini dell’individuazione del periodo di riferimento non è dato dal momento di effettuazione (di cui all’art. 6 del DPR n. 633/1972) dell’operazione ma da quello della sua registrazione (nei registri IVA ovvero, se precedente o alternativa, nelle scritture contabili obbligatorie – Circ. n. 53/E) Attenzione Considerati i termini di registrazione previsti in via generale per la contabilizzazione e registrazione delle operazioni ricevute, la comunicazione delle operazioni stesse potrebbe essere quindi effettuata, sulla base dei chiarimenti della Circ. n. 53/E, anche con due mesi di ritardo, rispetto al momento di effettuazione (a puro titolo esemplificativo si pensi alle fatture di acquisto che ai fini dell’IVA possono essere registrate entro il secondo anno successivo a quello in cui l’operazione è stata effettuata per le quali, quindi, varrebbe il termine di registrazione di 60 giorni in contabilità generale) Attenzione Ulteriore criticità attiene alle prestazioni di servizi attive ultimate dalle imprese, per le quali non si è ancora riscosso il corrispettivo. Ai fini IVA tali operazioni non si considerano ancora effettuate finché il prestatore non emette fattura o riceve il pagamento. Invece, ai fini contabili e delle imposte sui redditi la prestazione “ultimata” si considera effettuata, quindi, deve essere contabilizzata. Comunicazione Black-list

129 - 129 - 129 Periodicità Ai sensi dell’art. 2 del DM 30 marzo 2010 il modello di comunicazione (così come per gli elenchi INTRASTAT) va presentato: trimestralmente per i soggetti che hanno realizzato, nei quattro trimestri precedenti e per ciascuna categoria di operazioni (cessioni di beni e prestazioni di servizi), un ammontare totale trimestrale non superiore a 50.000 Euro; mensilmente, per i soggetti che non si trovano nella suddetta condizione. Per tali soggetti, con l’obbligo di presentazione mensile, il DM 5 agosto 2010 ha stabilito che, unicamente per i mesi di luglio ed agosto 2010, il termine di presentazione è prorogato al 2 novembre 2010. Il superamento del limite di 50.000 Euro nel trimestre per una qualsiasi delle quattro categorie di operazioni (cessioni di beni e prestazioni di servizi rese, acquisti di beni e acquisti di servizi) comporta l’obbligo della periodicità mensile. Comunicazione Black-list

130 - 130 - 130 Sanzioni L’omissione, l’incompletezza o la non veridicità della comunicazione sarà punibile con la sanzione amministrativa pecuniaria di cui all’art. 11, D.Lgs. n. 471/1997 elevata al doppio (quindi, da un minimo di 516 ad un massimo di 4.132 euro); in tale fattispecie non torna applicabile il principio del cumulo giuridico di cui all’art. 12, D.Lgs. n. 472/1997 bensì il cumulo materiale; se la correzione degli errori o delle omissioni avviene entro il termine della dichiarazione dell’anno in cui è commessa la violazione (per il 2010, entro il 30 settembre 2011), si potrà ricorrere al ravvedimento operoso (ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997); con la Circolare n. 54/E del 28 ottobre 2010, l’Agenzia delle Entrate ha previsto che in sede di primo invio dei modelli di comunicazione non saranno applicate sanzioni in caso di violazioni concernenti la compilazione degli stessi sempre che le correzioni/integrazioni siano effettuate entro e non oltre il 31 gennaio del 2011 attraverso l’invio di una comunicazione integrativa. Comunicazione Black-list

131 - 131 - 131 Quesito Ho acquistato on line un accessorio informatico da un sito tedesco, quindi supponevo un acquisto in Germania. Dopo il pagamento mi stampo l’ordine e scopro che l’acquisto è dal Lussemburgo. Poco male, attendo la fattura per effettuare gli adempimenti necessari. La fattura non è mai pervenuta nonostante vari solleciti e richieste da parte mia, sulla ricevuta di pagamento ho solo un nome ed uno stato, non ho elementi identificativi per procedere. Non so come comportarmi, questa operazione è anche intracomunitaria per cui non riesco ad effettuare due dichiarazioni. Il quesito posto non può trovare una soluzione fin tanto che non si riescono ad ottenere i dati del prestatore “stabilito” in Lussemburgo. Sarà, comunque, opportuno procedere all’emissione di apposita autofattura al fine di dimostrare la “buona fede” del committente soggetto passivo “stabilito” in Italia. Ancorché non si potrà procedere ad INTRASTAT e comunicazione Black- list. Comunicazione Black-list

132 - 132 - IMU Buffetti Editore

133 - 133 - Disciplina La Manovra Monti ha introdotto, in via sperimentale, l’Imposta municipale propria (c.d. IMU) per il triennio 2012-2014. A seguito di tale nuova disposizione normativa l’Agenzia delle Entrate con due Provvedimenti direttoriali del 12 aprile 2012 nonché con la RM n. 35/E/2012 ha approvato i nuovi modelli di versamento F24 nonché i relativi codici tributo. Inoltre, il DL n. 16/2012 (c.d. decreto semplificazioni), in sede di conversione in legge, ha apportato diverse novità in tema di IMU, al fine di delineare meglio il campo di applicazione di tale nuova imposta. Da ultimo con la Circolare delle Finanze n. 3/DF pubblicata sul proprio sito internet (www.finanze.it) in data 18 maggio 2012 sono stati forniti diversi chiarimenti in merito alla portata della nuova Imposta municipale propria (c.d. IMU). La Circolare citata affronta puntualmente le modalità di versamento dell’acconto 2012 (tale prima scadenza è fissata per il prossimo 18 giugno 2012) del nuovo tributo lasciando comunque dubbi interpretativi in merito all’abitazione principale, più nel dettaglio non vengono risolte le diverse casistiche legate alle c.d. “residenze fittizie”.

134 - 134 - Disciplina (segue) Attenzione: con riferimento al versamento dell’IMU la Circolare n. 3/DF del 18 maggio 2012 ha chiarito che per i contribuenti non vi saranno sanzioni ed interessi nel caso in cui le novità recate dai criteri di calcolo e di versamento dell’IMU, per l’anno 2012, abbiano comportato errori del contribuente determinati da “obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria”. Ciò posto si fa presente, comunque, che in caso di omesso od errato versamento dell’IMU, a regime (e per i casi diversi da quelli appena citati), tornerà applicabile la sanzione pari al 30% dell’imposta con possibilità, da parte del contribuente, di usufruire dell’istituto del ravvedimento operoso

135 - 135 - Disciplina (segue) Attenzione: Il funzionamento dell’IMU è simile a quello dell’ICI, la stessa viene calcolata sulle rendite catastali aggiornate e rivalutate in conformità a dei nuovi coefficienti moltiplicatori (così come stabiliti dalla Manovra Monti). Si precisa che i nuovi coefficienti moltiplicatori delle rendite catastali sono maggiori di quelli previsti ai fini ICI, ma per non incidere troppo sul mercato immobiliare, hanno effetto solo per l’IMU, e non anche ad altri fini (es: compravendite immobiliari, imposte di successione e donazione, imposte ipocatastali).

136 - 136 - Ambito soggettivo Soggetti passivi, obbligati al pagamento dell’imposta dovuta sugli immobili esistenti nel territorio dello Stato, sono: il titolare del diritto reale di proprietà o di altro diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi e superficie) ed il locatario per gli immobili concessi in locazione finanziaria. Attenzione: Il nudo proprietario non è tenuto al versamento dell’imposta

137 - 137 - Il coniuge separato assegnatario In sede di conversione in legge del DL n. 16/2012, andando di fatto contro a quanto precedentemente sostenuto sia dalla giurisprudenza sia da quanto stabilito ai fini dell’ICI, è stato previsto che in caso di separazione o divorzio, sarà il coniuge che abita la casa a versare l’IMU anche se non è proprietario ovvero non abbia diritti reali sulla stessa (quindi, il coniuge assegnatario). Più nel dettaglio è stato stabilito che “…l’assegnazione della casa coniugale al coniuge, disposta a seguito di provvedimento di separazione legale, annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, si intende in ogni caso effettuata a titolo di diritto di abitazione”.

138 - 138 - Ambito oggettivo Ai sensi dell’art. 13, comma 2, del D.L. n. 201/2011, l’IMU ha gli stessi presupposti dell’ICI, si applica, infatti, con riferimento al possesso degli immobili di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 504/1992, e quindi di: fabbricati (per fabbricato, visti i passati chiarimenti ai fini dell’ICI, si intende la singola unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano, cui sia stata attribuita o sia attribuibile un’autonoma rendita catastale); aree fabbricabili (visti i passati chiarimenti ai fini dell’ICI per area fabbricabile si intende l’area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi, oppure in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti dell’indennità di espropriazione per pubblica utilità. I terreni di proprietà di coltivatori diretti o di imprenditori agricoli condotti dagli stessi proprietari per l’esercizio delle attività agricole debbono considerarsi non edificabili); terreni agricoli (si intende il terreno, diverso dall’area edificabile, utilizzato per l’esercizio delle attività agricole). Gli immobili gravati dal tributo saranno i fabbricati, i terreni agricoli e le aree edificabili, senza che abbia rilievo la destinazione d’uso da parte del possessore: sconteranno il tributo, pertanto, anche gli immobili strumentali allo svolgimento di un’attività d’impresa o professionale, nonché gli immobili-merce (immobili alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa). Attenzione: a differenza dell’ICI, per espressa previsione normativa, l’IMU colpisce anche l’abitazione principale e le sue pertinenze.

139 - 139 - Il comodato gratuito Si fa notare la mancata riproposizione, ai fini IMU, dell’assimilazione relativa alle case destinate ad abitazione principale degli immobili (escluse le categorie catastali A/1, A/8 e A/9) concessi in uso gratuito a parenti in linea retta o collaterale entro il secondo grado, fattispecie, che in presenza di un regolamento comunale, fino al 2011 dava diritto all’esenzione ICI. Il presupposto per l’esenzione dall’ICI l’unità immobiliare destinata ad abitazione, ad esclusione delle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, prevista dall’art. 2, primo comma, del D.L. n. 93/2008, a decorrere dall’anno di imposta 2008 (ora abrogata), era che il parente (figlio/a, fratello, sorella, padre, madre, nonno/ a, nipote rispetto al nonno) che occupava l’immobile vi avesse sia la dimora che la residenza anagrafica e che l’immobile stesso non risultasse concesso anche parzialmente in locazione a terzi (l’esenzione non era invece applicabile a comodati gratuiti in favore del coniuge e affini i quali erano assoggettati all’aliquota ordinaria). Il decreto Monti ha soppresso la disposizione di riferimento contenuta nell’art. 59, primo comma, lett. e), del D.Lgs. n. 446/1997, restringendo di molto le ipotesi di assimilazione all’abitazione principale. Gli immobili in uso a parenti, quindi, sono diventati, ai fini dell’IMU, come delle seconde case, assoggettate quindi all’aliquota di base dello 0,76%. Attenzione: si fa presente che in tali casi è concessa comunque facoltà ai Comuni, mediante apposito regolamento comunale, di abbassare l’aliquota fino ad un min dello 0,4%.

140 - 140 - Il comodato gratuito D: Sono proprietario di un appartamento congiuntamente a mia moglie (prima casa).Nello stesso Comune ho ereditato dai miei genitori un appartamento che, una volta ristrutturato, ho dato in uso alla famiglia di mio figlio. Per qualche mese nel 2011 ho fruito dell’esenzione Ici per questa casa, avendo il Comune deliberato in tal senso. La manovra ora non prevede più tale possibilità, anzi addirittura questo appartamento dovrebbe pagare imposte come seconda casa. Mi converrebbe cedere l’usufrutto oppure un diritto di abitazione o d’uso a mio figlio per evitare l’onere di una imposizione IMU come seconda casa? Mio figlio, in tal caso, potrebbe pagare l’Imu come prima casa con relative detrazioni familiari? L’usufrutto può essere per un tempo determinato? R: La disciplina dell’Imu, sia “sperimentale” (articolo 13 del decreto legge 201/2011 convertito dalla legge 214/2011), sia “a regime” (articoli 8 e 9 del Dlgs 23/2011), non ha previsto l’applicabilità di considerare “abitazioni principali” quelle concesse in uso gratuito (comodato) a parenti in linea retta o collaterale (articolo 59, comma 1, lettera e), del Dlgs 446/97), come avveniva invece ai fini dell’Ici. Al contrario, tale potestà regolamentare è stata espressamente abrogata dalla lettera b) del comma 14 del citato articolo 13 del decreto legge 201/2011. Sicché, al fine di evitare di assoggettare a tassazione come “seconda casa” l’appartamento dato in uso gratuito al figlio, il proprietario può ben valutare l’opportunità di costituire sul bene stesso un diritto reale di abitazione, usufrutto o uso. In tal modo, il soggetto passivo dell’appartamento sarà il figlio per il quale l’abitazione sarà principale, mantenendo ivi sia la dimora abituale, sia la residenza anagrafica. Tali diritti reali, che possono avere anche tempo determinato, sono frequentemente costituiti in capo ai genitori perché (specialmente dal punto di vista fiscale) in caso di morte del titolare del diritto, il nudo proprietario diviene automaticamente “pieno” proprietario senza pagare alcuna imposta.

141 - 141 - Fabbricati inagibili e inabitabili Il DL n. 16/2012 in sede di conversione in legge ha stabilito che ai fini IMU, così come accadeva ai fini ICI, per i fabbricati dichiarati inagibili o inabitabili e di fatto non utilizzati, limitatamente al periodo dell’anno in cui sussistono queste condizioni è prevista la riduzione dell’imposta nella misura del 50%. In tal caso, per certificare lo stato di inagibilità o inabitabilità dell’immobile è possibile, in alternativa:  rendere una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà (con la quale si assume la responsabilità penale della veridicità di ciò che si dichiara);  comunicare al Comune la situazione del bene; il Comune fa svolgere una perizia, a spese del contribuente, volta ad accertare se sussistono le condizioni volute dalla legge per la riduzione. Inoltre, i Comuni possono, con apposito regolamento, disciplinare le caratteristiche di fatiscenza sopravvenuta del fabbricato, non superabile con interventi di manutenzione, agli effetti dell’applicazione della riduzione alla metà dell’imposta.

142 - 142 - Immobili di interesse storico e artistico Si ricorda che ai fini ICI era previsto che per i fabbricati di interesse storico o artistico si assumeva la rendita rivalutata del 5% determinata mediante l’applicazione della tariffa d’estimo di minore ammontare tra quelle previste per le abitazioni della zona censuaria nella quale era sito il fabbricato. Sul punto la nuova IMU non richiama tale disposizione e il DL n 16/2012 in sede di conversione in legge ha previsto, per tali fabbricati, unicamente una riduzione del 50% dell’IMU dovuta.

143 - 143 - Particolari tipologie di immobili (immobili locati, immobili anziani, disabili, soggetti iscritti all’AIRE, ecc.) Per effetto del comma 9, dell’art.13, del D.L. n. 201/2011, i Comuni potranno ridurre l’aliquota base (0,76%) fino allo 0,4% per le seguenti tipologie di immobili: - immobili relativi all’esercizio di attività d’impresa, arti e professioni (si tratta degli immobili non produttivi di reddito fondiario di cui all’art. 43 del Tuir); - di immobili posseduti da soggetti IRES; - immobili locati. Così come stabilito dal DL liberalizzazioni all’art. 56, 1° comma (anche prima della conversione in legge), è data facoltà ai Comuni di ridurre l’aliquota base dello 0,76% portandola fino allo 0,38% con riferimento ai fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, e comunque per un periodo non superiore a tre anni dall’ultimazione dei lavori.

144 - 144 - Per determinare il valore dei terreni agricoli si deve assumere il reddito dominicale iscritto in Catasto al 1° gennaio rivalutato del 25%, al quale viene applicato un moltiplicatore pari a:  110: tale coefficiente moltiplicatore, che si applica per i terreni agricoli nonché per quelli non coltivati (dovrebbero essere in genere i terreni incolti), è riservato ai coltivatori diretti e agli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella gestione previdenziale. Si fa presente che in sede di conversione in legge del DL n. 16/2012 è stata introdotta una riduzione della base imponibile IMU, che era già prevista ai fini ICI (però fino all'importo di 129.114 euro), per i terreni agricoli posseduti da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli professionali (articolo 1, Dlgs 99/2004) purché condotti dai medesimi. La regola è la seguente: per un valore fino a 6mila euro c'è l’esenzione dall'IMU; per un valore oltre 6mila euro e fino a 15.500 la base imponibile è ridotta del 70%; per un valore superiore a 15.500 euro e fino a 25.500 la base imponibile è ridotta alla metà; per la parte di valore che eccede l'importo di 25.500 fino a 32mila euro l'imponibile Imu è ridotto del 25 per cento. Per l'abbattimento della base imponibile IMU fino al valore di 32mila euro, si fa riferimento alla conduzione diretta (sembra ragionevole ritenere che verrà richiesta l'intestazione nella partita IVA), ma non si richiama l'iscrizione previdenziale nemmeno genericamente; pertanto tale agevolazione spetta anche alle società con la qualifica di Iap;  135: per le altre tipologie di contribuenti. Terreni agricoli

145 - 145 - Terreni agricoli (segue) ContribuenteBase imponibile Coltivatori diretti e imprenditori professionali iscritti nella previdenza agricola (R.D. + 25%) * 110 Diversi dai precedenti(R.D. + 25%) * 135

146 - 146 - IMU sugli immobili degli enti non commerciali La Legge di conversione del DL liberalizzazioni, ha inserito il nuovo art. 91-bis rubricato “Norme sull’esenzione dell’imposta comunale sugli immobili degli enti non commerciali”. Tale articolo ha modificato quanto inserito all’interno della lett. i) dell’art. 7, comma 1 del D.Lgs. n. 504/1992 (decreto istitutivo dell’ICI) stabilendo l’esenzione dall’ICI (quindi, a decorrere dal 1° gennaio 2012 IMU) per gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lett. c) del TUIR, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all’articolo 16, lett. a) della L. 20 maggio 1985 n. 222. Al riguardo si precisa altresì che la nuova norma riguarda gli enti non commerciali residenti in Italia, e per meglio dire, così come identificato dall’art. 73, comma 1, lett. c) del TUIR “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali”. Sul punto si ricorda che la Circolare del Ministero dell’Economia e delle Finanze 26 gennaio 2009 n. 2/DF, in tema di ICI, ha chiarito quale sia l’ambito soggettivo degli enti non commerciali, privati e pubblici, fornendo al contempo delle esemplificazioni.

147 - 147 - IMU sugli immobili degli enti non commerciali Le novità apportate dall’art. 91-bis - Esenzione IMU per le unità immobiliari all’interno delle quali viene svolta in modo esclusivo un’attività non commerciale; - nel caso in cui nell’unità immobiliare sia svolta attività mista (commerciale e non) l’esenzione IMU è limitata alla sola frazione dell’unità immobiliare all’interno della quale si svolge l’attività di natura non commerciale; - nel caso in cui non sia possibile individuare la frazione dell’unità immobiliare in cui si svolge l’attività di natura non commerciale, l’esenzione IMU si applicherà in proporzione all’utilizzazione non commerciale dell’immobile risultante da un’apposita dichiarazione le cui modalità operative saranno stabilite da apposito decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze (entro 60gg a decorrere dal 24 marzo 2012).

148 - 148 - IMU sugli immobili degli enti non commerciali Attenzione: si fa presente che rimangono esenti dall’IMU i fabbricati destinati esclusivamente all’esercizio del culto, purché compatibile con le disposizioni degli artt. 8 e 19 della Costituzione, e le loro pertinenze (lett. d) dell’art. 7, comma 1 del DLgs. 504/92). Così come stabilito dal successivo comma 2 dell’art. 91-bis in commento, nell’ipotesi in cui l’unità immobiliare abbia un’utilizzazione mista, l’esenzione di cui alla lett. i) tornerà applicabile unicamente alla frazione di unità nella quale si svolge l’attività di natura non commerciale, sempre che la stessa sia identificabile. Invece, per quanto attiene alla rimanente parte dell’unità immobiliare nella quale viene svolta un’attività commerciale, torneranno applicabili le disposizioni di cui all’art. 2 commi 41, 42 e 44 del DL n. 262/2006 (convertito con modificazioni dalla L. n. 286/2006), di fatto, andando verso una soluzione del tutto analoga a quella prevista per gli immobili rientranti nella categoria catastale E. Sul punto, la legge di conversione del DL liberalizzazioni, precisa che le rendite catastali dichiarate o attribuite sulla base di quanto riportato precedentemente produrranno effetti a decorrere dal 1° gennaio 2013. Il terzo ed ultimo comma dell’art. 91-bis stabilisce, infine, che ove non fosse possibile procedere in tal modo, dal 1° gennaio 2013, l’esenzione si applicherà in proporzione all’utilizzazione non commerciale dell’immobile risultante da un’apposita dichiarazione. Per le modalità e le procedure inerenti tale dichiarazione sarà necessario attendere un apposito decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze che dovrà essere emanato entro 60 giorni a decorrere dal 24 marzo 2012.

149 - 149 - Abitazione principale e pertinenze Con le modifiche apportate dal DL n. 16/2012 (c.d. decreto semplificazioni) in sede di conversione in legge è stata data una nuova definizione, ai fini IMU, di abitazione principale. Sul punto il decreto semplificazioni è intervenuto, modificandolo, sul 2° comma dell’art. 13 del DL n. 201/2011 (c.d. Manovra Monti) precisando, con riferimento all’IMU, che “…Per abitazione principale si intende l’immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente. Nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale, le agevolazioni per l’abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si applicano per un solo immobile..”. La Circolare n. 3/DF non ha chiarito puntualmente cosa si debba intendere per “nucleo familiare”; inoltre, stante il dettato letterale della norma non si potrà beneficiare dell’agevolazione prima casa per due immobili appartenenti al medesimo nucleo familiare e detenuti nello stesso Comune (ad esempio marito proprietario di un immobile a Milano e moglie proprietaria di altro immobile sempre a Milano). La Circolare n. 3/DF sul punto fa presente che nel caso in cui nell’immobile in comproprietà fra i coniugi, destinato all’abitazione principale, risiede e dimora solo uno dei coniugi - non legalmente separati - poiché l’altro risiede e dimora in un diverso immobile, situato nello stesso comune, l'agevolazione non viene totalmente persa, ma spetta solo ad uno dei due coniugi. Nell’ipotesi in cui sia un figlio a dimorare e risiedere anagraficamente in altro immobile ubicato nello stesso comune, e, quindi, costituisce un nuovo nucleo familiare, il genitore perde solo l'eventuale maggiorazione della detrazione.

150 - 150 - Nella Circolare non è stato analizzato puntualmente il caso delle c.d. residenze fittizie (si pensi al medesimo nucleo familiare che detiene case in Comuni diversi – casa in città dove ha la residenza il marito, casa al mare dove ha la residenza la moglie, casa in montagna dove ha la residenza il figlio – solo al fine di beneficiare dell’agevolazione abitazione principale) specificando unicamente che, ad esempio, per motivi lavorativi si potrà beneficiare dell’agevolazione abitazione principale anche nel caso in cui i due immobili siano ubicati in Comuni diversi, poiché in tale ipotesi il rischio di elusione della norma è bilanciato da effettive necessità di dover trasferire la residenza anagrafica e la dimora abituale in un altro Comune. Di fatto la Circolare fa unicamente l’esempio dei “motivi lavorativi” tralasciando tutte le altre casistiche; lasciando quindi diversi dubbi interpretativi nonché applicativi in capo ai contribuenti.Per pertinenze dell’abitazione principale s’intendono quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7 (quali magazzini e locali di deposito, stalle, scuderie, rimesse, autorimesse e tettoie) nella misura massima di un’unità per ciascuna categoria, anche se risultano iscritte in Catasto unitamente all’immobile ad uso abitativo. Ne consegue, ad esempio, che se un appartamento ha, come pertinenze, una cantina e un solaio, sia che esse siano autonomamente accatastate, sia che la loro rendita sia inglobata in quella dell’appartamento cui esse accedono, l’IMU non potrà essere pagata con modalità agevolate per entrambe, ma solo per una di esse. Abitazione principale e pertinenze (segue)

151 - 151 - Base imponibile Base imponibile = (rendita catastale + 5%) x moltiplicatore specifico Categoria catastaleBase imponibile A (tranne A/10), C/2, C/6 e C/7(R.C. + 5%) * 160 A/10(R.C. + 5%) * 80 B – C/3 – C/4 – C/5(R.C. + 5%) * 140 C/1(R.C. + 5%) * 55 D (tranne D/5)(R.C. + 5%) * 60 (solo per il 2012) (R.C. + 5%) * 65 (per il 2013 e 2014) D/5(R.C. + 5%) * 80

152 - 152 - Le aliquote TIPOLOGIA IMMOBILI ALIQUOTA APPLICABILE Aliquota base IMU (con le eccezioni di seguito riportate) 0,76% (con possibilità di ridurla o aumentarla ad opera del Comune fino a 0,3%, quindi da un minimo dello 0,46% ad un massimo dell’1,06%) Abitazione principale 0,4% (con possibilità di ridurla o aumentarla ad opera del Comune fino a 0,2%, quindi da un minimo dello 0,2% ad un massimo dello 0,6%) e detrazione di 200 Euro (con possibilità di aumentarla fino a 600 Euro in caso di presenza di figli – detrazione spettante pari ad Euro 50 per ogni figlio di età non superiore a 26 anni, ma non oltre l’ottavo) Così come precisato dalla Circolare n. 3/DF, la detrazione di Euro 200 (se l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale da più soggetti passivi, spetta a ciascuno di essi proporzionalmente alla quota per la quale si verifica la destinazione. La detrazione non è quindi rapportata alla quota di possesso dell’abitazione principale) nonché l’ulteriore detrazione di Euro 50 per ogni figlio di età non superiore a 26 anni, non oltre l’ottavo, spetta in misura proporzionale al periodo in cui persiste il requisito che dà diritto alla detrazione stessa. Per beneficiare della detrazione di Euro 50 per ogni figlio di età non superiore a 26 anni è necessario che lo stesso dimori abitualmente e risieda anagraficamente nell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale. Così come chiarito dalla Circolare n. 3/DF per beneficiare di tale detrazione non assume rilevanza che il figlio sia fiscalmente a carico così come stabilito dalla normativa Irpef (che stabilisce un limite di Euro 2.840,51 al reddito dagli stessi conseguito). Inoltre, sempre la Circolare in commento ha precisato che l'agevolazione prevista per i figli sotto i 26 anni decade dal giorno successivo al compimento del 26° anno di età. La Circolare n. 3/DF ha chiarito che se l’abitazione rurale è utilizzata quale residenza principale del proprietario sconterà l’IMU con l’aliquota ridotta dello 0,4% invece le altre abitazioni rurali utilizzate dai familiari dell’imprenditore agricolo sconteranno l’imposta con l’aliquota ordinaria dello 0,76%. Fabbricati rurali strumentali 0,2% (con possibilità di ridurla da parte del Comune fino allo 0,1%, quindi da un minimo dello 0,1% ad un massimo dello 0,2%) Come precisato dalle Finanze, le abitazioni rurali utilizzate dai lavoratori dipendenti dell’impresa agricola, pur essendo accatastate nella categoria “A” sconteranno l’aliquota dello 0,2% prevista per i fabbricati rurali strumentali.

153 - 153 - Le aliquote (segue) Immobili non produttivi di reddito fondiario (ai sensi all’art. 43 del TUIR); immobili locati Possibilità dei Comuni di ridurre l’aliquota base dello 0,76% fino allo 0,4% Unità immobiliare posseduta a titolo di proprietà o di usufrutto da anziani o disabili che acquisiscono la residenza in istituti di ricovero o sanitari a seguito di ricovero permanente, a condizione che la stessa non risulti locata, nonché l’unità immobiliare posseduta dai cittadini italiani non residenti nel territorio dello Stato a titolo di proprietà o di usufrutto in Italia, a condizione che non risulti locata Possibilità dei Comuni di applicare l’aliquota agevolata dello 0,4% assimilando, quindi, tali immobili all’abitazione principale. Unità immobiliari appartenenti alle cooperative edilizie a proprietà indivisa adibite ad abitazione principale dei soci assegnatari; alloggi regolarmente assegnati dagli Istituti autonomi per le case popolari (Iacp) Così come chiarito dalla Circolare n. 3/DF, tali immobili possono beneficiare della sola detrazione (di Euro 200) e non dell’aliquota ridotta dello 0,4% e della maggiorazione per i figli, trattandosi di immobili posseduti da persone giuridiche Fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, e comunque per un periodo non superiore a tre anni dall’ultimazione dei lavori È data facoltà ai Comuni di ridurre l’aliquota base dello 0,76% portandola fino allo 0,38%

154 - 154 - Coefficienti e aliquote - Riassunto CATEGORIA IMMOBILICOEFFICIENTI MOLTIPLICATORI ALIQUOTA APPLICABILE Categoria A (abitazione principale) e pertinenze C/2, C/6 e C/7 (limitatamente ad una) 1600,4% e detrazione 200 euro (fino ad un max di euro 600 in presenza di figli) Seconde case C/2 - C/6 - C/7 1600,76% Categoria B (Collegi, scuole, ecc.) 1400,76% Categoria C/3 - C/4 - C/5 1400,76% Categoria A/10 (uffici) 800,76% Categoria D (opifici, alberghi, ecc.) escluso D/5 60 (per il 2012) 65 (per il 2013 e 2014) 0,76% Categoria D/5800,76% Categoria C/1 (negozi e botteghe) 550,76% Terreni agricoli 110 (se il contribuente è un coltivatore diretto o imprenditore professionista iscritto nella previdenza agricola) ovvero 135 (nelle ipotesi residuali) 0,76% Particolari tipologie di immobili (es: posseduti da soggetti IRES, locati, ecc.) Si dovrà utilizzare il coefficiente proprio della categoria catastale Possibile riduzione sino allo 0,4%

155 - 155 - Il corretto calcolo dell’IMU Al fine del corretto calcolo dell’IMU si dovrà prendere a riferimento il valore degli immobili (per meglio dire la rendita catastale rivalutata del 5% per il moltiplicatore specifico ), l’aliquota IMU che torna applicabile alla tipologia di immobile, la quota di possesso (si fa presente che nel caso in cui i soggetti passivi sono più di uno, l’IMU è dovuta da ciascuno di essi in proporzione alla rispettiva quota di possesso; sul punto si fa presente che, come accadeva per l’ICI, sembra che tale comportamento sia mutuabile anche ai fini dell’IMU, il Comune può adottare una disposizione regolamentare in base alla quale si considerano regolarmente eseguiti i versamenti effettuati da un contitolare anche per conto degli altri) nonché i mesi di possesso (l’IMU è dovuta proporzionalmente ai mesi dell’anno solare durante i quali si è protratta la titolarità dei diritti reali o di godimento; il mese nel quale la titolarità si è protratta solo in parte è computato per intero in capo al soggetto che ha posseduto per almeno 15 gg, mentre non è computato in capo al soggetto che ha posseduto per meno di 15gg; la quantificazione dell’imposta in ragione di mesi va effettuata anche con riferimento alla situazione oggettivo dell’immobile, all’aliquota applicabile, alla spettanza o meno di detrazioni o riduzioni di imposta).

156 - 156 - Il corretto calcolo dell’IMU La formula Valore dell’immobile (base imponibile) x quota di possesso x mesi di possesso x aliquota 12

157 - 157 - Riflessi Irpef L’IMU sostituisce, per la componente immobiliare, l’Irpef e le relative addizionali dovute in relazione ai redditi fondiari relativi ai beni non locati. Ne consegue che l’IMU sostituisce la componente fiscale immobiliare diretta (Irpef e relative addizionali comunali e regionali) sia per le abitazioni principali sia per le seconde case ma solo nel caso in cui gli immobili non siano locati

158 - 158 - Modalità di versamento Si fa presente che con due Provvedimenti direttoriali dell’Agenzia delle Entrate del 12 aprile 2012, sono stati approvati i nuovi modelli F24 al fine di poter procedere al pagamento dell’IMU. Inoltre, la RM n. 35/E/2012 ha stabilito i corretti codici tributo da utilizzare in sede di delega F24. Il pagamento dell’IMU può avvenire esclusivamente utilizzando il modello F24 (cartaceo per i privati ovvero telematico per i soggetti con partita IVA). Il DL n. 16/2012 in sede di conversione in legge ha stabilito che a decorrere dal 1° dicembre 2012 si potrà utilizzare anche il bollettino postale (ad oggi non disponibile). In sede di acconto IMU 2012 (da versare entro il 18 giugno 2012) lo stesso potrà essere versato utilizzando a riferimento le aliquote base. In sede di saldo si dovrà poi versare quanto deliberato in via definitiva dal Comune ove è ubicato l’immobile. Così come precisato dalla RM n. 35/E/2012, nel caso in cui il contribuente debba ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso, di cui all’art. 13, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, le sanzioni e gli interessi dovranno essere versati insieme al tributo dovuto, barrando la casella apposita (“Ravv.”) e indicando, nel campo specifico, l’anno in cui l’imposta doveva essere versata.

159 - 159 - Modalità di versamento (segue) Codici tributo IMU (approvati con RM n. 35/E del 12 aprile 2012)  3912 abitazione principale e relative pertinenze (destinatario il Comune)  3913 fabbricati rurali ad uso strumentale (destinatario il Comune)  3914 terreni (destinatario il Comune)  3915 terreni (destinatario lo Stato)  3916 aree fabbricabili (destinatario il Comune)  3917 aree fabbricabili (destinatario lo Stato)  3918 altri fabbricati (destinatario il Comune)  3919 altri fabbricati (destinatario lo Stato)  3923 interessi da accertamento (destinatario il Comune)  3924 sanzioni da accertamento (destinatario il Comune). – Si evince, che esclusa la prima casa di abitazione e relative pertinenze nonché i fabbricati rurali ad uso strumentale in sede di versamento di acconto ovvero saldo si dovrà scomporre l’importo dovuto in due, una parte al Comune e l’altra allo Stato (allo Stato è dovuto il 50% dell’aliquota base quindi lo 0,38%). – Così come precisato dalla RM n. 35/E/2012, nel caso in cui il contribuente debba ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso, di cui all’art. 13, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, le sanzioni e gli interessi dovranno essere versati insieme al tributo dovuto, barrando la casella apposita (“Ravv.”) e indicando, nel campo specifico, l’anno in cui l’imposta doveva essere versata. – Allo scopo di eliminare qualsiasi rischio di confusione tra chi ha chiuso i suoi rapporti con la vecchia ICI e chi invece ha ancora qualche conto in sospeso, sempre con la RM n. 35/E/2012 sono stati ricodificati i codici tributo di tale imposta. Ora, per l’abitazione principale si dovrà indicare il codice 3940, per i terreni agricoli il 3941, per le aree fabbricabili il 3942 e per gli altri fabbricati il 3943 (non sono più utilizzabili i precedenti 3901, 3902, 3903 e 3904). Inoltre, per quanto riguarda gli interessi e le sanzioni relativi all’Ici restano validi, al contrario, i codici 3906 e 3907, instituiti nel 2004 con la risoluzione n. 32/E.

160 - 160 - Modalità di versamento (segue) Il pagamento dell’IMU, a regime, avviene generalmente in due rate (a meno che il contribuente non paghi “tutto subito” a giugno). Limitatamente all’anno 2012 e solo per l’abitazione principale il decreto semplificazioni n. 16/2012 in sede di conversione in legge ha previsto la possibilità per il contribuente, di pagare in tre rate al 18 giugno (in quanto il 16 cade di sabato), al 17 settembre (il 16 cade di domenica) e al 17 dicembre (considerato che il 16 è festivo) 2012, mediante l’utilizzo del modello F24, su supporto cartaceo (per i soggetti privati) ovvero in via telematica (per soggetti passivi IVA) ovvero a decorrere dal 1° dicembre 2012 (quindi, unicamente per il saldo IMU) anche mediante l’utilizzo del bollettino postale. Pertanto, il pagamento dell’abitazione principale e delle pertinenze potrà essere eseguito in tre rate, di cui la prima e la seconda pari a un terzo del tributo dovuto, tenendo conto dell’aliquota base (0,4%) e delle detrazioni (Euro 200 oltre all’ulteriore detrazione di Euro 50 per ogni figlio di età non superiore a 26 anni, ma non oltre l’ottavo), mentre la terza a saldo del tributo dovuto per l’intera annualità, tenendo conto dell’eventuale conguaglio sulla base delle aliquote definitive stabilite dal Comune ove è ubicato l’immobile.

161 - 161 - Modalità di versamento (segue) La Circolare n. 3/DF ricorda che il pagamento dell’IMU (così come avveniva per l’ICI) deve essere effettuato con arrotondamento all’euro, per difetto se la frazione è inferiore a 49 centesimi, e per eccesso da 50 centesimi in su. Sul punto è stato ricordato che “poiché a ciascuna tipologia di immobile è associato un differente codice tributo, l’arrotondamento all’unità deve essere effettuato per ciascun rigo del modello F-24 utilizzato, allo scopo di salvaguardare le esigenze di omogeneizzazione dell’automazione dei vari tributi, nel pieno rispetto delle modalità previste dal Capo III del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, concernente la disciplina dei versamenti unitari”; ne consegue che per i versamenti dell’IMU l’arrotondamento deve essere effettuato su ogni singolo rigo dell’F24 (quota statale e comunale - il caso tipico è quello della seconda casa dove per effettuare il pagamento si devono necessariamente utilizzare due codici tributo in quanto una parte di competenza dello Stato e l’altra del Comune) e non sul totale. Nel caso di abitazione principale la detrazione andrà indicata direttamente nel modello F24 nell’apposito riquadro “detrazione”, inoltre, sempre per l’abitazione principale si dovrà indicare nel campo “rateazione/mese rif.” il codice “0102” se il soggetto opta per la rateizzazione in 3 rate, invece, nel caso di due rate dovrà comparire il codice "0101". La Circolare in esame ha precisato che il contribuente può scegliere di utilizzare l’eventuale credito che risulta dal modello di dichiarazione 730/2012 per pagare l’IMU dovuta per l’anno 2012, mediante compensazione nel modello F24.

162 - 162 - Modalità di versamento (segue) Sempre all’interno della stessa Circolare si legge che “anche nel caso in cui i comuni abbiano deliberato le aliquote e le detrazioni dell’IMU prima della scadenza del termine di pagamento della prima rata del 18 giugno (il 16 giugno cade di sabato) o della seconda rata del 17 settembre (il 16 settembre cade di domenica), queste non possono essere comunque considerate definitive e tale evenienza non consente ai contribuenti di usufruire della facoltà prevista dal comma 3 dell’art. 9 del D. Lgs. n. 23 del 2011 e cioè quella di provvedere al versamento in unica soluzione dell’imposta”. Ciò posto, dal tenore letterale della norma e da quanto chiarito dalla Circolare n. 3/DF sembra ragionevole ritenere che l’applicazione delle aliquote base nazionali in sede di acconto sia una facoltà per il contribuente e non un obbligo, va da sé che nel caso in cui il Comune ove si trova l’immobile abbia già definito le aliquote IMU e detrazioni per il 2012 (sulle quali il Comune potrà intervenire fino al 30 settembre 2012), in sede di acconto 2012 si potranno utilizzare tali aliquote e detrazioni (fatto salvo il divieto di pagare in un’unica soluzione). Ne deriva che nel caso in cui applicando le aliquote e detrazioni stabilite provvisoriamente dal Comune l’IMU non risulti dovuta, il contribuente non dovrà procedere al versamento in acconto dell’IMU; monitorando comunque le aliquote e detrazioni definitive approvate dal medesimo Comune entro il 30 settembre 2012 al fine di verificare se l’IMU risulti poi dovuta in sede di saldo da versare entro il 17 dicembre 2012. Infine, nel caso in cui il contribuente non voglia applicare tali aliquote dovrà utilizzare necessariamente, in sede di acconto 2012, le aliquote IMU base. Ovviamente in sede di saldo IMU necessariamente dovranno essere utilizzate le aliquote stabilite dal Comune ove è ubicato l’immobile.

163 - 163 - Saldo IMU Al fine di calcolare il saldo dell’IMU (che per il 2012 dovrà essere versato entro e non oltre il 17 dicembre 2012 in considerazione del fatto che il 16 cade di domenica) si dovrà prendere a riferimento le aliquote IMU definitive approvate dai singoli Comuni (sulle quali il Comune è potuto intervenire fino al 31 ottobre 2012 – tale termine prima fissato al 30 settembre 2012 è stato prorogato al 31 ottobre 2012 ad opera dell’art. 9 del DL 10 ottobre 2012, n. 174; al fine di controllare le aliquote IMU dei singoli Comuni il contribuente potrà verificarle sul sito web del Comune ove è ubicato l’immobile ovvero sul sito www.finanze.it nella sezione speciale IMU), che potranno essere superiori ovvero inferiori alle aliquote base stabilite per l’acconto IMU.www.finanze.it Nel caso dell’abitazione principale e relative pertinenze ovvero per i fabbricati rurali ad uso strumentale (tenendo presente che nel caso di fabbricati rurali di iscritti nel catasto dei terreni, con esclusione di quelli che non costituiscono oggetto di inventariazione ai sensi dell’art. 3, comma 3, del D.M. 2 gennaio 1998, n. 28, il versamento è previsto in un’unica soluzione entro il 17 dicembre 2012) non vi sono difficoltà per quanto attiene alle modalità di calcolo del saldo in considerazione del fatto che tutto il versamento, mediante F24, viene effettuato nei confronti unicamente del Comune ove è ubicato l’immobile e con l’utilizzo nell’F24 di un unico codice tributo (quota Comune). Problemi per il versamento rimangono, invece, per le altre tipologie di immobili diversi da quelli sopra, in considerazione del fatto che una parte fissa del gettito (per meglio dire la metà dell’aliquota base stabilita per la tipologia di immobile – al riguardo sembra che lo Stato non cambierà le aliquote IMU base in sede di saldo IMU 2012 così come non cambierà la quota di propria spettanza, infatti, si fa presente che lo Stato potrebbe intervenire sul cambiamento delle aliquote IMU con uno o più DPCM fino al 10 dicembre 2012) dovrà essere versata allo Stato mentre la differenza tra l’aliquota base e quella definitivamente deliberata dal Comune è dovuta al Comune stesso (quindi, si avranno due codici tributo con due importi diversi da indicare all’interno dell’F24). Attenzione: per il versamento del saldo si potrà utilizzare anche il bollettino postale (ancora non disponibile, ma che deve essere reso disponibile così come stabilito dal DL n. 16/2012, conve. In legge, a decorrere dal 1° dicembre 2012). Attenzione: nel caso in cui il Comune non abbia deliberato le aliquote IMU (in aumento ovvero in diminuzione) entro tale termine, torneranno applicabili ai fini del versamento dell’IMU le aliquote IMU base.

164 - 164 - Saldo IMU (segue) Esempio Di seguito il calcolo del saldo IMU 2012, considerando che il Comune di Milano ha stabilito per le seconde case un’aliquota pari all’1,06% Contribuente che, nel 2012, possiede un immobile a Milano con la seguente situazione: – categoria catastale: A/3 – rendita catastale: Euro 500 – percentuale di possesso: 30% – periodo di possesso: 6 mesi – abitazione principale: NO Calcolo saldo 2012: – valore immobile (base imponibile): 500 * 1,05* 160 = 84.000,00 – IMU dovuta per il 2012: 84.000 * 30% * 6/12 * 1,06% = Euro 133,56. Il saldo sarà pari ad Euro 133,56 – Euro 48 (versato in sede di acconto) = Euro 85,56. Di tale importo Euro 24 saranno di competenza dello Stato (così come fatto in sede di acconto – codice tributo 3919) la differenza, invece, sarà di competenza del Comune (Euro 85,56 – 24 = Euro 61,56 che arrotondato pari ad Euro 62,00 con codice tributo 3918)

165 - 165 - Saldo IMU (segue) Esempio - Abitazione principale detenuta a Milano - Mesi di possesso: 7 - Rendita catastale: 1.000,00 - Percentuale di possesso: 50% (e altro 50% al coniuge) - Figli di età non superiore a 26 anni: 3 (essendo l’abitazione principale al 50% con l’altro coniuge si potrà beneficiare di una detrazione del 50% per i figli a carico se l’abitazione non fosse in comproprietà con il coniuge si può beneficiare della detrazione del 100% della quota figli di età non superiore a 26 anni) Calcoli saldo IMU 2012 prendendo a riferimento l’aliquota definitiva stabilita dal Comune di Milano che ha mantenuto, per le abitazioni principali, l’aliquota base dello 0,4%: - imposta dovuta: (1.000*1,05*0,5*160*7/12*0,4%) = Euro 196,00 - detrazione spettante: (200/2+((50/2)*3))*7/12) = Euro 102,8 - IMU dovuta su base annuale: Euro 93,92 - Acconto IMU: 93,92/2 = Euro 46,96 con arrotondamento Euro 47,00 - Saldo IMU: considerato che l’aliquota non è cambiata anche in sede di saldo si dovrà versare Euro 47,00

166 - 166 - Ravvedimento operoso Si ipotizzi che un contribuente in sede di acconto 2012 IMU, abitazione principale (immobile ubicato a Milano), non versi euro 300 entro il 18 giugno 2012 e voglia procedere a ravvedimento operoso in data 20 agosto 2012. In tal caso in sede di ravvedimento operoso (da effettuare con F24) sarà dovuta l’IMU pari a euro 300, sanzioni per euro 11,25 (euro 300*(30%/8)), e interessi pari a euro 1,29 (per l’anno 2012 nella misura pari al 2,5%). In tal caso il versamento dell’imposta, sanzioni e interessi dovrà avvenire “tutto assieme” (per un importo totale di euro 312,54 che arrotondato sarà pari ad Euro 313) utilizzando il codice tributo per l’imposta che nel caso in esame è“3912”.

167 - 167 - La dichiarazione IMU Con il DL n. 174 del 10 ottobre 2012 rubricato “Disposizioni urgenti in materia di finanza e funzionamento degli enti territoriali, nonché ulteriori disposizioni in favore delle zone terremotate nel maggio 2012”, è stata stabilita la proroga dei termini per la presentazione della dichiarazione IMU. La scadenza inizialmente fissata al 30 settembre 2012 è stata posticipata al 30 novembre 2012, in base a quanto stabilito dall’art. 9 comma 3 lett. b) del citato DL, che modifica il comma 12ter dell’art. 13 del decreto legge 201/2011. Al riguardo si precisa che il termine del 30 novembre 2012 [1] per la presentazione della dichiarazione IMU riguarda gli immobili per i quali l’obbligo dichiarativo è sorto dal 1° gennaio 2012 [2]. Per completezza come già scritto in tale decreto è stata, inoltre, confermata la possibilità per i Comuni di rivedere le aliquote e di approvare i regolamenti tributari entro il 31 ottobre 2012. Da ultimo il Decreto ministeriale datato 30 ottobre 2012 (pubblicato sulla G.U. n. 258 del 5 novembre 2012) ha approvato il modello di dichiarazione IMU nonché le relative istruzioni. Attenzione: si fa presente che in base all’art. 13, comma 12-ter, del D.L. n. 201 del 2011, a regime, i soggetti passivi devono presentare la dichiarazione entro 90 giorni dalla data in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell’imposta. Attenzione: per gli immobili rientranti nella categoria catastale “D”, non iscritti in catasto, ovvero iscritti senza attribuzione di rendita e interamente posseduti dalle imprese per i quali sono stati sostenuti dei costi aggiuntivi a quello di acquisizione, i 90 giorni decorrono dalla chiusura del periodo d’imposta. [1] Salvo slittamenti dei termini che potrebbero essere previsti da disposizioni di legge (così come anticipato dal Sole24ore del 3 novembre 2012 pag. 2). [2] Tale scadenza viene meno nel caso in cui l’obbligo di dichiarazione sia sorto negli ultimi tre mesi prima del 30 novembre 2012. Quindi, ad esempio se un contribuente ha acquistato un’area fabbricabile il 1° ottobre 2012 il termine del 30 novembre slitterà al 30 dicembre 2012, e per meglio dire dopo 90 gg previsti dalla norma a regime per i nuovi obblighi dichiarativi.

168 - 168 - Modalità di presentazione Il Modello di dichiarazione IMU per l’anno 2012 e seguenti, unitamente con gli eventuali modelli aggiuntivi, dovrà essere presentato al Comune competente (per meglio dire quello indicato sul frontespizio di dichiarazione) mediante una delle seguenti modalità:  Consegna diretta presso il Comune. In tal caso il Comune dovrà rilasciare al contribuente apposita ricevuta;  Consegna, in busta chiusa, mediante raccomandata senza ricevuta di ritorno all’Ufficio tributi del Comune indicando sulla busta la dicitura “Dichiarazione IMU per l’anno ****”, quindi, indicando anche l’anno di riferimento. In tale ipotesi, la dichiarazione si considera presentata nel giorno in cui è consegnata all’ufficio postale.  Consegna mediante invio telematico con posta certificata (PEC). Attenzione: così come precisato dalle istruzioni al modello di dichiarazione “La spedizione può essere effettuata anche dall’estero, a mezzo lettera raccomandata o altro equivalente, dal quale risulti con certezza la data di spedizione”. Qualora gli immobili da dichiarare siano situati in più comuni, dovranno essere presentate tante dichiarazioni quanti sono i comuni interessati. Attenzione: nel caso in cui un immobile insista su più Comuni, la dichiarazione IMU, diversamente da quanto accadeva ai fini ICI, dovrà essere presentata ai Comuni sui cui territori insiste l’immobile.

169 - 169 - Soggetti tenuti alla presentazione Nel caso in cui è previsto l’obbligo dichiarativo, i mutamenti di soggettività passiva devono essere dichiarati sia da colui che ha cessato di essere soggetto passivo IMU, sia da parte di chi ha iniziato ad esserlo. È stato inoltre precisato che nel caso di: - condominio: è l’amministratore che deve presentare la dichiarazione per conto dei condomini; - leasing: è il locatario che deve presentare la dichiarazione (entro 90 giorni dalla stipula del contratto di leasing). Nel caso di risoluzione anticipata ovvero nel caso di mancato esercizio del riscatto, la dichiarazione IMU deve essere presentata sia dalla società di leasing che dal locatario (entro 90 giorni dalla consegna del bene); - multiproprietà: la dichiarazione deve essere presentata dall’amministratore del condominio o della comunione. Nell’ipotesi di contitolarità di diritti reali (es: più proprietari, nuda proprietà e usufrutto), ciascun titolare è tenuto a presentare la dichiarazione IMU per la propria quota, è comunque possibile che la dichiarazione sia presentata da uno dei titolari, ma questo a condizione che siano indicati tutti i contitolari.

170 - 170 - Obblighi ed esclusioni dalla presentazione Attenzione: la dichiarazione IMU, così come accadeva per l’ICI, non dovrà essere presentata quando gli elementi rilevanti ai fini dell’imposta dipendono da atti per i quali sono applicabili le procedure telematiche attraverso il modello unico informatico (Mui). Si tratta del modello tramite il quale i notai effettuano la registrazione, la trascrizione, l’iscrizione e l’annotazione nei registri immobiliari, nonché la voltura catastale di atti relativi a diritti sugli immobili. Si ricorda che il Mui è utilizzato obbligatoriamente dal 15 giugno 2004 da parte di tutti i notai per gli atti di compravendita di immobili e per gli adempimenti relativi agli atti di cessione e costituzione, a titolo oneroso, dei diritti reali di proprietà, usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie; dal 1° giugno 2007, invece, per tutti gli altri atti formati o autenticati da quella data. Attenzione: le istruzioni al modello di dichiarazione precisano, inoltre, che non sono soggetti all’obbligo di dichiarazione IMU i possessori di immobili adibiti ad abitazione principale (quindi i soggetti che hanno fissato nell’abitazione principale la residenza anagrafica e la dimora abituale), con le relative pertinenze, e coloro che fino al 2011 abbiano già presentato la dichiarazione ICI. Ciò considerato, l’obbligo di comunicazione della dichiarazione IMU sorge solo nei casi in cui siano intervenute variazioni rispetto a quanto già comunicato con le precedenti dichiarazioni ICI, nonché nei casi in cui si sono verificate variazioni che non sono comunque conoscibili dal Comune. Al riguardo le istruzioni precisano quando scatta l’obbligo dichiarativo e quando lo stesso viene meno (quindi si rimanda alle istruzioni).

171 - 171 - Casi particolari Per i fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, e comunque per un periodo non superiore a tre anni dall’ultimazione dei lavori (c.d. “beni merce”), la dichiarazione IMU dovrà essere presentata, entro il 30 novembre 2012, solo nel caso in cui il Comune, ove sono ubicati tali beni merce, si sia avvalso della riduzione dell’aliquota base IMU sino allo 0,38%. L’obbligo di dichiarazione scatterà anche per gli immobili locati (solo se il contratto è stato registrato prima del 1° luglio 2010), d’impresa o appartenenti a soggetti Ires per i quali il Comune ha deliberato una riduzione di aliquota. Presupposto indispensabile, quindi, per la presentazione della dichiarazione è la circostanza che il Comune ove è collocato l’immobile abbia deliberato un carico fiscale inferiore rispetto all’aliquota ordinaria per gli immobili diversi dall’abitazione principale. Ad esempio, sarà necessario presentare la dichiarazione, per le tipologie di immobili citate, se il consiglio comunale ha fissato nell’1,06% l’aliquota ordinaria e lo 0,86% nel caso di immobili strumentali.

172 - 172 - Le novità in tema di IVA nell’edilizia Buffetti Editore

173 - 173 - L’art. 9 del Decreto Legge 22 giugno 2012, n. 83 (c.d. DL crescita), pubblicato sul Supplemento ordinario alla GU n. 147 del 26 giugno 2012 (convertito con modifiche dalla legge n. 134 del 7 agosto 2012 - G.U. n. 187 dell’11 agosto 2012), ha modificato con decorrenza dal 26 giugno 2012 il regime IVA sulle locazioni e le cessioni dei fabbricati attraverso la riformulazione delle disposizioni contenute nei nn. 8, 8-bis ed 8-ter dell’art. 10 del DPR n. 633/1972 Novità IVA nel settore edile

174 - 174 - A seguito dell’abrogazione della lett. b) e c) del n. 8-ter) dell’art. 10 del DPR n. 633/1972 (trattasi dei soggetti con limitazione del diritto alla detrazione con una percentuale pari o inferiore al 25%, ovvero dei soggetti privati per i quali la locazione di beni strumentali era in ogni caso soggetta ad IVA), il regime naturale per le locazioni di tutti i fabbricati è quello dell’esenzione, ma è prevista la facoltà per il locatore di optare nel contratto per il regime dell’imponibilità. L’opzione per l’applicazione dell’IVA riguarda le locazioni: di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia e ristrutturazione urbanistica; di alloggi sociali (c.d. housing sociale) come definiti dal decreto interministeriale del 22 aprile 2008; di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Come anticipato, affinché sia applicabile l’IVA, il locatore dovrà esercitare espressamente l’opzione per il regime dell’imponibilità nel contratto di locazione. Locazione di immobili (segue)

175 - 175 - NB: non è chiaro in quali casi e con quali modalità, sia possibile esercitata l’opzione per i contratti di locazione in essere alla data di entrata in vigore del provvedimento. Al riguardo si ricorda, tuttavia, che la RM del 4 gennaio 2008, n. 2/E aveva chiarito che l’opzione per l’applicazione dell’IVA, nel caso in cui non era stato possibile effettuarla in sede di registrazione del contratto, poteva avvenire mediante l’invio, all’Ufficio territorialmente competente dell’Agenzia delle Entrate, di una raccomandata A/R In attesa dei necessari chiarimenti ministeriali, con particolare riferimento alle locazioni di beni strumentali soggetti ad IVA perché il conduttore era un soggetto con limitazione al diritto alla detrazione dell’imposta in misura pari o inferiore al 25%, ovvero un privato, sembra preferibile, al fine di mantenere il regime dell’imponibilità, comunicare con raccomandata A/R all’Agenzia delle Entrate presso cui è stato registrato il contratto, l’opzione per l’applicazione dell’IVA. L’esercizio dell’opzione dovrebbe essere comunicato anche al conduttore. Locazione di immobili (segue)

176 - 176 - Tabella: locazione immobili abitativi dal 26 giugno 2012 Locazione di immobili (segue)

177 - 177 - Tabella: locazione immobili strumentali dal 26 giugno 2012 Locazione di immobili (segue)

178 - 178 - Il DL per la crescita ha stabilito che le imprese che costruiscono o ristrutturano (per impresa di ristrutturazione si intende l’impresa che ha eseguito sul fabbricato gli interventi di recupero di cui all’art. 3, lett. c), d) ed f) del DPR n. 380/2011 per meglio dire: restauro o risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, ristrutturazione urbanistica) possono assoggettare ad IVA, previa opzione, anche le cessioni effettuate oltre 5 anni dalla costruzione. NB: si tenga comunque presente che la cessione del fabbricato abitativo, anche senza opzione, sarà soggetta obbligatoriamente ad IVA nel caso in cui la stessa avvenga entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori Cessione di fabbricati abitativi

179 - 179 - Nel caso sopra individuato, affinché la cessione sia imponibile ad IVA il cedente dovrà optare nell’atto di vendita per l’applicazione della stessa. Inoltre, con l’applicazione dell’IVA viene meno per il costruttore il problema legato alla rettifica dell’IVA nonché del pro-rata di detrazione. Invece, nel caso in cui non vi sia l’opzione, la cessione, trascorsi 5 anni dalla costruzione, sarà esente da IVA con le possibili ricadute sulla detrazione dell’imposta originariamente detratta sugli acquisti. Nel caso di opzione per l’IVA, se il cessionario è un soggetto passivo IVA l’imposta sarà assolta attraverso il sistema dell’inversione contabile (reverse charge) in quanto a seguito delle modifiche apportate all’art. 17, comma 6, lett. a-bis) del DPR n. 633/1972, l’IVA applicata a seguito dell’opzione è sempre dovuta dall’acquirente soggetto passivo d’imposta. Cessione di fabbricati abitativi (segue)

180 - 180 - Tabella: cessioni di fabbricati abitativi a decorrere dal 26 giugno 2012 Cessione di fabbricati abitativi (segue)

181 - 181 - Con riferimento ai fabbricati strumentali il DL per la crescita ha stabilito che:  ai sensi del nuovo n. 8-ter dell’art. 10 del DPR n. 633/1972, le cessioni di fabbricati strumentali poste in essere dalle imprese costruttrici o di ripristino entro 5 anni dalla loro costruzione sono obbligatoriamente soggette ad IVA. La novità sta nell’aver innalzato il periodo portandolo da 4 a 5 anni allineandolo, di fatto, a quello già previsto per le cessioni di fabbricati abitativi;  vengono meno le ipotesi previste precedentemente dal n. 8-ter, lett. b) e c), dell’art. 10 del DPR n. 633/1972 e conseguentemente le cessioni di fabbricati strumentali effettuate da soggetti diversi dalle imprese costruttrici o di ristrutturazione, ovvero anche da tali imprese ma oltre il termine di 5 anni dalla fine lavori, nei confronti di soggetti passivi IVA con detrazione fino al 25% ovvero nei confronti di privati potranno essere assoggettate ad IVA solo a seguito di opzione da esercitare nell’atto di vendita da parte del cedente (in questo caso l’imposta sarà assolta dall’acquirente - se soggetto passivo d’imposta - attraverso il meccanismo del reverse charge). Cessione di fabbricati strumentali

182 - 182 - Tabella: cessioni di fabbricati strumentali a decorrere dal 26 giugno 2012 Cessione di fabbricati strumentali (segue)

183 - 183 - La responsabilità solidale negli appalti alla luce della L. 134/2012 Buffetti Editore

184 - 184 - L’art. 2, comma 5-bis del DL n. 16/2012 (convertito in legge n. 44/2012 che è intervenuto, sostituendolo, sul comma 28, dell’articolo 35 del DL 223/2006) aveva stabilito che nel contratto di appalto scattava la responsabilità solidale del committente con l’appaltatore e con gli eventuali subappaltatori, per il versamento delle ritenute Irpef sul lavoro dipendente nonché per il versamento dell’IVA. Il nuovo art. 13-ter del DL n. 83/2012, convertito nella legge n. 134/2012 è intervenuto nuovamente, sostituendolo, sul contenuto dell’art. 35, comma 28 del DL citato (inserendo anche i nuovi commi 28-bis e 28-ter), abrogando quanto precedentemente stabilito dal D.L. 16/2012. La novità principale apportata dalla nuova disposizione normativa sta nel fatto che, rispetto alla precedente formulazione, è venuta meno la responsabilità solidale tributaria del committente, ancorché lo stesso, in caso di eventuali omissioni di versamenti (ritenute Irpef ed IVA) da parte dell’appaltatore o subappaltatore, potrà essere soggetto a sanzione amministrativa pecuniaria da Euro 5.000 ad Euro 200.000. La nuova disposizione normativa

185 - 185 - La “solidarietà” tributaria determina che sono responsabili al pagamento nei confronti dell’Erario sia l’appaltatore che il subappaltatore. In altri termini, tali soggetti sono obbligati in solido al versamento delle ritenute Irpef e dell’IVA. Di conseguenza, in caso di mancato versamento dei tributi, qualora l’Amministrazione finanziaria a seguito di verifica procedesse all’emissione di avviso di accertamento, tale avviso dovrà essere notificato a tutti i soggetti “solidamente responsabili” al versamento. Per concludere sul concetto di “responsabilità in solido” si ricorda che il pagamento da parte di uno dei soggetti tenuti al versamento libererà gli altri. In caso di mancato pagamento, l’Amministrazione potrà rivalersi indistintamente su uno dei soggetti. La nuova disposizione normativa (segue)

186 - 186 - Con la Circolare n. 40/E dell’8 ottobre scorso, l’Agenzia delle Entrate è intervenuta fornendo dei primi, importanti, chiarimenti con riferimento alla solidarietà tributaria nei contratti d’appalto e subappalto di opere e servizi. I chiarimenti della Circolare n. 40/E dell’8 ottobre 2012

187 - 187 - Si evidenzia però che le prime precisazioni dell’Amministrazione finanziaria non affrontano due tematiche di non poco rilievo, e più precisamente:  l’ambito oggettivo: la nuova norma torna applicabile ai contratti di appalto e a quelli di subappalto di opere, forniture e servizi. Sul punto la Circolare in commento non ha richiamato quelli di “forniture”, pertanto, si auspica un ulteriore intervento ministeriale in tal senso;  l’asseverazione: il documento di prassi in esame non ha delineato i contenuti di tale asseverazione nonché i controlli necessari che deve effettuare il Caf ovvero il libero professionista prima di rilasciare tale certificazione. Infatti, ad oggi non è chiaro cosa rischia (in termini di sanzioni e responsabilità) il professionista che rilascia una attestazione che poi si rivela non corretta. Quali sono i controlli che vanno esercitati? Come può essere assicurato il rischio derivante da questa prestazione? I chiarimenti della Circolare n. 40/E dell’8 ottobre 2012 (segue)

188 - 188 - Domanda: Il comma 28-ter dell’art. 35 del Dl n. 223/06 riporta tre tipologie di attività (lavori, forniture e servizi) sebbene al comma 28 si parli solo di lavori e servizi. Domanda: l’asseverazione (ora autocertificazione come da circ. n. 40/E 8.10.12 Ag. Entrate) si applica anche alle forniture? Se sì, circa le ritenute sui redditi da lavoro dipendente quale documentazione può offrire un fornitore “puro” (non posa in opera) che fornisce macchinari (es. pala meccanica)? Risposta: si fa presente che le nuove disposizioni normative si applicano ai contratti di appalto e subappalto di opere, forniture e servizi, conclusi da soggetti che stipulano i predetti contratti nell’ambito delle attività soggette all’IVA e comunque i soggetti passivi (società), Stato ed enti pubblici, secondo le previsioni di cui agli artt. 73 e 74 del Tuir approvato con Dpr n. 917, del 22 dicembre 1986, e successive modifiche. Sono escluse dai nuovi obblighi le amministrazioni aggiudicatrici e gli enti aggiudicatori relativamente a lavori, servizi e forniture da eseguirsi secondo le disposizioni disciplinate dal codice degli appalti pubblici, nei confronti dei quali si applica la regolamentazione ivi prevista. Ciò posto si fa presente che nella Circolare n. 40/E/2012 non è stato chiarito del tutto l’ambito oggettivo, infatti, il documento di prassi citato non ha affrontato quelli di “forniture”, pertanto, si dovrà attendere un chiarimento ministeriale in tal senso al fine di capire gli eventuali impatti operativi. I chiarimenti della Circolare n. 40/E dell’8 ottobre 2012 (segue)

189 - 189 - Con riferimento all’entrata in vigore della nuova norma, la Circolare n. 40/E ha chiarito che quanto stabilito dall’art. 13-ter del D.L. 22.6.2012, n. 83, conv. con modif. dalla L. 7.8.2012, n. 134, torna applicabile ai contratti di appalto/subappalto stipulati a decorrere dal 12 agosto 2012, quindi, quelli sottoscritti dopo l’entrata in vigore della norma. Inoltre, la certificazione del corretto versamento delle ritenute fiscali relative ai compensi da lavoro dipendente e all’IVA sulle fatture dell’appalto, che deve presentare l’appaltatore/subappaltatore al fine di superare il vincolo di responsabilità solidale dell’appaltatore, le eventuali sanzioni in capo al committente nonché allo scopo di ricevere il pagamento dei corrispettivi, diverrà obbligatoria in relazione ai pagamenti effettuati a decorrere dall’11 ottobre 2012 sempre che si tratti di contratti stipulati dal 12 agosto scorso. Entrata in vigore della nuova norma

190 - 190 - Domanda: un nostro committente per un contratto di appalto stipulato in data 1 agosto 2012 ci ha sospeso i pagamenti in attesa della certificazione, da parte nostra, che attesti il corretto versamento delle ritenute fiscali relative ai compensi da lavoro dipendente e all’IVA sulle fatture dell’appalto. Ha ragione? Risposta: stante i chiarimenti forniti dalla Circolare n. 44/E/2012 nel caso posto il committente dovrà procedere al pagamento dell’appaltatore senza l’obbligo di ricevere la certificazione dei pagamenti (ritenute lavoro dipendente e IVA sulle fatture dell’appalto). Tutto ciò in considerazione del fatto che il contratto di appalto è stato stipulato in data anteriore al 12 agosto 2012. Si precisa altresì che anche nel caso in cui il contratto di appalto fosse stato stipulato dopo il 12 agosto 2012 ed il committente proceda a pagare l’appaltatore prima dell’11 ottobre 2012 non sarà comunque dovuta la certificazione (considerato che in tale ipotesi l’acquisizione della certificazione da parte del committente non è richiesta, anche nel caso in cui l’appaltatore non abbia versato correttamente le ritenute sul lavoro dipendente ovvero IVA, il committente non sarà soggetto ad eventuali sanzioni). Entrata in vigore della nuova norma (segue)

191 - 191 - La norma ha stabilito che la solidarietà dell’appaltatore viene meno se lo stesso, verifica, acquisendo opportuna documentazione prima del versamento del corrispettivo, che a tale data siano stati correttamente eseguiti da parte del subappaltatore gli adempimenti inerenti alle ritenute fiscali relative ai compensi da lavoro dipendente e all’IVA sulle fatture dell’appalto i cui termini siano già scaduti. Fin tanto che l’appaltatore non riceva la documentazione richiesta da parte del subappaltatore, lo stesso potrà sospendere il pagamento dei corrispettivi dovuti. Inoltre, così come accade nel rapporto appaltatore e subappaltatore, il committente sarà tenuto al pagamento del corrispettivo all’appaltatore solo nel caso in cui quest’ultimo presenti idonea documentazione che attesti che gli adempimenti (ovvero pagamenti) con termini scaduti inerenti alle ritenute fiscali sui compensi da lavoro dipendente e all’IVA sulle fatture dell’appalto siano stati correttamente eseguiti da appaltatore e dagli eventuali subappaltatori. Nel caso in cui il committente dell’appalto paghi senza la presentazione di alcuna documentazione da parte dell’appaltatore ed in seguito a verifica risulti che i pagamenti non siano stati effettuati correttamente dall’appaltatore ovvero subappaltatore, il committente non sarà obbligato solidalmente ma potrà comunque essere soggetto a sanzione amministrativa pecuniaria da Euro 5.000 ad Euro 200.000. Esenzione per la solidarietà

192 - 192 - L’attestazione dell’avvenuto adempimento degli obblighi in esame può (non deve) essere rilasciata anche attraverso un’asseverazione dei soggetti di cui all’art. 35, co. 1, D.Lgs. n. 241/1997 ed all’art. 3, co. 3, lett. a), DPR n. 322/1998, e più nel dettaglio:  responsabili dei centri di assistenza fiscale (Caf);  iscritti negli Albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro;  soggetti iscritti alla data del 30.9.1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle CCIAA per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria;  associazioni sindacali di categoria tra imprenditori indicate nell’art. 32, comma 1, lett. a), b) e c), D.Lgs. 241/1997, nonché associazioni di soggetti appartenenti a minoranze etnico- linguistiche;  centri di assistenza fiscale per le imprese e per i lavoratori dipendenti e pensionati;  altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze. Esenzione per la solidarietà (segue)

193 - 193 - NB: un professionista incontra difficoltà per rilasciare un’asseverazione e più nel dettaglio, ad oggi, non ha idea di:  quali verifiche effettuare per poter apporre il “visto” (check-list o simili);  quali circostanze possono determinare un visto rilasciato “infedelmente”;  quali sanzioni sono applicabili, senza dimenticare che tali attestazioni possono essere coperte da un’assicurazione. Non mancano i dubbi applicativi, per esempio, come può il soggetto abilitato attestare che i lavoratori che hanno prestato la propria opera in quel determinato appalto sono proprio quelli per cui sono state versate le ritenute? Per quanto attiene al contenuto dell’asseverazione sembra ragionevole ritenere che valgano le regole dettate dalla Circolare n. 40/E/2012 che delinea i contenuti che deve avere l’eventuale autocertificazione (più avanti analizzata); ne consegue, ad esempio, che l’asseverazione del professionista dovrà essere rilasciata anche quando l’obbligo dei versamenti IVA non è mai sorto (come ad esempio nel caso di reverse charge nel subappalto edile ovvero IVA per cassa) con una sorta di “attestazione in negativo” che potrebbe forse essere utilizzata anche quando si tratta del primo pagamento non preceduto da fattura. Esenzione per la solidarietà (segue)

194 - 194 - La Circolare n. 40/E/2012, al fine di far venire meno le criticità di cui sopra, è intervenuta prevedendo che, in alternativa all’asseverazione dei Caf, commercialisti, consulenti del lavoro, ecc., l’appaltatore/subappaltatore può presentare una dichiarazione sostitutiva ai sensi del DPR n. 445/2000 all’interno della quale l’appaltatore/subappaltatore attesta l’avvenuto adempimento degli obblighi richiesti dalla disposizione normativa. NB: operativamente ci si chiede in che misura appaltatori e committenti saranno disposti ad accettare tali autocertificazioni, in considerazione del fatto che in molti contratti, stipulati a decorrere dal 12 agosto 2012 sono già stati modificati obbligando espressamente la controparte all’attestazione resa da terzi. Esenzione per la solidarietà (segue)

195 - 195 - Con riferimento al contenuto dell’autocertificazione l’Amministrazione finanziaria ha fatto presente che la dichiarazione sostitutiva dovrà contenere:  il periodo nel quale l’IVA relativa alle fatture concernenti i lavori eseguiti è stata liquidata, specificando se dalla suddetta liquidazione è scaturito un versamento di imposta, ovvero se in relazione alle fatture oggetto del contratto è stato applicato il regime dell’IVA per cassa (articolo 7 del DL n. 185 del 2008) oppure la disciplina del reverse charge;  il periodo nel quale le ritenute sui redditi di lavoro dipendente sono state versate, mediante scomputo totale o parziale;  gli estremi del modello F24 con il quale i versamenti dell’IVA e delle ritenute non scomputate, totalmente o parzialmente, sono stati effettuati;  l’affermazione che l’IVA e le ritenute versate includono quelle riferibili al contratto di appalto/subappalto per il quale la dichiarazione viene resa. Contenuto dell’autocertificazione

196 - 196 - Contenuto dell’autocertificazione – subappaltatore/rice

197 - 197 - Contenuto dell’autocertificazione – appaltatore/rice

198 - 198 - Partita IVA lavoratori autonomi Buffetti Editore

199 - 199 - In tema di lavoro autonomo, l’art. 1, comma 26 della Legge n. 92/2012 (tale disposizione ha previsto delle modifiche a seguito della conversione in legge del DL n. 83/2012) ha stabilito che le prestazioni lavorative rese da persona titolare di partita IVA sono considerate, salvo che sia fornita prova contraria da parte del committente, rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, sempre che ricorrano almeno due dei seguenti requisiti: 1. che la collaborazione con il medesimo committente abbia una durata complessiva superiore a otto mesi annui per due anni consecutivi (così come modificato dall’art. 46 bis del DL n. 83/2012. Infatti, prima di tale intervento normativo era previsto che:la collaborazione doveva avere una durata complessivamente superiore a otto mesi nell’arco dell’anno solare); 2. che il corrispettivo derivante da tale collaborazione, anche se fatturato a più soggetti riconducibili al medesimo centro d’imputazione di interessi, deve costituire più dell’80% dei corrispettivi annui complessivamente percepiti dal collaboratore nell’arco di due anni solari consecutivi (così come modificato dall’art. 46 bis del DL n. 83/2012. Infatti, prima di tale intervento normativo era previsto che il corrispettivo derivante da tale collaborazione, anche se fatturato a più soggetti riconducibili al medesimo centro d’imputazione di interessi, doveva costituire più dell’80% dei corrispettivi complessivamente percepiti dal collaboratore nell’arco dello stesso anno solare); 3. che il collaboratore disponga di una postazione fissa di lavoro presso una delle sedi del committente. La norma

200 - 200 - La nuova disposizione troverà applicazione ai rapporti che verranno instaurati successivamente alla data di entrata in vigore (18 luglio 2012) della Legge di riforma. Per i rapporti in corso a tale data, al fine di consentire gli opportuni adeguamenti, le nuove regole si applicano soltanto dopo dodici mesi dalla predetta data di entrata in vigore. Decorrenza

201 - 201 - Va precisato che la presunzione non opera in ogni caso. Il legislatore ha ritenuto, infatti, di escludere dal suo campo di applicazione le prestazioni lavorative del titolare di partita IVA che presentino i seguenti requisiti:  siano connotate da competenze teoriche di grado elevato acquisite attraverso significativi percorsi formativi, ovvero da capacità tecnico-pratiche acquisite attraverso rilevanti esperienze maturate nell’esercizio concreto di attività;  vengano svolte da soggetto titolare di un reddito annuo da lavoro autonomo non inferiore a 1,25 volte il minimale previdenziale (il minimale stabilito per l’anno 2012 è pari a euro 14.930; il minimo di reddito annuo da lavoro autonomo richiesto per escludere la presunzione è quindi attualmente pari a euro 18.663). Esclusioni

202 - 202 - La presunzione non opera, infine, con riferimento alle prestazioni lavorative svolte nell’esercizio di attività professionali per le quali l’ordinamento richiede l’iscrizione a un ordine professionale, ovvero ad appositi registri o elenchi professionali qualificati e detta specifici requisiti e condizioni (alla ricognizione delle predette attività dovrà esserne data comunicazione mediante un apposito decreto del Ministero del lavoro e delle politiche sociali, da emanare, in fase di prima applicazione, entro tre mesi dalla data di entrata in vigore della legge in commento, sentite le parti sociali). Esclusioni (segue)

203 - 203 - Regime dell’IVA per cassa Buffetti Editore

204 - 204 - L’art. 32-bis del D.L. n. 83/2012 ha previsto, in esecuzione della facoltà accordata dalla direttiva 2010/45/UE, l’introduzione del cosiddetto regime IVA per cassa per contribuenti esercenti attività d’impresa ovvero arti e professioni che nell’anno solare precedente hanno realizzato un volume d’affari non superiore a 2 milioni di euro. Il decreto attuativo, datato 11 ottobre 2012, dell’art. 32-bis del D.L. n. 83/2012, ha esteso la possibilità di liquidazione dell’IVA secondo la contabilità di cassa. L’opzione, che andrà effettuata mediante le modalità che saranno successivamente definite da un provvedimento direttoriale dell’Agenzia delle Entrate, avrà valenza per le operazioni effettuate (ai sensi dell’art. 6 del DPR n. 633/1972) a decorrere dal 1 dicembre 2012. Di fatto tale nuovo regime, con effetto dal 1° dicembre prossimo, si sostituisce integralmente all’IVA per cassa vigente fino al 31 novembre p.v. (che prevede un volume d’affari non superiore ad Euro 200.000), introdotta ad opera dell’art. 7 del DL n. 185/2008. La norma

205 - 205 - Le caratteristiche Il “nuovo” regime dell’IVA per cassa (per le operazioni effettuate dal 1° dicembre 2012) Il regime può essere utilizzato (mediante opzione secondo modalità che saranno stabilite da apposito provvedimento delle Entrate) per le operazioni effettuate a decorrere dal 1° dicembre 2012; possono optare per il nuovo regime solo i contribuenti, esercenti attività d’impresa, arte e professione che nell’anno solare precedente hanno realizzato, o in caso di inizio di attività, prevedano di realizzare un volume d’affari non superiore ad euro 2 milioni. Se si supera detto limite il regime verrà meno a decorrere dal mese successivo; il regime prevede il differimento dell’esigibilità dell’IVA al momento del pagamento da parte del cessionario/committente. L’IVA diviene comunque esigibile decorso un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, salvo che il cessionario o committente, prima del decorso di detto termine, sia stato assoggettato a procedure concorsuali; per i contribuenti che optano per tale regime, l’IVA relativa agli acquisti effettuati può essere detratta dal momento del pagamento dei relativi corrispettivi, o comunque decorso un anno dal momento in cui l’IVA diverrà esigibile. Per i cessionari o committenti che non hanno esercitato l’opzione, il diritto alla detrazione sorge in ogni caso nel momento in cui l’operazione è stata effettuata; le fatture dei soggetti che optano per il regime, devono contenere l’annotazione che si tratta di operazione con “Iva per cassa”, con l’indicazione dell’art. 32-bis del Dl 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modifiche dalla L. 7 agosto 2012, n. 134.

206 - 206 - Il nuovo regime dell’IVA per cassa prevede la possibilità per i soggetti che realizzano un determinato volume d’affari (non superiore ad Euro 2 milioni – nel caso di superamento di detto limite torneranno applicabili le regole ordinarie IVA dal mese successivo), di differire l’esigibilità dell’IVA al momento del pagamento del corrispettivo. Il differimento dell’esigibilità dell’imposta è ammesso per un periodo massimo di un anno dal momento dell’effettuazione dell’operazione - corrispondente alla consegna del bene ovvero all’emissione della fattura - trascorso il quale l’imposta diviene esigibile anche in caso di mancato pagamento da parte del cessionario/committente del corrispettivo. Tale limite temporale non opera se il cessionario/committente, prima del decorso del termine annuale, sia stato assoggettato a procedure concorsuali. Sulla base di quanto sopra, le operazioni concorreranno nella liquidazione IVA, del cedente/prestatore, relativa al mese ovvero trimestre nel corso del quale è incassato il corrispettivo ovvero scade il termine di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione. Come precisato dall’art. 4, 2° comma del Decreto in esame, le fatture ad esigibilità differita andranno emesse e annotate sui registri IVA nei termini ordinari, con la conseguenza che le relative operazioni concorreranno alla formazione del volume d’affari nel periodo d’imposta in cui risultano effettuate, indipendentemente dal momento in cui diventa esigibile l’IVA ad esse afferente. Analoga previsione opererà per il calcolo del pro-rata di detrazione. Le caratteristiche (segue)

207 - 207 - Il successivo comma 4 dell’art. 4 citato, stabilisce poi che in caso di pagamenti frazionati a fronte di un’unica fattura, l’esigibilità dell’IVA si verifica pro-quota al momento di ciascun pagamento. Pertanto, in caso di pagamento di somme a titolo di acconto, con l’applicazione del sistema in oggetto, l’esigibilità dell’IVA si realizza, di volta in volta, in relazione a ciascun acconto pagato. Si evidenza che i soggetti che opteranno per il regime IVA per cassa (secondo le modalità individuate da apposito Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate) potranno detrarre l’imposta sugli acquisti al momento del pagamento della fattura al fornitore, o comunque decorso un anno dal momento in cui l’IVA diviene esigibile. Il rinvio della detrazione non opererà, invece, per i soggetti che agiscono in regime IVA ordinario, ancorché le fatture relative ai loro acquisti siano state emesse da un fornitore che ha optato per il regime IVA per cassa. Il decreto in commento precisa altresì che, comunque, il diritto alla detrazione non è differito per le seguenti operazioni passive:  acquisti di beni e servizi soggetti all’IVA con il meccanismo del reverse charge;  acquisti intracomunitari di beni;  le importazioni di beni;  le estrazioni di beni dai depositi IVA. Le caratteristiche (segue)

208 - 208 - Sono interessati al regime dell’IVA per cassa solo i contribuenti, esercenti attività d’impresa, arte e professione che nell’anno solare precedente hanno realizzato, o in caso di inizio di attività, prevedano di realizzare un volume d’affari non superiore ad euro 2 milioni. Inoltre, se nel corso dell’anno viene superato il predetto limite, il nuovo regime non si applica alle operazioni attive e passive effettuate a partire dal mese successivo a quello in cui si è verificato il superamento. Per tali operazioni tornerà, quindi, applicabile il regime IVA ordinario. NB: si ritiene che il regime dell’IVA per cassa non dovrebbe trovare forti consensi tra i professionisti in quanto gli stessi nella maggior parte dei casi continueranno ad utilizzare lo strumento della “fattura proforma” che di per sé risponde ai medesimi fini. Infatti, si ricorda che la fattura proforma è un documento informale privo dei requisiti della fattura (aliquota e ammontare dell’imposta) che generalmente viene utilizzato dai professionisti per richiedere al committente della prestazione il pagamento delle proprie spettanze e delle spese, facendo decorrere i termini di pagamento senza costringere il prestatore a dover anticipare l’IVA con l’emissione della fattura. Va da sé che si dovrà emettere fattura solo a pagamento avvenuto. Ambito soggettivo

209 - 209 - La nuova disposizione si applica solo alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi effettuate nei confronti di soggetti che agiscono nell’esercizio di impresa, arte e professione. In merito alle operazioni effettuate nei confronti di enti non commerciali, stante i passati chiarimenti ministeriali, per meglio dire le Circ. 13 marzo 2009, n. 8/E, e la Circ. 30 aprile 2009, n. 20/E avevano chiarito che rientrano nell’ambito di applicazione dell’IVA per cassa anche le operazioni poste in essere nei confronti di detti enti, i quali agiscano nell’esercizio di un’attività d’impresa, anche se i beni e i servizi acquistati siano destinati promiscuamente all’esercizio di attività non commerciali e all’esercizio di attività d’impresa. L’art. 4, comma 5 del Decreto in esame stabilisce che i cedenti o prestatori che intendono avvalersi del differimento dell’esigibilità dell’imposta, hanno l’obbligo di indicarlo espressamente all’interno della fattura emessa, riportando all’interno della stessa una dicitura che potrebbe avere il seguente tenore letterale “operazione con IVA per cassa ai sensi dell’art. 32-bis del DL 22 giugno 2012, n. 83”. Ambito soggettivo (segue)

210 - 210 - Così come stabilito dal Decreto citato, il sistema si applica unicamente alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi imponibili effettuate nei confronti di soggetti che agiscono nell’esercizio di imprese, arti e professioni. Va da sé che rimangono escluse da tale meccanismo le operazioni poste in essere nei confronti di privati consumatori. In tali casi, dovrebbero essere rari i casi in cui i clienti privati non pagano il corrispettivo al momento della consegna dei beni o dell’effettuazione delle prestazioni. È opportuno precisare che tale regime non si applica alle operazioni poste in essere nei confronti di soggetti IVA che acquisiscono i beni o i servizi non nell’esercizio della propria attività imprenditoriale, artistica o professionale, bensì per “uso privato”. Sul punto, come fatto presente dall’Assonime (Circ. 10 ottobre 2012, n. 27) è da rilevare come l’ “uso” al quale è effettivamente destinato il bene o il servizio acquistato potrebbe essere comprovato da un’espressa dichiarazione dell’acquirente o del committente; dichiarazione però che il soggetto cedente o prestatore non sarà sempre in grado di ottenere, in assenza di un apposito obbligo di legge. Ambito oggettivo

211 - 211 - Così come stabilito dall’art. 2 del decreto datato 11 ottobre scorso, sono espressamente escluse dall’ambito applicativo anche:  le operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che assolvono l’IVA applicando il cosiddetto sistema del reverse charge. Infatti, la disposizione in esame ha la finalità di evitare gli aggravi finanziari connessi all’anticipato versamento dell’imposta rispetto al suo incasso dalla controparte: ciò però nel caso del sistema del reverse charge non si verifica;  le operazioni ad esigibilità differita di cui all’art. 6, 5° comma, secondo periodo del DPR n. 633/1972, come ad esempio le forniture ad enti pubblici;  le operazioni effettuate nell’ambito di regimi speciali di determinazione dell’IVA (quali, ad esempio, il regime del margine, dell’editoria, delle agenzie di viaggio). Si tratta di operazioni disciplinate da particolari norme sulla determinazione del tributo o sull’indicazione in fattura dell’imposta che, per lo più, attuano specifiche disposizioni comunitarie non modificabili senza espressa autorizzazione della Comunità europea. Ambito oggettivo (segue)

212 - 212 - Modalità di opzione Manifestazione dell’opzioneApplicazione dell’IVA per cassa Anno 2012 Nel corso del 2012 Dal 1° dicembre 2012 In sede di dichiarazione annuale IVA per il 2012 (in presenza di comportamenti concludenti in tal senso dal 1° dicembre 2012)* Anno 2013 e successivi Nel corso dell’anno di riferimento Dal 1° gennaio dell’anno di riferimento In sede di dichiarazione annuale IVA per l’anno interessato (in presenza di comportamenti concludenti posti in essere nel corso dello stesso anno)* Nel corso dell’anno in cui inizia l’attività Dalla data di inizio dell’attività

213 - 213 - Modalità di opzione (segue) Volume d’affari inferiore a 2 milioni di euro nel corso dell’anno precedente Validità dell’opzione dal 1° gennaio dell’anno successivo Volume d’affari inferiore a 2 milioni di euro presunto in caso di inizio di attività Validità dell’opzione dall’inizio dell’attività Superamento della soglia di 2 milioni di euro nel corso dell’anno Regime ordinario dal mese successivo al superamento della soglia: fatture ricevute dal mese successivo al superamento della soglia Superamento della soglia di 2 milioni di euro, revoca dell’opzione nel corso dell’anno Regime ordinario dal mese successivo alla revoca: fatture ricevute dal mese successivo alla revoca

214 - 214 - Comunicazioni superiori ad Euro 3.000 (c.d. spesometro) Buffetti Editore

215 - 215 - Con l’art. 2, co. 6 del DL 2 marzo 2012, n. 16 è stato modificato l’art. 21, comma 1, del dl n. 78/2010, che ha istituito la comunicazione per le operazioni IVA di importo superiore ad Euro 3.000, stabilendo che a decorrere dal 1° gennaio 2012: 1. viene meno il limite dei 3 mila euro e quindi dovranno essere segnalate tutte le operazioni attive e passive rilevanti ai fini IVA per le quali è obbligatoria l’emissione della fattura; 2. invece, per quanto attiene alle sole operazioni per le quali non è previsto l’obbligo di emissione della fattura la comunicazione telematica dovrà essere effettuata solo ed unicamente nel caso in cui le operazioni, rilevanti ai fini IVA, siano di importo non inferiore ad euro 3.600, comprensivo dell’IVA. Sulla base dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 24/E/2011, sembra ragionevole ritenere che dovrebbero rientrare nella prima tipologia di comunicazione (comunicazione “senza limite d’importo”) anche le operazioni per le quali è stata emessa fattura ancorché non vi sia l’obbligo dell’emissione (sul punto saranno necessari gli opportuni chiarimenti ministeriali). Inoltre, al fine di adempiere alle nuove modalità l’Agenzia dovrà rivedere, modificandolo, il tracciato record da utilizzare per la compilazione dell’adempimento. Novità del decreto semplificazioni

216 - 216 - Dubbi erano sorti in merito alla decorrenza delle nuove disposizioni. A tal riguardo sulla base della risposta fornita a un question time da parte del Ministero dell’economia in data 28 marzo 2012 nonché sulla base del comunicato stampa dell’Agenzia delle Entrate del 5 aprile 2012, si ritiene che il “nuovo” spesometro decorra unicamente per le operazioni effettuate a decorrere dal 1° gennaio 2012, oggetto della comunicazione da inviare entro il 30 aprile del 2013. Decorrenza

217 - 217 - Con riferimento al “nuovo” spesometro, che decorrerà dalle operazioni effettuate dall’ 1.01.2012 (in scadenza il 30.04.2013), da più parti in dottrina si è letto che di fatto si ritornerà ad una sorta di “elenco clienti e fornitori”, in quanto si dovrà fornire un dato aggregato. Sul punto si fa presente che il decreto semplificazioni ha stabilito che a decorrere dall’1.01.2012 siano soppresse le parole “di importo non inferiore a 3.000 euro” e dopo le parole “operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto” siano aggiunte le seguenti “L’obbligo di comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto per le quali è previsto l’obbligo di emissione della fattura è assolto con la trasmissione, per ciascun cliente e fornitore, dell’importo di tutte le operazioni attive e passive effettuate. Per le sole operazioni per le quali non è previsto l’obbligo di emissione della fattura la comunicazione telematica deve essere effettuata qualora le operazioni stesse siano di importo non inferiore a euro 3.600, comprensivo dell’imposta sul valore aggiunto”. Dal dettato letterale della norma, ad oggi, non è stato stabilito che si dovrà comunicare un dato aggregato (quindi una comunicazione per singolo soggetto), quindi, vi potrebbe essere la possibilità che si debbano inviare tante comunicazioni quante sono le operazioni, ancorché non vi sia il limite d’importo (sempre che ovviamente sia stata emessa fattura). Ne consegue che l’Agenzia potrebbe mantenere invariate le indicazioni da inserire nel tracciato record (ovviamente in tal caso dovranno comunque essere eliminati i riferimenti ai contratti a corrispettivi periodici ovvero collegati). Sulla base di quanto sopra si evince che ad oggi non è del tutto chiaro come l’Agenzia vorrà predisporre il nuovo adempimento; conseguentemente è ancora presto per parlare di “elenchi clienti e fornitori Spunti di riflessione sul “nuovo” spesometro

218 - 218 - Nuove aliquote IVA dal 1° luglio 2013 Buffetti Editore

219 - 219 - Si ricorda che la Manovra Monti aveva stabilito che:  le aliquote IVA del 10% e 21%, a decorrere dal 1° ottobre 2012 e fino al 31 dicembre 2012, sarebbero aumentate di 2 punti percentuali, per cui dovevano passare rispettivamente al 12% e 23%;  se entro il 30 settembre 2012 non fosse stata attuata la riforma fiscale, le risorse mancanti dovevano essere reperite attraverso la stabilizzazione a decorrere dal 1° gennaio 2013 delle aliquote sopra individuate nonché da un ulteriore aumento di 0,5 punti dal 1° gennaio 2014 delle stesse aliquote. Attenzione: la spending review ha stabilito che le aliquote IVA del 21% e del 10% aumenteranno di due punti percentuali unicamente per le operazioni poste in essere a decorrere dal 1° luglio 2013 e fino al 31 dicembre dello stesso anno. Invece, per le operazioni effettuate dal 1° gennaio 2014 l’aliquota ordinaria e quella intermedia si attesteranno al 22% ed all’11%. La norma ad oggi

220 - 220 - La norma ad oggi (segue) Dal 17/09/2011Dal 01/07/2013Dal 01/01/2014 Aliquota IVA agevolata 4% Aliquota IVA intermedia 10%12%11% Aliquota IVA ordinaria 21%23%22%

221 - 221 - Attenzione: la futura legge di stabilitià dovrebbe prevedere che l’innalzamento dell’aliquota IVA ordinaria e di quella intermedia aumenteranno di un solo punto percentuale e non di due. STAREMO A VEDERE! Il futuro…

222 - 222 - I beni e servizi coinvolti Principali beni e servizi oggi assoggettati ad aliquota IVA ordinaria del 21% Principali beni e servizi oggi assoggettati ad aliquota intermedia del 10%  abbigliamento e accessori  calzature  elettrodomestici  televisori  computer  telefonini  mobili e oggetti di arredamento  gioielleria e oreficeria  veicoli  imbarcazioni  parrucchieri, barbieri, estetiste  servizi di lavanderia  strumenti musicali  carburanti e lubrificanti  acqua minerale e birra  vino e alcolici  gas metano per usi civili oltre 480 mc annui  prestazioni professionali (avvocati, commercialisti, ingegneri, consulenti, ecc.)  servizi di trasporto merci  noleggio veicoli e imbarcazioni  ecc.  carne  pesce  yogurt  latte conservato  uova  miele  salumi  uva da vino  energia elettrica per uso domestico ovvero per determinati usi industriali  medicinali  prestazioni alberghiere  somministrazioni di alimenti e bevande  somministrazione di gas metano ad usi civili fino a 480 mc  prestazioni alberghiere  spettacoli teatrali  prestazioni di trasporto di persone  locazioni di abitazioni (se non esenti da IVA)  impianti fotovoltaici ed eolici  interventi di recupero del patrimonio edilizio (ristrutturazioni, ecc.)  ecc.

223 - 223 - L'individuazione del momento in cui si considera effettuata un'operazione ai fini IVA in base all'art. 6 del DPR n. 633/1972, è essenziale per individuare quale sia l'aliquota applicabile alle operazioni effettuate in corso all'entrata in vigore della norma che ne dispone l'aumento. Come è noto, infatti, gli eventi al verificarsi dei quali un'operazione si considera effettuata sono la consegna o spedizione per la cessione di beni mobili ed il pagamento del corrispettivo per le prestazioni di servizi. Se anteriormente a tali eventi, o indipendentemente da essi, è emessa fattura o pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l'operazione si considera effettuata, limitatamente all'importo fatturato o pagato, alla data della fattura o a quella del pagamento. Ipotesi principali d'interesse per i contribuenti:  Cessioni di beni immobili: Si considerano effettuate all’atto della stipula. Conseguentemente scontano l’aliquota del 23% ovvero del 12% le cessioni relative ad atti stipulati dopo il 01/07/2013. Nel caso di emissione di fattura anticipata prima dell’entrata in vigore della norma si applica invece l’aliquota del 21% ovvero del 10%.  Cessioni di beni mobili: Si considerano effettuate all’atto della consegna o spedizione dei beni. Ne consegue che scontano l’aliquota del 21% ovvero del 10% le cessioni di beni mobili con consegna anteriore all’entrata in vigore della norma ancorché fatturate dopo tale momento (fattura differita ai sensi dell’art. 21 D.P.R. n.633/1972; D.M. 18.11.1976 operazioni effettuate a mezzo di sedi secondarie ecc.). Al contrario sono soggette all’aliquota del 23% o del 12% le cessioni con consegna dei beni successiva all’entrata in vigore, a meno che non sia stata emessa fattura anticipata. Momento di effettuazione delle operazioni

224 - 224 - Momento di effettuazione delle operazioni (segue) Cessioni di beni: momento di effettuazione FattispecieEsigibilità dell'imposta Cessione di beni immobiliRogito notarile Cessione di beni mobiliConsegna o spedizione Cessione di beni con effetti traslativi: vendita in prova vendita con riserva di gradimento conto deposito Al verificarsi della condizione e comunque decorso non oltre un anno dalla consegna o spedizione Cessione di beni per atto della pubblica autoritàPagamento del corrispettivo Cessione di beni in esecuzione di contratti di somministrazionePagamento del corrispettivo Passaggi dal committente al commissionarioVendita dei beni dal commissionario al terzo Passaggi dal commissionario al committenteVendita dei beni al committente Autoconsumo o destinazione a finalità estranee all'esercizio dell'impresa Prelievo dei beni dall'impresa Cessione di beni in esecuzione di contratti estimatoriRivendita a terzi ovvero per i beni non restituiti alla scadenza del termine e comunque decorso un anno dalla consegna o spedizione ImportazioniAccettazione della dichiarazione doganale Acquisti intracomunitari di beniConsegna dei beni nel territorio dello Stato, ovvero nel luogo di destinazione

225 - 225 -  Prestazioni di servizi: Si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo o all’emissione della fattura se antecedente tale momento. Pertanto le prestazioni fatturate o pagate dopo l’entrata in vigore della norma sono soggette all’aliquota del 23% ovvero del 12%.  Somministrazioni di beni: valgono le stesse regole previste per i servizi. Momento di effettuazione delle operazioni (segue)

226 - 226 -  Fatturazione di acconti: Per la parte del corrispettivo fatturata in acconto l’operazione (cessione o prestazione) si considera effettuata limitatamente agli importi fatturati. Ne consegue che se la fattura è emessa prima dell’entrata in vigore della norma si applica l’aliquota del 21% ovvero del 10%. Il saldo se fatturato o pagato dopo l’entrata in vigore della norma è invece soggetto alla nuova aliquota del 23% ovvero del 12%.  Fattura pro-forma: Le fatture pro-forma sono tipiche dei professionisti e non delle società. La fattura pro-forma è un documento che non ha nessun valore fiscale ed è una sorta di anticipazione della fattura vera e propria che verrà emessa in un secondo momento. La sua funzione è quella di far conoscere con precisione al cliente il costo dei servizi resi dal professionista, nonché quello di posticipare il momento di esigibilità dell’IVA nel momento del pagamento del corrispettivo da parte del cliente. Tali pro-forma devono riportare l’esplicita dizione che le stesse “non costituiscono fattura ai fini IVA”, tutto ciò allo scopo di non anticipare l’IVA all’erario. Dal punto di vista delle numerazione, quella delle fatture pro-forma è indipendente da quella delle fatture vere e proprie. Affinché l’IVA nella fattura pro-forma non diventi esigibile da parte dell’erario il professionista non dovrà indicare l’IVA, altrimenti la fattura diverrebbe effettiva. Quando il corrispettivo verrà pagato dal cliente, il professionista dovrà emettere entro tale data di pagamento (e non oltre) la fattura definitiva con indicazione dell’IVA. Momento di effettuazione delle operazioni (segue)

227 - 227 - Attenzione: Considerato che la fattura pro-forma non contiene l’evidenziazione dell’IVA la stessa non può essere considerata fattura, conseguentemente, nel caso in cui la fattura pro-forma sia stata emessa prima dell’entrata in vigore della nuova aliquota IVA del 23% e la fattura definitiva venga emessa dopo l’entrata in vigore, la fattura definitiva sconterà la nuova aliquota del 23% e non quella del 21%. Momento di effettuazione delle operazioni (segue)

228 - 228 - Per quanto concerne le rettifiche in aumento o in diminuzione di cui all'art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, poste in essere dopo l'entrata in vigore delle nuove aliquote e relative ad operazioni effettuate prima di tale data (01.07.2013), occorre tenere presente quanto segue:  Nell'ipotesi di emissione di note credito per variazioni in diminuzione, l'aliquota da usare sarà sempre quella che è stata applicata in origine all'operazione e che risulta dalla fattura che si intende rettificare.  Nel caso, invece, di emissione di note debito per variazioni in aumento dell'imponibile, occorre prestare particolare attenzione alla natura dell’operazione e quindi alla fattura che si intende rettificare, tenendo ben distinte le rettifiche relative a cessioni di beni da quelle aventi ad oggetto prestazioni di servizi. Nel primo caso (cessioni di beni) si dovrà applicare la stessa aliquota vigente al momento della consegna e che di regola è indicata nella fattura che si intende rettificare. In altre parole l'aliquota IVA applicabile è quella vigente al momento della consegna o spedizione del bene ovvero, se antecedente, quella in vigore nel giorno in cui è stata emessa la fattura o è avvenuto il pagamento del corrispettivo. Nel secondo caso (prestazione di servizi e somministrazione di beni) l'aliquota da applicare nelle ipotesi di variazione in aumento della base imponibile sarà quella vigente nel giorno in cui si emette la nota di variazione in aumento. Note di variazione

229 - 229 - In riferimento all’imposta sostitutiva da applicarsi alle manifestazioni a premio (quando i beni o servizi destinati quali premi, sono non imponibili IVA), si ritiene (finché non ci saranno gli opportuni chiarimenti ministeriali), che, in mancanza di una modifica specifica del comma 8, dell’art. 19 della Legge n. 449/97, l’aliquota applicabile quale imposta sostitutiva, anche a decorrere dal 1° luglio 2013, resti invariata al 20% (ancorché l’aliquota IVA ordinaria passerà al 23%). Imposta sostitutiva manifestazioni a premio

230 - 230 - Nuovo regime dei minimi ed ex-minimi Provvedimenti direttoriali del 22 dicembre 2011 Circolare n. 17/E/2012 Buffetti Editore

231 - 231 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi SOGGETTI INTERESSATI dall'AGEVOLAZIONE Unicamente le persone fisiche che intraprendono un’attività d’impresa, arte o professione Attenzione: Per effetto del punto 2.2 del provvedimento attuativo del 22 dicembre 2011, possono accedere al nuovo regime dei minimi coloro che danno prova di avere perso il posto di lavoro ovvero di essere in mobilità per cause indipendenti dalla loro volontà. In tale fattispecie non si è mai in presenza dell’ipotesi di mera prosecuzione di un’attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente. Con ciò risolvendo i casi in cui i lavoratori dipendenti, dopo avere perso il posto di lavoro, hanno aperto la partita IVA ed iniziato un’attività economica.

232 - 232 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi REQUISITI Le persone fisiche che:  intraprendono un’attività d’impresa o professionale a partire dal 1° gennaio 2012;  ovvero l'hanno iniziata successivamente al 31 dicembre 2007 e che possiedono i requisiti previsti dall’art. 1, commi 96 e 99 della legge n. 244/2007, quindi, coloro che: nell’anno solare precedente: o hanno conseguito ricavi ovvero percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori ad Euro 30.000; o non hanno effettuato cessioni all’esportazione; o non hanno sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori di cui all’art. 50, comma, lett. c) e c-bis), del TUIR, anche assunti secondo le modalità riconducibili ad un progetto, programma di lavoro o fase di esso, ai sensi degli articoli 61 e seguenti del D.lgs. 10 settembre 2003, n. 276; nel triennio solare precedente non hanno effettuato acquisti di beni strumentali, anche mediante contratti d’appalto e di locazione, pure finanziaria, per un ammontare complessivo superiore a 15.000 euro.  siano rispettati i requisiti disposti dall’art. 27, comma 2, del D.L. n. 98/2011 e per meglio dire: il contribuente non deve aver esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio dell’attività, altra attività artistica, professionale ovvero d’impresa, anche in forma associata o familiare. Per esercizio di attività o di nuova attività produttiva si deve fare riferimento allo svolgimento effettivo dell’attività e all’inizio effettivo della stessa e non alla sola apertura della partita IVA; l'attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l'attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell'esercizio di arti o professioni; qualora venga proseguita un'attività d'impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l'ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d'imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore a 30.000 euro. Attenzione Sulla base di quanto sopra consegue che a partire dal 2012: - il nuovo regime dei minimi è applicabile non solo a coloro che hanno adottato nel 2011 il regime dei minimi, ma a tutti i contribuenti che, avendo iniziato l’attività successivamente al 31 dicembre 2007, soddisfano tutti i requisiti richiesti per avvalersi del regime agevolato (alla data del 31 dicembre 2011); - non possono avvalersi del nuovo regime dei minimi i contribuenti che hanno iniziato l’attività prima del 2008. Tali soggetti transiteranno nel regime degli ex-minimi, qualora siano in possesso dei “vecchi” requisiti richiesti dai commi 96 e 99 dell’art. 1 legge n. 244 del 2007 (es: ricavi inferiori a 30.000 euro, valore dei beni strumentali inferiori a 15.000 euro, non effettuazione di cessioni all’esportazione, ecc.), ma non nei nuovi requisiti richiesti dal D.L. n. 98/2011.

233 - 233 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi DIVIETO di MERA PROSECUZIONE di ATTIVITÀ PRECEDENTE L'attività da esercitare non deve costituire, in nessun modo, una mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente. Attenzione Il divieto non opera se il contribuente prova di aver perso il lavoro o di essere in mobilità per cause indipendenti dalla propria volontà.

234 - 234 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi PASSAGGIO al REGIME di FAVORE Risolvendo un aspetto molto delicato, e più volte evidenziato dalla stampa specializzata, il punto 2.3 del provvedimento direttoriale del 22 dicembre 2011, ha affermato che i soggetti che hanno optato per il regime ordinario o per il regime agevolato delle nuove iniziative produttive possono accedere, a partire dal 1° gennaio 2012, al nuovo regime dei minimi, per i periodi d’imposta che residuano al fine del completamento del quinquennio ovvero non oltre il periodo d’imposta di compimento dei 35 anni di età, a condizione che siano in possesso di tutti i requisiti richiesti dalla norma. Per meglio dire possono avvalersi del regime dei nuovi minimi anche coloro che hanno intrapreso l’attività (es: nell’anno 2010) avvalendosi di un regime ordinario (contabilità ordinaria o semplificata) ovvero del regime delle nuove iniziative produttive. Attenzione Il Provvedimento direttoriale citato ha precisato, inoltre, che ai fini del limite relativo all’acquisto di beni strumentali (di cui all’art. 1, comma 96, della L. n. 244/2007), in caso di esercizio contemporaneo di più attività, si fa riferimento alle attività complessivamente esercitate.

235 - 235 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi OPZIONE per il REGIME FISCALE di FAVORE L’opzione per aderire al nuovo regime dovrà essere comunicata con la prima dichiarazione annuale da presentare successivamente alla scelta (quindi, a puro titolo esemplificativo nel caso in cui un soggetto nel 2012 opti per il nuovo regime dei minimi dovrà darne comunicazione in sede di dichiarazione 2012 – anno d’imposta 2011). IMPOSTA SOSTITUTIVA Sul reddito imponibile (determinato ai sensi dell’art. 1, commi 104 e 108, della L. n. 244/2007 e dell’art. 4 del D.M. 2 gennaio 2008), si applica un'imposta sostitutiva di imposte sui redditi e addizionali regionali e comunali, del 5 per cento. Esempio Un professionista, che da 1° gennaio 2012 rientra nel nuovo regime dei minimi, ha un reddito totale annuale (anno 2012) pari ad Euro 25.000 e contributi pagati per un importo pari ad Euro 6.000. L’imposta sostitutiva dovuta è: Reddito professionale Euro 25.000 – Euro 6.000 (contributi pagati) = Euro 19.000 sul quale sarà calcolata l’imposta sostitutiva pari al 5%, quindi, Euro 19.000 * 5% = Euro 950 (imposta sostitutiva dovuta).

236 - 236 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi RITENUTA d'ACCONTO Il punto 5 del provvedimento n. 185820/2011 ha disposto sempre a decorrere dal 1° gennaio 2012, l’assenza di ritenute sui compensi/ricavi percepiti dai contribuenti minimi. Al riguardo, si ricorda che nel vecchio regime dei minimi, e quindi fino al 31 dicembre 2011, il sostituto d’imposta doveva operare una ritenuta del 20% sui compensi percepiti dai soggetti minimi per attività di lavoro autonomo, ovvero del 23% (sulla metà) dei ricavi derivanti dallo svolgimento di attività d’intermediazione (es: rapporti di agenzia, procacciamento d’affari, ecc.). Attenzione Al fine di evitare la nascita di posizioni costantemente creditorie verso l’erario, anche di un certo rilievo vista la riduzione dell’imposta sostitutiva al 5%, il provvedimento attuativo ha disposto la non applicabilità, a decorrere dal 1° gennaio 2012, di alcuna ritenuta sui compensi/ricavi percepiti dai soggetti che si avvalgono del nuovo regime dei minimi. Il provvedimento dispone però che i soggetti in questione, rilascino un’apposita dichiarazione alla controparte in cui si attesta l’applicazione del regime dei nuovi minimi.

237 - 237 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi DICHIARAZIONE DI ESONERO DALL’APPLICAZIONE DELLA RITENUTA D’ACCONTO Il sottoscritto ___________________________ nato a ______________ il ___________ residente in ________________________ C.F._________________________________ P.IVA ______________________ DICHIARA che si avvale del regime agevolato dei nuovi minimi di cui all’art. 1, della legge n. 244/2007, come modificato dall’art. 27 del decreto legge n. 98/2011; RICHIEDE la non applicazione della ritenuta d’acconto sulla somma percepita dato che la somma è assoggettata ad imposta sostitutiva. Data_________________ ___________________ (sottoscrizione)

238 - 238 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi Obblighi ed esoneri fiscali/contabili relativi a tale regime Vi è obbligo di conservare in ordine cronologico i documenti emessi e ricevuti ai fini IVA ed ai fini delle imposte sui redditi (quindi, il contribuente dovrà conservare le fatture emesse e ricevute). Non vi è l’obbligo di registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini IVA, imposte dirette (Irpef) e Irap; vi è l’obbligo di dichiarazione annuale dei redditi (UNICO) e versamento dell’imposta sostitutiva proporzionale del 5% (sostitutiva di Irpef e relative addizionali regionali e comunali) sul reddito netto (differenza tra i compensi percepiti nell’anno d’imposta le spese inerenti l’attività svolta, documentate, sostenute nel medesimo anno d’imposta); vi è l’obbligo di manifestare in via preventiva la volontà di effettuare acquisti intracomunitari, all’atto della presentazione della dichiarazione di inizio attività o successivamente, ai fini dell'inclusione nell’archivio VIES; vi è l’obbligo di integrazione delle fatture relative agli acquisti intracomunitari e per le altre operazioni di cui risultano debitori d’imposta (es: operazioni soggette al reverse charge). Ne consegue che in tali casi si dovrà procedere al versamento dell’IVA entro il giorno 16 del mese successivo a quello d’effettuazione delle operazioni poiché l’IVA sugli acquisti non è detraibile; vi è l’obbligo di presentazione degli elenchi INTRASTAT. Con particolare riferimento alla presentazione degli elenchi INTRASTAT sembra ragionevole ritenere che tornino applicabili le disposizioni impartite dalla Circolare n. 36/E del 21 giugno 2010. Più nel dettaglio tale Circolare, con riferimento ai “vecchi minimi” aveva chiarito che gli elenchi INTRASTAT devono essere presentati solo con riferimento agli acquisti intracomunitari di beni e dei servizi di cui all’art. 7-ter del DPR n. 633/1972 per i quali ovviamente i contribuenti minimi devono effettuare il reverse charge per liquidare l’imposta. Nessun obbligo INTRASTAT riguarda conseguentemente le cessioni intracomunitarie di beni ed i servizi resi a soggetti passivi di altri Stati membri; è possibile dedurre i contributi previdenziali dal reddito prodotto; è possibile dedurre direttamente nell’anno d’imposta di pagamento i costi sostenuti per l’acquisto di beni strumentali (senza applicare le quote di ammortamento). Quindi, ad esempio, se un contribuente acquista dei mobili e arredi per un ammontare pari ad Euro 3.000, l’intero costo è ammesso in deduzione in toto nel corso del periodo d’imposta (si tenga presente il limite triennale che non può essere superiore ad Euro 15.000); non vi è l’obbligo degli adempimenti IVA in quanto le fatture del contribuente che “opta” per tale regime, vanno emesse dallo stesso senza applicazione dell’IVA (quindi, non si dovrà fare alcun versamento IVA, neppure presentare la dichiarazione IVA così come la comunicazione dati IVA. Infine, non si dovrà procedere alla conservazione dei registri IVA); non vi è l’obbligo di versamento dell’Irap; non vi è l’obbligo di presentazione degli studi di settore; non vi è l’obbligo di alcuna tenuta di scritture contabili; vi è l’esonero dall’obbligo di effettuare la comunicazione telematica delle operazioni rilevanti ai fini Iva (spesometro); vi è l’esonero dall’obbligo di comunicare all’Agenzia delle Entrate i dati relativi alle operazioni effettuate nei confronti di operatori black list; vi è l’esonero dall’obbligo di certificare i corrispettivi in presenza delle attività di cui all’art. 2 del D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696.

239 - 239 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi DURATA dell'AGEVOLA ZIONE Il nuovo regime dei minimi si applica per il periodo d’imposta d’inizio dell’attività e per i quattro successivi. I soggetti che hanno meno di 35 anni di età possono continuare ad applicare il regime fiscale agevolato anche dopo il quinquennio e fino al periodo d’imposta di compimento dei 35 anni, e questo senza esercizio di opzione alcuna. Inizio dell’attività a partire dal 2012 Il soggetto che inizia l’attività nel 2012 potrà utilizzare il nuovo regime dei minimi al massimo per 5 anni. Solo se il contribuente è “giovane”, il regime si applica per un periodo maggiore di 5 anni e fino al compimento dei 35 anni di età. Preme evidenziare che il limite dei 35 anni è da considerarsi un limite a favore del contribuente e non a sfavore. Soggetti già in attività nel 2011 Per costoro, il nuovo regime dei minimi è applicabile per il periodo che residua al compimento del quinquennio, anche in tal caso, fatto salvo il maggiore limite previsto per coloro che hanno meno di 35 anni alle fine del quinquennio.

240 - 240 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi DECADENZA Il punto 3.3 del provvedimento attuativo del 22 dicembre 2011 ha fornito la risposta a un dubbio posto dalla lettura della norma, affermando che chi, per scelta ovvero per obbligo (nel caso in cui non vengano rispettati i parametri indicati all’interno della presente tabella sezione “requisiti”), abbandoni il regime dei minimi, non può più avvalersene, anche qualora nel quinquennio ovvero non oltre il periodo d’imposta di compimento dei 35 anni ritorni in possesso dei requisiti per accedere al nuovo regime dei minimi. In pratica: i contribuenti che per obbligo o per opzione escono dal regime dei minimi non possono più rientrarvi. OPZIONE per il REGIME ORDINARIO I soggetti che sono in possesso dei requisiti per accedere al regime dei minimi possono optare: - per l’applicazione dell’IVA e delle imposte sui redditi con i criteri ordinari. In tal caso il reddito è determinato nel rispetto dei criteri previsti dal TUIR, avvalendosi del regime di contabilità semplificata ovvero ordinaria (e al riguardo non si registrano novità rispetto al passato); - per l'adozione del regime degli ex-minimi disciplinato dall’art. 27, comma 3, del D.L. n. 98 del 2011 (fattispecie nuova si veda capitolo successivo). Sul punto si ricorda che, ai sensi del comma 110, dell’art. 1 della legge n. 244 del 2007, l’opzione per il regime ordinario è valida per almeno un triennio e, decorso il periodo minimo, si proroga per ciascun anno successivo fino alla revoca. L’opzione deve essere comunicata, barrando l’apposita casella, con la prima dichiarazione annuale IVA da presentare successivamente alla scelta operata. Fino a un diverso orientamento dell’Agenzia, sono da ritenere ancora validi i chiarimenti forniti in passato nella Circolare 21 dicembre 2007, n. 73/E, la quale riconosceva validità al comportamento concludente tenuto dal contribuente.

241 - 241 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi CAUSE DI USCITA DAL REGIME AGEVOLATO Il regime in esame viene meno, con conseguente tassazione ordinaria sia ai fini Irpef (quindi, senza poter beneficiare del vantaggio fiscale previsto dall’imposta sostitutiva) che IVA, nei casi in cui i limiti dei compensi previsti per il contribuente vengano superati e più precisamente: a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello nel quale i compensi conseguiti superano l’importo di Euro 30.987,41, ma non oltre il 50% (quindi fino ad un ammontare pari ad Euro 46.481,12). Va da sé che il superamento dei valori massimi entro limiti contenuti consente di mantenere il godimento dell’agevolazione per l’anno in cui si è verificato; a decorrere dallo stesso periodo d’imposta in cui si verifica il superamento dei limiti, nel caso in cui, invece, i compensi superino del 50% detti limiti; per espressa “opzione” da parte del contribuente (professionista); decorso il limite di 5 anni d’imposta ovvero per i “giovani” oltre i 5 anni d’imposta ma non oltre il 35° anno di età.

242 - 242 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 DURATA DEL REGIME La circolare n. 17/E del 30 maggio 2012 ha ribadito che il nuovo regime dei minimi può essere applicato esclusivamente per il periodo di imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro periodi di imposta successivi. Compimento del 35° anno di età I soggetti che allo scadere del quinquennio non hanno ancora compiuto 35 anni, possono prolungare l’applicazione del regime fino al periodo di imposta di compimento del 35° anno. Fuoriuscita dal regime I soggetti che fuoriescono dal regime di vantaggio, per scelta o per esclusione, non possono più avvalersene per gli eventuali periodi residui, anche nell’ipotesi in cui tornino in possesso dei requisiti prescritti. Passaggio dall'ex regime dei minimi Allo scadere del termine per avvalersi del regime fiscale di vantaggio, i contribuenti ancora in possesso dei requisiti previsti dalla Finanziaria 2008, “transitano” automaticamente nel nuovo regime, senza necessità di effettuare opzioni.

243 - 243 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 NUOVI REQUISITI PER L’ACCESSO AL REGIME DEI MINIMI Dal 1° gennaio 2012 il regime fiscale in commento costituisce il regime naturale per le persone fisiche che: - intraprendono un’attività di impresa, arte o professione; - l’hanno intrapresa successivamente al 31 dicembre 2007, e che -presumono di possedere, o possedevano al momento di inizio dell’attività, sia i requisiti stabiliti dall’art. 1, commi 96 e 99, della Finanziaria 2008 (regime degli ex minimi) che quelli previsti dall’art. 27, comma 2, del “decreto per lo sviluppo”. N.B. Per “esercizio di attività” e per “inizio di una nuova attività produttiva” si deve fare riferimento allo svolgimento effettivo e all’inizio effettivo della stessa e non alla sola apertura della partita Iva così come era già stato chiarito in merito alle nuove iniziative produttive della Legge n. 388/2000. Esempio Come inizio attività rileverà ad esempio l’acquisto di beni strumentali o di beni destinati alla rivendita o da utilizzare per le prestazioni di servizi.

244 - 244 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 NUOVI REQUISITI PER L’ACCESSO AL REGIME DEI MINIMI Altre condizioni Il contribuente non deve aver esercitato, nei 3 anni precedenti l'inizio dell'attività, attività artistica, professionale o d'impresa, anche in forma associata o familiare. Quindi ostano all'ammissione al beneficio anche la posizione di socio in società di persone o di collaboratore di impresa familiare di cui all’art. 5, comma, del Tuir; l'attività da esercitare non deve costituire “mera prosecuzione” di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l'attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell'esercizio di arti o professioni; qualora venga proseguita un'attività d'impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l'ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d'imposta precedente quello di riconoscimento dell'agevolazione, non dev'essere superiore a 30mila euro. N.B. non sono preclusive all'accesso al nuovo regime dei minimi le attività precedentemente svolte in forma di collaborazione coordinata e continuativa o di lavoro a tempo determinato che si caratterizzano per la loro marginalità economica e sociale. Marginalità che si può ritenere sussistente quando tali attività siano svolte per un periodo inferiore alla metà del triennio precedente. Non costituirà inoltre mera prosecuzione dell'attività quando le due attività da porre a confronto, quella dipendente a tempo indeterminato o determinato superiore ai limiti temporali suddetti, e quella autonoma, sono riferite ad ambiti che richiedono competenze non omogenee. Inoltre, il socio accomandante che non ha svolto attività di gestione può accedere al nuovo regime dei minimi. Via libera anche per il socio di società inattiva perché manca una vera e propria attività gestionale. E anche il pensionato che apre la partita Iva può accedere ai nuovi minimi. Non costituisce infatti mera prosecuzione di attività quella svolta sotto forma di lavoro autonomo dal dipendente appena andato in pensione. Mancato esercizio di un'attività nel triennio precedente Così come era stato precisato dalla stessa Agenzia in sede di Telefisco 2012, ai fini del calcolo del triennio, si fa riferimento non al periodo di imposta ma alla data a partire dalla quale si vuole accedere al nuovo regime, secondo il calendario comune.

245 - 245 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 NUOVI REQUISITI PER L’ACCESSO AL REGIME DEI MINIMI Esempio È ammesso al nuovo regime dei minimi il soggetto che ha cessato la precedente attività il 31 maggio 2009 e che inizia la nuova attività nel mese di luglio del 2012; non occorre infatti attendere che siano trascorsi dal 31 maggio 2009 almeno tre periodi d’imposta, e cioè senza dover attendere il 1° gennaio 2013. Prosecuzione di altra attività In linea generale, l'Agenzia delle Entrate chiarisce che si ha una mera prosecuzione della stessa attività in precedenza esercitata quando quella intrapresa presenta il carattere della novità soltanto sotto l'aspetto formale ma viene svolta in “sostanziale continuità”, ad esempio nello stesso luogo, nei confronti degli stessi clienti ed utilizzando gli stessi beni dell'attività precedente. In proposito si rinvia comunque a quanto chiarito con la Circolare n. 8/E del 2001. Limite di 30mila euro Ai fini della verifica di tale soglia, si deve fare riferimento al periodo di imposta precedente a quello del riconoscimento dell'agevolazione. N.B. I requisiti sopra indicati si aggiungono a quelli già prescritti dall’art. 1, commi 96 e 99, della L. 244 del 2007, per i quali si rinvia alla Circolare Agenzia Entrate 21 dicembre 2007, n. 73/E.

246 - 246 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 SOGGETTI CHE HANNO INIZIATO L'ATTIVITÀ DAL 1° GENNAIO 2008 AL 31 DICEMBRE 2011 Possono accedere al regime in esame anche i soggetti che negli anni precedenti al 1° gennaio 2012 hanno optato per il regime delle nuove attività produttive (di cui all’art. 13 della L. 388 del 2000) o per il regime ordinario (ma in quest’ultimo caso restano fermi gli effetti dell’opzione triennale). In tale ipotesi il nuovo regime può essere applicato per i periodi di imposta che residuano al completamento del quinquennio, cioè fino al periodo di imposta di compimento del 35° anno di età, se successivo.

247 - 247 - Chiarimenti forniti dalla Circolare n. 17/E/2012 ADEMPIME NTI PER L’OPZIONE AL REGIME Soggetti che iniziano l'attività dal 1° gennaio 2012 Comunicazione di inizio attività (modello AA9/11) N.B. Con il provvedimento direttoriale del 18 maggio 2012 è stato approvato il nuovo modello AA9/11 e le istruzioni e specifiche tecniche da utilizzare per le dichiarazioni di inizio attività, variazione dati o cessazione attività ai fini dell’imposta sul valore aggiunto delle persone fisiche. Il nuovo modello AA9/11 è stato modificato (quadro B - sezione “regimi fiscali agevolati”) al fine di recepire l’introduzione nel sistema tributario italiano del nuovo regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria e lavoratori in mobilità (c.d. nuovo regime dei minimi) che è stato introdotto dall’art. 27, commi 1 e 2 del D.L. n. 98/2011. Il modello AA9/11 non ha però fatto venire meno l’opzione per il regime fiscale delle nuove iniziative produttive di cui alla Legge n. 388/2000. Ne consegue che tale regime anche a decorrere dal 1° gennaio 2012 resta in vigore. Soggetti che hanno iniziato l'attività dopo il 31 dicembre 2007 e transitano nel regime dal 1° gennaio 2012 A. Se fino al 31 dicembre 2011 hanno applicato il regime dei minimi: non sono tenuti ad alcuna comunicazione ma possono comunque presentare il modello AA9/11. B. se fino al 31 dicembre 2011 hanno applicato il regime di cui all’art. 13 della L. 388 del 2000: devono revocare l’opzione a suo tempo effettuata, con la dichiarazione di variazione dati (barrando la casella R nel modello AA9). C. se hanno applicato il regime ordinario ed è trascorso il triennio di permanenza obbligatoria: devono comunicare la revoca del regime precedente presentando, insieme alla dichiarazione per i redditi conseguiti nel 2012 ed entro gli stessi termini, il quadro VO della dichiarazione Iva, allegandolo all'Unico 2013. Non vi è l'obbligo di presentare il modello AA9.

248 - 248 - Il nuovo regime agevolato dei contribuenti minimi Contribuenti minimi Esempio fattura nuovo contribuente minimo Attenzione: va applicata l’imposta di bollo Euro 1,81 se il corrispettivo è superiore ad Euro 77,47

249 - 249 - Riporto delle perdite per chi esce dal regime dei minimi Le perdite maturate durante l’applicazione del regime dei minimi sono riportabili a nuovo anche se viene lasciato detto regime. Si tratta di una norma particolare sancita dall’art. 1, co. 108, L. 244/2007, la cui portata travalica il periodo di applicazione del regime dei minimi, potendosi eseguire il riporto anche nei periodi ordinari, così come chiarito dalla R.M. 30 novembre 2010, n. 123/E. Si avranno quindi perdite riportate a nuovo nel quinquennio anche se colui che esegue il riporto è ormai un imprenditore in regime semplificato, regime che, si ricorda, non ammetterebbe il riporto a nuovo. Questa interpretazione non può che valere anche per i soggetti che escono dal regime dei minimi per accedere al regime degli ex-minimi. Il riporto sarà illimitato nel tempo se le perdite sono state originate nei primi tre anni di attività. Contribuenti minimi

250 - 250 - Rettifica della detrazione IVA per i soggetti non più minimi Il passaggio al regime ordinario ovvero degli ex-minimi comporta ai fini Iva l’applicazione delle normali regole di detraibilità dell’IVA assolta sugli ac-quisti, mentre in vigenza del regime dei minimi l’IVA acquisti costituiva un accessorio al costo del bene non potendo essere in alcun modo detraibile. La rettifica Iva, in caso di passaggio dal regime dei vecchi minimi a quello ordinario "Iva da Iva" ovvero ex-minimi, comporta un cambiamento nel regime fiscale delle operazioni attive e nel regime di detrazione dell’Iva sugli acquisti. In questo caso, si effettua una rettifica limitatamente ai beni e ai servizi non ancora ceduti o non ancora usati e, per i beni ammortizzabili, se non sono trascorsi quattro anni dalla loro entrata in funzione. Tra le ipotesi che comportano una rettifica a credito del contribuente rientra il passaggio, per legge o per opzione, dal regime dei minimi a quello ordinario "Iva da Iva". I vecchi minimi, che torneranno contribuenti normali Iva per obbligo, potranno calcolare l’eventuale Iva a credito per la rettifica sui beni e servizi non ancora ceduti o non ancora usati e sui beni ammortizzabili. Questo credito potrà essere usato a partire dalla liquidazione Iva di gennaio entro il 16 febbraio 2012, se contribuente Iva mensile, o del primo trimestre 2012 entro il 16 maggio 2012, se contribuente trimestrale. Si fa presente, inoltre, che la rettifica Iva, a seguito del passaggio da vecchio minimo a contribuente ordinario Iva, sarà poi indicata nella dichiarazione IVA 2013, per l’anno 2012; si precisa altresì che nel caso in cui il soggetto rientri tra gli ex-minimi la rettifica andrà effettuata unicamente in sede di dichiarazione IVA 2013 (anno d’imposta 2012) in considerazione del fatto che per tale regime non è prevista la liquidazione periodica IVA.. In particolare, il vecchio minimo, che dal 2012 diventa contribuente Iva normale (ovvero ex-minimo), può recuperare: l’IVA non detratta sulle merci e materie prime acquistati in vigenza del regime dei minimi e ancora in rimanenza al 31 dicembre 2011; l’IVA pagata sui beni acquistati prima dell’ingresso nel regime dei minimi che avevano comportato la rettifica a debito; in questo caso, si recupera l’IVA sui beni residui ancora in rimanenza al 31 dicembre 2011. In caso di acquisto di beni strumentali ammortizzabili in vigenza del regime dei minimi, si può anche recuperare parte dell’IVA non detratta, in ragione di tanti quinti quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio. Anche se non previsto dalla legge, è opportuno che i vecchi minimi predispongano un prospetto di calcolo con le modalità di rettifica eseguite e l’importo dell’IVA che recuperano. Contribuenti minimi

251 - 251 - E il regime delle nuove iniziative produttive (L. n. 388/2000)? Considerato che tale regime non è stato espressamente abrogato dalle norme di legge lo stesso rimane valido. Contribuenti minimi

252 - 252 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi SOGGETTI AMMESSI al REGIME CONTABILE AGEVOLATO 1.Persone fisiche che, pur avendo le caratteristiche per il regime dei minimi di cui all’art. 1, commi 96 e 99, della Finanziaria 2008 (L. 24 dicembre 2007, n. 244) a.non possono beneficiare del regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità (i “nuovi minimi”) perché non ne possiedono i requisiti; b.fuoriescono dal regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità per decorrenza dei termini di applicazione di cui all’art. 27, comma 1, del D.L. n. 98/2011. Sulla base di quanto sopra possono beneficiare del regime contabile semplificato, sempre che vengano rispettati gli altri requisiti qualitativi e quantitativi: - tutti coloro che hanno aperto la partita IVA prima del 1° gennaio 2008; - anche coloro che hanno avviato un attività a partire dal 1° gennaio 2008 nel caso in cui siano rimasti esclusi dal nuovo regime dei minimi in considerazione del fatto che nel triennio 2005/2007 avevano svolto un’altra attività. Possono inoltre accedere al regime contabile agevolato anche: soggetti che, pur avendo le caratteristiche di cui all’art. 1, commi 96 e 99, della L. n. 244/2007, hanno optato per il regime ordinario o per il regime fiscale agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali e di lavoro autonomo (art. 13, L. 23 dicembre 2000, n. 388 - Finanziaria 2001); Soggetti che, pur avendo le caratteristiche di cui all’art. 27, commi 1 e 2, del D.L. n. 98/2011, hanno optato per il regime ordinario o per il regime fiscale agevolato di cui all’art. 13 della L. 388/2000. Attenzione Si tenga presente che resta fermo il vincolo triennale conseguente all’opzione per il regime ordinario.

253 - 253 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi DECORRENZA del REGIME Il nuovo regime, per colo che vi rientrano, decorre dal 1° gennaio 2012. SOGGETTI ESCLUSI Soggetti di cui all’art. 3 del D.M. 2 gennaio 2008 e per meglio dire coloro che si avvalgono delle seguenti disposizioni: a)articoli 34, 34-bis, 74, primo, secondo e sesto comma e 74-ter del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633; b)articolo 5, comma 2, della legge 30 dicembre 1991, n. 413; c)articolo 25-bis, comma 6, primo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600; d)articoli 36 e 40-bis del decreto-legge 23 febbraio 1995, n. 41, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 marzo 1995, n. 85. Attenzione Il provvedimento dell’Agenzia citato ha esteso il nuovo regime contabile agevolato anche alle imprese agricole, che quindi si aggiunge a quelli previsti dall’articolo 34 del DPR n. 633/1972. Pur essendo esclusi dal mondo dei minimi i soggetti che applicano i regimi speciali, l’Agenzia ha ritenuto che nulla osta la semplificazione contabile per coloro che esercitano attività agricole rientranti, ai fini delle imposte dirette nel reddito agrario. Si ricorda che gli agricoltori devono fare particolare attenzione al limite di 15.000 euro di acquisti beni strumentali nel triennio precedente anche mediante contratti di locazione, in quanto il settore primario necessita generalmente di strutture costose.

254 - 254 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi ESERCIZIO di PIÙ ATTIVITÀ Se il contribuente esercita contemporaneamente più attività, ai fini dell’individuazione del limite dei compensi o dei ricavi (Euro 30.000), e del limite relativo all’acquisto di beni strumentali (Euro 15.000), si deve fare riferimento alle attività complessivamente esercitate. DETERMINAZION E del REDDITO Gli ex-minimi determinano il reddito di lavoro autonomo o d’impresa rispettivamente ai sensi degli articoli 54 e 66 del testo unico delle imposte sul reddito approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni. Ne consegue che l’imposizione fiscale avviene ad aliquota progressiva e impattano anche le addizionali regionali/comunali. Magari al riguardo potrà accadere che la presenza di deduzioni e detrazioni andranno a contenere l’impatto in termini di imposta, ma bisogna altresì ricordarsi che troppe spese non possono esservi, altrimenti sul fronte dello spesometro/redditometro si rischia in maniera considerevole, così come il rischio delle indagini finanziarie aumenterebbe considerevolmente se fossero presenti forti anomalie tra capacità di spesa e redditi dichiarati. Attenzione Le fatture dei soggetti ex-minimi dovranno essere emesse con la corretta applicazione dell’IVA (ove dovuta).

255 - 255 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi SEMPLIFICAZIONI Per i soggetti che rientrano nel regime degli ex-minimi sono esonerati dai seguenti obblighi: registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) e dell’imposta sul valore aggiunto (IVA); tenuta del registro dei beni ammortizzabili qualora, a seguito di richiesta dell’Amministrazione finanziaria, forniscano, ordinati in forma sistematica, gli stessi dati previsti dall’articolo 16 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600; liquidazioni e versamenti periodici dell’imposta sul valore aggiunto (IVA); versamento dell’acconto annuale dell’imposta sul valore aggiunto; presentazione della dichiarazione ai fini dell’imposta sulle attività produttive (IRAP), di cui all’articolo 19 dal d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, e versamento della relativa imposta. STUDI di SETTORE e PARAMETRI Gli ex-minimi sono soggetti agli studi di settore

256 - 256 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi ADEMPIMENTI OBBLIGATORI a)conservazione dei documenti ricevuti ed emessi (per meglio dire le fatture, ricevute fiscali, ecc.), ai sensi dell’articolo 22 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600; b)fatturazione e certificazione dei corrispettivi, qualora non ricorrano le condizioni di esonero previste per le attività di cui all’articolo 2 del decreto del Presidente della Repubblica 21 dicembre 1996, n.696; c)comunicazione annuale dei dati IVA di cui all’articolo 8-bis del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, qualora il volume d’affari sia uguale o superiore a euro 25.822,84; d)presentazione delle dichiarazioni annuali ai fini delle imposte dirette e dell’imposta sul valore aggiunto; e)versamento annuale dell’imposta sul valore aggiunto; f)versamento dell’acconto e del saldo dell’imposta sul reddito delle persone fisiche; g)versamento dell’acconto e del saldo delle addizionali comunali e regionali all’’imposta sul reddito delle persone fisiche; h)adempimenti dei sostituti d’imposta previsti dall’articolo 25 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e dall’articolo 5 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322; i)comunicazione telematica delle operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto prevista all’articolo 21, comma 1, del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78 (c.d. spesometro – si veda paragrafo successivo); j)comunicazione all’Agenzia delle entrate, ai sensi dell’articolo 1 del decreto legge 25 marzo 2010, n. 40, convertito dalla legge 22 maggio 2010, n. 73, dei dati relativi alle operazioni effettuate nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi a fiscalità privilegiata di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, e dal decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001 (c.d. comunicazioni Black- list). Attenzione Ancorché il Provvedimento direttoriale in esame nulla dica sul tema sembra ragionevole ritenere che i soggetti che rientrano negli ex-minimi saranno soggetti alla presentazione anche degli elenchi INTRASTAT (tali modelli si ricorda che vanno compilati e spediti nel momento in cui i contribuenti effettuino acquisti/cessioni intracomunitarie ovvero prestazioni di servizi rese/ricevute da soggetti passivi d’imposta “stabiliti” in altro Paese della UE diverso dall’Italia).

257 - 257 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi OPZIONE per il REGIME ORDINARIO È possibile esercitare l’opzione - valida per almeno un triennio - per il regime ordinario. L’opzione va comunicata con la prima dichiarazione annuale da presentare successivamente alla scelta operata. Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime contabile ordinario, l’opzione resta valida per ciascun anno successivo, fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata.

258 - 258 - Il nuovo regime degli ex-minimi Contribuenti minimi Esempio fattura nuovo ex- minimo

259 - 259 - Novità per le attività di somministrazione alimenti e bevande ed acconciatori Buffetti Editore

260 - 260 - Con il D.lgs. n. 147/2012 è stato stabilito che a decorrere dal 14 settembre 2012, per aprire un’attività di somministrazione di alimenti e bevande è sufficiente presentare la SCIA al Comune. Infatti, da tale data per la somministrazione di alimenti e bevande è stato ridimensionato il potere dei Comuni in considerazione del fatto che l’autorizzazione preventiva (prevista precedentemente) per aprire un bar, pub, ecc. è richiesta solo se il locale è ubicato in una zona tutelata per un corretto sviluppo del settore o in quanto area di pregio artistico o ambientale. Al di fuori di tali aree gli esercizi vengono aperti con la SCIA al Comune. Inoltre, ancorché in molti Comuni italiani era già possibile iniziare l’attività di acconciatore ed estetista con la semplice presentazione della SCIA, si fa notare che il D.lgs. n. 147/2012, intervenendo sul disposto del D.lgs. n. 59/2010, ha sancito in via normativa tale modalità. Si ritiene che tale metodologia (SCIA) di apertura dell’attività, anche se ad oggi non normativamente prevista, valga anche per le attività di tattoo e piercing (al riguardo sarà comunque opportuno verificare, per tali ultime attività, cosa stabilisce il Comune ove si intenda aprire la nuova attività). Novità

261 - 261 - L’attività di somministrazione al pubblico di alimenti e bevande è disciplinata dal decreto Legislativo 26 marzo 2010 n.59 così come modificato dal D.lgs. n. 147/2012. Per gestire un’attività di somministrazione il suddetto decreto legge prevede il possesso dei requisiti professionali e morali di cui all’art. 71, comma 6 del D.lgs. n. 59/2010. Qui di seguito si riportano i requisiti professionali previsti dalla normativa (in alternativa fra loro):  aver frequentato con esito positivo un corso professionale per lo svolgimento dell’attività, istituito o riconosciuto dalle regioni o dalle Province autonome di Trento e Bolzano. I corsi si svolgono normalmente presso le Camere di Commercio e le sedi delle varie associazioni di categoria come ad esempio Confesercenti e Confcommercio. Al riguardo si fa presente che ad oggi sono molte anche le strutture private autorizzate che offrono questo tipo di fomrazione. Per quanto attiene ai prezzi nella generalità dei casi i corso varia tra Euro 500 ed Euro 1.000 (sarà, quindi, opportuna un’accurata analisi di mercato al fine di evincere il prezzo migliore);  avere, per almeno due anni, anche non continuativi, nel quinquennio precedente, esercitato in proprio attività d’impresa nel settore alimentare o nel settore della somministrazione di alimenti e bevande o avere prestato la propria opera, presso tali imprese, in qualità di dipendente qualificato, addetto alla vendita o all’amministrazione o alla preparazione degli alimenti, o in qualità di socio lavoratore o in altre posizioni equivalenti o, se trattasi di coniuge, parente o affine, entro il terzo grado, dell’imprenditore, in qualità di coadiutore familiare, comprovata dalla iscrizione all’Istituto nazionale per la previdenza sociale (tale punto tiene conto delle modifiche apportate dal D.lgs. n. 147/2012). Ne consegue che è ammissibile il riconoscimento dei requisiti professionali anche in capo al soggetto esercente in proprio;  essere in possesso di un diploma di scuola secondaria superiore o di laurea, anche triennale, o di altra scuola ad indirizzo professionale, almeno triennale, purché nel corso di studi siano previste materie attinenti al commercio, alla preparazione o alla somministrazione degli alimenti. I nuovi requisiti professionali alla luce del D.lgs. n. 147/2012

262 - 262 - Il Ministero dello Sviluppo Economico in data 15/04/2011 ha emanato la circolare n. 3642/C esplicativa sui titoli di studio che possono essere ritenuti validi ai fini dell’avvio dell’attività di commercio alimenti e somministrazione alimenti e bevande. I requisiti professionali devono essere dimostrati al Comune di dove si intende esercitare. I requisiti professionali devono essere posseduti:  dal titolare dell’impresa individuale;  in caso di società, associazioni o organismi collettivi, i requisiti professionali devono essere posseduti dal legale rappresentante o dalla persona preposta all’attività commerciale. NB: a seguito delle modifiche apportate dal D.lgs. n. 147/2012 è ora consentito l’utilizzo di un soggetto in qualità di preposto in possesso dei requisiti professionali anche in caso di impresa individuale. Ciò significa che è ammessa, ai fini dell’avvio dell’attività di somministrazione di alimenti e bevande, la possibilità che il requisito professionale richiesto dalla disciplina possa essere posseduto dal soggetto preposto (quindi, basterà semplicemente assumere alle proprie dipendenze un soggetto in grado di dimostrare la professionalità necessaria per l’attività) in alternativa al titolare o al rappresentante legale. I nuovi requisiti professionali alla luce del D.lgs. n. 147/2012

263 - 263 - NB: Con il D.lgs. n. 147/2012, entrato in vigore il 14 settembre 2012, è stato eliminato dall’art. 71 del dlgs 59/2010 l’inciso che imponeva la dimostrazione della professionalità mediante pregresso lavoro nel medesimo settore o uno specifico titolo di studio anche se la prestazione veniva effettuate “nei confronti di una cerchia determinata di persone”. Sulla base di quanto affermato all’interno della Circolare 3656/C del 12 settembre 2012, il requisito professionale non è più previsto per la somministrazione di alimenti e bevande nei circoli privati, ancorché dovranno essere rispettati i requisiti di onorabilità. I nuovi requisiti professionali alla luce del D.lgs. n. 147/2012

264 - 264 - Attenzione: I requisiti morali devono essere detenuti dal:  titolare di impresa individuale ovvero soggetto preposto (la possibilità di utilizzo del soggetto preposto è stata introdotta dal D.lgs. n. 147/2012);  legale rappresentante della società dal preposto e dagli ulteriori soggetti, facenti parte della società, come individuati dall’art.2 comma 3 del DPR n. 252/1998. Non possono avviare un’attività di somministrazione: a) coloro che sono stati dichiarati delinquenti abituali, professionali o per tendenza, salvo che abbiano ottenuto la riabilitazione; b) coloro che hanno riportato una condanna, con sentenza passata in giudicato, per delitto non colposo, per il quale è prevista una pena detentiva non inferiore nel minimo a tre anni, sempre che sia stata applicata, in concreto, una pena superiore al minimo edittale; c) coloro che hanno riportato, con sentenza passata in giudicato, una condanna a pena detentiva per uno dei delitti di cui al libro II, Titolo VIII, capo II del codice penale, ovvero per ricettazione, riciclaggio, insolvenza fraudolenta, bancarotta fraudolenta, usura, rapina, delitti contro la persona commessi con violenza, estorsione; d) coloro che hanno riportato, con sentenza passata in giudicato, una condanna per reati contro l’igiene e la sanità pubblica, compresi i delitti di cui al libro II, Titolo VI, capo II del codice penale; e) coloro che hanno riportato, con sentenza passata in giudicato, due o più condanne, nel quinquennio precedente all’inizio dell’esercizio dell’attività, per delitti di frode nella preparazione e nel commercio degli alimenti previsti da leggi speciali; f) coloro che sono sottoposti a una delle misure di prevenzione di cui alla legge 27 dicembre 1956, n. 1423, o nei cui confronti sia stata applicata una delle misure previste dalla legge 31 maggio 1965, n. 575, ovvero a misure di sicurezza. I nuovi requisiti morali alla luce del D.lgs. n. 147/2012 (segue)

265 - 265 - Inoltre, non possono esercitare l’attività di somministrazione di alimenti e bevande coloro che si trovano nelle condizioni di cui ai precedenti punti, o hanno riportato, con sentenza passata in giudicato, una condanna per reati contro la moralità pubblica e il buon costume, per delitti commessi in stato di ubriachezza o in stato di intossicazione da stupefacenti; per reati concernenti la prevenzione dell’alcolismo, le sostanze stupefacenti o psicotrope, il gioco d’azzardo, le scommesse clandestine, nonché per reati relativi ad infrazioni alle norme sui giochi In tutti i casi è possibile avviare l’attività di somministrazione se si è ottenuta la riabilitazione per le relative condanne. In mancanza di riabilitazione il divieto di avviare l’attività dura cinque anni a partire dal giorno in cui la pena è stata scontata. Qualora la pena si sia estinta in altro modo, il termine di cinque anni decorre dal giorno del passaggio in giudicato della sentenza, salvo riabilitazione. I nuovi requisiti morali alla luce del D.lgs. n. 147/2012 (segue)

266 - 266 - Acquisto carburante per autotrazione mediante l’utilizzo di moneta elettronica Circolare n. 42/E del 9 novembre 2012 Buffetti Editore

267 - 267 - I chiarimenti della Circolare n. 42/E del 9 novembre 2012 Scheda carburante La scheda carburante viene meno solo nel caso in cui i soggetti passivi IVA acquistino il carburante utilizzando esclusivamente moneta elettronica; in caso di utilizzo di moneta elettronica sarà necessario che la “card” risulti intestata al soggetto passivo IVA che esercita l’attività economica, artistica ovvero professionale. Inoltre, dall’estratto conto rilasciato dall’emittente della “card” dovranno risultare tutti gli elementi necessari al fine di identificare ogni singolo acquisto di carburante e per meglio dire: la data, il soggetto presso il quale è stato effettuato il rifornimento nonché l’ammontare del relativo corrispettivo. Così come precisato dalla Circolare in commento tali indicazioni rappresentano il contenuto “minimo” che deve risultare dalla documentazione dell’acquisto di carburante al fine di poter beneficiare della detrazione IVA nonché della deduzione del costo; considerato che la moneta elettronica può essere utilizzata anche per l’acquisto presso il distributore di altri beni (ad esempio bottiglia di acqua, ecc.), risulta necessario che quelli riferiti al carburante avvengano attraverso transazioni distinte, per agevolarne il riconoscimento; se l’acquisto di carburante avviene utilizzando sia moneta elettronica che mezzi diversi (ad es. contanti – quindi, con metodo misto) il soggetto passivo IVA dovrà necessariamente avvalersi della scheda carburante; i soggetti passivi IVA che scelgono di acquistare il carburante mediante moneta elettronica lo dovranno fare per tutto il periodo d’imposta, infatti, i due metodi (pagamento mediante moneta elettronica ovvero con altri mezzi di pagamento), ai fini della certificazione, sono alternativi: estratto conto per chi paga elettronicamente in via esclusiva, scheda carburante per chi sceglie i contanti o il metodo misto (si precisa altresì che la scelta per l’uno o per l’altro metodo di pagamento va riferita unitariamente al contribuente, indipendentemente dall’utilizzazione di uno o più veicoli nell’esercizio dell’attività); la novità introdotta dal Decreto sviluppo non interessa il sistema delle carte fedeltà associate al contratto di “netting” (si definisce tale il contratto che viene stipulato fra una compagnia petrolifera ed il gestore del distributore di carburanti, nell’ambito del quale l’utente utilizza apposite card rilasciate dalla compagnia petrolifera per i rifornimenti. In questi casi, si instaurano due tipi di rapporto: i) quello tra la compagnia petrolifera ed il gestore del distributore, che emetterà fattura alla società stessa; ii)quello tra la compagnia petrolifera e l’utente, al quale sarà emessa fattura direttamente dalla società petrolifera).

268 - 268 - Pagamenti con moneta elettronica Com’è noto, a decorrere dal 14 maggio 2011 (entrata in vigore del Decreto Sviluppo), quindi solo per gli acquisti di carburante effettuati dal 14 maggio 2011 in poi, è venuto meno l’obbligo della tenuta della scheda carburante per i soggetti passivi IVA che acquistano carburante utilizzando, esclusivamente, moneta elettronica (per meglio dire, così come chiarito dalla Circolare n. 42/E del 9 novembre 2012: carte di credito, carte di debito o carte prepagate emesse da operatori finanziari soggetti all’obbligo di comunicazione all’Anagrafe Tributaria previsto dall’art. 7, sesto comma, del DPR n. 605 del 29 settembre 1973). Soggetti tenuti all’obbligo di comunicazione all’Anagrafe Tributaria sono: banche, società Poste Italiane, mediatori finanziari, imprese di investimento, organismi di investimento collettivo del risparmio, società di gestione del risparmio e tutti gli altri operatori finanziari. Scheda carburante

269 - 269 - Pagamenti con moneta elettronica (segue) Attenzione: il documento di prassi ministeriale citato ha chiarito che l’esonero della tenuta della scheda carburante è ammesso soltanto da coloro che utilizzano esclusivamente i mezzi di pagamento elettronici (quindi, l’esonero della scheda carburante non viene meno per i pagamenti “misti”). Conseguentemente, nell’ipotesi in cui il soggetto passivo IVA utilizzi sia forme elettroniche, che tradizionali (ad esempio pagamento in contanti), dovrà continuare ad utilizzare la scheda carburante. Scheda carburante

270 - 270 - Pagamenti con moneta elettronica (segue) Attenzione: l’Agenzia delle Entrate, ha chiarito quali modalità di documentazione debbano considerarsi valide ai fini delle imposte dirette e dell’IVA nei casi in cui i pagamenti avvengano tramite l’utilizzo di moneta elettronica. Più nel dettaglio è stato fatto presente che la carta di pagamento dovrà essere intestata al soggetto passivo IVA che esercita l’attività economica, artistica ovvero professionale. Inoltre, come documento dimostrante l’avvenuto acquisto, si dovrà prendere a riferimento l’estratto conto rilasciato dall’emittente della carta di pagamento. Infine, da tale estratto conto, affinché il contribuente possa procedere alla detrazione IVA nonché della deducibilità del costo, dovranno risultare i seguenti dati “minimi” (ovviamente nel caso in cui l’estratto conto offra dettagli maggiori rispetto a quelli di seguito riportati, lo stesso aiuterà maggiormente l’attività di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria): la data del rifornimento; il soggetto presso il quale è stato effettuato il rifornimento; l’ammontare del relativo corrispettivo. Ne consegue che ai fini della contabilizzazione si dovrà, semplicemente, prendere a riferimento l’estratto conto (intestato al soggetto passivo IVA) che dovrà essere poi integrato con l’indicazione dell’IVA da portare in detrazione. Nel caso in cui un’impresa utilizzi la stessa moneta elettronica (ad esempio carta di credito) per l’acquisto di carburante riferito a più automezzi, per i quali si applicano percentuali diverse di deduzione dei costi e di detraibilità IVA, la stessa impresa dovrà prevedere una rendicontazione distinta con la quale distinguere gli acquisti di carburante effettuati rispetto ai relativi automezzi. Sembra ragionevole ritenere che (la Circolare in tal senso non aiuta) in tale documento interno non debba essere riportata l’indicazione dei chilometri (in quanto documento interno slegato dalla scheda carburante). Scheda carburante

271 - 271 - Pagamenti con moneta elettronica (segue) Attenzione: l’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 42/E/2012 ha fatto presente che per quanto attiene alla modalità di documentazione degli acquisti di carburante per autotrazione, riferite ad un medesimo soggetto passivo IVA, dovrà essere unica (indipendentemente dall’utilizzazione di uno o più veicoli nell’esercizio dell’attività). Infatti, i due metodi di pagamento (moneta elettronica ovvero contanti), ai fini della certificazione, sono alternativi tra loro: estratto conto per chi paga elettronicamente in via esclusiva, scheda carburante per chi sceglie i contanti ovvero il metodo misto. Scheda carburante

272 - 272 - Pagamenti con moneta elettronica (segue) Il caso Domanda: sono un imprenditore ed ho utilizzato a decorrere dal 14 maggio 2011 il sistema dell’estratto conto per il pagamento (con moneta elettronica) del carburante per l’auto che utilizzo direttamente mentre la scheda carburante per le auto utilizzate dai miei dipendenti. Risulta corretto il mio comportamento? Risposta: stante i chiarimenti contenuti nella Circolare n. 42/E/2012 il metodo che doveva essere utilizzato per la documentazione dell’acquisto di carburante doveva essere univoco, per tutti gli autoveicoli, se riferito ad uno stesso soggetto passivo IVA (scheda carburante o estratto conto), quindi, non si poteva procedere con due modalità diverse. Considerato che il chiarimento ministeriale è avvenuto dopo più di un anno e mezzo dall’entrata in vigore della disposizione normativa sembra ragionevole ritenere che nel caso in esame non dovrebbero tornare applicabili sanzioni (tenendo comunque presente che la modalità dovrà necessariamente essere univoca a decorrere dal 9 novembre 2012). Scheda carburante

273 - 273 - Cessione di prodotti agricoli: le novità a decorrere dal 24 ottobre 2012 Buffetti Editore

274 - 274 - Così come stabilito dall’art. 62 del DL n.1 del 24 gennaio 2012 (c.d. Decreto liberalizzazioni) che è stato convertito con modificazioni dalla Legge n. 27 del 24 marzo 2012 ha, tra le altre novità, introdotto una disciplina ad hoc con riferimento ai contratti tra Imprese attinenti alla cessione dei prodotti agricoli ed alimentari. Con il successivo Decreto inteministeriale del 19 ottobre 2012 attuativo dell’articolo 62 (recante “Disposizioni urgenti per la concorrenza, lo sviluppo delle infrastrutture e la competitività” – c.d. Decreto attuativo), sono state fornite le linee guida da seguire per l’applicazione della nuova disposizione normativa. Novità

275 - 275 - Novità Cessioni di prodotti agricoli e alimentari: le novità a decorrere dal 24 ottobre 2012 Le cessioni di prodotti agricoli e alimentari devono risultare da un contratto in forma scritta. Nel caso in cui non venga rispettata tale forma applicazione di sanzioni amministrative pecuniarie Nuovi termini di pagamento e nel caso in cui tali termini non vengano rispettati applicazione di sanzioni amministrative pecuniarie Divieto di pratiche commerciali condotte in modo sleale. Nel caso in cui non sia rispettato tale divieto torneranno applicabili le sanzioni amministrative pecuniarie In prima analisi, da quanto contenuto all’interno dell’art. 62 del DL n. 1/2012, si evince che l’obiettivo principale della nuova disposizione è quello della salvaguardia della produzione agroalimentare nonché delle piccole medie imprese (c.d. pmi) rispetto alle pratiche commerciali talvolta “scorrette” da parte della Grande distribuzione organizzata (c.d. GDO).

276 - 276 - Novità Così come disposto dal comma 11-bis dell’art. 62 del DL in esame, con il Decreto interministeriale recante “Disposizioni urgenti per la concorrenza, lo sviluppo delle infrastrutture e la competitività” sono state definite le modalità applicative di tale articolo. Si tenga, comunque, presente che ad oggi tale Decreto attuativo è al vaglio del Consiglio di Stato. Ciò posto è bene notare che così come previsto dall’art. 8 del Decreto attuativo le nuove disposizioni (riportate nella tabella che precede e più avanti analizzate) tornano applicabili a tutti i contratti aventi per oggetto la cessione di prodotti agricoli ovvero alimentari stipulati a decorrere dal 24 ottobre 2012. Con riferimento, invece, ai contratti già stipulati alla data del 24 ottobre 2012 gli stessi dovranno essere adeguati, con le nuove disposizioni normative, entro e non oltre il 31 dicembre 2012. Definizioni Prodotti agricoliProdotti alimentari Il Decreto attuativo definendo i prodotti agricoli rimanda a quanto previsto dall’allegato 1 di cui all’articolo 38 del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea. Più precisamente riguarda un elenco completo che comprende ogni prodotto proveniente da un’azienda agricola, ma anche prodotti lavorati, quali carni e vini. Il Decreto attuativo fa presente che i prodotti alimentari sono quelli stabiliti dall’articolo 2 del Regolamento Ce 178/2002 (per meglio dire qualsiasi prodotto destinato a essere ingerito da essere umano).

277 - 277 - È bene notare che le novità contenute nell’art. 62 del DL n. 1/2012 non tornano applicabili nella fase di vendita diretta al consumatore finale. Ne consegue che tali nuove disposizioni vengono meno, ad esempio, da parte delle gelaterie, pasticcerie, panetterie, rosticcerie, pizza taglio/asporto, macellerie, ecc., che effettuano la vendita diretta al consumatore finale. Si precisa altresì che le nuove modalità dovranno essere rispettate indipendentemente dall’importo della cessione (escluse le vendite a consumatori finali), tenendo comunque presente che vi è l’esonero per le cessioni istantanee con contestuale consegna e pagamento del prezzo pattuito. Infine, il Decreto attuativo esclude dall’ambito di applicazione delle nuove norme i conferimenti a cooperative, in considerazione del fatto che non si tratta di cessioni; tutto ciò vale solo quando la cooperativa opera a valle. Invece, nel caso in cui le cooperative agiscano a monte della compagine sociale e per meglio dire quelle che forniscono ai soci prodotti agricoli (ad esempio animali da allevamento) devono rispettare le nuove disposizioni normative. Novità

278 - 278 - L’art. 62 del DL n. 1/2012 al secondo comma stabilisce che nelle relazioni e transazioni commerciali tra operatori, compresi anche i contratti che hanno ad oggetto la cessione dei beni agricoli e alimentari, è vietato: - imporre direttamente o indirettamente condizioni di acquisto, di vendita o altre condizioni contrattuali ingiustificatamente gravose, nonché condizioni extracontrattuali (non derivanti dal contratto medesimo) e retroattive; - applicare condizioni oggettivamente diverse per prestazioni equivalenti; - subordinare la conclusione, l’esecuzione dei contratti e la continuità e regolarità delle medesime relazioni e transazioni commerciali alla esecuzione di prestazioni da parte dei contraenti che, per loro natura e secondo gli usi commerciali, non abbiano alcuna connessione con l’oggetto degli uni e delle altre; - conseguire indebite prestazioni unilaterali, non giustificate dalla natura o dal contenuto delle relazioni commerciali; - adottare ogni ulteriore condotta commerciale sleale che risulti tale anche tenendo conto del complesso delle relazioni commerciali che caratterizzano le condizioni di approvvigionamento. Sul punto si fa presente che il Decreto attuativo fornisce delle indicazioni in ordine alle pratiche commerciali sleali vietate dall’articolo 62. Al riguardo, è stato allegato al Decreto attuativo una sorta di codice etico con degli esempi di pratiche corrette, ancorché un po’ generiche, individuate dalla Commissione europea e dai rappresentanti della filiera agro-alimentare a livello comunitario nell’ambito del Forum di Alto livello per un migliore funzionamento della filiera alimentare che sono state approvate il 29 novembre 2011. Divieto di pratiche commerciali condotte in modo sleale

279 - 279 - Salvo che il fatto costituisca reato, il contraente, ad eccezione del consumatore finale, che contravviene agli obblighi relativi alla “condotta commerciale sleale” è punito con la sanzione amministrativa pecuniaria da euro 516,00 a euro 3.000,00. La misura della sanzione è determinata facendo riferimento al beneficio ricevuto dal soggetto che non ha rispettato i divieti sopra menzionati. Profili sanzionatori

280 - 280 - A decorrere dal 24 ottobre 2012 i contratti aventi ad oggetto la cessione dei prodotti agricoli e alimentari, devono essere obbligatoriamente stipulati in “forma scritta”. Inoltre, gli stessi dovranno contenere a pena di nullità i seguenti elementi: - la durata; - la quantità; - le caratteristiche del prodotto venduto; - il prezzo; - le modalità di consegna e di pagamento. Il divieto: a decorrere dal 24 ottobre 2012, stante le novità apportate dall’art. 62 del DL n. 1/2012 non saranno più ammessi gli accordi o ordini verbali. Per meglio dire tali contratti saranno considerati nulli e potranno comportare eventuali sanzioni amministrative pecuniarie! Al riguardo si fa notare che come riportato all’interno del 1° comma dell’art. 62 del DL n. 1/2012 i contratti devono essere inspirati a principi di trasparenza, correttezza, proporzionalità e reciproca corrispettività delle prestazioni, con riferimento ai beni forniti. È bene osservare che il Decreto attuativo ha introdotto la possibilità di avvalersi dell’istituto del contratto quadro o contratto base stipulato a livello di centrali di acquisto, nonché gli accordi interprofessionali, che possono essere sostitutivi dell’accordo. Contratti in forma scritta

281 - 281 - Domanda: cosa si intende per “forma scritta”? Risposta: per “forma scritta” si fa riferimento (così come previsto dall’art. 3 del Decreto attuativo) a qualsiasi comunicazione scritta, anche trasmessa via posta elettronica o fax, seppur priva di sottoscrizione. Inoltre, il contratto può essere incluso nel documento di trasporto o nella fattura (ad esempio sul retro della stessa) ed in tale ipotesi il documento dovrà necessariamente riportare la dicitura “Assolve gli obblighi di cui all’articolo 62, comma 1, del DL 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla Legge 24 marzo 2012, n. 27”. Profili sanzionatori Nel caso in cui non venga rispettata la “forma scritta”, così come stabilito dal comma 5 dell’art. 62 del DL in esame, salvo che il fatto costituisca reato, il contraente, ad eccezione del consumatore finale, che contravviene agli obblighi della “forma scritta” è sottoposto alla sanzione amministrativa pecuniaria da euro 516,00 a euro 20.000,00. L’entità della sanzione è determinata facendo riferimento al valore dei beni oggetto di cessione. Contratti in forma scritta (segue)

282 - 282 - Sempre l’art. 62 del Decreto in esame, al comma 3 stabilisce che il pagamento del corrispettivo ai fornitori deve essere effettuato per le merci deteriorabili (per la definizione si veda tabella sotto riportata) entro il termine legale di trenta giorni e per tutte le altre merci entro il termine di sessanta giorni. Al riguardo il Decreto attuativo ha chiarito che i termini di pagamento di cui sopra decorrono dall’ultimo giorno del mese di ricevimento della fattura. Ne deriva che per adempiere al pagamento dei fornitori nei tempi corretti si dovrà prendere a riferimento la data di ricevimento della fattura per la quale la prova è fornita dalla consegna a mano, oppure raccomandata con ricevuta di ritorno, fattura elettronica, Pec, ma non per posta ordinaria come avviene nella maggior parte dei casi. Nel caso in cui venga meno la certezza della data di ricevimento della fattura si prenderà a riferimento, per il calcolo dei giorni, la data di consegna dei prodotti. Si tenga, inoltre, presente che nel caso in cui le cessioni siano assoggettate a termini di pagamento differenti (in quanto le cessioni hanno ad oggetto sia prodotti deteriorabili che non deteriorabili) dovrà essere emessa fattura separata. Termini di pagamento

283 - 283 - Termini di pagamento (segue) Prodotti o merci deteriorabili (art. 62, comma 4 del DL n. 1/2012) -Prodotti agricoli, ittici e alimentari preconfezionati che riportano una data di scadenza o un termine minimo di conservazione non superiore a sessanta giorni; -prodotti agricoli, ittici e alimentari sfusi, comprese erbe e piante aromatiche, anche se posti in involucro protettivo o refrigerati, non sottoposti a trattamenti atti a prolungare la durabilità degli stessi per un periodo superiore a sessanta giorni; -prodotti a base di carne che presentino le seguenti caratteristiche fisico-chimiche: aW superiore a 0,95 e pH superiore a 5,2 oppure aW superiore a 0,91 oppure pH uguale o superiore a 4,5; -tutti i tipi di latte. Prima problematica è la distinzione tra i prodotti deteriorabili e quelli non deteriorabili, stante il fatto che in tal senso la qualità del prodotto rende applicabili termini diversi per il pagamento della fornitura; dalla lettura combinata delle disposizioni contenute nell’art. 62 in commento e di quelle contenute nel decreto attuativo, sembrerebbe che la “deteriorabilità” o meno dei prodotti sia stabilita direttamente dal produttore, essendo il concetto insito nella natura del prodotto.

284 - 284 - Nel caso in cui il pagamento del corrispettivo al fornitore avvenga oltre i termini stabiliti dalla norma, il cessionario dovrà corrispondergli inderogabilmente gli interessi di mora (che si calcolano utilizzando il tasso degli interessi legali di mora, oppure il tasso degli interessi concordato tra imprese, purché detto tasso non risulti iniquo per il fornitore, maggiorato di due punti percentuali) a decorrere dal giorno successivo alla scadenza del termine di pagamento. Si precisa altresì che affinché tornino applicabili gli interessi di mora dovranno essere soddisfatte le seguenti condizioni: i) il fornitore abbia adempiuto agli obblighi contrattuali e di legge; ii) il fornitore non abbia ricevuto nei termini (30gg ovvero 60gg) l’importo dovuto e il ritardo è imputabile al cessionario. Per quanto attiene agli aspetti sanzionatori, salvo che il fatto costituisca reato, il mancato rispetto, da parte del cessionario, dei termini di pagamento è punito con sanzione amministrativa pecuniaria da 500 euro a euro 500.000. L’entità della sanzione viene determinata in ragione del fatturato dell’azienda, della ricorrenza e della misura dei ritardi. Interessi moratori e profili sanzionatori

285 - 285 - Con riferimento all’ambito territoriale è bene osservare che il Decreto attuativo all’art. 1, comma 1 prevede che quanto statuito dall’art. 62 del DL n. 1/2012 ha valenza nel caso in cui la consegna dei prodotti agricoli e alimentari avviene nel territorio della Repubblica italiana. Da tale formulazione si evince che, ad esempio, per le esportazioni non torneranno applicabili le nuove disposizioni normative, quindi, non vi sarà alcuna tutela per il fornitore italiano (non essendovi né l’obbligo del contratto scritto né l’obbligo legato ai pagamenti). Invece, con riferimento alle importazioni dei prodotti in esame l’acquirente italiano dovrà rispettare sia la forma scritta del contratto nonché i termini di pagamento. Ambito territoriale

286 - 286 - I problemi irrisolti Contratti dei prodotti agricoli: i problemi operativi “irrisolti” Prodotti deteriorabili e non Risulta ancora assente una precisa indicazione delle due tipologie di prodotto che determina il termine ultimo per il pagamento della fornitura (30 giorni per i deteriorabili - 60 giorni per quelli non deteriorabili) ma si ritiene che sia il produttore a qualificare la natura del prodotto. Calcolo interessi moratori Determinazione della decorrenza degli interessi dovuti assente, in presenza di consegne ripartite nel tempo (D.D.T.) e mancanza di certezza della data di ricevimento della fattura differita. Incertezza del rispetto del termine in presenza di pagamenti canalizzati dagli istituti finanziari (data dell’ordinante, data di accreditamento sul conto, valuta). Contratti in essere Dati e informazioni dei contratti verbali e datati ancora in essere di difficile reperimento e dubbi sull’eventuale restrizione dei pagamenti per i contratti in essere alla data 24/10/2012 e sulla data di decorrenza del termine dei 30 o 60 giorni. Data certificata Le mail e i fax, ammessi per il rispetto della “forma scritta”, non garantiscono il ricevimento della fattura che deve risultare “validamente certificata” ai fini della determinazione degli interessi (consegna a mano, raccomandata A.R., PEC o fattura elettronica). Sottoscrizione delle controparti Necessaria la firma del contratto o dei documenti (DDT o fatture) da parte di entrambe le controparti (cedente e cessionario), in ossequio a quanto indicato dal comma 5, dell’art. 3, del decreto attuativo. Esportazioni e importazioni In presenza di cessioni o acquisti in ambito UE o extra UE non è chiaro l’ambito applicativo e le modalità operative di incasso degli interessi e di applicazione delle sanzioni, anche se il MIPAAF ha chiarito, in una risposta alla stampa specializzata che, se la consegna dei prodotti avviene in un Paese UE, la disciplina non si rende applicabile. Sanzioni Sanzioni applicabili ad entrambe le controparti in assenza della forma scritta (da 516 a 20 mila euro) e sanzione (da 500 a 500 mila euro) sempre applicata per il debitore che non ottempera nei termini al pagamento della fattura.