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La territorialità in materia IVA Giugno 2013 1Lorella Zanobini

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Presentazione sul tema: "La territorialità in materia IVA Giugno 2013 1Lorella Zanobini"— Transcript della presentazione:

1 La territorialità in materia IVA Giugno Lorella Zanobini

2 Le fonti normative fondamentali Direttiva 2008/8/CE del 12 febbraio 2008 Direttiva 2008/9/CE del 12 febbraio 2008 Direttiva 2008/117/CE del 16 dicembre 2008 hanno modificato in più punti La Direttiva madre in materia di IVA 2006/112/CE Recepimento in ambito nazionale: Dlgs 11/02/2010 n. 18 che ha modificato in più punti Il DPR 633/72 soprattutto introducendo gli articoli da 7 a 7 septies e riformulando lart. 17 2Lorella Zanobini

3 Ulteriori novità 2012 Comunitaria per il 2010 legge 15/12/2011 nr i servizi generici di cui allart. 7-ter si considerano effettuati alla data di ultimazione della prestazione o, se di carattere periodico e continuativo, alla data di maturazione del corrispettivo. Se interviene il pagamento prima del completamento della prestazione loperazione si considera effettuata – in tutto o in parte – alla data del predetto pagamento Circolare 35/2012 Agenzia delle Entrate lemissione della fattura è indice di effettuazione della prestazione e da quel momento decorrono i termini per lintegrazione (in Intra-Ue) o per lautofattura (in extra-ue) 3Lorella Zanobini

4 Novità 2013: legge di stabilità art. 1 c Fatturazione di tutte le prestazioni verso soggetti passivi IntraUe che siano debitori di imposta nel loro Stato Fatturazione di tutte le prestazioni rese a soggetti extraUe indipendentemente se operatori economici o meno Queste operazioni concorrono a formare il volume di affari ma non concorrono al plafond per gli esportatori abituali 4Lorella Zanobini

5 Novità 2013: la fattura/1 Obbligo di indicazione del numero di partita IVA del cliente sia ITA che UE ed il codice fiscale del cliente non soggetto passivo di imposta Cessioni intracomunitarie>indicare in fattura Operazione non imponibile ed eventualmente la norma di riferimento 5Lorella Zanobini

6 Novità 2013: la fattura/2 Tipologia di operazioneDa porre in fattura Cessioni intracomunitarieOperazione non imponibile/inversione contabile Cessioni di beni e prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti effettuate nei confronti di soggetti passivi debitori dellimposta in altro Stato UE Inversione contabile Cessioni di beni e prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti effettuate nei confronti di soggetti stabiliti fuori dalla UE Operazione non soggetta 6Lorella Zanobini

7 soggetti passivi Novità 2013: lart.17 sul debitore di imposta soggetti passivi OperazioneOperatore estero che pone in essere operazione rilevante in Italia Modalità di assolvimento degli obblighi in reverse charge nel 2013 Modalità di assolvimentto degli obblighi in reverse charge nel 2012 Servizi 7-terUeIntegrazione fattura Servizi 7-quater – 7 quinquies UeIntegrazione della fattura Autofattura Cessioni di beniUeIntegrazione della fattura Autofattura Per le operazioni rilevanti in Italia poste in essere da soggetti Extra-Ue rimane per tutte le casistiche lobbligo della autofatturazione. 7Lorella Zanobini

8 Momento di effetuazione operazioni IntraUe OperazioneMomento di effettuazione delloperazione (dopo il recepimento nella legge di stabilità della direttiva 2010/45/Ue) Cessione IntraUE beni (art. 39 D.L. 331/93)Inizio del trasporto o spedizione (dal territorio dello stato per le cessioni e dal territorio dello Stato membro per gli acquisti). Non è più rilevante il pagamento di acconti (diversamente che nei servizi).Per le operazioni continuative per un periodo superiore al mese il momento impositivo è al termine di ciascun mese. Acquisti intracomunitari di beniCome sopra Prestazioni di servizi 7-ter resi o ricevutiMomento di ultimazione (vedi slide precedente) ovvero in tutto o in parte se pagati acconti, se di carattere periodico o continuativo alla data di maturazione dei corrispettivi. Prestazioni di servizi diversi da quelli del 7-terPagamento del corrispettivo o fatturazione anticipata 8Lorella Zanobini

9 Alcuni contratti con momento di effettuazione delloperazione sospeso (art.39 DL 331/1993) TIPOLOGIA DI CONTRATTOLoperazione si considera effettuata ESTIMATORIO (DM 18 novembre 1976 la fattura può essere emessa entro il mese successivo alleffettuazione delloperazione) Annotazione apposito registro art. 39 DPR 633/72 allatto della rivendita a terzi o del prelievo da parte del ricevente Alla scadenza del termine pattuito Al più tardi dopo un anno dal ricevimento CONSIGNMENT STOCK (il fornitore trasferisce i propri beni presso un deposito del proprio cliente, il quale effettua prelievi a suo piacimento Annotazione appositi registro art. 39 DPR 633/72 lesportazione/cessione intra UE si perfeziona solo col prelievo 9Lorella Zanobini

10 Momento di effettuazione delloperazione anticipato (art.39 DL 331/1993) II^ comma art. 39 DL. 331/1993: Se anteriormente al verificarsi dellevento indicato nel comma 1 è stata emessa la fattura relativa ad una operazione intracomunitaria la medesima si considera effettuata, limitatamente allimporto fatturato, alla data della fattura Per i servizi il fatto generatore dellimposta è il momento di ultimazione della prestazione (il cui sintomo secondo la circolare 35/2012 è il ricevimento della fattura) oppure il pagamento di un acconto che la fa ritenere effettuata per pari importo. Per i beni e per i servizi quindi la fatturazione/pagamento del corrispettivo assumono significati diversi. 10Lorella Zanobini

11 Momento di effettuazione delloperazione nelle cessioni e negli acquisti continuativi di beni e servizi Il terzo comma dell articolo 39 DL 331/1993 introdotto dalla legge di stabilità per il 2013 prevede che le cessioni e gli acquisti di beni intracomunitari se effettuati in modo continuativo nellarco di un periodo superiore ad un mese solare si considerano effettuati alla fine di ciascun mese ed in tale data fatturati. Le prestazioni di servizi del 7-ter continuative di durata superiore allanno si considerano effettuate, se non intervengono pagamenti parziali o acconti, alla fine dellanno solare. La circolare 37/2011 esemplifica un servizio iniziato il 1^ aprile 2011: occorre aspettare 12 mesi (il 30 Marzo 2012) e (auto) fatturare alla fine del Lorella Zanobini

12 Novità 2013: adempimenti OperazioneRegola generaleDeroga Cessioni interne beni (art. 6 DPR 633/72)Fattura emessa allatto di effettuazione delloperazione 15 del mese successivo alla consegna con riferimento al mese della consegna se accompagnate da documento di trasporto Prestazioni interne servizi (art.6 DPR 633/72) Pagamento del corrispettivo da intendersi come momento in cui si riceve la comunicazione dellavvenuto accreditamento delle somme in conto corrente postale o bancario (ris nr ). Fatturazione lo stesso giorno (circ.42 del 31/10/1974 e 225/E del 16/09/1996). 15 del mese successivo allincasso con riferimento al mese dellincasso se servizi individuabili attraverso idonea documentazione effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto Cessioni intracomunitarie di beni (art. 46 co.2 DL 331/1993) Fattura emessa allatto delleffettuazione delloperazione (inizio del trasporto) 15 del mese successivo a quello di effettuazione delloperazione Prestazioni 7-ter rese verso UEUltimazione delloperazione15 mese successivo a quello di ultimazione della prestazione riferimento mese precedente Prestazioni 7-ter rese verso Extra UEUltimazione delloperazione15 mese successivo a quello di ultimazione prestazione riferimento mese precedente Prestazioni 7-ter ricevute da soggetti UE (anche per la registrazione degli acquisti intra istituzionali nel registro unico) Integrazione fattura e registrazione15 mese successivo al ricevimento riferimento mese precedente registro fatture emesse, termine ordinario registrazione registro acquisti Prestazioni 7-ter ricevute da soggetti Extra UE Autofattura al momento di effettuazione operazione 15 mese successivo ultimazione della prestazione riferimento mese precedente come sopra Altre prestazioni ricevute da soggetti UEIntegrazioneCome sopra Altre prestazioni ricevute da soggetti ExtraUE AutofatturaCome sopra 12Lorella Zanobini

13 13 Art. 1 e art. 7 DPR 633/72 Territorio e Soggetto Passivo Art. 1 : limposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nellesercizio di impresa, arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate Art. 7 c.1 modificato dal D.lgs 18/2010 con il quale è stata recepita nel ns. ordinamento la direttiva 2008/8/CE definisce : d) per soggetto passivo stabilito nel territorio dello stato si intende un soggetto passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente che non abbia stabilito domicilio allestero, ovvero una stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetto domiciliato e residente all estero, limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche si considera domicilio il luogo in cui si trova la sede legale e residenza quello in cui si trova la sede effettiva. Lorella Zanobini

14 Le precisazioni del Regolamento 282/2011 sul luogo di stabilimento del committente Lo stabilimento è un concetto che deve sussistere in materia di servizi mentre in materia di scambi intracomunitari basta che vi sia movimentazione di beni onerosa tra due partite IVA comunitarie anche se non stabilite. Lart.10 del Regolamento individua il luogo nel quale il soggetto passivo fissa la sede della propria attività in quello in cui sono svolte le funzioni dellamministrazione centrale dellimpresa concernenti la gestione generale dellimpresa o dove si riunisce la direzione. Di solito è la sede legale. 14Lorella Zanobini

15 Le precisazioni del Regolamento 282/2011 sul concetto di stabile organizzazione Lart. 11 del regolamento chiarisce per la prima volta che per stabile organizzazione deve intendersi qualsiasi organizzazione – diversa dalla sede principale dellattività economica – che sia caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e da una struttura in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di ricevere e utilizzare i servizi che le sono forniti per le proprie esigenze o fornire i servizi di cui assicura la prestazione. La stabile organizzazione ha la partita IVA. 15Lorella Zanobini

16 16 Art 7 –bis territorialità delle cessioni di beni In generale le cessioni di beni si considerano effettuate nel territorio dello Stato se hanno per oggetto beni mobili o immobili, nazionali, comunitari, vincolati al regime della temporanea esportazione, esistenti nel territorio dello Stato o beni spediti da altro Stato membro installati, montati o assemblati nel territorio dello Stato da parte del fornitore. Lorella Zanobini

17 Le acquisizioni di beni esistenti sul territorio di proprietà di soggetto estero Beni esistenti nel territorio dello Stato sono anche quelli per i quali il soggetto estero provvede direttamente allintroduzione nel territorio dello Stato con lutilizzo di un numero di indentificazione IVA appositamente richiesto o attraverso un suo Rappresentante Fiscale, provvedendo anche agli adempimenti INTRASTAT. - la cessione interna, dal soggetto estero a quello italiano, avviene con il meccanismo del reverse charge che è quindi esteso anche alle cessioni di beni in territorio nazionale da parte di soggetto passivo di imposta non residente. 17Lorella Zanobini

18 18 I beni introdotti nel territorio dello Stato, in esecuzione di una cessione, destinati ad essere qui installati, montati o assemblati dal fornitore o per suo conto Queste operazioni non costituiscono acquisti intracomunitari (art. 38 c. 5 lett. b) Dl 331/93) Rilevano invece come fornitura di beni allinterno dello Stato: lIVA va assolta dal cessionario soggetto di imposta con reverse-charge o identificazione diretta/rappresentante fiscale del fornitore UE se verso privati o non residenti Ai fini INTRA solo parte statistica Se il fornitore è EXTRA UE avremo una importazione e successiva prestazione di servizi Lorella Zanobini

19 19 Art. 7 – ter Territorialità – prestazioni di servizi 2. Ai fini dellapplicazione delle disposizioni relative al luogo di effettuazione delle prestazioni di servizi si considerano soggetti passivi per le prestazioni di servizi ad essi rese: A). i soggetti esercenti attività dimpresa, arti o professioni; le persone fisiche si considerano soggetti passivi limitatamente alle prestazioni ricevute quando agiscono nellesercizio di tali attività B). gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni di cui allarticolo 4, quarto comma, anche quando agiscono al di fuori delle attività commerciali o agricole C). gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni, non soggetti passivi, identificati ai fini dellimposta sul valore aggiunto Lorella Zanobini

20 20 La relazione illustrativa al decreto di recepimento sul punto..gli enti che svolgono anche attività non commerciali, nonché quelli che non svolgono alcuna attività commerciale ma che risultano comunque identificati ai fini dellIVA sono da considerarsi soggetti passivi quando acquistano servizi, indipendentemente dalla circostanza che li utlizzino per lo svolgimento di attività istituzionali o commerciali; si rileva che le disposizioni comunitarie sono state riviste in tal senso nel recepimento dei principi espressi dalla Corte di Giustizia nella sentenza 6 Novembre 2008 causa C-291/07 Lorella Zanobini

21 21 Gli enti pubblici sono quindi soggetti passivi quando ricevono servizi dallestero nei seguenti casi: a) nel caso che svolgano sia attività commerciali che istituzionali b) nel caso che svolgano solo attività istituzionali ma risultino identificati ai fini dell IVA avendo effettuato acquisti intracomunitari nellanno solare precedente di beni al di sopra della soglia fissata in euro dallarticolo 38, comma 5, lettera c) del decreto – legge 30 Agosto 1993 n.331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993 n. 427, soglia così innalzata dalla legge 7 luglio 2009, n.88 (legge comunitaria 2008) Lorella Zanobini 21

22 Principi generali Rapporti Business to Business (B2B): L IVA E TERRITORIALE NEL PAESE DEL COMMITTENTE » ART. 7 TER COMMA 1 LETTERA A) Rapporti Business to consumer (B2C): LIVA E TERRITORIALE NEL PAESE DEL PRESTATORE » ART.7 TER COMMA 1 LETTERA B) 22Lorella Zanobini

23 I presupposti del B2B La circolare 37/2011, specificando la legge, dell Agenzia delle Entrate precisa che le transazioni B2B devono svolgersi tra due soggetti passivi: luniversità è sempre soggetto passivo per cui si pone il problema di determinare la soggettività passiva del committente. Non rileva ai fini IVA, per carenza del presupposto soggettivo ad es. una prestazione occasionale di consulenza resa nei confronti di società stabilita in Italia da soggetto nazionale, francese o statunitense che non svolga abitualmente attività imprenditoriale o professionale. 23Lorella Zanobini

24 Criteri per determinare lo status del committente Università che rende servizi a soggetto estero comunitario ruolo centrale riveste il numero di Partita IVA comunitaria comunicato dal committente da verificare tramite interrogazione nel sistema VIES. Università che rende servizi a soggetto estero Extra- Ue eventuale attribuzione di un numero identificativo attribuito dalle autorità fiscali del relativo stato ai fini della imposizione sulla cifra daffari o qualsiasi altra prova coerente con le pratiche commerciali vedi art. 18, paragrafo 3, lettera b) del regolamento 282/ Lorella Zanobini

25 COME SI LEGGONO LE DISPOSIZIONI IN MATERIA DI TERRITORIALITA E importante seguire i seguenti criteri: In prima battuta si da per scontato il principio generale del committente (nei rapporti B2B) o del prestatore (nei rapporti B2C) Poi si inquadra la fattispecie in una categoria fiscale (consulenza, perizia, noleggio etc…) Poi si cerca se nella norma ci sono deroghe facendo attenzione allambito della deroga: LA DEROGA RIGUARDA TUTTI I RAPPORTI SIA B2B SIA B2C LA DEROGA RIGUARDA SOLO I RAPPORTI B2C NEI RAPPORTI B2B SI RIESPANDE LA REGOLA GENERALE DEL COMMITTENTE LA DEROGA RIGUARDA SOLO I RAPPORTI B2B NEI RAPPORTI B2C RIMANE LA NORMA GENERALE 25Lorella Zanobini

26 SUBITO UN ESEMPIO: LE PRESTAZIONI RELATIVE AGLI IMMOBILI – art. 7-quater Si considerano effettuate nel territorio dello Stato..le prestazioni di servizi relativi a beni immobili, comprese le perizie, le prestazioni di agenzia, la fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzioni analoghe, ivi inclusa quella di alloggi in campi di vacanza o in terreni attrezzati per il campeggio, la concessione di diritti di utilizzazione di beni immobili e le prestazioni inerenti alla prestazione e al coordinamento dellesecuzione dei lavori immobiliari, quando limmobile è situato nel territorio dello Stato 26Lorella Zanobini

27 SUBITO UN ESEMPIO: LE PRESTAZIONI RELATIVE AGLI IMMOBILI – art. 7-quater Prendiamo atto che siamo in presenza di una deroga, quindi escludiamo lapplicazione del principio generale. A chi si rivolge la deroga? In assenza di diversa indicazione si rivolge sia ai B2B che al B2C. La deroga è piena: ogni prestazione relativa ad immobili – qualunque sia lo status dei contraenti - deve scontare lIVA italiana 27Lorella Zanobini

28 Conseguenze pratiche di una deroga globale Un elettricista austriaco effettua la riparazione di un impianto elettrico in un immobile situato a Milano a favore dellUniversità di Pisa che ha ivi un immobile. Come deve essere assolta lIVA? La territorialità è in Italia e lIVA deve essere italiana perché limmobile è situato in Italia: poiché siamo in presenza di due soggetti passivi di imposta lIVA è assolta con il meccanismo del reverse charge ai sensi dellart. 17 comma 2 del DPR 633/72. Il Dipartimento di Storia delle Arti esegue lavori in un appartamento sito a Parigi in quanto la presenza di rari affreschi gotici impone la presenza di restauratori accademici. La prestazione viene commissionata dal proprietario del fabbricato che è un privato tedesco. Come deve comportarsi lUniversità ai fini IVA? Il servizio non è territoriale in Italia e quindi non può applicarsi il principio generale dei rapporti B2C che presuppone lIVA del prestatore : siccome lIVA deve essere francese lUniversità è costretta o a nominare un rappresentante fiscale o ad identificarsi direttamente. 28Lorella Zanobini

29 Le altre prestazioni con deroga globale: trasporto passeggeri (art 7-quater) Prestazioni di trasporto passeggeri, in relazione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato Prestazioni di trasporto passeggeri, in relazione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato Una società italiana esegue trasporto passeggeri da Pisa a Parigi. Quale regola deve essere seguita? La tratta italiana è soggetta al regime IVA italiano e trattandosi di un trasporto si applica larticolo 9 comma 1 nr.1 del DPR 633/72 che prevede un regime di non imponibilità per i trasporti di persone eseguiti in parte nel territorio dello Stato ed in parte in territorio estero. 29Lorella Zanobini

30 Lart. 7-quinquies DPR 633/72 TESTO IN VIGORE DAL 1/01/2011 In deroga a quanto stabilito dall'articolo 7ter, comma 1 a) le prestazioni di servizi relativi ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, le prestazioni di servizi degli organizzatori di dette attività, nonché le prestazioni di servizi accessorie alle precedenti rese a committenti non soggetti passivi, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando le medesime attività sono ivi materialmente svolte. La disposizione del periodo precedente si applica anche alle prestazioni di servizi per l'accesso alle manifestazioni culturali, artistiche, sportive,scientifiche, educative, può e simili, nonché alle relative prestazioni accessorie; b) le prestazioni di servizi per l'accesso a manifestazioni culturali, artistiche,sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, nonché le prestazioni di servizi accessorie connesse con l'accesso, rese a committenti soggetti passivi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando ivi si svolgono le manifestazioni stesse. 30Lorella Zanobini

31 Nozione di fiere ed esposizioni (Circolare 37/2011) Prestazioni di servizio rese dagli enti fiera titolari degli spazi espositivi a favore di soggetti che organizzano levento Prestazioni di servizi resi dai soggetti organizzatori alle imprese ed ai soggetti che partecipano allevento espositivo Prestazioni di servizio che siano in modo diretto connesse allallestimento degli stand fieristici (compresa, ad es la predisposizione degli impianti elettrici o idraulici nellambito dello stand espositivo), i committenti dei quali siano le società che partecipano alla fiera. 31Lorella Zanobini

32 La qualificazione di un congresso/conferenza) Ris. n. 131/E del 13 novembre 2006 Alfa riceve un corrispettivo che attribuisce ai partecipanti il diritto ad accedere ai lavori della conferenza, nonché a ricevere il materiale scientifico necessario per seguire in modo proficuo il dibattito che si svolgerà in tale ambito. Inoltre, anche le quote dello stesso corrispettivo, relative alla partecipazione alla cena sociale e ai coffee break, fanno riferimento ad eventi strettamente connessi con lo svolgimento della stessa conferenza. In conclusione, la scrivente ritiene che si tratti di una prestazione relativa ad un evento di natura culturale ….. 32Lorella Zanobini

33 Laccesso ad un congresso Per i rapporti B2B laccesso al congresso, in deroga allarticolo 7-ter, è territoriale nel luogo di effettuazione del medesimo. Il Regolamento UE 282/2011 allarticolo 32 comma 1 e 33 dispone infatti che laccesso alle manifestazioni «comprendono la prestazione di servizi le cui caratteristiche essenziali consistono nel concedere un diritto di accesso ad una manifestazione in cambio di un biglietto o di un corrispettivo, ivi compreso un corrispettivo sotto forma di abbonamento, di biglietto stagionale o di quota periodica.» Conseguenza: fattura con IVA del paese dove ha luogo la manifestazione che in genere coincide con in paese del soggetto organizzatore. 33Lorella Zanobini

34 Il quid novi caratterizzante le prestazioni di servizi scientifici Risoluzione Agenzia delle Entrate nr. 15 dell : Si precisa, infine, che le prestazioni di "servizi scientifici" si differenziano ulteriormente rispetto alle tipologie di prestazioni in precedenza esaminate; le stesse, infatti, arricchiscono il bagaglio di conoscenze attuali con un quid novi rappresentato appunto dalla scoperta scientifica. 34Lorella Zanobini

35 La Risoluzione 86 del 13 Marzo 2002 dell Agenzia delle Entrate Tributariamente la presenza e la necessità di altissime conoscenze scientifiche non crea sempre una prestazione di servizi scientifici. Infatti la risoluzione in commento precisa che a fronte delaffidamento da società svizzera ad una ASL di uno studio per valutare la neurotossicità di un farmaco: questa Agenzia ritiene che le operazioni in argomento, considerate nel loro aspetto unitario, costituiscano prestazioni di consulenza tecnica, come definite dallart. 7, quarto comma, lett. d) del DPR n. 633 del 1972,in quanto sono caratterizzate dalla circostanza di estrinsecarsi in giudizi, precisazioni, chiarimenti e pareri (circ. 9 aprile 1981 n. 12). Detta conclusione rimane valida anche se la prestazione richiesta allAzienda istante viene condotta alla luce di parametri scientifici rigorosi, come si deduce dal tipo di studio richiesto (tossicità di un farmaco), dallesistenza di un protocollo avente lo scopo di disciplinare lindagine sperimentale, nonché dalla possibilità di risultati brevettabili 35Lorella Zanobini

36 Ulteriori deroghe globali: catering (art. 7-quater lettera c) Prestazioni di catering (art. 7-quater lettera c): lIVA è territoriale nel paese di svolgimento del catering ( si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono materialmente eseguite nel territorio dello Stato) Prestazioni di catering (art. 7-quater lettera c): lIVA è territoriale nel paese di svolgimento del catering ( si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono materialmente eseguite nel territorio dello Stato) Larticolo 6 del Regolamento 282/2011 precisa che in assenza di servizi di supporto (fondamentale la messa a disposizione del personale nei locali diversi da quelli del prestatore) loperazione viene considerata cessione di cibi e bevande, cioè beni e non catering. Larticolo 6 del Regolamento 282/2011 precisa che in assenza di servizi di supporto (fondamentale la messa a disposizione del personale nei locali diversi da quelli del prestatore) loperazione viene considerata cessione di cibi e bevande, cioè beni e non catering. (Non si tratta il caso del catering reso a bordo di una nave nel corso di un trasporto di passeggeri intracomunitario – art. 7 quater lett. D)) (Non si tratta il caso del catering reso a bordo di una nave nel corso di un trasporto di passeggeri intracomunitario – art. 7 quater lett. D)) 36Lorella Zanobini

37 Ulteriori deroghe globali: noleggio a breve termine (art. 7-quater lettera e) - 2 Si considerano effettuate nel territorio dello Stato e quindi territorialmente rilevanti in Italia le prestazioni di servizi di locazione o noleggio a breve termine di mezzi di trasporto Messa a disposizione in IT Messa a disposizione in EXTRA UE utilizzo in UE utilizzo in IT E una delle rare regole dove si usa il criterio dellutilizzo Per breve termine lart. 7 comma 1 lett. g intende il possesso e luso ininterrotto del mezzo per un periodo <60 giorni o <90 per i natanti. 37Lorella Zanobini

38 Esempio (noleggio breve termine) Noleggio di autovettura (durata 20 giorni) consegnata all Università di Pisa a Como ed utilizzata in Svizzera prestazione non rilevante territorialmente in Italia Noleggio di 89 giorni di nave per trasporto in parte in Italia, in parte in Francia, in parte in Spagna in esecuzione di unico contratto. La nave è messa a disposizione di una società italiana da parte di società greca a genova prestazione rilevante in Italia ma non imponibile ai sensi dellarticolo 9 primo comma lettera 3 DPR 633/72 38Lorella Zanobini

39 Esempio (noleggio a lungo termine) Noleggio di settanta giorni da parte di unoperatore economico svizzero ad un committente privato italiano di un furgone da questultimo utilizzato in Italia prestazione territorialmente rilevante in Italia. L Iva viene assolta con rappresentante fiscale o identificazione diretta. Noleggio di quaranta giorni da parte di un operatore economico nazionale ad un privato tedesco di unautovettura utilizzata in Germania operazione territorialmente rilevante in Italia.Fattura con IVA. 39Lorella Zanobini

40 Deroga parziale Art. 7 – sexies comma 1 lett. a) Le prestazioni di intermediazione rese a committenti non soggetti passivi si considerano effettuate nello Stato se le operazioni oggetto di intermediazione si considerano effettuate nel territorio dello Stato. Rese a soggetti passivi si considerano territoriali nel paese del committente Riferimento: art. 46 della direttiva 2008/8/CE 40Lorella Zanobini

41 Deroga parziale Art. 7 – sexies comma 1 lett. d) Se rese a committenti non soggetti passivi di imposta le prestazioni di lavorazione, nonché le perizie, relative a beni mobili materiali e le operazioni rese in attività accessorie ai trasporti quali quelle di carico, scarico, movimentazione e simili si considerano effettuate nel territorio dello Stato se ivi eseguite. Le prestazioni in oggetto rese nei confronti di soggetti passivi saranno imponibili nel paese del committente Riferimento: articolo 54 della Direttiva 2008/8/CE 41Lorella Zanobini

42 Esempio Società francese effettua in Germania la riparazione di un macchinario su incarico di una società italiana ed al termine il macchinario resta in Germania. Fino al loperazione è territorialmente rilevante in Germania (luogo dove si trova il bene) e per assolvere limposta la società francese o italiana doveva identificarsi. Con le nuove regole lIVA è assolta in Italia, paese del committente, con il meccanismo del reverse charge, indipendentemente dal luogo dove si trova il bene. La società italiana dovrà inoltre adempiere agli obblighi Intrastat-servizi per la prestazione ricevuta. 42Lorella Zanobini

43 Ulteriore esempio prestazioni di lavorazione Una società italiana X effettua servizi di manutenzione su macchinari installati in Svizzera per conto della società italiana Y. Fino al la prestazione è fuori campo IVA poiché il lavoro viene eseguito fuori del territorio italiano. Dal 1^ gennaio 2010 la prestazione sarà assoggettata ad IVA in Italia in quanto rileva esclusivamente la residenza del committente. Il prestatore X emetterà fattura con IVA al 20% al cliente Società Italiana Y. 43Lorella Zanobini

44 Art. 7 - sexies comma 1 lettera e) dal 2013 Se rese a soggetti non passivi di imposta domiciliati in Italia sono territoriali in Italia le prestazioni di noleggio, locazione finanziaria e simili a lungo termine se utilizzate nellambito della Comunità qualunque sia il prestatore sempre che il soggetto non passivo sia domiciliato nel territorio dello Stato e – se domiciliato in uno stato extra-UE – le usi comunque nel territorio dello Stato. Per le imbarcazioni da diporto vi è territorialità in Italia se limbarcazione è messa a disposizione in italia da prestatori italiani ed utilizzata nella Comunità. Se è messa a disposizione in uno Stato extra – UE ed il prestatore è stabilito in quello Stato si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate. Quando l imbarcazione è messa a disposizione in uno stato diverso da quello di stabilimento del prestatore si applica il primo capoverso. 44Lorella Zanobini

45 Deroga parziale Art. 7 – sexies comma 1 lettera f) Le prestazioni di servizi elettronici resi a soggetti non passivi di imposta da soggetti stabiliti al di fuori del territorio della Comunità sono territoriali in Italia quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio allestero Conferma del vecchio criterio dellart. 7 comma 1 lettera f-ter) del DPR633/72 Se rese a soggetti passivi di imposta residenti nello Stato queste prestazioni saranno territoriali parimenti in Italia per il criterio generale. Riferimento: art. 58 della Direttiva 2008/8/CE 45Lorella Zanobini

46 Esempi fiscalità e-commerce 1. Una società americana fornisce via Internet musica a pagamento. I servizi sono acquistati da privati italiani. La territorialità dellimposta è, per il 7.sexies lettera f) radicata in italia e qui deve essere assoggettata ad IVA la prestazione con le speciali regole dettate dalla direttiva 2002/38/CE. 2. La medesima società americana fornisce musica al corso di laurea in Cinema e teatro. Essendo la deroga operativa solo per i non soggetti passivi si riespande il principio generale e lIVA è territoriale nel paese del committente con autofattura da parte della struttura universitaria per corrispondere limposta al fisco italiano. 46Lorella Zanobini

47 Art. 7 – sexies comma 1 lettera g) Se rese a committenti non soggetti passivi si considerano effettuate nel territorio dello Stato le prestazioni di telecomunicazione e di teleradiodiffusione quando sono rese da prestatori stabiliti nel territorio dello Stato a committenti residenti o domiciliati in Italia o nel territorio della Comunità e sempre che siano utlizzate nel territorio della Comunità. Se rese da soggetti stabiliti fuori dalla Comunità si considerano effettuate nel territorio dello Stato se ivi utilizzate. 47Lorella Zanobini

48 Deroga parziale Articolo 7-septies Le prestazioni di: A. cessioni e concessioni di diritti dautore di cui allart. 3,secondo comma, numero 2 DPR 633/72 b. prestazioni pubblicitarie c. prestazioni di consulenza e assistenza tecnica o legale nonché elaborazione di dati e simili d. operazioni bancarie, finanziarie, e assicurative,comprese le operazioni di riassicurazione, ad eccezione della locazione di casseforti e. messa a disposizione del personale f..locazione di bene mobile materiale, ad esclusione di qualsiasi mezzo di trasporto g. fornitura dellaccesso a sistemi di distribuzione di gas naturale e di energia elettrica, il servizio di trasporto o trasmissione mediante gli stessi, e fornitura di altri servizi direttamente collegati h.servizi di telecomunicazione e teleradiodiffusione, esclusi quelli utilizzati nel territorio dello stato, ancorchè resi da soggetti che non siano ivi stabiliti i. Servizi prestati per via elettronica, L. le prestazioni di servizi inerenti allobbligo di non esercitare interamente unattività o un diritto di cui alle lettere precedenti RESE A PRIVATI EXTRACOMUNITARI NON SI CONSIDERANO EFFETTUATE NEL TERRITORIO DELLO STATO Riferimento: articolo 59 della direttiva 2008/8/CE 48Lorella Zanobini

49 COMMERCIO ELETTRONICO Direttiva n. 2002/38/CE del 7/5/2002-D.Lgs n. 273 (G.U.3/10/2003, n. 230) Validità fino al giusto lart. 1 Direttiva 2008/8/CE Arti. 7 ter, 7 sexies, 7 septies DPR 633/72 DEFINIZIONE: Il termine e-commerce (commercio elettronico) è usato per descrivere tutte le operazioni commerciali (attività commerciali e transazioni economiche) effettuate attraverso il WEB. Quindi qualsiasi forma di transazione basata sull'invio o sull'elaborazione di informazioni digitalizzate (software, siti web, immagini, testi, basi di dati, musica, film, ecc.). Tale modalità di commercializzazione può avere ad oggetto: beni materiali ->in questo caso si tratta di commercio elettronico indiretto (off- line). Il cliente procede a effettuare lordine per via telematica, ma riceve la consegna fisica dei beni a domicilio attraverso i canali tradizionali. Lemissione di una fattura elettronica e leffettuazione del pagamento utilizzando una carta di credito o moneta digitale non sono sufficienti per considerare loperazione, sotto laspetto fiscale, come una transazione elettronica, tassabile secondo i criteri fissati dallUnione Europea per il commercio elettronico diretto. beni immateriali o digitalizzati (assimilati ai servizi) -> in questo caso si parla di commercio elettronico diretto (on-line). Tutta la transazione commerciale, cessione e consegna, avviene per via telematica, attraverso, cioè, la fornitura in rete di prodotti virtuali. I servizi e i beni (software, siti web, immagini, testi, basi di dati, musica, film, eccetera) vengono dematerializzati alla partenza dal prestatore e materializzati allarrivo dal destinatario (download). 49Lorella Zanobini

50 50 Le tipologie di servizi che possono essere forniti tramite e- commerce sono individuabili nell'allegato " L" della direttiva comunitaria n. 2002/38/CE che menziona le seguenti prestazioni: fornitura di siti web e web-hosting, gestione a distanza di programmi e attrezzature; fornitura di siti web e web-hosting, gestione a distanza di programmi e attrezzature; fornitura di software e relativo aggiornamento; fornitura di software e relativo aggiornamento; fornitura di immagini, testi ed informazioni e messa a disposizione di basi di dati; fornitura di immagini, testi ed informazioni e messa a disposizione di basi di dati; fornitura di musica, film, giochi, compresi i giochi d'azzardo o di sorte, programmi o manifestazioni politiche, culturali, artistiche, sportive scientifiche o di intrattenimento; fornitura di musica, film, giochi, compresi i giochi d'azzardo o di sorte, programmi o manifestazioni politiche, culturali, artistiche, sportive scientifiche o di intrattenimento; fornitura di prestazioni di insegnamento a distanza; fornitura di prestazioni di insegnamento a distanza; Fornitura di servizi finanziari on line Fornitura di servizi finanziari on line Lorella Zanobini

51 Il regime fiscale delle-commerce Se dette prestazioni sono rese da soggetti passivi domiciliati o residenti in altri Stati membri della UE a committenti Soggetti Passivi dimposta nello Stato, si considerano rilevanti nel territorio dello Stato del committente Se dette prestazioni sono rese da soggetti passivi domiciliati o residenti in altri Stati membri della UE a committenti NON soggetti passivi dimposta nello Stato, si considerano rilevanti nel territorio dello Stato del prestatore Se invece dette prestazioni sono rese da soggetti passivi domiciliati o residenti fuori dalla Comunità a committenti NON soggetti passivi dimposta nello Stato, si considerano territorialmente rilevanti nello Stato ed in questo caso il prestatore non residente che non abbia un rappresentante fiscale deve provvedere ai sensi dellart. 74 quinquies del DPR 633/72 allattivazione delle procedure di identificazione con le modalità previste nel medesimo articolo, prima delleffettuazione delle operazioni. 51Lorella Zanobini

52 Regime speciale per prestatori extracomunitari verso privati – art. 7 sexies 1 comma lett. f Per adempiere agli obblighi in materia Iva, relativamente ai servizi di "commercio elettronico diretto" resi da operatori Extra-Comunitari nei confronti di committenti privati consumatori residenti in Italia o in un altro Stato membro, la lettera d) del co.1 dell'articolo 1, D.Lgs. 273/2003 ha introdotto nel decreto Iva il nuovo art. 74-quinquies rubricato "Disposizioni per i servizi resi tramite i mezzi elettronici da soggetti domiciliati o residenti fuori dalla Comunità a committenti non soggetti passivi d'imposta". In particolare, viene reso operativo uno speciale regime teso a facilitare l'adempimento degli obblighi fiscali degli operatori non residenti nella Comunità Europea e che non sono ivi identificati che forniscono, a committenti comunitari privati consumatori, servizi tramite mezzi elettronici. Secondo tale regime, gli operatori che prestano tali servizi a soggetti che non sono soggetti passivi dimposta allinterno della Comunità sono chiamati ad identificarsi fiscalmente -se non lo sono già–in uno degli Stati membri. In tale Stato devono essere assolti gli adempimenti previsti dalla disciplina Iva (dichiarazione e liquidazione dellimposta), La scelta del Paese di registrazione è lasciata alloperatore extra Ue e, in ogni caso, tale scelta non influenza laliquota applicabile alle operazioni poste in essere dallo stesso dopo la registrazione. Indipendentemente dallo Stato membro di registrazione, infatti, loperatore extracomunitario è tenuto ad assoggettare ogni singola operazione allaliquota Iva ordinaria (non ci sono agevolazioni) prevista dalla normativa dello Stato in cui è localizzato il committente 52Lorella Zanobini

53 Procedura operativa per lecommerce da extraue a privato italiano Per lidentificazione in Italia esiste la sezione on e-service sul sito dellAgenzia delle Entrate (sul sito cè lo schema di dichiarazione di inizio attività che loperatore extra- comunitario deve presentare al Centro Operativo di Pescara prima delleffettuazione delle operazioni con una dichiarazione dalla quale deve risultare che lo stesso non è già identificato in un altro Stato membro dellUnione Europea.www.e-service.agenziaentrate.it Nel caso in cui il prestatore residente fuori dalla Comunità Europea non volesse avvalersi di tale regime agevolativo, dovrà adempiere agli obblighi relativi alle operazioni in argomento - che anche alla luce delle modifiche apportate dalle nuove direttive si considerano sempre effettuate nel territorio di residenza dell'acquirente privato consumatore - esclusivamente tramite un proprio rappresentante fiscale ex art. 17, comma 3, del Dpr 633/1972. Nel caso in cui il prestatore residente fuori dalla Comunità Europea non volesse avvalersi di tale regime agevolativo, dovrà adempiere agli obblighi relativi alle operazioni in argomento - che anche alla luce delle modifiche apportate dalle nuove direttive si considerano sempre effettuate nel territorio di residenza dell'acquirente privato consumatore - esclusivamente tramite un proprio rappresentante fiscale ex art. 17, comma 3, del Dpr 633/ Lorella Zanobini

54 Cosa cambia nel 2015 per lecommerce B2C A decorrere dal 1^ gennaio 2015 si unificheranno i criteri di determinazione della territorialità per i servizi elettronici resi da soggetti passivi di imposta a persone che non sono soggetti passivi siano essi comunitari od extracomunitari: l IVA sarà dovuta nel luogo dove è stabilito il destinatario o ha il domicilio o la residenza abituale. Sono stabilite procedure particolari di identificazione del prestatore nel luogo del consumo differenziate per gli extracomunitari o per i comunitari (cosiddetti regimi speciali): la differenza sta nel fatto che per gli extracomunitari è fornito un codice IVA ex-novo nel paese di identificazione e per i comunitari si continua ad usare il numero individuale di identificazione già attribuito al soggetto passivo in relazione agli obblighi che gli derivano dal sistema interno 54Lorella Zanobini

55 Esempi di tassazione dell e-commerce 1. Una società italiana fornisce software a privato comunitario. In quale paese va assolta lIVA? La decommercializzazione delle-commerce vale solo in caso di privati extracomunitari:per gli altri privati si riespande il principio generale del B2C e va emessa fattura con IVA poiché la territorialità è in Italia ai sensi dellarticolo 7-ter comma 1 lett. B) 2. Una società italiana fornisce siti web e servizi web hosting a privati extracomunitari. Come deve essere assoggettata ad IVA la prestazione? Trattandosi di un servizio prestato per via elettronica a favore di un committente non soggetto passivo domiciliato e residente fuori della comunità la prestazione è sempre fuori campo IVA in Italia ai sensi dellarticolo 7-septies lett. i) del DPR 633/72 55Lorella Zanobini


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