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Novità in materia di accertamento. 2 Indicazioni agli Uffici per l'attività di accertamento Anno 2009 Controlli verso soggetti non congrui (attenti a.

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1 Novità in materia di accertamento

2 2 Indicazioni agli Uffici per l'attività di accertamento Anno 2009 Controlli verso soggetti non congrui (attenti a redditometro e indagini finanziarie) Controlli verso soggetti con forti anomalie agli indicatori, pur se congrui Controlli verso soggetti che pur risultando congrui e coerenti presentano trend di ricavi o compensi appiattiti, ossia sostanzialmente immutati nel tempo in ordine alle quantità impiegate e alle modalità di svolgimento dell'attività Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio 2004/2006 in ordine agli indicatori e che, nonostante la comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel 2007 La circolare n. 20/E del 2010 conferma gli indirizzi della circolare n. 13/E del 2009 che aveva previsto la selezione dei seguenti soggetti:

3 3 Controlli verso soggetti che pur astrattamente tenuti, non hanno presentato il modello studi indicando o meno cause di esclusione (5% degli accertamenti previsti) Nei confronti dei congrui campagna di controlli per verificare la veridicità dei dati dichiarati ai fini dell'applicazione degli studi di settore (inizio dal mese di maggio 2010) Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio 2005/2007 in ordine agli indicatori e che, nonostante la comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel 2008 (UNICO 2009) Quota di controlli riservata nei confronti dei soggetti che non applicano gli studi di settore tra i quali rientrano anche i contribuenti minimi Incremento dei controlli nei confronti dei professionisti (con ausilio anche di indagini finanziarie)

4 È necessaria l'analisi della complessiva situazione del contribuente. Monitorare un trend pluriennale, di almeno un triennio Nell'invito al contraddittorio evidenziare: -incongruenza dei ricavi o compensi nel tempo, oppure anomalie ripetute; -antieconomicità; -per le persone fisiche, anche se soci, costi personali (familiari, spese di gestione beni, spese ulteriori). 4

5 Alla segnalazione da studi di settore si affiancano: - il redditometro; - l'antieconomicità; - il controllo diretto; - le indagini finanziarie. 5

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7 Risposta del sottosegretario all'economia e alle finanze Sonia Viale Le quotazioni fornite dall'OMI non sono equiparabili agli studi di settore, non avendo valenza fiscale e non essendo utilizzate all'interno degli accertamenti. 7

8 sulla base del valore normale dei predetti beni L'art. 54, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, era stato modificato prevedendo che Per le cessioni aventi ad oggetto beni immobili e relative pertinenze, la prova … s'intende integrata anche se l'esistenza delle operazioni imponibili o l'inesattezza delle indicazioni di cui al secondo comma sono desunte sulla base del valore normale dei predetti beni, determinato ai sensi dell'articolo 14 del presente decreto. 8

9 In modo analogo, il riformato art. 39, primo comma, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973, disponeva chePer le cessioni aventi ad oggetto beni immobili, ovvero la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento sui medesimi beni, la prova … si intende integrata anche se l'infedeltà dei ricavi viene desunta sulla base del valore normale dei predetti beni determinato ai sensi dell'articolo 9, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi …. 9

10 L'art. 1, comma 307, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (finanziaria 2007) ha successivamente previsto che – ai fini dell'applicazione delle norme di cui all'articolo 54, terzo comma, del DPR n. 633 e all'articolo 39, primo comma, lettera d) del DPR n. 600 – … con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate sono individuati periodicamente i criteri utili per la determinazione del valore normale dei fabbricati ai sensi dell'articolo 14 del citato decreto n. 633 del 1972, dell'articolo 9, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi ….. 10

11 Tale provvedimento è stato emanato il 27 luglio 2007 (c.d. provvedimento valori OMI) 11

12 In deroga all'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, per gli atti formati anteriormente al 4 luglio 2006 deve intendersi che le presunzioni di cui all'articolo 35, commi 2, 3 e 23-bis, del decreto- legge 4 luglio 2006, n. 223 … valgano, agli effetti tributari, come presunzioni semplici. 12

13 Comma 23-bis dell'art. 35 Nelle ipotesi di trasferimenti immobiliari soggetti ad IVA, finanziati mediante mutui fondiari o finanziamenti bancari, ai fini dell'applicazione dell'art. 54, terzo comma, ultimo periodo, del D.P.R. n. 633 del 1972, il valore normale non può essere inferiore all'ammontare del mutuo o finanziamento erogato. Trasferimenti immobiliari soggetti ad IVA 13

14 Completa correlazione tra importo del mutuo e valore normale dell'immobile trasferito Risoluzione 01/06/2007, n. 122/E Spetta al contribuente venditore dimostrare che gli eventuali importi in più del mutuo contratto dall'acquirente rispetto al valore indicato nel rogito sono stati utilizzati per altri scopi. Esempio Mutuo 100 Nell'atto si ipotizzi una dichiarazione di 80 per l'acquisto e 20 per la ristrutturazione Per l'Agenzia: Mutuo = presunzione legale relativa La quota di ristrutturazione per 20 va documentata Esempio Mutuo 100 Nell'atto si ipotizzi una dichiarazione di 80 per l'acquisto e 20 per la ristrutturazione Per l'Agenzia: Mutuo = presunzione legale relativa La quota di ristrutturazione per 20 va documentata 14

15 L'Osservatorio del Mercato Immobiliare cura la rilevazione e l'elaborazione delle informazioni di carattere tecnico-economico relative ai valori immobiliari, al mercato degli affitti e ai tassi di rendita e la pubblicazione di studi ed elaborazioni e la valorizzazione statistica degli archivi dell'Agenzia del Territorio. 15

16 I valori contenuti nella banca dati delle quotazioni immobiliari dell'Osservatorio del mercato immobiliare dell'Agenzia del territorio: - non possono intendersi sostitutivi della "stima", ma soltanto di ausilio alla stessa. - sono riferiti all'ordinarietà degli immobili ed, in particolare, allo stato conservativo prevalente nella zona omogenea. la stima effettuata da un tecnico professionista rappresenta l'unico elaborato in grado di rappresentaree descrivere in maniera esaustiva e con piena efficacia l'immobile e di motivare il valore da attribuire al bene medesimo. L'utilizzo delle quotazioni OMI nell'ambito del processo estimale non può che condurre ad indicazioni di valori di larga massima. Pertanto la stima effettuata da un tecnico professionista rappresenta l'unico elaborato in grado di rappresentare e descrivere in maniera esaustiva e con piena efficacia l'immobile e di motivare il valore da attribuire al bene medesimo. Quotazioni Immobiliari OMI 16

17 Banca dati delle quotazioni immobiliari Risultato interrogazione: Anno Semestre 1 Provincia: LATINA Comune: LATINA Fascia/zona: Centrale/NUCLEO STORICO-CIRCUNVALLAZIONE ESTERNA -VIE-EZIO-MILAZZO- GIULIO CESARE-VILLAFRANCA-ASPROMONTE- GIOTTO-BOTTICELLI-VOLSCI-TERENZIO Codice di zona: B1 Microzona catastale n.: 1 Tipologia prevalente: Abitazioni civili 17

18 Banca dati delle quotazioni immobiliari Lo STATO CONSERVATIVO indicato con lettere MAIUSCOLE si riferisce a quello più frequente di ZONA Il Valore di Mercato è espresso in Euro/mq riferito alla superficie Netta (N) ovvero Lorda (L) Il Valore di Locazione è espresso in Euro/mq per mese riferito alla superficie Netta (N) ovvero Lorda (L) La presenza del carattere asterisco (*) accanto alla tipologia segnala che i relativi Valori di Mercato o di Locazione sono stati oggetto di rettifica. Per le tipologie Box, Posti auto ed Autorimesse non risulta significativo il diverso apprezzamento del mercato secondo lo stato conservativo Per la tipologia Negozi il giudizio O/ N /S è da intendersi riferito alla posizione commerciale e non allo stato conservativo dell'unità immobiliare 18

19 Tipologia Stato conservativo Valore Mercato (/mq) Superficie (L/N) Valori Locazione (/mq x mese) Superficie (L/N) MinMaxMinMax Abitazioni civili Scadente L5,47,2N Abitazioni civili NORMALE L6,79,5N Abitazioni civili Ottimo L9,413,1N Abitazioni di tipo economico NORMALE L5,48,1N BoxNORMALE660910L3,14,1N Posti auto coperti NORMALE510660L2,23,3N Posti auto scoperti NORMALE350450L1,31,9N Ville e VilliniNORMALE L7,710,8N 19

20 La Legge Comunitaria 2008 ha fatto venire meno le presunzioni legali previste dal medesimo decreto- legge, ripristinando, in sostanza, il quadro normativo esistente prima della sua entrata in vigore, ossia prima del 4 luglio Al riguardo, si ritiene che l'abrogazione della presunzione legale relativa a suo tempo introdotta dal decreto-legge n. 223 del 2006, produca effetti anche con riferimento al periodo pregresso (Circolare 14 aprile 2010, n. 18/E). 20

21 Abrogazione delle disposizioni introdotte dalla legge Bersani sia ai fini delle imposte dirette che IVA. Come conseguenza, pur in assenza di un esplicito intervento normativo teso ad abrogare il comma 23-bis dell'art. 35 del D.L. n. 223 del 2006, si ritiene di fatto eliminata anche la possibilità di utilizzare, in forza di presunzione legale relativa, il valore del mutuo contratto dal compratore. 21

22 In sostanza è eliminato qualsiasi automatismo e gli eventuali scostamenti rispetto alle stime OMI rappresentano solo un indizio, spettando agli uffici la completa dimostrazione qualificata della presunta evasione. In assenza di esplicite previsioni, essendo la norma di carattere procedurale, la stessa trova applicazione in relazione a qualsiasi accertamento da emanare. Più complessa è la situazione per i procedimenti conclusi o addirittura in contenzioso, essendo auspicabile una interpretazione retroattiva. Abrogazione delle disposizioni introdotte dalla legge Bersani sia ai fini delle imposte dirette che IVA. 22

23 Le stime OMI, ricondotte alla valenza di semplici presunzioni, avranno presumibilmente una funzione di selezione delle operazioni sospette. Gli uffici finanziari dovranno necessariamente valutare, come per gli studi di settore, eventuali ulteriori elementi che possono, unitamente, far assurgere alle presunzioni la natura di qualificate, ossia gravi, precise e concordanti. 23

24 In sostanza, gli elementi utilizzabili saranno: - indagini finanziarie e redditometro; - valore del mutuo erogato all'acquirente rispetto al valore del rogito; - prezzi effettivamente praticati dalla medesima azienda nella stessa zona e nello stesso periodo temporale; - prezzi mediamente praticati nella zona di riferimento; - valori OMI riferiti all'immobile e ulteriori stime immobiliari; - prezzi emergenti da altre attività di accertamento, come l'eventuale ricostruzione dei ricavi sulla base dei costi sostenuti; - valori delle ristrutturazioni desunti dai permessi rilasciati, dalle DIA o dalle procedure del 36%; - non congruità agli studi di settore o contestazione di antieconomicità. In sostanza, gli elementi utilizzabili saranno: - indagini finanziarie e redditometro; - valore del mutuo erogato all'acquirente rispetto al valore del rogito; - prezzi effettivamente praticati dalla medesima azienda nella stessa zona e nello stesso periodo temporale; - prezzi mediamente praticati nella zona di riferimento; - valori OMI riferiti all'immobile e ulteriori stime immobiliari; - prezzi emergenti da altre attività di accertamento, come l'eventuale ricostruzione dei ricavi sulla base dei costi sostenuti; - valori delle ristrutturazioni desunti dai permessi rilasciati, dalle DIA o dalle procedure del 36%; - non congruità agli studi di settore o contestazione di antieconomicità. Le stime OMI, ricondotte alla valenza di semplici presunzioni, avranno presumibilmente una funzione di selezione delle operazioni sospette. 24

25 Se l'atto continua a fare riferimento acritico alle discordanze dalle stime OMI (evenienza comunque difficile), potrà ovviamente obiettarsi una questione di illegittimità in forza della L. n. 88 del A fronte dell'accertamento, è fondamentale osservare le motivazioni addotte. 25

26 In presenza invece di atti corroborati da ulteriori elementi, al fine di dimostrare la veridicità del corrispettivo indicato, si può eccepire: la diversa posizione dell'appartamento (esposizione al sole o meno, vicinanza di strade rumorose, piani bassi, locali commerciali attigui con immissione di fumi o rumori, assenza di spazi condominiali, zone a rischio, etc.); la tipologia dell'appartamento (presenza di pareti cieche, peggiore disposizione degli spazi interni, presenza o meno di balconi/terrazzi, etc.); esigenze di liquidità, altrimenti comprovate (ad es. difficoltà con le banche) che hanno indotto a praticare prezzi inferiori; dimostrazione di un periodo di stagnazione negli affari (ad es., trascorso del tempo dalla conclusione dei lavori alla vendita, con conseguente riduzione dei prezzi; esistenza di rapporti economici o familiari; economie di acquisto o costruzione, con conseguente riduzione del prezzo di vendita (ad es., acquisto all'asta dell'immobile o prezzi scontati su materie, etc.). In presenza invece di atti corroborati da ulteriori elementi, al fine di dimostrare la veridicità del corrispettivo indicato, si può eccepire: la diversa posizione dell'appartamento (esposizione al sole o meno, vicinanza di strade rumorose, piani bassi, locali commerciali attigui con immissione di fumi o rumori, assenza di spazi condominiali, zone a rischio, etc.); la tipologia dell'appartamento (presenza di pareti cieche, peggiore disposizione degli spazi interni, presenza o meno di balconi/terrazzi, etc.); esigenze di liquidità, altrimenti comprovate (ad es. difficoltà con le banche) che hanno indotto a praticare prezzi inferiori; dimostrazione di un periodo di stagnazione negli affari (ad es., trascorso del tempo dalla conclusione dei lavori alla vendita, con conseguente riduzione dei prezzi; esistenza di rapporti economici o familiari; economie di acquisto o costruzione, con conseguente riduzione del prezzo di vendita (ad es., acquisto all'asta dell'immobile o prezzi scontati su materie, etc.). 26

27 Anche nel periodo compreso tra la data di entrata in vigore del D.L. n. 223 del 2006 (4 luglio 2006) e la data di entrata in vigore della citata Legge Comunitaria (15 luglio 2009 ai fini IVA e 29 luglio 2009 per le imposte sui redditi), le norme in materia di accertamento devono considerarsi al netto della presunzione legale ancorata al valore normale. Dunque, anche in tale periodo, lo scostamento registrato tra i valori dei corrispettivi indicati negli atti di compravendita e quelli normali stimati dagli OMI assume nuovamente, secondo l'amministrazione finanziaria, la valenza di presunzione semplice; non è stato affrontato il problema della valenza probatoria dell'art. 35, comma 23-bis, del D.L. n. 223 del 2006 secondo cui vige una presunzione legale relativa ai fini IVA in presenza di un mutuo contratto dall'acquirente per procedere all'acquisto dell'immobile, nel qual caso il valore normale non può comunque essere inferiore all'ammontare del mutuo. 27

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29 Collegarsi al sito agenziaentrate.gov.it; Aprire documentazione; Aprire la sotto cartella attività di controllo Aprire: metodologie di controllo delle piccole e medie imprese e dei professionisti; Ricercare l'attività interessata all'interno della cartella metodologie di controllo (con ulteriore suddivisione tra attività di servizi, professionale e commerciale) Al momento vi sono 96 note metodologiche Possibile osservare anche le check list che i verificatori devono rispettare in sede di controllo Ogni nota evidenzia di: dover ricostruire le modalità di svolgimento dell'attività; controllare il conto cassa; appurare l'attendibilità delle rimanenze 29

30 Ogni nota tra l'altro: è costruita con l'intento di aiutare l'attività di controllo; indica gli elementi classici di rischio evasione e i controlli da effettuare; fissa i parametri per ricostruire le modalità di svolgimento dell'attività; invita a controllare il conto cassa; richiede di appurare l'attendibilità delle rimanenze. 30

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36 Il giudice può basarsi anche sulla ricostruzione induttiva dei ricavi derivata da un'indagine dei dati del contribuente (prezzi praticati, acquisti, magazzino, medie ponderate) e servono concrete prove contrarie (Cassazione, n del 6 febbraio 2008) Recepimento dati contabiliConfronto con il contribuente Sono importati tutti i dati (o i più significativi) riguardanti il periodo oggetto di controllo (rimanenze, acquisti, etc.) Avviene la ricezione delle dichiarazioni di parte in ordine alla produzione, agli sconti, agli sfridi, etc. (ad esempio, composizione piatti e prezzi praticati) Gli effetti: ricostruzione dei ricavi sulla base dei dati contabilizzati e dichiarati 36

37 VARIABILI DA ANALIZZARE: - effettivo impiego dei prodotti principali. In sostanza, è necessario procedere alla ricostruzione dei piatti serviti e alle relative quantità utilizzate in ogni portata; - coerenza nell'utilizzo di altri prodotti, quali ad esempio il consumo dell'acqua, del pane e della pasta. Gli effetti: il controllo delle rimanenze 37

38 Per le rimanenze di prodotti impiegati, il dato del 31/12 deve essere coerente con gli impieghi degli ultimi giorni di dicembre e dei primi di gennaio. Nello specifico è necessario analizzare: 1. l'ultimo (o ultimi) rifornimento di prodotti rilevanti (acqua, pasta, carne, pesce) del 2010 e il primo del 2011; 2. la composizione dei piatti serviti e il relativo consumo di prodotto; 3. i pasti erogati nell'intervallo temporale: ultimo rifornimento 2010 – 31/12/10. In tal modo, per differenza è possibile osservare se le rimanenze del 2010 sono coerenti; 4. i pasti erogati nell'intervallo temporale: 01/01/2011 – primo rifornimento del In particolare, le rimanenze del 2010 devono essere tali da consentire detti pasti. Il dato coerente delle rimanenze 38

39 Se si procede con un metodo forfetario ex post si rischia di indicare nelle rimanenze finali un quantitativo di prodotto che alternativamente può essere: - assolutamente non giustificato in funzione degli ultimi acquisti del 2010 (ad esempio, se trattasi di prodotto fresco, non può presumersi esistente nelle rimanenze un prodotto acquistato da più di tre giorni); - del tutto insufficiente per fronteggiare i pasti erogati ad inizio anno e fino al nuovo rifornimento. ATTENZIONE AL RICARICO PRATICATO SU OGNI PIATTO L'errore frequente nella determinazione delle rimanenze 39

40 Il percorso argomentativo secondo cui, per ogni pranzo, il cliente di turno adoperi un solo tovagliolo e, quindi, il numero netto dei tovaglioli usati (cioè non comprendente quelli utilizzati per scopi diversi, come i pasti dei dipendenti) costituisce la reale rappresentazione dei pranzi effettivamente serviti, può essere naturalmente trasferito al consumo di bottiglie di acqua minerale. Per la Cassazione il consumo dell'acqua minerale deve ritenersi un ingrediente fondamentale, se non addirittura indispensabile, nelle consumazioni effettuate sia nel settore del ristorante che della pizzeria. 40

41 È verosimile ricavare dal numero dei tovaglioli usati il numero dei pasti consumati, pur dovendosi, del pari ragionevolmente, sottrarre i tovaglioli normalmente utilizzati per altri scopi (Cassazione, n del 2007) (Cassazione, n del 2007) È verosimile ricavare dal numero dei tovaglioli usati il numero dei pasti consumati, pur dovendosi, del pari ragionevolmente, sottrarre i tovaglioli normalmente utilizzati per altri scopi (Cassazione, n del 2007) (Cassazione, n del 2007) Non è da escludere: il pastometro … Non è finita: tovagliometro - Cassazione n del

42 Cassazione n del 2009 La semplice media aritmetica è legittimamente utilizzabile per la ricostruzione della percentuale di ricarico, quando non ricorrono le condizioni la cui prova è a carico del contribuente (disomogeneità degli articoli e dei ricarichi). Inoltre possono rappresentare prove di tipo presuntivo le certezze che tutti i prelevamenti effettuati dall'amministratore siano serviti per acquisti della società e che tutto quanto non sia stato rinvenuto in sede d'ispezione è stato venduto. 42

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44 Nell'ambito di un accertamento analitico-induttivo, vige il consolidato principio di diritto secondo cui "l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto se essa raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare, appunto, la documentazione contabile di ogni attendibilità". (cfr. Cassazione, n /2009, n /2009, n. 2380/2006, n /2005, n /2003, n / 2001) 44

45 Cassazione n del 2010 L'amministrazione finanziaria ha l'onere di provare la fondatezza di dati relativi a periodi di imposta differenti che si intendono utilizzare per procedere alla rettifica di altre annualità. Inoltre la percentuale di ricarico applicata deve interessare un numero di campioni, anche limitato, ma adeguatamente rappresentativo. 45

46 Cassazione n del 2010 La percentuale di ricarico applicata per un determinato periodo d'imposta può essere utilizzata dall'Ufficio anche al fine di determinare induttivamente il volume d'affari relativo ad annualità diverse, qualora l'attività imprenditoriale non sia mutata nel corso del tempo. 46

47 Cassazione n del 2010 In tema di accertamento dell'Iva il ricorso al metodo induttivo è ammissibile anche in presenza di una contabilità formalmente regolare, ai sensi dell'art. 54 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n, 633, il quale autorizza l'accertamento anche in base a "altri documenti" o "scritture contabili" (diverse da quelle previste dalla legge) o ad "altri dati e notizie" raccolti nei modi prescritti dagli articoli precedenti, potendo le conseguenti omissioni o false ed inesatte indicazioni essere indirettamente desunte da tali risultanze o da presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; 47

48 fermi restando, infatti, i limiti di efficacia delle scritture contabili delle imprese soggette a registrazione, anche le altre scritture provenienti dall'imprenditore possono operare come prova "contra se", non potendo tale parte invocare la non corrispondenza al vero delle proprie annotazioni cartacee. 48

49 Si possono ricostruire i risultati conseguiti in base ad elementi certi e definiti desumibili dal volume di affari in relazione alle singole merci, mediante computo delle rimanenze iniziali e degli acquisti in corso d'anno, dedotte le rimanenze finali, nonché attraverso la determinazione del numero delle prestazioni sulla scorta delle precise indicazioni fornite dal titolare dell'esercizio in ordine ai singoli quantitativi di merce somministrati per ciascuna fornitura. Inoltre, la valutazione delle somministrazioni così effettuate è avvenuta mediante l'applicazione dei prezzi contenuti nel listino esposto al pubblico per ciascuna tipologia di prodotto. 49

50 Cassazione n del 7 settembre 2010 È nullo l'accertamento induttivo dei redditi di un'azienda in crisi ma con contabilità regolare fondato sullo scostamento, anche se rilevante, fra la percentuale di ricarico applicata e quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza. l'abnormità e l'irragionevolezza della difformità "In presenza di scritture contabili formalmente corrette, non è sufficiente, ai fini dell'accertamento di un maggior reddito d'impresa, il solo rilievo dell'applicazione da parte del contribuente di una percentuale di ricarico diversa da quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, posto che le medie di settore non costituiscono un "fatto noto", storicamente provato, dal quale argomentare, con giudizio critico, quello ignoto da provare, ma soltanto il risultato di una estrapolazione statistica di una pluralità di dati disomogenei, risultando quindi inidonee, di per sé stesse, ad integrare gli estremi di una prova per presunzioni, ma occorre, invece, che risulti qualche elemento ulteriore, tra cui anche l'abnormità e l'irragionevolezza della difformità tra la percentuale di ricarico applicata dal contribuente e la media di settore, incidente sull'attendibilità complessiva della dichiarazione, ovverosia la concreta ricorrenza di circostanze gravi, precise e concordanti". 50

51 Cassazione n del 21 luglio 2010 Il giudice che accerta errori nell'accertamento del fisco, non può annullare l'intero atto, ma deve procedere a un nuovo calcolo. Infatti, qualora il giudice d'appello rilevi errori nell'atto di accertamento tributario, deve calcolare l'incidenza dell'errore sull'accertamento opposto per verificare innanzitutto se, in concreto, correggendo l'errore, permangono presupposti per il tipo di accertamento posto in essere e, in ogni caso, se residua una pretesa fiscale. Infatti il processo tributario non è annoverabile tra quelli di impugnazione-annullamento, bensí tra quelli di impugnazione-merito, in quanto non diretto alla mera eliminazione dell'atto impugnato ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell'accertamento dell'amministrazione finanziaria, con la conseguenza che il giudice, il quale ravvisi l'infondatezza parziale della pretesa dell'amministrazione, non deve né può limitarsi ad annullare l'atto impositivo, ma deve quantificare la pretesa tributaria entro i limiti posti dal "petitum" delle parti. 51

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53 - Cassazione n del 2008: rinvenimento agenda presso un cliente – non sufficienza; - Cassazione n del 2009: rinvenimento di floppy disc con contabilità in nero – legittimità dell'accertamento; - Cassazione n del 2009: la contabilità in nero supporta l'accertamento ma solo se attendibile; - Cassazione n del 2009: spetta al contribuente la prova contraria rispetto alle deduzioni derivanti dal brogliaccio; - Cassazione n del 2009: il brogliaccio è utilizzabile ai fini dell'accertamento nel momento in cui sia presumibile l'esistenza effettiva di una doppia contabilità; 53

54 - Cassazione n del 2009: se si utilizzano le risultanze di un brogliaccio verso terzi, è necessario allegare all'accertamento una copia, anche in stralcio, dello stesso; - Cassazione n del 2009: nel caso di documenti extracontabili rinvenuti presso terzi, è necessario un controllo incrociato con i libri contabili ufficiali. IMPORTANTE: la Guardia di Finanza, nella circolare n. 1 del 2008, invita i propri rappresentanti a prestare attenzione a detto materiale, con particolare riguardo anche ad hard disk, chiavi usb e altri supporti informatici. 54

55 La fattispecie integra una irregolarità nella tenuta delle scritture contabili e in caso di accertata presenza di irregolarità gravi, numerose e ripetute nella tenuta delle scritture contabili gli uffici possono procedere a una rideterminazione induttiva del reddito di impresa ex art. 39, comma 2, lett. d), del D.P.R. n. 600 del Attenzione alla soglia del riciclaggio 55

56 DataCausaleDareAvereSaldo 15/01/07 Incasso corrispettivi 6.000, ,00 16/01/07 Versamento banca c/c , ,00 16/01/07 Incasso corrispettivi 4.000, ,00 16/01/07 Versamento socio X ,00 Diventa = , ,00 Si ha = ,00 17/01/07 Versamento banca c/c , ,00 Si ha = , ,00 Attenti all'effetto banca 56

57 L'approvvigionamento di cassa non avviene in presenza di particolari esigenze operative, se non quella di consentire che il versamento dei contanti in banca eviti che il conto cassa possa apparire negativo; quando esistenti, le esigenze operative sono affrontate mediante il ricorso al credito bancario e non utilizzando il conto cassa; al momento del versamento del socio comunque la cassa aveva un valore elevato e dunque rendeva superfluo detto versamento; 57

58 sulla base delle dichiarazioni dei redditi dell'amministratore e in considerazione del suo compenso, lo stesso non è in grado di fronteggiare i versamenti, salvo diverse fonti reddituali; l'ammontare del credito complessivo del socio amministratore nei confronti della società, oltre ad apparire incompatibile con la capacità reddituale dello stesso, risulta particolarmente elevato e non fondato sul piano della convenienza economica atteso, tra l'altro, l'elevato indebitamento bancario e la mancanza di dividendi. 58

59 Se il saldo di cassa è negativo e ciò nonostante avvengono dei pagamenti in contanti, è legittimo presumere che questi pagamenti siano stati effettuati con ricavi non dichiarati. 59

60 Interessi (art del codice civile) "Salvo diversa volontà delle parti, il mutuatario deve corrispondere gli interessi al mutuante". Se le scadenze non sono stabilite per iscritto: 1. gli interessi si presumono percepiti nell'ammontare maturato nel periodo d'imposta; 2. gli interessi si computano al saggio legale. 60

61 Non vi è obbligo di restituzione Questo non significa che non possano essere restituiti 1. In conto aumento del capitale sociale 2. In conto futuro aumento del capitale sociale 3. Per copertura perdite 4. A fondo perduto Per la restituzione occorrono specifici presupposti (assemblea ordinaria) Incrementano il costo fiscale della partecipazione 61

62 Attenzione alla causale degli articoli in PD (importantissima la prima nota cassa) Precostituirsi scambio di lettera a firma degli amministratori (sia per i versamenti sia per le restituzioni) I soci litigano La società fallisce La società è sotto verifica fiscale Restituzione del finanziamento Quadratura della cassa "negativa" 62

63 La irregolare tenuta delle schede carburante (violazione del D.P.R. 10/11/1997, n. 444) determina l'indeducibilità del costo e l'indetraibilità dell'Iva eventualmente ammessa in detrazione ATTENZIONE: Cassazione 09/11/2005, n – dati auto ATTENZIONE: Cassazione 19/10/2007, n – firma addetto ATTENZIONE: Circolare n. 205 del indicazione chilometri ATTENZIONE: Cassazione 18/07/2008, n – numero targa 63

64 La Corte di Cassazione si è recentemente espressa nella sentenza 26/03/2009, n. 7272, nell'ambito della quale ha affermato l'inattendibilità delle schede e, di conseguenza della contabilità in cui sono annotate, qualora dalle stesse risultino costi sproporzionati rispetto all'attività svolta dal contribuente ed al suo parco auto. L'inattendibilità delle schede carburante costituisce da sola una presunzione di infedeltà della dichiarazione. L'inattendibilità delle schede carburante, determinata dalla sproporzione degli importi in esse indicati, costituisce da sola una presunzione di infedeltà della dichiarazione. Al sussistere di tale situazione pertanto l'Ufficio ha la possibilità di fornire la prova dell'infedeltà della dichiarazione anche per mezzo di semplici presunzioni. Ciò determina lo spostamento sul contribuente … dell'onere di provare il contrario. 64

65 Legittima la presunzione di operazioni non fatturate di acquisto e rivendita di beni, basata sull'emissione di assegni non contabilizzati. l'emissione di assegni da parte dell'amministratore, non giustificata da documentazione commerciale, fa legittimamente presumere che la società abbia effettuato operazioni non fatturate di acquisto e rivendita di beni, In tema di accertamento dell'Iva, l'emissione di assegni da parte dell'amministratore, non giustificata da documentazione commerciale, fa legittimamente presumere che la società abbia effettuato operazioni non fatturate di acquisto e rivendita di beni, potendosi partire dalla presunzione legale prevista dall'art. 51, secondo comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per la quale i prelevamenti annotati nei conti correnti bancari sono serviti per acquistare merci successivamente commercializzate, per poi costruire su tale prova legale i conseguenti passaggi logici, fondati sull"'id quod plerumque accidit" e sulla presunzione legale di vendita dei beni acquistati non rinvenuti nei luoghi in cui il contribuente esercita la sua attività, prevista dall'art. 53, primo comma, del D.P.R. n. 633 cit., applicabile "ratione temporis", poi sostituito dalle norme contenute nel D.P.R. 10 novembre 1997, n. 441, e, quindi, concludere che tali merci sono state rivendute dalla società con la percentuale di ricarico normalmente applicata. 65

66 In assenza di dichiarazione, l'accertamento può essere fondato anche sull'unico rilievo dell'incremento del personale, In assenza di dichiarazione, l'accertamento può essere fondato anche sull'unico rilievo dell'incremento del personale, in quanto risponde a comune esperienza che in un'impresa commerciale all'impiego di nuova mano d'opera corrisponda una maggiore espansione dell'impresa e quindi un maggior volume d'affari, nonché un maggior profitto. 66

67

68 Controllo dell'esistenza dei beni Esistenza del bene Procedure fiscali Verifica dell'acquisizione (acquisto, costruzione in economia, leasing) e dell'eventuale dismissione Utilizzo, manutenzione, svalutazione e rivalutazione 68

69 Norma spot Solo soggetti IRES Per il SOLO 2008 Acquisti di beni materiali strumentali Ammortamento pieno E non ridotto al 50% 69

70 L'A.F. può disconoscere Gli ammortamenti Gli accantonamenti Le altre rettifiche di valore Contabilizzati in modo incoerente rispetto al passato Salvo che L'impresa dimostri la giustificazione economica in base a corretti principi contabili (OIC 16) 70

71 VALORE FISCALE ATTRIBUITO AL TERRENO ISCRIZIONE IN BILANCIO DI UN UNICO VALORE PER TERRENO E FABBRICATO SCORPORO 20%-30% ACQUISTO CONGIUNTO MA ISCRIZIONE DISTINTA MAGGIORE TRA VALORE CONTABILE E SCORPORO 20%-30% ACQUISTO TERRENO E SUCCESSIVA COSTRUZIONE VALORE CONTABILE 71

72 Fabbricato industriale acquistato al prezzo complessivo di ,00 Terreno Valore civilistico ,00 Terreno Valore civilistico ,00 Terreno Valore fiscale (30%) ,00 Terreno Valore fiscale (30%) ,00 Terreno Valore civilistico (Perizia, collegio sindacale, società di revisione, etc.) ,00 Terreno Valore civilistico (Perizia, collegio sindacale, società di revisione, etc.) ,00 Terreno Valore fiscale ,00 Terreno Valore fiscale ,00 72

73 Perdite per procedure concorsuali Perdite per inesigibilità Si controlla la documentazione, l'ammontare dei crediti riferiti al debitore, la procedura, etc. Si verifica, di fatto, se la perdita risulta da elementi certi e precisi Cassazione n del 2002 e n del

74 5. Le perdite di beni di cui al comma 1, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali. Il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data: della sentenza dichiarativa del fallimento del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi 74

75 In assenza dell'esperimento negativo di procedure esecutive, la giurisprudenza ha considerato sufficienti, per dimostrare l'effettività della perdita, i seguenti elementi: L'IRREPERIBILITÀ DEL DEBITORE UNA SITUAZIONE PATRIMONIALE DEL DEBITORE COMPROMESSA LA SITUAZIONE DI NULLATENENZA DEL DEBITORE È necessaria la documentazione 75

76 L'amministrazione finanziaria ha fornito un'interpretazione molto restrittiva del concetto di elementi certi e precisi: L'ESPERIMENTO DELLE PROCEDURE ESECUTIVE INDIVIDUALI LA RINUNCIA AL CREDITO PER UN CALCOLO DI CONVENIENZA ECONOMICA R.M. del 6 settembre 1980, n. 9/517 76

77 Tenuto conto però che principio generale di deducibilità fiscale è quello che pone come condizione il requisito della "inerenza" dei costi e degli oneri, inteso non soltanto nella obiettiva riferibilità dell'onere all'esercizio d'impresa, ma anche nella ricorrenza di quel concetto di "inevitabilità" dello stesso, potrebbe dubitarsi, sotto questo aspetto, che una rinuncia volontaria ad un credito possa considerarsi come onere inerente. È stato evidenziato, tuttavia, come, in tema di gestione aziendale, l'inerenza, e quindi l'inevitabilità di un costo od onere, va riconosciuta per il solo fatto che tale costo od onere si pone in una scelta di convenienza per l'imprenditore, ovverosia quando il fine perseguito è pur sempre quello di pervenire al maggior risultato economico. Ovviamente, l'accertamento di un siffatto carattere va condotto con riferimento alle specifiche condizioni in cui l'operazione si concretizza allo scopo di verificare che la stessa realizza effettivamente una scelta di convenienza per l'impresa. 77

78 stessa sia definitiva tutto il possibile per il recupero del credito in sofferenza È necessario far risultare la perdita da elementi certi e precisi (R.M. n. 9/124 del 1976) e che la stessa sia definitiva (C.M. n. 39 del 2002), dimostrando di aver fatto tutto il possibile per il recupero del credito in sofferenza (ad esempio, infruttuosa attuazione di azioni legali per il recupero del credito, esito negativo del pignoramento, etc.). Se il credito è di importo significativo, è sempre opportuno l'intervento di un legale. Per i crediti di modesto importo, nozione che varia in base alle dimensioni dell'azienda e secondo il tipo di attività esercitata (R.M. 9/124 del 06/08/1976), si può procedere con minor rigidità, ad esempio evidenziando la costosità di una azione di recupero. Una raccomandata di sollecito non dovrebbe mai mancare. 78

79 La rinuncia (art c.c.) è deducibile a condizione che realizzi una scelta di convenienza per l'imprenditore La rinuncia (art c.c.) è deducibile a condizione che realizzi una scelta di convenienza per l'imprenditore (R.M. 9/557 del 09/04/1980 e R.M. 9/517 del 06/09/1980). Con la sentenza n del 2001 la Cassazione richiede che la rinuncia sia deliberata dal C.d.A. (se esistente) e che la decisione sia presa in seguito ad una valutazione attenta delle condizioni economiche del cliente. Riduzioni parziali di credito quali la transazione (atto registrato), la conciliazione giudiziaria o una sentenza che accerti un minor credito, costituiscono perdite fiscalmente deducibili. Per i crediti assistiti da polizza assicurativa a copertura di eventuali perdite, la deduzione dell'eventuale perdita non è consentita (R. M. 19/04/1979, n. 9/217). Per i crediti verso debitori esteri la dichiarazione di fallimento, o procedura analoga prevista dalla legge dello stato del debitore (ma non le procedure di riorganizzazione), rende deducibile la perdita (C.M. 39 del 10/05/2002; R.M. 355 del 14/11/2002). 79

80 l'effettiva inesigibilità del credito al momento della sua cessione e la convenienza a cedere lo stesso. La Cassazione, con le sentenze n del 23/05/2002, n del 20/11/2001, n del dì 11/12/2000, n del 20/10/2000 e n del 04/10/2000 ha stabilito che per dedurre fiscalmente la perdita a seguito della cessione del credito pro soluto occorre che si possa dimostrare, con l'ausilio di elementi certi e precisi, l'effettiva inesigibilità del credito al momento della sua cessione e la convenienza a cedere lo stesso. (da ultimo, sentenza C.T.R. Piemonte 30/33/2007). Risoluzione n. 70 del 2008 rispetta la soluzione della Cassazione 80

81 Si controlla l'esatta natura del costo sostenuto ed il rispetto della relativa normativa fiscale Pubblicità (presenza di un contratto e onerosità) Rappresentanza (gratuità e senza controprestazione) 81

82 Il carattere essenziale delle spese di rappresentanza è la gratuità Le spese per erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a 1) criteri di ragionevolezza in funzione dell'obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l'impresa 2) sia coerente con pratiche commerciali di settore Comma 1 Si considerano inerenti 82

83 Le fattispecie (previste espressamente dal D.M.) Ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza indicati Le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione dell'inaugurazione di: 1) mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti beni e servizi prodotti dall'impresa 2) inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti dell'impresa 3) ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose Le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell'attività caratteristica dell'impresa 83

84

85 Elemento difficile da scorgere. Il documento fittizio può essere emesso dall'utilizzatore, dalle cartiere, da soggetto che non adempie gli obblighi connessi o ha un regime impositivo favorevole Controllo documentale Controllo incrociato Si analizza la congruità dell'operazione e l'inerenza della stessa, nonché le tecniche di pagamento Si controlla la correttezza degli adempimenti da parte del venditore e le tracce della controprestazione 85

86 La Corte di Cassazione, con la sentenza n del 21 agosto 2007, ha affermato che l'onere della prova sulla falsità della fattura ricade sull'amministrazione finanziaria (contro, sentenza n del 23 marzo 2007 e n del in tale direzione le sentenze n del 2005, n del 2005 e n del 2007). Posizione ondivaga. Bisogna comunque rammentare che l'ordine di pagamento non comprova la veridicità di quanto affermato, perché comunque potrebbe dimostrarsi che il pagamento sia stato solo precostituito (sentenza n /2007). La Corte di Cassazione, con la sentenza n del 21 agosto 2007, ha affermato che l'onere della prova sulla falsità della fattura ricade sull'amministrazione finanziaria (contro, sentenza n del 23 marzo 2007 e n del in tale direzione le sentenze n del 2005, n del 2005 e n del 2007). Posizione ondivaga. Bisogna comunque rammentare che l'ordine di pagamento non comprova la veridicità di quanto affermato, perché comunque potrebbe dimostrarsi che il pagamento sia stato solo precostituito (sentenza n /2007). Sentenza n del 2007, spetta al fisco fornire quanto meno elementi indiziari a sostegno della propria tesi. Sentenza n del 2008, il recupero per l'uso delle fatture false ricade anche su i terzi in buona fede. 86

87 La Corte di Cassazione, sentenza n del 2009, ha affermato nuovamente che l'onere della prova sulla falsità della fattura ricade sull'amministrazione finanziaria. Spetta all'amministrazione, che adduce la falsità del documento e quindi, l'inesistenza di un maggior imponibile, provare che l'operazione commerciale, documentata dalla fattura, in realtà non è stata mai posta in essere. La Corte di Cassazione, sentenza n del 2009, ha affermato nuovamente che l'onere della prova sulla falsità della fattura ricade sull'amministrazione finanziaria. Spetta all'amministrazione, che adduce la falsità del documento e quindi, l'inesistenza di un maggior imponibile, provare che l'operazione commerciale, documentata dalla fattura, in realtà non è stata mai posta in essere. Sentenza n del 2008, l'amministrazione non deve limitarsi a generiche affermazioni od al mero disconoscimento della documentazione offerta dal contribuente, essendo onerata della dimostrazione di una simile asserzione. Sentenza n del 2009, una volta che l'amministrazione ha adempiuto al proprio onere probatorio, il contribuente potrà fornire adeguata prova contraria di concreta effettuazione dell'operazione. 87

88 Il giudice ha considerato validi per la rettifica i seguenti elementi: - mancato rinvenimento, in verifica, di documenti comprovanti l'avvenuta realizzazione delle opere descritte e dei servizi descritti nelle fatture; - mancanza delle capacità umane e di struttura per realizzare i servizi resi; - pagamenti di prestazioni per cassa, anche di ingenti importi; - vaga descrizione delle operazioni contenute nelle causali. Il giudice ha considerato validi per la rettifica i seguenti elementi: - mancato rinvenimento, in verifica, di documenti comprovanti l'avvenuta realizzazione delle opere descritte e dei servizi descritti nelle fatture; - mancanza delle capacità umane e di struttura per realizzare i servizi resi; - pagamenti di prestazioni per cassa, anche di ingenti importi; - vaga descrizione delle operazioni contenute nelle causali. Sentenza n del 2009, onere probatorio dell'amministrazione finanziaria assolto come segue e ritenuto valido. 88

89 Dichiarazioni dell'amministratore della società X che asserisce di emettere fatture false. Verifica in capo a Y, utilizzatrice delle presunti fatture false. Sentenza n del 2009, onere probatorio dell'amministrazione finanziaria assolto come segue e non ritenuto sufficiente. La società Y si è difesa in maniera vincente dimostrando che: - la merce acquistata da X è stata utilizzata per la fabbricazione di impianti per diverse ditte, dimostrando tutto con il dettaglio del materiale impiegato; - i pagamenti sono avvenuti tramite banca e a varie scadenze; - nella contabilità di X è stata rinvenuta una fattura mai ricevuta e non contabilizzata da Y, procedura strana se si intendono utilizzare fatture false. La società Y si è difesa in maniera vincente dimostrando che: - la merce acquistata da X è stata utilizzata per la fabbricazione di impianti per diverse ditte, dimostrando tutto con il dettaglio del materiale impiegato; - i pagamenti sono avvenuti tramite banca e a varie scadenze; - nella contabilità di X è stata rinvenuta una fattura mai ricevuta e non contabilizzata da Y, procedura strana se si intendono utilizzare fatture false. 89

90 Comma 4-bis dell'art. 14 della L. n. 537 del 1993, come aggiunto dall'art. 2, comma 8, della L. n. 289 del 2002 (Circolare n. 42 del 2005) NON SONO DEDUCIBILI Comma 4-bis dell'art. 14 della L. n. 537 del 1993, come aggiunto dall'art. 2, comma 8, della L. n. 289 del 2002 (Circolare n. 42 del 2005) NON SONO DEDUCIBILI Attività interamente illecitaIlliceità di solo parte dei fatti o atti di un'attività lecita I relativi costi e le spese sostenute sono tutti indeducibili Sono indeducibili i costi afferenti l'attività illecita e la quota proporzionale delle spese generali comuni a più fatti (leciti e non) 90

91 Produzione di merce contraffatta pari al 10% della produzione annua. I verificatori possono recuperare: - la spesa relativa alla contraffazione e direttamente riferibile al reato; - eventuali costi connessi; - la quota proporzionale delle spese generali (10%), quale costo indirettamente riferibile al reato. Produzione di merce contraffatta pari al 10% della produzione annua. I verificatori possono recuperare: - la spesa relativa alla contraffazione e direttamente riferibile al reato; - eventuali costi connessi; - la quota proporzionale delle spese generali (10%), quale costo indirettamente riferibile al reato. 91

92 In base all'art. 110, commi 10 e 12-bis del TUIR, le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori extra-comunitari con regime fiscale privilegiato, nonché le prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in detti Stati o territori, sono indeducibili. Trattasi di una presunzione legale relativa che ammette prova contraria, da fornire ad opera del contribuente. In particolare, così come sancito dal successivo comma 11, l'indeducibilità delle spese e degli altri componenti negativi non opera se il soggetto residente in Italia dimostra alternativamente: -che l'impresa estera svolge prevalentemente un'attività commerciale effettiva; -che le operazioni poste in essere rispondono a un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione. 92

93 Prova dell'esistenza della struttura estera. Risoluzione n. 46 del 2004 sarebbe … necessario produrre una più adeguata documentazione comprovante l'esistenza di tale struttura organizzativa nel paese a fiscalità privilegiata, dedicata alla attività sopraindicata. Con circolare del 23/05/2003 n. 29 sono stati elencati alcuni documenti idonei a dimostrare l'effettiva attività commerciale, quali ad esempio: - il bilancio; - l'atto costitutivo; - un prospetto descrittivo dell'attività esercitata; - i contratti di locazione degli immobili adibiti a sede degli uffici e dell'attività; - la copia delle fatture delle utenze elettriche e telefoniche relative agli uffici e agli altri immobili utilizzati; - i contratti di lavoro dei dipendenti che indicano il luogo di prestazione dell'attività lavorativa e le mansioni svolte; - i conti correnti bancari aperti presso istituti locali; - estratti conto bancari che diano evidenza delle movimentazioni finanziarie relative alle attività esercitate; - copia dei contratti di assicurazione relativi ai dipendenti e agli uffici; - autorizzazioni sanitarie e amministrative relative all'attività e all'uso dei locali. 93

94 Prova dell'effettiva operazione. Risoluzione n. 46 del 2004 il contribuente … dovrà pertanto acquisire e conservare tutti i documenti utili per poter risalire alla logica economica sottesa alla scelta di instaurare rapporti commerciali con un fornitore residente in un paese a fiscalità privilegiata. È utile sottolineare come tale scelta imprenditoriale deve essere sorretta da una valida giustificazione di tipo economico a beneficio della specifica attività imprenditoriale, connessa – in modo particolare – con l'entità del prezzo praticato, la qualità dei prodotti forniti e la tempistica e puntualità della consegna. 94

95

96 Un'impresa che per più anni di seguito dichiara perdite rilevanti presenta una condotta commerciale anomala, sufficiente a giustificare l'accertamento induttivo, soprattutto se insiste nell'esercizio dell'attività (Cassazione n del 2008). Legittima l'applicazione di una diversa percentuale di ricarico, anche in presenza di una contabilità regolare, a condizione che le differenze riscontrate raggiungano livelli di abnormità e irragionevolezza tali da privare di attendibilità la contabilità (Cassazione n del 2008). ATTENZIONE: NOTA AGENZIA 55440/

97 Il comportamento assolutamente antieconomico dell'imprenditore legittima l'accertamento induttivo – Cassazione n del 2001 In presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell'economia che il contribuente non spieghi in alcun modo, è legittimo l'accertamento induttivo – Cassazione n del Inoltre, sentenze n. 417, 418 e 1915 del 2008 Ancora, sentenza n del 9/9/

98 Legittimo il ricorso all'accertamento induttivo quando l'azienda presenta una sproporzione tra gli acquisti di merce e le relative quantità vendute. La significativa riduzione della redditività rispetto agli anni precedenti, benchè in presenza di un aumento del volume d'affari e di un radicale rinnovamento tecnologico, legittima la rettifica del reddito in quanto elementi gravi, precisi e concordanti. 98

99 Nel caso di notevole aumento di capitale da parte di soci sostanzialmente nullatenenti, è legittima la presunzione dell'occultamento di redditi societari tramutati in aumento di capitale. Attenzione al rischio redditometro in capo ai soci 99

100 valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni Rientra nei poteri dell'amministrazione finanziaria la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni e la rettifica di queste ultime, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi degli atti giuridici compiuti nell'esercizio d'impresa, con negazione della deducibilità di parte di un costo sproporzionato ai ricavi o all'oggetto dell'impresa. Sentenza Cassazione n del 2010 Costi sproporzionati 100

101 Inattendibilità che può sussistere quando non si rispettano regole fondamentali di ragionevolezza, a causa, ad esempio, di un comportamento manifestamente e inspiegabilmente antieconomico. L'accertamento induttivo emanato dall'amministrazione finanziaria è valido in quanto l'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973, consente lo stesso pur in presenza di scritture formalmente corrette, qualora la contabilità possa essere considerata complessivamente inattendibile. Inattendibilità che può sussistere quando non si rispettano regole fondamentali di ragionevolezza, a causa, ad esempio, di un comportamento manifestamente e inspiegabilmente antieconomico. In linea Cassazione n del 2010 Comportamento antieconomico 101

102

103 Una volta constatata l'esistenza di partite nere in capo alla società a responsabilità limitata, la ristretta base partecipativa di per sé è sufficiente a legittimare la presunta distribuzione di utili. Nel caso di società a ristretta base sociale, è ammissibile la presunzione di distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati, la quale non viola il divieto di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso, normalmente caratterizza la gestione sociale. occorre, pur sempre, sia che la ristretta base sociale e/o familiare abbia formato oggetto di specifico accertamento probatorio, sia che sussista un valido accertamento a carico della società in ordine ai ricavi non contabilizzati, il quale costituisce il presupposto per l'accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi. Affinché, però, tale presunzione possa operare occorre, pur sempre, sia che la ristretta base sociale e/o familiare abbia formato oggetto di specifico accertamento probatorio, sia che sussista un valido accertamento a carico della società in ordine ai ricavi non contabilizzati, il quale costituisce il presupposto per l'accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi. Una volta constatata l'esistenza di partite nere in capo alla società a responsabilità limitata, la ristretta base partecipativa di per sé è sufficiente a legittimare la presunta distribuzione di utili. Nel caso di società a ristretta base sociale, è ammissibile la presunzione di distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati, la quale non viola il divieto di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso, normalmente caratterizza la gestione sociale. occorre, pur sempre, sia che la ristretta base sociale e/o familiare abbia formato oggetto di specifico accertamento probatorio, sia che sussista un valido accertamento a carico della società in ordine ai ricavi non contabilizzati, il quale costituisce il presupposto per l'accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi. Affinché, però, tale presunzione possa operare occorre, pur sempre, sia che la ristretta base sociale e/o familiare abbia formato oggetto di specifico accertamento probatorio, sia che sussista un valido accertamento a carico della società in ordine ai ricavi non contabilizzati, il quale costituisce il presupposto per l'accertamento a carico dei soci in ordine ai dividendi. Cassazione n /2002; n. 6780/2003; n /2003; n /2005; n. 5499/2007; n. 6197/

104 È legittima la presunzione di distribuzione degli utili in caso di accertamento di ricavi non contabilizzati in capo alla società anche quando questi non sono in grado di mutare il risultato economico nell'esercizio di competenza (in sostanza, riduzione della perdita, Cassazione n del 2008). Nelle società a ristretta base esiste un vincolo di solidarietà e reciproco controllo per cui nella normalità dei casi si può ragionevolmente ritenere che gli utili occultati siano stati distribuiti proporzionalmente ai singoli soci (Cassazione n del 2007). 104

105 La Corte di Cassazione ha recentemente ritenuto legittima la presunzione anche con società di: quattro soci (sentenza n del 2006); cinque soci (sentenza n del 2007); soci appartenenti allo stesso nucleo familiare (sentenza n del 2007). 105

106 La presunzione di distribuzione ai soci di una società di capitali a ristretta base azionaria di utili extra- bilancio opera anche per i soci della società partecipante qualora la stessa sia a sua volta una società di capitali a ristretta base sociale. Altre sentenze: n del 2009, n del 2009, n del

107 Dimostrare che non si è in grado di controllare l'attività. Denuncia penale verso l'amministratore per appropriazione indebita (Cassazione n del 2005). Azione civilistica di responsabilità verso l'amministratore (Cassazione n del 2005). Utilizzo del denaro per altre operazioni (necessario fornire la prova). 107


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