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Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 1 I conferimenti di aziende nel sistema delle Imposte dirette dott.ssa Silvia Mezzetti Ufficio.

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1 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 1 I conferimenti di aziende nel sistema delle Imposte dirette dott.ssa Silvia Mezzetti Ufficio Fiscalità delle Imprese

2 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 2 Evoluzione normativa SINO AL 1997 DAL 1998 AL 2003 DAL 2004 REGOLA GENERALE E LART.9 SALVO NORME SPECIALI CONFERIMENTO = CESSIONE REGOLA GENERALE E LART.9 SALVO NORME SPECIALI CONFERIMENTO = CESSIONE ALLA REGOLA GENERALE SI AFFIANCA LA NORMATIVA DEROGATORIA DEL D.LGS.358/97 ALLA REGOLA GENERALE SI AFFIANCA LA NORMATIVA DEROGATORIA DEL D.LGS.358/97 IL D.LGS.358/97 VIENE ABROGATO E LE DISPOSIZIONI VENGONO INCORPORATE DIRETTAMENTE NEL TUIR IL D.LGS.358/97 VIENE ABROGATO E LE DISPOSIZIONI VENGONO INCORPORATE DIRETTAMENTE NEL TUIR

3 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 3 Tipologia di conferimenti Conferimenti di beni Conferimenti di aziende Regime del realizzo controllato Regime di neutralità Conferimento di partecipazioni

4 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 4 Disciplina attuale dei conferimenti nel Tuir COORDINAMENTO TRA DIVERSE NORME ARTICOLO 9 COMMA 5ARTICOLO 175ARTICOLO 176ARTICOLO 177

5 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 5 Decorrenza effetti conferimento La decorrenza degli effetti economici ai fini della determinazione del reddito imponibile è quello del momento in cui loperazione ha effetto (no data perizia o inizio periodo di imposta in corso). NON E AMMESSA LA RETRODATAZIONE (Circolare Min. n. 9/252 del 21/03/1980) La dottrina riconosce la possibilità della postdatazione.

6 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 6 Principio generale Il conferimento è unoperazione di realizzo, assimilata ad una vendita, che comporta la rilevanza fiscale delle plusvalenze o minusvalenze relative ai beni conferiti (art. 9, comma 5 del Tuir).

7 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 7 Schema logico generale Il legislatore della riforma individua nel conferimento una operazione mediante la quale e possibile non fare emergere plusvalori, congelando gli stessi sino al momento effettivo del realizzo PLUSVALORI LATENTI PLUSVALORI LATENTI RICONOSCIUTI REALIZZATI TASSAZIONE RICONOSCIUTI REALIZZATI TASSAZIONE NON RICONOSCIUTI NON REALIZZATI NEUTRALITA NON RICONOSCIUTI NON REALIZZATI NEUTRALITA

8 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 8 Rapporto tra art. 175 e art. 176 ART. 175 è modalità di calcolo della plusvalenza e non uno strumento di neutralità subordinato ai comportamenti contabili delle parti indifferenza del soggetto beneficiario ART. 176 è conferimento neutrale in doppia sospensione (regime naturale automatico) è svincolato dai comportamenti contabili il beneficiario deve essere soggetto IRES

9 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 9 Art. 175 del Tuir presupposti Conferimenti di aziende Conferimenti di partecipazioni di controllo o di collegamento ex art c.c. Effettuati fra: a)Soggetti residenti in Italia ( oppure o luno o laltro non residenti, purché lazienda sia situata nel territorio dello Stato – comma 3) b)Nellesercizio di imprese commerciali

10 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 10 Art. 175 del Tuir contenuto Prevede, in caso di plusvalenza, una deroga al principio del valore normale previsto dallart. 9, comma 2, del Tuir. Il corrispettivo del conferimento realizzativo si determina secondo il comma 1 dellart n.b. se cè minusvalenza si usa invece il valore normale previsto dallart. 9

11 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 11 Determinazione del corrispettivo Si considera valore di realizzo quello attribuito alle partecipazioni, ricevute in cambio dello oggetto conferito, nelle scritture contabili del conferente; Oppure, se superiore, quello attribuito allazienda o alle partecipazioni conferite nelle scritture contabili del soggetto conferitario. N.b. scritture contabili e non bilancio (circ. n. 320/E del 1997)

12 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 12 Pertanto la plusvalenza è determinata come differenza tra valore di realizzo (così come definito) e costo fiscalmente riconosciuto dellazienda conferita (somma algebrica singoli beni conferiti). Lagevolazione consiste nella facoltà di determinare lentità della plusvalenza da assoggettare a tassazione, potendo anche arrivare al punto (pur rimanendo in regime di realizzo) di non far emergere materia tassabile. REGIME DEL REALIZZO CONTROLLATO

13 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 13 Art. 175 del Tuir tassazione Fatti salvi i casi di esenzione ex art. 87 del Tuir, si applicano le disposizioni dellart. 86 e dunque la plusvalenza è tassata (ai fini Ires) come componente ordinario del reddito di impresa. Se lazienda era posseduta da almeno 3 anni, la plusvalenza può essere ripartita su un massimo di 5 esercizi (comma 4 art. 86).

14 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 14 Art. 175 Tuir, comma 1 conferimenti di aziende o di partecipazioni ex art c.c. La plusvalenza viene determinata come differenza tra valore di realizzo (valori iscritti nella contabilità) e ultimo costo fiscalmente riconosciuto dei beni conferiti. Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro fiscalmente riconosciuti Valori di libro AttivitàImmobili Passivitàf.do amm. Immobili Partecipazione8.000 NEUTRALITA.NEUTRALITA.

15 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 15 Art. 175 Tuir, comma 1 conferimenti di aziende o di partecipazioni ex art c.c. La plusvalenza viene determinata come differenza tra valore di realizzo (valori iscritti nella contabilità) e ultimo costo fiscalmente riconosciuto dei beni conferiti. Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro fiscalmente riconosciuti Valori di libro AttivitàImmobili Passivitàf.do amm. Immobili Partecipazione9.000 PLUSVALENZA DI PLUSVALENZA DI

16 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 16 Art. 175 TUIR, comma 1 conferimenti di aziende o di partecipazioni ex art c.c. La plusvalenza viene determinata come differenza tra valore di realizzo (valori iscritti in contabilità) e ultimo costo fiscalmente riconosciuto dei beni conferiti. Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro fiscalmente riconosciuti Valori di libro AttivitàImmobili Passivitàf.Do amm. Immobili Partecipazione PLUSVALENZA pari a PLUSVALENZA pari a

17 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 17 Art. 175 TUIR, comma 1 conferimenti di aziende o partecipazioni ex art c.c. plusvalenza realizzata da soggetto IRES con conferimento di partecipazione avente i requisiti della pex Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro AttivitàPartecipazione in pex Partecipazione plusvalenza5.000 Plusvalenza tassabile ex art. 87 Tuir

18 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 18 Art. 175 TUIR, comma 1 conferimenti di aziende o partecipazioni ex art plusvalenza realizzata da soggetto imprenditore individuale o società di persone con conferimento di partecipazione avente i requisiti della pex Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro AttivitàPartecipazione in pex Partecipazione plusvalenza5.000 Plusvalenza non tassabile limitatamente al 60% della plusvalenza ex art. 58 Tuir

19 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 19 Il conferimento realizzativo è a saldi chiusi (circolare n. 320/E del 19/12/1997) Il conferente deve a) calcolare gli ammortamenti per la frazione di periodo trascorso (ris. 41/E del 2002); b) dedurre le spese di manutenzione e le altre ex art. 102, comma 6; c) trasferire i fondi di previdenza e il Tfr solo se è trasferito il rapporto di lavoro; d) non trasferire i fondi in sospensione di imposta e quelli tassati per rischi ed oneri. Se cè il trasferimento di questi ultimi si veda circ. 143/2000.

20 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 20 Il conferitario, invece, deve: a)assumere i valori dei beni al netto delle poste rettificative; b)considerare i processi di ammortamento ex novo, con coefficiente al 50% e ammortamento anticipato solo per il primo esercizio (beni usati); c) Annullare le stratificazioni storiche sulle giacenze utilizzate per la valutazione di fine anno; d) Dedurre le spese di manutenzione e le altre nel limite previsto dallart. 102 comma 6.

21 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 21 Art. 175 e Pex: rapporti CON CONFERIMENTO REALIZZATIVO TRASFERISCO PARTECIPAZIONI SENZA PEX ACQUISISCO PARTECIPAZIONI CON PEX APPLICO I NORMALI CRITERI DELLARTICOLO 9 C.M. 4/08/2004, n. 36/E: no trasmissibilità anzianità di possesso e classifi- zione in bilancio – IL POSSESSO DECORRE DAL CONFERIMENTO

22 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 22 Art. 175 TUIR, comma 2 conferimenti di aziende o partecipazioni ex art c.c. plusvalenza realizzata con conferimento di partecipazione non avente i requisiti pex ricevendo partecipazioni con requisiti pex Società A conferente Società B conferitaria Valori di libro AttivitàPartecipazione non in pex Partecipazione Plusval. fiscale??? Plusvalenza interamente tassabile sulla base dei valori normali ex art. 9 del Tuir

23 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 23 Conferimento unica azienda dellimprenditore individuale (art. 175 comma 4 - circ. n.52/E del 2004) EFFETTI POSSIBILE NEUTRALITA LE PARTECIPAZIONI ACQUISITE SONO PERSONALI CESSAZIONE DELLIMPRESA LA CESSIONE ORIGINA CAPITAL GAIN QUALIFICATO

24 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 24 MODIFICA DEL CORRETTIVO VECCHIO REGIME Art.3, c.3 358/97 Cessione entro 3 anni: regime di impresa NUOVO REGIME DAL Sempre capital gain

25 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 25 Art. 176 del Tuir presupposti Conferimenti di aziende Effettuati fra : Soggetti residenti in Italia nellesercizio di imprese commerciali Soggetto conferitario deve rientrare fra quelli di cui allart. 73, comma 1, lettere a) e b) del Tuir

26 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 26 Art. 176 del Tuir contenuto Completa neutralità fiscale delloperazione se: -Indipendentemente dal valore contabile attribuito a)Il conferente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, lultimo valore fiscalmente riconosciuto dellazienda conferita; b)Il conferitario subentra, ai fini fiscali, nella posizione del conferente in ordine agli elementi attivi e passivi dellazienda conferita. Entrambi devo far risultare da apposito prospetto di riconciliazione (quadro RV Unico Sc) i dati esposti in bilancio e i valori fiscalmente riconosciuti.

27 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 27 Pertanto è considerato un conferimento in doppia sospensione, in quanto il realizzo delle plusvalenze viene rinviato per entrambe le parti. Entrambe le parti possono iscrivere in contabilità i valori risultanti dalla perizia, che varranno solo ai fini civilistici. E possibile optare, nellatto di conferimento, per lapplicazione delle disposizioni del Tuir (art. 86). Se il conferente è un imprenditore individuale che conferisce la sua unica azienda trova applicazione lultimo comma dellart. 175 del Tuir.

28 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 28 Il conferimento bi-sospensivo a saldi aperti (circolare n. 320/E del 1997) Il conferitario subentra, ai fini fiscali, nelle posizioni del conferente relativamente agli elementi attivi e passivi conferiti. In particolare deve: a)considerare la stratificazione Lifo delle rimanenze eventualmente presente presso il conferente, b)calcolare le residue quote di ammortamento sul costo originario dei singoli beni, che manterranno la loro vetustà ai fini del calcolo degli anticipati e della rateazione delle plusvalenze. In pratica, vi è subentro nei costi storici e nelle procedure di ammortamento già avviate dal conferente.

29 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 29 Riserva da conferimento Per il conferente (data dal maggior valore di iscrizione in contabilità delle partecipazioni ricevute rispetto al valore contabile dellazienda conferita): non costituisce un fondo in sospensione di imposta, bensì una posta del patrimonio netto, che in caso di distribuzione concorre alla formazione del reddito per i soci come dividendo. ( Ris. N. 82/E del 6/06/2000). Per il conferitario (data dal maggior valore tra laumento di capitale sociale operato rispetto al valore contabile dellazienda ricevuta): è una riserva sovrapprezzo azioni e fiscalmente è una riserva di capitale (la distribuzione riduce il costo della partecipazione).

30 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 30 Art.176 e Pex CONNESSIONI Comma 3: Non elusività (solo se pex) Comma 4: Requisiti trasferiti

31 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 31 Art.176 e Pex (comma 4 e circ. 36/E del 2004) Le aziende acquisite si considerano possedute dal conferitario anche per il periodo di possesso del conferente. Le partecipazioni ricevute dai conferenti si considerano iscritte come immobilizzazioni finanziarie nei bilanci in cui risultavano iscritti i beni dellazienda conferita o in cui risultavano iscritte, come immobilizzazioni, le partecipazioni date in cambio. Il conferitario non può modificare la classificazione in bilancio delle partecipazioni.

32 Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Emilia-Romagna 32 Monitoraggio sul PN (comma 5 art. 176) RICOSTITUZIONE DELLE RISERVE IL CONFERITARIO RICREA IL VINCOLO LECCEDENZA IN SOSPENSIONE SI TRASFERISCE CON LAZIENDA IL CONFERITARIO NON RICREA IL VINCOLO LECCEDENZA IN SOSPENSIONE CONCORRE ALLA FORMAZIONE DEL REDDITO DEL CONFERENTE Deve intendersi superata la risoluzione n. 324/E del 2002


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