IL DIRITTO DI INTERPELLO DEL CONTRIBUENTE December 7, 2018

Le istanze di interpello: suddivisione per «tipologie» Interpelli ordinari (art. 11 L. 212/2000); Interpelli «antielusivi» (art. 21 L. 413/91) Interpelli disapplicativi della disciplina antielusiva (art. 37 bis, comma 8, DPR 600/73)

Le molteplici forme di interpello previste dall’ordinamento tributario Nell’ambito delle tre macro tipologie di interpello, distinte in funzione della procedura applicabile, ci sono molteplici tipologie di interpelli dettati con finalità specifiche, quali ad esempio l’interpello per la disapplicazione della disciplina CFC; L’interpello per la disapplicazione della normativa delle SNOP

Le molteplici forme di interpello previste dall’ordinamento tributario l’interpello per la deducibilità dei componenti negativi di reddito per operazioni intercorse con Paesi black list; l’interpello sul consolidato nazionale e mondiale; L’interpello sulle partecipazioni acquisite per il recupero di crediti bancari (art. 113 del TUIR)…

Finalità dell’interpello Finalità comune Far conoscere il parere dell’amministrazione finanziaria in ordine alla interpretazione/applicazione di una norma tributaria ad una fattispecie concreta e personale N.B. Tale conclusione è valida per tutte le risposte alle diverse istanze di interpello, comprese quelle disapplicative ex art. 37 bis, comma 8 (decisione 414/2009 CdS). Il contribuente può sempre disattendere il parere dell’amministrazione

Gli interpelli ordinari Soddisfano il principio della collaborazione tra contribuente ed amministrazione in quanto rendono edotto il primo in ordine al parere sul trattamento fiscale di una fattispecie. Il quesito deve riguardare un caso concreta e personale e concernere un comportamento ancora da porre in essere (cd. preventività dell’interpello)

Gli interpelli ordinari La risposta deve pervenire al contribuente entro 120 giorni dalla istanza- salva la possibilità di richiedere, per una volta sola, documentazione integrativa che interrompe il predetto termine. In caso di mancata risposta si forma il cd. silenzio «assenso»

Gli interpelli ordinari La risposta non vincola il contribuente il quale è libero di disattendere il parere. La risposta vincola, invece, l’AF che: Non può disattendere in sede di controllo o verifica il parere precedentemente reso; ciò comporta che il contribuente non potrà subire accertamenti, né vedersi irrogate sanzioni o richiesti interessi qualora si sia attenuto alla risposta; Può eventualmente solo rettificare il parere reso, fermo restando che la risposta nuova avrà effetto solo per i comportamenti successi alla notifica della stessa; A cura del Gruppo di Lavoro Interpello

La definizione del caso concreto e personale È onere del contribuente esporre in modo chiaro e documentare in maniera esaustiva tutti gli elementi conoscitivi utili a ricostruire la fattispecie concreta in relazione alla quale l’Agenzia è chiamata ad esprimere il proprio parere.

La definizione del caso concreto e personale Devono ritenersi inammissibili le istanze finalizzate ad ottenere una pronuncia dell’Agenzia, ad esempio, sul trattamento contabile ovvero sull’inquadramento civilistico di una determinata questione. Tali qualificazioni, qualora prodromiche alla definizione del regime fiscale, devono essere fornite dal contribuente, opportunamente supportate da idonea documentazione (ad esempio, parere pro – veritate).

L’interpello antielusivo Spesso un identico obiettivo economico è compatibile con più di un regime giuridico - tributario e il contribuente può legittimamente scegliere di porre in essere la fattispecie meno onerosa dal punto di vista fiscale. Si tratta di scegliere tra più strumenti giuridici - tutti non vietati dalla norma tributaria - quello che consente un maggior risparmio d’imposta.

L’interpello antielusivo L’elusione subentra quando si pongono in essere “stratagemmi” giuridici che, pur rispettando le singole disposizioni legislative, si scontrano con principi di segno contrario desunti da altre disposizioni o dai principi generali dell’ordinamento tributario. Il contribuente evita il verificarsi della fattispecie impositiva. Si distingue dall’evasione, nella quale il fatto generatore, espressivo di capacità contributiva, si è già verificato e il contribuente viola “direttamente” e “colpevolmente” la norma tributaria .

L’interpello antielusivo Il legislatore, per contrastare detti fenomeni, ha adottato norme con struttura antielusiva: la disciplina sostanziale non viene modificata, ma i suoi effetti sono inopponibili all’amministrazione finanziaria quando il contribuente la utilizza per ottenere vantaggi indebiti. Accanto a tali norme, il legislatore ha altresì previsto la possibilità per il contribuente di richiedere il preventivo parere dell’Amministrazione in ordine alla elusività o meno di una determinata fattispecie. In tal modo il contribuente può evitare il disconoscimento degli effetti fiscali derivanti dalla operazione posta in essere. Tale richiesta deve essere presentata secondo le forme previste dall’art. 21 della legge n. 413 del 1991 e relativi decreti di attuazione.

L’interpello antielusivo L’istanza di interpello deve riguardare l’applicazione a casi concreti rappresentati dal contribuente delle disposizioni contenute: nell’art. 37, comma terzo, del DPR 600 del 1973 (interposizione fittizia) nell’art. 37-bis del DPR 600 del 1973 (operazioni di riorganizzazione, quali operazioni di trasformazione, fusione, scissione, liquidazione volontaria, conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende, cessioni di crediti, cessioni di eccedenze di imposta) nell’art. 108, comma 2, Tuir (distinzione tra spese di pubblicità e rappresentanza).

L’interpello antielusivo Il contribuente, anche prima di concludere un contratto o un atto che possa dar luogo all’applicazione delle norme oggetto dell’interpello - può richiedere il parere dell’Agenzia delle entrate alla Direzione centrale normativa, inviando l’istanza in plico raccomandato con avviso di ricevimento per il tramite della Direzione regionale competente in ragione del proprio domicilio fiscale. L’interpello- che a differenza di quello ordinario non postula la preventività rispetto al comportamento oggetto di quesito- non può essere presentato ove sia già intervenuto l’accertamento o, comunque, sia stata avviata l’attività di controllo, con l’effettuazione di atti istruttori aventi rilevanza esterna (verifiche, questionari, ecc.)

L’interpello antielusivo La risposta deve essere resa dall’Agenzia nel termine non perentorio di 90 giorni, senza che si formi- nel caso di inerzia dell’amministrazione, il silenzio assenso. Tuttavia se alla scadenza del termine non sono stati forniti i chiarimenti richiesti, il contribuente può diffidare l’amministrazione la quale è tenuta a fornire il parere nel termine perentorio di 60 giorni, salvo il silenzio assenso.

L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art. 37 bis, comma 8 Ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8, DPR n. 600 del 1973 è possibile chiedere la disapplicazione di norme che - al fine di contrastare comportamenti elusivi - limitano deduzioni, detrazioni, crediti di imposta o altre posizioni soggettive. Nell’istanza il contribuente deve dimostrare che nella fattispecie rappresentata non si verificano gli effetti elusivi che la norma vuole contrastare.

L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art. 37 bis, comma 8 L’istanza è rivolta al Direttore regionale competente per territorio. Deve essere spedita a mezzo del servizio postale, in plico raccomandato con avviso di ricevimento, all’Ufficio territoriale competente per l’accertamento che ne cura l’istruttoria e invia il proprio motivato parere alla Direzione Regionale. La risposta ha la forma di determinazione del Direttore Regionale o del Direttore Centrale se la DR ritiene opportuno un intervento della DC sulla fattispecie rappresentata

L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art L’interpello disapplicativo della disciplina antielusiva- art. 37 bis, comma 8 Il contribuente è ammesso a presentare l’istanza di disapplicazione anche prima di aver posto in essere il comportamento a condizione che tutti gli elementi caratterizzanti la futura operazione vengano forniti all’Agenzia. Se l’operazione è posta in essere in modo difforme da quanto rappresentato, il provvedimento di disapplicazione non produce effetti. L’istanza deve essere presentata in tempo utile (90 giorni prima) del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi del periodo in cui l’operazione rappresentata nell’istanza è intervenuta,.

Le istanze per la disapplicazione della normativa CFC Un tipo particolare di istanza è quella concernente la disapplicazione della normativa antielusiva dettata per le cd. CFC (secondo la quale, al fine di contrastare l’utilizzo di Paesi o territori a fiscalità privilegiata allo scopo di sottrarre a tassazione materia imponibile, i profitti realizzati in tali Paesi o territori sono tassati “per trasparenza” in capo al soggetto controllante residente) La peculiarità consiste nel fatto che la procedura di interpello è quella «ordinaria» ma gli effetti sono quelli tipici degli interpelli disapplicativi.

Preventività delle istanze Istanza di interpello ordinario Istanza di disapplicazione della CFC e della disciplina antielusiva prima del comportamento o della attuazione della norma oggetto di chiarimenti in tempo utile (120 ovvero 90 giorni) per ottenere il parere prima del termine ordinario di presentazione della dichiarazione Le istanze inoltrate successivamente saranno ritenute inammissibili per difetto di preventività

Preventività Termine ordinario di presentazione della dichiarazione Per i comportamenti che si attuano in dichiarazione Termine ordinario di presentazione della dichiarazione Momento del comportamento rilevante (ad esempio, ai fini dell’imposta registro presentazione dell’atto per la registrazione) Per i comportamenti che non si attuano in dichiarazione 90 giorni prima della presentazione della dichiarazione del periodo in cui si è svolta l’operazione straordinaria anche se il contribuente può utilizzare anche in successivi periodi d’imposta i componenti negativi della cui deducibilità/scomputabilità si discute Per le istanze disapplicative collegate ad operazioni straordinarie

I rapporti tra l’interpello e la fase amministrativa E’ facoltà dell’amministrazione, nell’ambito di un’eventuale attività di controllo avviata secondo le modalità ordinarie, controllare il rispetto della soluzione interpretativa In generale per i contribuenti Contribuenti obbligati alla pres. dell’istanza di disapplicazione CFC o della disciplina antielusiva In caso di mancata presentazione dell’istanza, al contribuente potrà essere irrogata la sanzione prevista dall’art. 11, comma 1, lettera a) del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

I rapporti tra l’interpello e la fase contenziosa Nessuna preclusione opera, invece, a danno del contribuente nella fase contenziosa nel corso della quale il contribuente potrà dimostrare, con ogni mezzo, la fondatezza della propria ricostruzione o del proprio comportamento.

La pubblicazione delle risposte all’interpello E’ preclusa alle DDRR la pubblicazione o comunque la divulgazione dei pareri resi dalle stesse Le DDRR possono chiedere alla DCN la pubblicazione del proprio parere in considerazione della rilevanza della questione affrontata ovvero dell’elevato numero dei potenziali destinatari

I principali dubbi sulla natura e sugli effetti della risposta ad interpello È un parere oppure è un provvedimento? Preclude la possibilità di fornire la prova- nelle fasi di accertamento e contenzioso- della fondatezza della posizione del contribuente a prescindere da quanto descritto nell’istanza o dalla presentazione dell’istanza stessa? È un atto impugnabile e se si davanti a quale giudice?

La natura giuridica dell’interpello La risposta all’interpello è certamente un parere reso dall’amministrazione finanziaria in ordine alla interpretazione di una norma tributaria in caso di obiettive condizioni di incertezza in relazione ad un caso concreto e personale. Depone in questo senso la circostanza che il parere non è vincolante per il destinatario ma solo per l’amministrazione finanziaria nel presupposto che la fattispecie rappresentata coincida a quella riscontrata in sede di accertamento

La natura giuridica dell’interpello Più controversa, in dottrina, è la qualificazione giuridica della natura delle risposte alle istanze di disapplicazione della normativa antielusiva (comprese le istanze di disapplicazione della disciplina CFC) che hanno la forma di determinazioni del Direttore regionale (o centrale) Anche per tali risposte vale comunque il principio secondo cui il contribuente è libero di non attenersi alla risposta fornita (ad esempio diniego di disapplicazione) rinviando alla successiva fase amministrativa e contenziosa la prova della spettanza della disapplicazione

La natura giuridica dell’interpello In sintesi, TUTTE le risposte alle istanze di interpello hanno la natura di parere e, non vincolando il contribuente, non hanno incidenza sulla sua sfera personale. Ne consegue che non sono, per definizione, atti impugnabili né dinanzi alle Commissioni tributarie (art. 19 D. Lgs. 546/92) né dinanzi ad altro giudice (art. 7, comma 4, L. 212/2000)