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La contabilizzazione e rappresentazione in bilancio della trasparenza fiscale Università di Bologna – Scuola di Economia, Management e Statistica (Sede.

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Presentazione sul tema: "La contabilizzazione e rappresentazione in bilancio della trasparenza fiscale Università di Bologna – Scuola di Economia, Management e Statistica (Sede."— Transcript della presentazione:

1 La contabilizzazione e rappresentazione in bilancio della trasparenza fiscale Università di Bologna – Scuola di Economia, Management e Statistica (Sede di Rimini) Corso di Laurea Magistrale in Amministrazione e Controllo delle Imprese 22 Ottobre 2013

2 Riferimenti normativi D.Lgs. 344 del 12 dicembre 2003 TUIR articolo 115 (trasparenza tra società) TUIR articolo 116 (trasparenza delle S.r.l. a ristretta base societaria – soci persone fisiche) D.M. 23 aprile 2004 (disposizioni applicative trasparenza ex artt. 115 e 116 TUIR) Principio contabile n. 25 – Maggio 2005 OIC Interpretativo 2 – Maggio 2006 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio2

3 Trasparenza fiscale ex 115 TUIR Imputazione in capo al socio (società di capitali) del reddito/perdita prodotto dalla società partecipata Metodo di imputazione: imputazione in base alla percentuale di partecipazione 3 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

4 Trasparenza fiscale ex art. 115: principali vantaggi Il socio recepisce le perdite della partecipata, mentre la svalutazione della partecipazione è fiscalmente irrilevante più rapida utilizzazione delle perdite fiscali Esenzione dei dividendi relativi agli utili formati in regime di trasparenza 4 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

5 Esempio imputazione perdita Senza trasparenza fiscale A: Ires: -275 (1.000 * 27,5%) B: Ires: -550 (2.000 * 27,5%) C: Ires: 0 Anticipate (???) 137,5 5 B Reddito imponibile: % A Reddito imponibile: C Perdita: % Con trasparenza fiscale A: Ires: -206 (750 * 27,5%) B: Ires: -481 (1.750 * 27,5%) C: Ires: 0 Credito v/soci: 137,5 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

6 Esempio distribuzione utili Senza trasparenza fiscale (anno n) A: Ires: -275 (1.000 * 27,5%) B: Ires: -550 (2.000 * 27,5%) C: Ires: -137 (500 * 27,5%) Totale IRES: B (anno n) Reddito imponibile: % A (anno n) Reddito imponibile: C (anno n) Reddito imponibile: % Con trasparenza fiscale (anno n) A: Ires: -345 (1.250 * 27,5%) B: Ires: -687 (2.250 * 27,5%) C: Ires: -0 Totale IRES: 962 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

7 Esempio distribuzione utili Senza trasparenza fiscale (anno n+1) A: Ires: -3,4 (12,5 * 27,5%) B: Ires: -3,4 (12,5 * 27,5%) C: Ires: -0 Totale IRES: -6,8 7 50% B (anno n+1) Reddito imponibile: 250 (distribuzione utili di C dellanno n) C Reddito imponibile: 0 50% A (anno n+1) Reddito imponibile: 250 (distribuzione utili di C dellanno n) Con trasparenza fiscale (anno n+1) A: Ires: -0 B: Ires: -0 C: Ires: -0 Totale IRES: -0 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

8 Trasparenza fiscale ex 115 TUIR: soggetti ammessi e cause di esclusione Soggetti ammessi: Società partecipata e soci devono essere tutte società di capitali residenti soggette a IRES Le società partecipanti devono avere una percentuale del diritto di voto e di partecipazione agli utili non inferiore al 10% e non superiore al 50% (conta solo la partecipazione direttamente posseduta) Cause di esclusione: La società partecipata non deve essere sottoposta a fallimento, liquidazione coatta amministrativa o amministrazione straordinaria delle grandi imprese in stato di insolvenza La società partecipata non deve aver aderito al consolidato fiscale né in qualità di controllate, né in quella di controllante 8 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

9 Il vincolo della percentuale di partecipazione La percentuale di partecipazione (>10% <51%) deve sussistere dallinizio dellesercizio della partecipata nel quale si opta per la trasparenza; Si deve tenere conto solo delle partecipazioni direttamente detenute Non è necessario che le società abbiano identità di esercizio sociale In caso di cessione da parte di un socio, il socio entrante subentra nel regime di trasparenza Sono ammessi mutamenti delle percentuali di partecipazione, purché vengano rispettate sempre le percentuali minime e massime 9 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

10 Esempi di perimetri di trasparenza 10 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

11 Trasparenza fiscale: esercizio dellopzione Lopzione deve essere esercitata da tutti i soci (differenza con il consolidato) Regime opzionale con vincolo triennale (rinnovabile a scadenza) Lopzione deve essere esercitata da tutti i soci (con raccomandata a/r) La società partecipata comunica poi ladesione al regime allAE in via telematica (e tutte le eventuali modifiche) Nel caso vengano meno le condizioni per lesercizio dellopzione, lefficacia cessa dallinizio dellesercizio della partecipata E sempre comunque necessario un «contratto di trasparenza», che, a differenza del consolidato, deve necessariamente essere uguale per tutte le società interessate. 11 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

12 La disciplina delle perdite nella tassazione per trasparenza TipologiaSocietà trasparenteSocietà partecipanti Perdite pregresse (ante trasparenza) Possono essere utilizzate solo dalla società trasparente; leventuale eccedenza pregressa non può essere utilizzata direttamente dai soci Possono essere utilizzate anche per compensare i redditi imputati dalla società trasparente Perdite formatesi in corso di trasparenza Sono imputate ai soci in base alla relativa quota di partecipazione, ma entro il limite del patrimonio netto contabile Le perdite eccedenti tale limite sono riportate a nuovo dalla società trasparente ed utilizzabili solo da essa Vengono utilizzate in diminuzione del proprio reddito complessivo (variazione in diminuzione) prioritariamente rispetto alle proprie eventuali perdite dei periodi pregressi Perdite residue Permangono nella disponibilità della società partecipante 12 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

13 Il regime degli utili e delle riserve di utili e di capitali Utili maturati durante il periodo di trasparenza: non concorrono a formare il reddito dei soci, anche se la distribuzione avviene in periodi dimposta successivi a quelli di efficacia dellopzione o i soci siano diversi da quelli cui sono stati imputati i redditi (e anche se la distribuzione è superiore al reddito imputato per trasparenza) Utili e riserve di capitali maturati prima della trasparenza: regime ordinario Salva diversa ed esplicita volontà assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti gli utili e le riserve realizzati nel periodo di efficacia dellopzione, anche se la distribuzione avviene in periodi in cui lopzione ha perso efficacia (stessa previsione per la copertura di perdite) monitoraggio delle riserve nel modello Unico 13 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

14 Il regime degli utili e delle riserve di utili e di capitali 14 Delibera di distribuzione Riserve di capitali Riserve di utili Menzione espressa riserve «ante» si considerano distribuite le riserve «ante» Nessuna menzione si considerano distribuite le riserve post In bilancio sono presenti solo riserve di utili «post» si considerano distribuite le riserve di capit In bilancio sono presenti riserve di utili «ante» si considerano distribuite le riserve «ante» La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

15 Ladeguamento del costo fiscale della partecipazione Il costo fiscale della partecipazione nella trasparente deve essere: Aumentato dei redditi imputati ai soci Ridotto delle perdite trasferite Ridotto, fino a concorrenza del reddito imputato, degli utili distribuiti 15 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

16 Trasparenza fiscale ex 115 TUIR: obblighi delle società Società trasparente Presentano autonomamente la dichiarazione dei redditi, senza liquidazione dellIRES (TN) Forniscono alla consolidante tutte le informazioni necessarie per la loro liquidazione dellimposta (es. ritenute subite, acconti versati autonomamente) Soci della società trasparente Presentano la propria dichiarazione includendovi i redditi/perdite trasferite dalla società trasparente (RF) Liquida limposta e provvede al versamento del saldo e degli acconti IRES (considerando anche il reddito/perdita trasferito) Riporta a nuovo le perdite formatesi in trasparenza Può chiedere il rimborso delleventuale eccedenza di imposta versata Comunica alla trasparente le regolazioni finanziarie dei benefici trasferiti/ricevuti in virtù di quanto previsto negli accordi di trasparenza 16 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

17 Il contratto di trasparenza OIC Interpretativo 2: «La trasparenza fiscale non è un regime ordinario, è una facoltà attivabile tramite contratto tra i soggetti coinvolti. Atteso che sul punto non vi è tipizzazione legale, detto contratto può essere organizzato in vario modo essendo lautonomia negoziale dei privati prevista dallarticolo 1322 c.c.. Nel definire queste pattuizioni, le parti dovranno tenere in debita considerazione i principi ed i limiti generali posti dal c.c…. dovendosi evitare il realizzarsi di condizioni che arrechino pregiudizio agli interessi dei creditori sociali e dei soci delle parti stesse» Gli effetti contabili che derivano dallapplicazione della procedura di trasparenza fiscale dipendono direttamente dalle clausole contenute nel contratto 17 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

18 Trasparenza fiscale: rilevazione delle imposte correnti La società trasparente produce comunque redditi (o perdite) incisi da imposizione. La trasparenza implica esclusivamente che limposta debba essere versata dai soci della società piuttosto che dalla società stessa la trasparente deve sempre rilevare lIRES che essa dovrebbe iscriversi in via ordinaria (limposta è espressione della ricchezza prodotta dalla società e la ricchezza è prodotta dalla trasparente) Se non si rilevasse limposta sulla trasparente, ci sarebbero problemi di comparabilità con i bilanci precedenti e successivi a quelli di efficacia. Gli accordi di trasparenza possono prevedere che i soci mantengono indenne la società trasparente dellonere fiscale afferente il reddito/perdita prodotto 18 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

19 Esempi: lonere/beneficio fiscale rimane in carico al soggetto trasparente 19 B Reddito imponibile: % A Reddito imponibile: C Reddito: Ritenute subite: 20 50% La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

20 Scritture di trasparenza: la trasparente 20 Caso 1: trasferimento di redditi imponibili La controllata C ha prodotto un reddito imponibile di Imposte correnti (CE 22.d)A275 Debito verso Socio A137,5 Debito verso Socio B137,5 Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/socio A (SP Att. C.II.5)A… Crediti v/erario per ritenute subite 10 Crediti v/erario per acconti IRES … La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

21 Scritture di trasparenza: i soci 21 Caso 1: trasferimento di redditi imponibili La controllata A riceve la quota parte di reddito prodotto dalla trasparente C (1.000*50%) – IL CONTRATTO DI TRASPARENZA PREVEDE CHE LONERE RIMANE A CARICO DELLA SOCIETA CHE HA PRODOTTO IL REDDITO Credito verso collegata C (SP Att. C II 3) AErario c/IRES (SP Pass. D 12) 137,5 IRES corrente (CE 22.a)AErario c/IRES (SP Pass. D Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/Erario per ritenute subiteADebito v/ collegata C (SP Pass. D10) 10 Erario c/IRES: 412,5 Erario c/ritenute subite: 30 (20+10) Saldo IRES: 382,50 (OK) Credito v/collegata C: 127,5 (OK con scritture trasparente) La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

22 Esempi: lonere/beneficio fiscale rimane in carico al soggetto trasparente 22 B Reddito imponibile: % A Reddito imponibile: C Perdita: Ritenute subite: 20 50% La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

23 Scritture di trasparenza: la trasparente 23 Caso 2: trasferimento di perdita fiscale La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di AProvento da trasparenza (CE 22.d) 275 Credito verso Socio A137,5 Credito verso Socio B137,5 Attenzione: verificare gli accordi di trasparenza in merito al momento di remunerazione delle perdite trasferite. Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/socio A (SP Att. C.II.5)A… Erario c/ritenute subite10 Erario c/acconti IRES… La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

24 Scritture di trasparenza: i soci 24 Caso 2: trasferimento di perdita fiscale La controllata A riceve la quota parte di perdita prodotta dalla trasparente C ( *50%) – IL CONTRATTO DI TRASPARENZA PREVEDE CHE IL BENEFICIO RIMANE A CARICO DELLA SOCIETA CHE HA PRODOTTO LA PERDITA Erario c/IRESADebito verso collegata C (SP Pass. D 10) 137,5 IRES corrente (CE 22.a)AErario c/IRES275 Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/Erario per ritenute subiteADebito v/ collegata C (SP Pass. D10) 10 Erario c/IRES: 137,5 Erario c/ritenute subite: 30 (20+10) Saldo IRES: 107,50 (OK) Debito v/collegata C: 127,5 (OK con scritture trasparente) La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

25 Esempi: lonere/beneficio fiscale viene trasferito al socio, senza corrispettivo 25 B Reddito imponibile: % A Reddito imponibile: C Reddito: Ritenute subite: 20 50% La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

26 Scritture di trasparenza: la trasparente 26 Caso 1: trasferimento di redditi imponibili La controllata C ha prodotto un reddito imponibile di IRES corrente (CE 22.a)ADebito v/soci (A e B)275 Credito v/soci (A e B)AProvento da trasparenza (CE 22.d) 275 Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/socio A (SP Att. C.II.5)A… Crediti v/erario per ritenute subite 10 Crediti v/erario per acconti IRES … La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

27 Scritture di trasparenza: i soci 27 Caso 1: trasferimento di redditi imponibili La controllata A riceve la quota parte di reddito prodotto dalla trasparente C (1.000*50%) – IL CONTRATTO DI TRASPARENZA PREVEDE CHE LONERE VIENE TRASFERITO IN CAPO AI SOCI IRES corrente (CE 22.a)AErario c/IRES (SP Pass. D IRES corrente o Onere da trasparenza (CE 22.a/d) AErario c/IRES (SP Pass. D 12) 137,5 Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti dimposta trasferiti ai soci, crediti per imposte pagate allestero …. Crediti v/Erario per ritenute subiteADebito v/ collegata C (SP Pass. D10) 10 Erario c/IRES: 412,5 Erario c/ritenute subite: 30 (20+10) Saldo IRES: 382,50 (OK) Debito v/collegata C: 10 (OK con scritture trasparente) La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

28 Il confronto tra le due impostazioni 28 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

29 Il confronto tra le due impostazioni 29 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

30 Esercitazione 1 30 Fare esercitazione in entrambe le impostazioni di contratto di trasparenza Sia il socio B che la società trasparente C avevano stanziato imposte anticipate in anni pregressi sulle perdite fiscali riportate La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

31 Le informazioni da inserire negli atti di bilancio Informazioni aggiuntive rispetto a quelle previste dal Principio n. 25 Non espressamente previste nel 2427 e 2428 c.c., ma richieste per il principio della rappresentazione veritiera e corretta (2423, co. 3) Relazione sulla gestione Indicare ladesione al regime (motivazioni, opportunità ed eventuali rischi connessi) Specificare nei rapporti con parti collegate/soci i rapporti derivanti dalladesione alla trasparenza fiscale 31 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio

32 Le informazioni da inserire negli atti di bilancio Nota Integrativa Condizioni e termini rilevanti del contratto di trasparenza fiscale Parti coinvolte e eventuali variazioni (la trasparente deve indicare tutte le società coinvolte) Periodo di vigenza Effetti sul bilancio (economici e patrimoniali) Eventuali impegni, rischi e garanzie derivanti dalladesione Nel prospetto di riconciliazione dellonere fiscale, indicare separatamente gli effetti derivanti dalladesione alla trasparenza 32 La trasparenza fiscale: scritture contabili e rappresentazione in bilancio


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