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1 LE SANZIONI AMMINISTRATIVE TRIBUTARIE L’agire dell’amministrazione finanziaria nella determinazione del tributo e delle sanzioni.

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1 1 LE SANZIONI AMMINISTRATIVE TRIBUTARIE L’agire dell’amministrazione finanziaria nella determinazione del tributo e delle sanzioni

2 2 Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo Le autorità fiscali sono però prive del potere di determinare i tributi valutando gli interessi sociali, politici ed economici del contribuente o di terzi. Il prelievo tributario non è basato sul consenso del singolo contribuente (casomai sul consenso politico generale )

3 3 Diritto tributario e diritto amministrativo: in che senso manca la discrezionalità? Dal divieto di valutazioni comparativa d’interessi L’AGIRE NON DISCREZIONALE DELL’AUTORITA DELL’A.F. Consegue Che va inteso in senso relativo, limitato alle valutazioni suddette, fermi restando tutti i margini di opinabilità connessi all’interpretazione legislativa e all’apprezzamento dei fatti, es interpretazione analogica, interpretazione sulla base di concetti presi da altri settori del diritto... segue

4 4 Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria: ipotesi Momenti di discrezionalità amministrativa si configurano : Nell’individuazione dei soggetti da sottoporre a controllo; Ed entro certi limiti anche nella decisione della sanzione da comminare Nella decisione sulla sospensione della riscossione in pendenza di ricorso; Nella decisione di addivenire o meno all’accertamento con adesione o alla conciliazione giudiziale Nella scelta dei poteri istruttori da esercitare nel caso concreto;

5 5 Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria Al di fuori della determinazione dell’imposta, infatti, gli uffici fiscali riassumono tutto il loro carattere di amministrazione pubblica agisce secondo criteri di efficienza e convenienza, apprezzando caso per caso gli interessi in gioco, secondo criteri di opportunità che

6 6 Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo (la sottrazione delle scelte sugli interessi economico sociali) L’A.F. non può disporre degli interessi economici e sociali coinvolti nel prelievo: le valutazioni di opportunità socio politica spettano, infatti, al legislatore. Assenza di un potere di supplenza politica, anche di fronte a norme imprecise Assenza di un potere di supplenza politica, anche di fronte a norme imprecise Tale impedimento discende dalla riserva di legge relativa prevista per le prestazioni patrimoniali imposte ex art. 23 della costituzione

7 7 Conseguenze in termini di situazioni soggettive (diritto-interesse) Impossibilità di effettuare valutazioni comparative di interessi La posizionedel contribuente di fronte alle disposizioni sostanziali tributarie è di diritto soggettivo Di fronte ai poteri investigativi ed, in generale, ai poteri discrezionali la posizione è di interesse legittimo (valutazione comparativa di gravità degli indizi di evasione e di tutela del domicilio, etc.)

8 8 LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE I criteri oggettivi e soggettivi da tenere in considerazione

9 9 Il processo logico da seguire per la determinazione della sanzione Individuazione dell’obbligo violato Individuazione della sanzione Esame della esistenza e della completezza di un eventuale ravvedimento operoso Determinazione della sanzione da applicare contestare o irrogare Valutare l’esistenza di eventuali cause di non punibilità Se del caso, considerare l’eventuale applicazione del cumulo giuridico delle sanzioni

10 10 Legame tra precetto violato e pena pecuniaria Il legame tra obbligo violato e sanzione da applicare deve essere molto stretto Le sanzioni non possono essere applicate per analogia Tuttavia è ammesso sviluppare la violazione di un obbligo non sanzionato, dimostrando che, nei fatti, conduce alla violazione di un obbligo appositamente sanzione Il caso della compensazione in assenza di credito o compensazione superiore al tetto previsto

11 11 Sanzioni formali e sostanziali Le sanzioni collegate al tributo Le sanzioni stabilite in valore fisso Sanzione sostanzialeSanzione formale Assenza di ostacolo all’attività di controllo Degenerazione in sanzioni meramente formali che determinano la causa di non punibilità (art. 6, c. 5-bis, D.Lgs 472/97)

12 12 Sanzioni formali ed ostacolo all’attività di controllo L’ostacolo all’attività di controllo deve essere osservato al compimento dei controlli C.M. n. 77/2001 Da ciò consegue che un eventuale regolarizzazione successiva alla violazione rende “certo” il non ostacolo al compimento dei controlli C.M. n. 77/2001 Fanno eccezione le violazioni riguardanti le omissioni di presentazione di atti soggetti a controllo ovvero atti inerenti al controllo stesso.

13 13 CAUSE OSTATIVE ALL’APPLICAZIONE DI SANZIONI IL RAVVEDIMENTO OPEROSO

14 14 IL RAVVEDIMENTO OPEROSO La correttezza formale delle singole regolarizzazioni

15 15 Violazione agli obblighi di versamento Omesso versamento di acconti e saldi 30% (Art. 13 – d.lgs 471/97) Pagamento contestuale del tributo; degli interessi moratori; e della sanzione Ad 1/8 se regolarizzata entro 30 gg dalla scadenza Ad 1/5 oltre 30 gg ma entro termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno di commissione La sanzione è ridotta ad 1/15 pere ogni giorno di ritardo (fino a 15) per i versamenti relativi crediti assistiti da garanzia Si applica la stessa sanzione anche per gli omessi versamenti di rate. In tal caso la sanzione ridotta si calcola sulla rata maggiorata degli interessi dilatori

16 16 Omesso versamento in acconto La sanzione ridotta si determina solo sull’importo dell’acconto omesso Essa non conduce anche all’eventuale insufficiente versamento del saldo come in passato Il versamento dell’imposta può avvenire sia in sede di saldo con il relativo codice tributo ovvero utilizzando il codice tributo previsto per l’acconto

17 17 Mancata presentazione della Dichiarazione nei termini prescritti Regolarizzazione possibile entro 90 giorni dal termine prescritto Esecuzione entro lo stesso termine del pagamento:  Sanzione ridotta ad 1/8 di 258,00 Euro.  Imposta eventualmente dovuta più interessi. Contestuale versamento sanzione ridotta per violazione obbligo di versamento

18 18 Violazioni formali relative al contenuto della dichiarazione Trattasi di violazioni contemplate dall’art. 8 c.1 del D.Lgs. 471 Errori che non incidono sul versamento o sulla determinazione dell’imposta La regolarizzazione prima del compimento dei controlli assicura l’applicabilità della causa di non punibilità prevista Dall’articolo 6, c. 5 del d.Lgs 472/97 Si potrebbe ritenere che gli errori formali rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione non ostacolano mai i controlli

19 19 Violazioni sostanziali afferenti la dichiarazione Errori e omissioni rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione Errori e omissioni che producono l’infedeltà della dichiarazione Comportano l’applicazione della sanzione per omesso versamento La sanzione non è mai riducibile ad 1/8. si entra sempre nella lettera b) dell’articolo 13 La sanzione pari al 100% della maggiore imposta è ridotta ad 1/5 del minimo Deve essere presentata dichiarazione integrativa

20 20 Adempimenti per la regolarizzazione degli errori materiali e di calcolo Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali D eve essere effettuato il versamento della sanzione ridotta (6%) Deve essere presentata dichiarazione integrativa Tramite il modello di versamento F24

21 21 Adempimenti per la regolarizzazione dell’infedeltà della dichiarazione Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali D eve essere effettuato il versamento della sanzione ridotta ad 1/5 (20%) Deve essere presentata dichiarazione integrativa Tramite il modello di versamento F24

22 22 Regolarizzazione della dichiarazione che contiene sia errori materiali sia omissioni che producono infedeltà della dichiarazione A)procedere alla rimozione dell’errore materiale o di calcolo e determinazione della maggiore imposta o minore credito spettante B) Rimozione dell’infedeltà della dichiarazione e determinazione della maggiore imposta o minor credito Su tale maggiore imposta calcolare la sanzione ridotta (6%) Sanzione ridotta per l’infedeltà (20%) sulla differenza fra: l’imposta (sub B) e quella sulla quale si è determinata la sanzione (sub. A).

23 23 Modalità di presentazione della Dichiarazione integrativa (se richiesta) Redazione su modelli conformi a quelli relativi al periodo o anno interessato anche in fotocopia Presentazione alla Posta Dal 1998 può essere trasmessa telematicamente In caso di presentazione in Posta, sulla busta va indicata la dicitura “Dichiarazione integrativa per ravvedimento operoso”

24 24 Ravvedimento operoso dei redditi tassabili separatamente Soggetto al versamento acconto del 20% Non soggetto al versamento acconto del 20% Effettuare il versamento della sanzione ridotta di € 51,65 Effettuare il versamento dell’acconto del 20% se non eseguito, maggiorato degli interessi legali Effettuare il versamento delle somme iscritte a ruolo nei termini di scadenza Determinare la sanzione ridotta (20%) sull’importo soggetto all’acconto

25 25 Ravvedimento per omissione redditi di capitale E’ possibile scomputare le ritenute e i crediti afferenti il reddito di capitale omesso Se per effetto dello scomputo delle ritenute e crediti non scaturisce una maggiore imposta Si rende applicabile la sanzione di cui all’art. 8 c. 1 ridotta ad 1/5 pari a € 51,65

26 26 Dichiarazione integrativa a favore del contribuente Presentazione entro termine di Dichiarazione anno successivo No Sanzione Compensazione Presentazione entro i termini per il rimborso No Sanzione Assume valore Istanza rimborso

27 27 Tardiva presentazione Modello F24 con saldo a “zero” In caso di presentazione entro il termine previsto per la dichiarazione relativa all’anno di avvenuta compensazione Nessuna sanzione ? (art. 6, comma 5-bis/472)

28 28 IL RAVVEDIMENTO OPEROSO IN MATERIA DI IVA: aspetti particolari La correttezza formale delle singole regolarizzazioni

29 29 Dichiarazioni anagrafiche Entro un anno dalla omissione o dall’errore 1/5 del minimo Versamento Modello F24 Codice tributo 8912

30 30 Violazioni Elenchi Intrastat Omessa presentazione Entro D.A. relativa anno di commissione 1/5 sanzione Presentazione modello irregolare Presentazione spontanea entro D.A. anno di commissione Nessuna sanzione Quanto affermato ha valore unicamente in riferimento alle violazioni di carattere fiscale

31 31 Violazioni agli obblighi di fatturazione Mancata fatturazione di operazioni esenti o non imponibili Entro il termine di presentazione della D.A. di commissione Sanzione pari al 5% del corrispettivo ridotta ad 1/5 (minimo di 86,25 Euro) La sanzione va versata con Modello F24 utilizzando il codice tributo 8912 La sanzione va versata con Modello F24 utilizzando : il codice tributo 8912

32 32 Mancata fatturazione operazioni imponibili Fatturazione eseguita entro termine liquidazione di competenza Nessuna sanzione Regolarizzazione entro termine presentazione D.A. Versamento imposta relativa maggiorata interessi al saggio legale. Versamento sanzione pari al 20% dell’imposta, con un minimo di 86,25 Euro. Versamento della sanzione ridotta ad 1/5 per la violazione di versamento Il versamento del tributo e dei relativi interessi deve avvenire con utilizzo Mod. F24. La sanzione va versata con utilizzo Mod. F24, con indicazione del codice tributo 8904.

33 33 Violazioni dell’obbligo di autofatturazione per acquisti da non residenti Regolarizzazione entro i termini di liquidazione periodica di competenza Nessuna sanzione Regolarizzazione fuori dai termini di liquidazione di competenza, entro D.A. L’imposta è detraibile  versamento dei soli interessi legali;  versamento sanzione pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro) L’imposta non è detraibile  Versamento del tributo o della differenza maggiorato dei relativi interessi (Mod. F24)  Versamento sanzione ridotta pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro)

34 34 Utilizzo del plafond oltre i limiti consentiti Per acquisti interni Emissione di autofattura ( da annotare nel registro acquisti) entro il termine presentazione D.A. anno violazione. Versamento, entro lo stesso termine dell’imposta relativa più interessi moratori. Contestuale versamento della sanzione ridotta pari al 20% dell’imposta. Il versamento di quanto dovuto dovrà essere eseguito mediante utilizzo del Modello F24. Sullo stesso andrà riportato :  Il codice tributo periodo di splafonamento, per l’imposta ed interessi;  Il codice tributo 8904, per la sanzione ridotta.

35 35 Indebita detrazione Manifestatasi in sede di liquidazione periodica La regolarizzazione può avvenire entro D.A relativa Versamento dell’imposta indebitamente detratta maggiorata degli interessi moratori, con utilizzazione Mod. F24 Versamento dell’imposta indebitamente detratta maggiorata degli interessi moratori, con utilizzazione Mod. F24. Versamento della sanzione ridotta pari al 20% del tributo, con utilizzo Modello F24.

36 36 Segue: indebita detrazione Evidenziata in annuale Presentazione di Dichiarazione integrativa Versamenti come nell’ipotesi precedente. Non si considera sanata l’eventuale violazione prodromica.

37 37 Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente A) Se non ha ricevuto la fattura entro quattro mesi dall’effettuazione dell’operazione Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato:  Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura ;  codice tributo, il codice 210T;  causale RE. Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato:  Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura ;  codice tributo, il codice 210T;  causale RE. Nessuna sanzione

38 38 Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente B B Se ha ricevuto una fattura irregolare Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA; Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE. Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA; Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE. Nessuna sanzione

39 39 LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE Aspetti generali e criteri soggettivi

40 40 Nella determinazione della sanzione (tra minini e massimi) da applicare ad ogni caso specifico i funzionari devono avere riguardo Alla gravità della violazione desunta anche dalla condotta dell’autore All’opera da lui svolta per l’eliminazione o l’attenuazione delle conseguenze Alla personalità dell’autore ed ai suoi precedenti fiscali I criteri soggettivi per la determinazione della sanzione

41 41 La sanzione, stabilita fra un minimo ed un massimo, Può essere aumentata fino alla metà nei confronti di chi, nei tre anni precedenti, sia incorso in altra violazione della stessa indole Può essere ridotta fino alla metà del minimo, qualora circostanze eccezionali rendano manifesta la sproporzione fra il tributo evaso e la sanzione irrogabile Gli elementi soggettivi di natura discrezionale

42 42 Cause di non punibilità Prima di applicare le sanzioni è necessario valutare la sussistenza di eventuali cause di non punibilità sottese alle violazioni, quali Assenza di colpa in caso di errore sul fatto Omessi pagamenti causati da terzi secondo fatti denunciati all’A.G. Obbiettive condizioni di incertezza della norma Commesse nel rispetto della continuità e nel rispetto dei principi di stima Violazioni meramente formali

43 43 Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente Il comportamento del contribuente è determinante nell’applicazione delle sanzioni “meramente formali” (art. 10, L. 212/2000) Le sanzioni “meramente formali” costituiscono una sottocategoria delle violazioni formali Sono le sanzioni formali che non arrecano pregiudizio all’attività di controllo e che non incidono sulla determinazione della base imponibile e del versamento del tributo

44 44 Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente: segue Secondo l’Agenzia delle entrate (C.M. 77/2001) la verifica dell’impedimento all’attività di controllo deve essere valutata in concreto Pertanto Qualsiasi violazione formale successivamente regolarizzata prima del compimento dei controlli comporta la non punibilità della violazione formale (art. 6, comma 5-bis del d.lgs. 472/97)

45 45 Il procedimento di irrogazione delle sanzioni Le sanzioni sono irrogate dall’Ufficio competente ad accertare il tributo Mediante notifica di atto di contestazione che deve recare (a pena di nullità) l’indicazione dei fatti attribuiti al trasgressore, le prove, le nor- me sanzionatorie ed i criteri per la determinazione delle sanzioni Procedimento ordinario (art. 16) Il procedimento ordinario tramite la previa contestazione è obbligatorio per le violazioni formali

46 46 Il procedimento di irrogazione delle sanzioni ex art. 16 Nel termine di 60 gg dalla notifica, il trasgressore può Definire la controversia con pagamento di un quarto della sanzione indicata nell’atto (definizione agevolata) La definizione impedisce l’irrogazione di sanzioni accessorie Produrre deduzioni difensive In mancanza di definizione o deduzioni l’atto si considera provvedimento di irrogazione impugnabile In tal caso, non ammessa Impugnazione immediata

47 47 I contenuti dell’atto di contestazione e/o dell’atto di irrogazione delle sanzioni L’atto deve contenere Ove siano proposte deduzioni - L’invito al pagamento delle somme dovute entro 60 gg; - L’invito, ove non si definisca, a produrre memorie; - L’indicazione dell’organo al quale presentare il ricorso. L’ufficio, nel termine di decadenza di un anno dalla loro presentazione, irroga - se del caso - le sanzioni con atto motivato

48 48 Il procedimento di irrogazione delle sanzioni: lo schema di flusso Processo verbale. L’ufficio dà seguito ? No Sì. Emissione dell’atto di contestazione, il contribuente produce deduzioni ? No Definizione Ricorso Avviso di accertamento

49 49 Irrogazione contestuale all’avviso di accertamento Per le sanzioni collegate al tributo è possibile L’irrogazione delle sanzioni contestualmente alla notifica dell’avviso di accertamento in rettifica Definizione agevolata con pagamento di 1/4 Ricorso

50 50 Irrogazione immediata per gli omessi versamenti d’imposta Sanzioni per mancato pagamento del tributo anche ex 36-bis e 36-ter del d.P.R. 917/ /73 E 54-bis del d.P.R. 917/ / 72 Irrogazione delle sanzioni Mediante iscrizione a ruolo, senza preventiva contestazione Non è ammessa la definizione agevolata E’ tuttavia ammessa la riduzione ad 1/3 prevista dall’articolo 2 del D.Lgs n. 462/97.

51 51 L’IRROGAZIONE DELLE SANZIONI La motivazione

52 52 Funzione della motivazione dei provvedimenti amministrativi Garantire una adeguata informazione al contribuente, come contropartita della autoritatività degli atti amministrativi responsabilizza l’amministrazione finanziaria (snellezza ed efficienza dell’attività amministrativa) risponde ai medesimi criteri di cui all’art.163 n.4 c.p.c. (atto di citazione) Garantire la tutela del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e delimita la materia del contendere

53 53 Contenuto della motivazione La motivazione può essere definita quale iter logico giuridico in base al quale si è giunti alla determinazione della maggiore imposta accertata o alla violazione formale Se la motivazione si basa su presunzioni occorrerà descrivere i passaggi logici Se la dimostrazione si basa su documenti occorrerà che questi vengano menzionati nella motivazione o descritto il fatto cui il documento si riferisce

54 54 La motivazione dell’atto di contestazione ex articolo 16 del d.lgs. 472/97. Nell’atto di contestazione la motivazione è definita indirettamente tramite le indicazioni che esso deve contenere a pena di nullità. Indicazione delle norme applicate Criteri seguiti per determinare la sanzione Fatti attribuiti al trasgressore Elementi probatori Elementi di prova

55 55 Motivazione per relationem: giurisprudenza La motivazione per relationem prima ammessa dalla giurisprudenza a seguito dell’introduzione dello statuto del contribuente (art. 7) e dal suo decreto di attuazione (d.lgs. 32/01) è specificatamente disciplinata Vedi (Cass /90, 5649/97, 6951/93) ma anche (cass /99, 260/2000, 658/2000, 1209/2000) l’Amministrazione deve solamente porre il contribuente in condizioni di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali al fine di contestarne efficacemente l’an e il “quantum debeatur”. Cass. 1209/2000 Non è necessaria la formale conoscenza dell’atto ma è sufficiente la mera conoscibilità del documento (Cass. 4290/90, 4599/97 ) Se i documenti richiamati riguardano un soggetto diverso, deve dimostrarsi, anche tramite presunzioni, l’effettiva conoscenza dei documenti da parte del contribuente (conoscibilità ndr) Cass del 25/05/200)

56 56 Motivazione: l’obbligo di allegazione nell’atto di contestazione ex art. 16 del d.lgs. 472/97 Se la motivazione fa riferimento ad altro atto non conosciuto o non ricevuto dal contribuente deve essere allegato all’atto di contestazione ovvero riprodurne il contenuto essenziale Sotto il profilo sistematico sembra preferibile la necessaria conoscenza dell’atto. Cosa si intende per”contenuto essenziale” ? La motivazione deve essere sempre garantita. Molto probabilmente si voleva indicare che è necessario estrapolare dall’atto di riferimento solamente gli elementi che costituiscono la motivazione

57 57 Gli elementi di prova In genere gli elementi di prova non devono obbligatoriamente essere contenuti nell’atto impositivo La presenza a pena di nullità della prova nell’atto di contestazione come nell’atto di irrogazione delle sanzioni si giustifica in considerazione che essi possono essere rilevanti per stabilire la sanzione da applicare Dalla prova può essere desunta la indole del trasgressore L’atto di irrogazione oltre a motivare la pretesa deve motivare anche l’ammontare della sanzione irrogata

58 58 La motivazione nell’atto di irrogazione delle sanzioni ex art. 17 del d.lgs. 472/97 La motivazione è espressamente richiamata (a pena di nullità) nell’irrogazione immediata delle sanzioni in modo contestuale alla notifica dell’avviso di accertamento Questo induce a ritenere che la motivazione dell’atto di irrogazione delle sanzioni attiene in modo principale a consentire al contribuente di comprendere i criteri adottati dall’A.M. nella determinazione della sanzione irrogata La motivazione della pretesa è infatti contenuta nell’avviso di accertamento.

59 59 ASSICURABILITA’ DELLE SANZIONI Il rischio assicurabile

60 60 L’intrasmissibilità dell’onere delle sanzioni amministrative Secondo le disposizioni generali poste dalla legge n. 689/81 il datore di lavoro non può assicurare il proprio rischio di incorrere in sanzioni né il rischio del proprio rappresentate o dipendente Dato il carattere afflittivo delle sanzioni amministrative, un qualsiasi contratto teso a trasferire l’onere della Sanzione all’assicuratore, sarebbe nullo per illiceità della Causa perché contraria all’ordine pubblico. (Circolari ANIA e ABI ) Tuttavia nelle sanzioni tributarie è individuabile una deroga nell’articoli 5, c. 2 e 11, commi 1 e 6 del d.lgs. 472/97

61 61 Le deroghe ammesse per le sanzioni amministrative tributarie Secondo l’ANIA l’articolo 11 consente deroga al divieto DI ASSICURAZIONE PER A versamenti richiesti in qualità di obbligato solidale con diritto di regresso (art.11, c.1) A versamenti effettuati in virtù del diritto di ACOLLO nel limite di € ,70 (art.11, c. 6) A versamenti eccedenti il limite di € ,70 per le violazioni commesse senza avere vantaggio (art.5, c.2) E’ richiesta la colpa lieve In sostanza sono assicurabili solamente le sanzioni relative a violazioni non commesse direttamente dall’imprenditore per il quale vi è una responsabilità successiva o secondaria

62 62 Sanzioni penali tributarie Le sanzioni tributarie trovano il loro primo fondamento nella legge "manette agli evasori" D.L. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con modificazioni dalla L. 7 agosto 1982, n La legge fu accolta con soddisfazione da tutti coloro che propugnavano una più incisiva lotta all'evasione, perché con quella normativa si abrogava la famigerata "pregiudiziale tributaria", che di fatto impediva al giudice penale di intervenire prima che si fosse concluso il periglioso iter dell'accertamento e del contenzioso in sede amministrativa.

63 63 L'idea innovatrice della L. n. 516/1982 fu quella di slegare le fattispecie di reato in essa previste dal fatto "evasione" e di sanzionare penalmente non già il mancato assolvimento di un debito d'imposta ma talune condotte che preludono all'evasione, taluni fatti definiti "prodromici", in quanto posti in essere per preparare e rendere possibile l'evasione, fatti strumentalmente posti in essere per poi sottrarsi agli obblighi di assolvimento del tributo dovuto. Si trattava in gran parte di reati "di pericolo", perché non presupponevano la sussistenza del "danno" prodotto dall'evasione ma la messa, appunto, in pericolo degli interessi dell'Erario.

64 64 Nel frattempo sono intervenute diverse disposizioni quali il D.Lgs. 18 dicembre 1997,n.472, la legge delega 25 giugno 1999, n. 205, il Dlgs 74/2000 di attuazione, e la legge 5 dicembre 2005, n.251, che hanno provveduto a determinare un ristretto numero di fattispecie, di natura esclusivamente delittuosa in campo fiscale (reati direttamente correlati all’evasione) e a ridurre i termini di prescrizione del reato.

65 65 La dichiarazione annuale è considerata il mezzo con cui il contribuente realizza l’evasione. Le violazioni “ a monte” della dichiarazione (mancata fatturazione, mancata registrazione di corrispettivi, irregolare tenuta contabilità) non sono punite con sanzioni penali ma amministrative.

66 66 Caratteristiche dei reati - la previsione del dolo specifico (fine di evadere le imposte sui redditi e l’Iva); -il momento di consumazione del reato fissato all'atto della presentazione della dichiarazione annuale. Prescrizione dei Reati Tributari Tutti i delitti tributari si prescrivono in sei anni giacché ai sensi del nuovo art. 157 del codice penale "La prescrizione estingue il reato decorso il tempo corrispondente al massimo della pena edittale stabilita dalla legge e comunque un tempo non inferiore a sei anni se si tratta di delitti...".L. 5 dicembre 2005, n.251

67 67 Omesso versamento L’omesso versamento della ritenuta costituisce reato penale, reato introdotto con il Dl 223/2006 (manovra d'estate), convertito con legge 248/2006 che ha modificato l'articolo 35, comma 7, introducendo nuovi delitti nel Dlgs74/2000 sui reati in materia di imposte sui redditi e Iva tra cui : «l'omesso versamento di ritenute certificate» (articolo 10 bis del Dlgs 74/2000), per cui «è punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a cinquantamila euro per ciascun periodo di imposta».

68 68 Dichiarazioni fraudolente La nuova legge prevede due distinte ipotesi di dichiarazione fraudolenta: quella mediante l'uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2) e quella prodotta mediante "altri artifici" (art. 3). L'art. 2, comma 1, così recita: "1. È punito con la reclusione da due a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi". Al comma 3 la stessa norma aggiunge che "3. Se l'ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a lire trecento milioni si applica la reclusione da sei mesi a due anni“. La norma sanziona il comportamento di colui che si munisce di documentazione falsa per avvalersene al fine di attestare nella dichiarazione annuale "elementi passivi" inesistenti e, quindi, di evadere le imposte.

69 69 Nell'art. 3 si prevede invece una diversa ipotesi di reato per colui che, sempre al fine di evadere le imposte dirette o l'Iva, "con mezzi fraudolenti" indica nella dichiarazione annuale "elementi attivi" per un ammontare inferiore a quello effettivo o "elementi passivi" fittizi, quando congiuntamente: - l'imposta evasa è superiore, con riferimento a talune delle singole imposte, a lire 100 milioni; - l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione è superiore al 5 per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiore a 3 miliardi.

70 70 Dichiarazione infedele Un' incongruenza si profila dal raffronto fra la norma che sanziona la dichiarazione infedele, che si considera fraudolenta se connessa e conseguente alla violazione dell'obbligo di fatturazione, punita ai sensi dell'art. 3 con la reclusione da due a sei anni, sempre che si superino le soglie di punibilità ivi previste, e la dichiarazione infedele che non consegue alla violazione di un obbligo contabile, prevista e punita dall'art. 4 con la pena più mite della reclusione da uno a tre anni, e a condizione che si superino soglie di punibilità più alte di quelle previste nel primo caso.

71 71 La ratio della distinzione si basa sul presupposto di ritenere più insidiosa la condotta di chi, essendo soggetto a determinati obblighi contabili, li viola per produrre poi una dichiarazione infedele... Conseguenze più lievi si avranno, invece, per coloro che, non essendo soggetti a obblighi contabili, in caso di infedele dichiarazione, non potranno mai incorrere nell'ipotesi più grave di dichiarazione fraudolenta. Sta di fatto, tuttavia, che si tratta di fattispecie molto simili e contigue alle quali corrispondono sanzioni notevolmente differenziate.

72 72 Tipologie di reati tributari

73 73 …segue

74 74 …segue

75 75 …segue

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