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LActivity Based Management (ABM) e lActivity Based Costing (ABC)

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Presentazione sul tema: "LActivity Based Management (ABM) e lActivity Based Costing (ABC)"— Transcript della presentazione:

1 LActivity Based Management (ABM) e lActivity Based Costing (ABC)

2 ABM e ABC sono metodologie focalizzate sullanalisi delle attività, considerate unità fondamentali della gestione. Tra ABM e ABC sussistono però analogie e differenze: lActivity Based Management è un sistema di gestione, orientato al miglioramento continuo dei processi gestionali lActivity Based Costing è una metodologia di determinazione e controllo dei costi di prodotto

3 N.B.: nellABM e nellABC le attività sono ricondotte a problemi gestionali distinti ma collegati nellABM le attività sono ricondotte ai processi gestionali cui partecipano, per ottimizzarne la gestione nellABC le attività sono esaminate per allocarne i costi ai prodotti, e supportare le decisioni riguardanti le politiche di prodotto

4 Il ruolo delle attività nellABM e nellABC

5 Attività e processi… le attività sono insiemi di operazioni omogenee, accomunate da: -risorse utilizzate (lavoro, impianti, capitale monetario), -input (ordini, informazioni, materiali), -fornitori (interni/esterni), -output (beni, servizi, documenti), -clienti (interni/esterni) i processi sono sequenze di attività finalizzate ad un risultato comune, in risposta a fabbisogni interni o esterni

6 …costi e valore ogni attività è un insieme di operazioni che consuma risorse e genera costi… …ma genera anche risposte utili per un cliente interno/esterno (realizza cioè performance, misurabili attraverso opportuni indicatori e) concorrendo al vantaggio competitivo e alla creazione di valore

7 La generazione di costi e la produzione di valore da parte di attività e processi può essere così rappresentata

8 LActivity Based Management (ABM)

9 LABM si caratterizza in quanto focalizza lattenzione sulla gestione delle attività lungo la catena del valore confronta le attività richieste per soddisfare i bisogni dei clienti interni/esterni con quelle effettivamente svolte distingue tra attività a VA e quelle non a VA in sede di gestione fornisce al management una mappa utile per migliorare il rapporto costo/valore dei processi

10 Ai fini dellABM occorre: A) individuare le attività svolte, disarticolando la catena del valore B) ricostruire la mappa dei processi C) distinguere le attività a VA da quelle non a VA

11 A) Le attività svolte possono essere individuate disarticolando la catena del valore attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi margine margine

12 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi margine margine gestione ordini dacquisto gestione ordini dacquisto ricevimento materiali ricevimento materiali stoccaggio materiali stoccaggio materiali logistica in entrata

13 La catena del valore: disarticolazione stoccaggio materiali stoccaggio materiali logistica in entrata spostare i materiali dallarea di consegna al magazzinospostare i materiali dallarea di consegna al magazzino aprire gli imballaggiaprire gli imballaggi controllare i materialicontrollare i materiali identificare i materiali da rifiutareidentificare i materiali da rifiutare disporre i materiali in magazzinodisporre i materiali in magazzino predisporre i buoni di caricopredisporre i buoni di carico preparare i materiali per i lotti di produzionepreparare i materiali per i lotti di produzione predisporre i buoni di prelievopredisporre i buoni di prelievo......

14 La catena del valore: disarticolazione programmazione pdz programmazione pdz lavorazioni (per tipo) lavorazioni (per tipo) riattrezzaggi riattrezzaggi controllo qualità controllo qualità attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi margine margine logistica in entrata

15 La catena del valore: disarticolazione prelievi da magazzino prelievi da magazzino gestione spedizioni gestione spedizioni trasporti trasporti consegna a clienti consegna a clienti attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi margine margine logistica in entrata

16 La catena del valore: disarticolazione ricerche di mercato ricerche di mercato pubblicità e promozione pubblicità e promozione gestione ordini dei clienti gestione ordini dei clienti gestione rete di vendita gestione rete di vendita attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi margine margine logistica in entrata

17 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti margine margine installazione prodotti installazione prodotti formazione alluso formazione alluso assistenza post-vendita assistenza post-vendita manutenzioni programmate manutenzioni programmate logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi

18 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti margine margine logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi ricezione ordini interni ricezione ordini interni programmazione acquisti programmazione acquisti selezione fornitori selezione fornitori......

19 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti margine margine logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi ricerca di base e applicata ricerca di base e applicata sviluppo processi produttivi sviluppo processi produttivi sviluppo prodotti sviluppo prodotti acquisizione nuove tecnologie acquisizione nuove tecnologie......

20 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti margine margine logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi pianificazione fabbisogni pianificazione fabbisogni selezione e reclutamento selezione e reclutamento addestramento e formazione addestramento e formazione gestione economica del personale gestione economica del personale......

21 La catena del valore: disarticolazione attività infrastrutturali gestione delle risorse umane sviluppo della tecnologia approvvigionamenti margine margine logistica in entrata attivitàoperativelogistica in uscita marketing e vendite servizi direzione generale direzione generale amministrazione e finanza amministrazione e finanza organizzazione e coordinamento organizzazione e coordinamento pianificazione programmazione e controllo pianificazione programmazione e controllo......

22 B) Le attività alimentano i processi ma sono svolte dentro le funzioni, quindi: la struttura organizzativa aziendale (raggruppamento delle attività nelle funzioni) non sempre rispecchia la sequenza delle attività nellambito dei processi (es.: attività di sviluppo del prodotto)

23 I processi e le mappe di attività i processi: attraversano solitamente una pluralità di funzioni (o unità organizzative) possono essere analizzati/ricostruiti predisponendo mappe di attività che definiscono: i soggetti (chi) e gli oggetti (che cosa, quanto, come) delle attività i tempi (frequenze e durate) i costi (ammontari e cost drivers) performance attese e indicatori di performance

24 I processi e le mappe di attività (un esempio) processo di approvvigionamento Uff. Acq C. Qual. Magazz.Magazz.Prg.PdzPrg.PdzRep.PdzRep.Pdz C. Pdz C. scorte Ord. Int. Ordine Selez.F. Ricevim. C. Qual. ok su F. ok Pdz Valid. F. Prg.Pdz Immag. ScarichiPrelievi

25 Le mappe di attività consentono di confrontare le attività richieste (necessarie per soddisfare i clienti interni/esterni) con quelle effettivamente svolte di verificare lefficienza ed efficacia dei processi e di individuare le criticità (filtri organizzativi, colli di bottiglia, risorse in eccesso/ in difetto)

26 C) Le mappe di attività consentono di distinguere tra attività a VA e non a VA. In particolare si possono distinguere: Value Adding Activities (VA), capaci di assicurare un premium price; Future Value Adding Activities (FVA), capaci di creare valore in futuro; Supporting Activities (SA), che non creano valore ma sono necessarie al funzionamento dellimpresa; Waste Activities (WA), che potrebbero essere eliminate con una migliore organizzazione interna o migliori rapporti con fornitori e clienti

27 Le VA sono quelle essenziali per il cliente interno/esterno (non possono essere eliminate) svolte conformemente alle attese del cliente gestite in termini di efficienza e di efficacia che concorrono al vantaggio competitivo, di costo o di differenziazione

28 Le WA sono quelle non essenziali svolte non conformemente alle attese dei clienti gestite in termini di inefficienza e di inefficacia che rappresentano uno spreco

29 Ai fini dello Strategic Cost Management in sede di gestione occorre: per le WA, eliminare o ridimensionare le attività ed i costi; per le VA, FVA, SA, migliorare il rapporto costo/valore creato per il cliente (- costi = valore creato per il cliente = costi + valore creato per il cliente)

30 LActivity Based Costing (ABC)

31 La metodologia tradizionale di controllo dei costi Un richiamo

32 La metodologia tradizionale di calcolo del costo pieno di prodotto prevede innanzitutto lindividuazione di centri di costo, distinti in: centri produttivi, responsabili delle varie lavorazioni (filatura, tinteggiatura) o fasi di lavorazione (preparazione e assemblaggio) centri ausiliari, di supporto a quelli produttivi (magazzini, unità logistiche e di movimentazione, servizi di manutenzione, centrali termiche, unità di produzione di forza motrice, ecc.) centri funzionali, esterni allarea produttiva (direzione commerciale, amministrativa, finanziaria, ecc.)

33 In secondo luogo, la metodologia tradizionale di calcolo del costo pieno di prodotto prevede la rilevazione dei costi attraverso un apposito piano dei conti: materie prime manodopera dir. e ind. stipendi tecnici forza motrice illuminazione combustibili materiali ausiliari ammortamenti manutenzioni lavorazioni esterne costi industriali diversi stipendi commerciali trasporti pubblicità e promozione viaggi e trasferte costi commerciali diversi stipendi amministrativi assicurazioni spese postali e telefoniche cancelleria e spese dufficio costi diversi amministrativi costi diversi generali q per esempio:

34 In terzo luogo, la metodologia tradizionale di calcolo del costo pieno di prodotto prevede: limputazione dei costi ai centri produttivi, ausiliari e funzionali il ribaltamento dei costi dei centri ausiliari sui centri produttivi limputazione ai prodotti: dei costi per mp, mod e degli altri costi diretti (per es. provvigioni) degli altri costi industriali, sostenuti nei centri produttivi e ausiliari e indiretti rispetto ai prodotti, attraverso operazioni di ribaltamento, dei costi non industriali, sostenuti nei centri funzionali e indiretti rispetto ai prodotti, attraverso operazioni di ribaltamento

35 La metodologia tradizionale può essere così rappresentata: costi di trasformazione trasformazione costi non industriali industriali mpmod altri costi diretti mpmod altri costi diretti centriproduttivicentriproduttivicentriausiliaricentriausiliari centrifunzionalicentrifunzionali prodottiprodotti

36 Limputazione dei costi ai prodotti I costi diretti di prodotto (mp, mod) sono imputati ai prodotti in base ai consumi effettivi o parametrici I costi dei centri ausiliari (manutenzione, forza motrice, illuminazione) sono ribaltati sui centri produttivi in base a ore lavoro, ore macchina, superfici e volumi occupati dei singoli centri I costi dei centri produttivi sono ribaltati sui prodotti in base alle quantità prodotte e al fatturato I costi dei centri funzionali sono ribaltati sui prodotti in base alle quantità prodotte o al fatturato N.B. i costi indiretti sono ribaltati sui prodotti in base a criteri di riparto direttamente o indirettamente riconducibili ai volumi produttivi (lipotesi sottostante è che ogni prodotto concorre alla formazione dei costi indiretti in base ai suoi volumi di produzione)

37 Il costo pieno di prodotto (un esempio)CProduttiviCAusCFunzionaliProdotti Prep.Finit.Man.D.C.D.A.AlfaBeta mp mod ammort altri ind manut c.trasf c. ind c. comm c. amm totale

38 I limiti dei sistemi tradizionali di controllo dei costi

39 La contabilità dei costi tradizionale è in grado di supportare efficacemente il governo dellimpresa, ed in particolare: i processi di controllo; i processi decisionali operativi (make or buy, ottimizzazione mix produttivo); quando limputazione dei costi indiretti ai prodotti avviene razionalmente (ovvero rispettando il principio causale)…

40 Tuttavia, con riferimento ai costi di trasformazione industriale, il rispetto del principio causale era più facile nei contesti produttivi tradizionali, in cui i costi indiretti: pesavano di meno sul totale; erano costi di servizio alla produzione (manutenzione, energia motrice, illuminazione e riscaldamento); le loro determinanti erano riconducibili ai volumi di produzione dei singoli prodotti (misurabili attraverso, quantità prodotte, h di MOD, h macchina) o a superfici e volumi (misurabili attraverso m 2 e m 3 )

41 Oggi invece il rispetto del principio causale è reso problematico dalle tendenze evolutive in atto nelle attività produttive, ed in particolare: dalla ricerca di vantaggi competitivi legati allefficacia; dalle tecnologie dellAutomazione Flessibile; dalle politiche di esternalizzazione e di outsourcing dalla terziarizzazione delle funzioni gestionali…

42 …che determinano una crescita della complessità produttiva: più prodotti e varianti di prodotto, con vincoli di qualità e just in time più specifiche tecniche di prodotto e di produzione più materiali (differenziati per prodotto) da acquistare più relazioni esterne, con clienti e fornitori, e interne, tra unità operative, da regolare più ordini da gestire e più flussi di materiali da programmare e controllare…

43 … da cui discendono limiti e distorsioni nella determinazione dei costi in base alla contabilità dei costi tradizionale, in quanto i costi indiretti tendono a diventare indifferenti: ai volumi produttivi (quantità prodotte, h MOD, h macchina) alle superfici ed ai volumi fisici

44 Le tendenze evolutive in atto determinano cambiamenti a) nella struttura del costo di prodotto b) nelle determinanti della variabilità dei costi c) nelle modalità di imputazione dei costi indiretti ai prodotti d) negli oggetti di costo rilevanti

45 a) la struttura del costo di prodotto per effetto dei processi di: differenziazione produttiva decentramento produttivo automazione flessibile il peso della mod il peso dei materiali il peso delle spese generali indirette (sgi) generate dalla complessità della produzione

46 b) le determinanti della variabilità dei costi la differenziazione e la complessità produttive ridefiniscono la distinzione tra costi fissi e variabili in particolare, i costi totali variano non solo al variare della quantità prodotta del singolo prodotto ma anche, a parità di volumi, al variare del numero dei prodotti e della conseguente complessità produttiva questo nuovo fattore di variabilità dei costi è particolarmente significativo a fini decisionali (per il calcolo di costi rilevanti e differenziali)

47 c) le modalità di imputazione dei costi indiretti ai prodotti limputazione ai prodotti dei costi indiretti può risultare scorretta, se si utilizzano le tradizionali basi di riparto (volumi produttivi), in quanto i costi della complessità non sono correlati a queste variabili ma alla complessità dei processi produttivi le distorsioni sono notevoli qualora: i costi indiretti sono significativi i volumi produttivi sono poco rilevanti in tali circostanze, infatti, è poco probabile la sussistenza del principio causale tra volumi produttivi e quota di costi indiretti assorbiti dal prodotto

48 Le modalità di imputazione dei costi (un esempio - 1/3): costo industriale unitario prodotto X= 90 così composto: materie prime = 20 mod (1 h) = 20 sgi = 50 viene introdotto il prodotto Y avente: costo industriale unitario prodotto Y = 115 così composto: materie prime = 15 mod (1 h) = 20 sgi (dovute a Y) = 80

49 Le modalità di imputazione dei costi (un esempio - 2/3): prodotto X: mp= 20 mod= 20 sgi= 65 c. industr.= 105 prodotto Y: mp= 15 mod= 20 sgi= 65 c. industr.= 100 se le sgi sono ripartite in base alla mod h mod 1 h mod = 65 c.u h mod 1 h mod = 65 c.u. da cui discende:

50 Le modalità di imputazione dei costi (un esempio - 3/3): prodotto X (ante Y): ricavi= 100 mp= (20) mod= (20) sgi= (50) =RE (+)= 10 prodotto X (post Y): ricavi= 100 mp= (20) mod= (20) sgi= (65) =RE ( )= (5) ne consegue una immotivata variazione del profilo economico del prodotto X:

51 è opportuno (ABC) imputare i costi indiretti ai prodotti in base a parametri legati alla complessità, rappresentativi di: attività logistiche (ricevimento materie, movimentazione materiali, spedizione prodotti) attività di bilanciamento (programmazione della produzione, predisposizione delle macchine) attività legate alla qualità (controlli di qualità, ispezioni, verifiche) attività di progettazione (ingegneria di processo e di prodotto, definizione di specifiche e di standard tecnici)

52 d) gli oggetti di costo rilevanti i tradizionali oggetti di costo (centri di costo) vedono diminuire la loro importanza sul piano del controllo assumono maggiore rilievo attività e processi (lungo la catena del valore) che stanno alla base dei vantaggi competitivi aziendali e che diventano i principali generatori di complessità e di costo

53 La determinazione di costi pieni di prodotto con lABC

54 Le finalità dellABC lABC è una metodologia di cost accounting finalizzata a: determinare un costo (pieno) di prodotto evitando le distorsioni indotte da ripartizioni dei costi indiretti divenute semplicistiche individuando, quali oggetti di costo, le attività (insiemi di operazioni tecnicamente omogenee) sostenute a favore del prodotto e definendo determinanti di costo (cost drivers) capaci di legare il costo di queste attività al prodotto

55 Il fondamento dellABC lABC assume come logica di fondo la constatazione che: i prodotti richiedono lo svolgimento di particolari attività le attività richiedono limpiego di risorse (costi) ne consegue una relazione del tipo: risorse > attività > prodotti per cui prima si quantificano i costi sostenuti per svolgere le diverse attività, e poi si imputa ai singoli prodotti il costo delle attività da essi consumate (il consumo di attività da parte dei singoli prodotti è misurato attraverso specifici drivers)

56 Per esempio, con riferimento alla funzione Emissione ordini/Ricevimento merci la funzione può essere considerata come un Centro di costo con lapproccio tradizionale il suo costo verrebbe imputato ai prodotti utilizzando basi di riparto come per es. il costo diretto dei materiali ma individuando le attività effettivamente svolte dalla funzione si possono ricercare determinanti di costo (drivers) più significative in base alle quali determinare costi pieni più attendibili

57 (Segue esempio) Nella tabella sono elencati: - nella colonna di sinistra le attività svolte nella funzione e la percentuale di costo assorbita; - nella riga in alto i drivers di costo (evidenziati nella riga in basso quelli più significativi)

58 La struttura del costo di prodotto col metodo tradizionale e con lABC approccio per CdC : mp +mod +costi centro a +costi centro b costi centro z =costo pieno industriale approccio ABC: mp +mod +costi attività costi attività =costo pieno industriale

59 ABC e oggetti di costo il metodo è focalizzato sui costi indiretti relativi: alle attività produttive alle attività di supporto alla produzione ai servizi generali di produzione alle attività non industriali

60 LABC e i costi indiretti relativi alle attività di supporto alla produzione lABC su focalizza in modo particolare sui costi indiretti relativi alle attività (o transazioni = relazioni di scambio di informazioni e/o materiali e/o servizi) di supporto alla produzione svolte nei centri ausiliari (che dipendono dalla differenziazione e dalla complessità produttiva) legate: alla logistica (ricevimento, movimentazione, spedizione) al bilanciamento (programmazione produzione, predisposizione delle macchine) alla qualità (controlli di qualità, ispezioni, verifiche) alla progettazione (definizione di specifiche e di standard tecnici di processo e di prodotto)

61 I drivers di costo delle attività di supporto alla produzione le determinanti (drivers) di costo, che spiegano il rapporto tra prodotti e consumo di attività, sono necessariamente specifiche (non generalizzabili, definibili attività per attività); ne sono esempi: n./h di interventi di messa a punto n. ordini interni ricevuti/inoltrati n. ordini ricevuti dai clienti/inoltrati ai fornitori n. consegne ricevute/effettuate n./h di interventi di ispezione n. modifiche tecniche

62 1° esempio riparto dei costi indiretti dellattività di messa a punto di un parco macchine (1/2): costo mensile da ripartire = cost driver = h messa a punto macchine h mensili di messa a punto: (tempo medio di ogni messa a punto: 0,3 h numero varianti di prodotto : 75 numero medio lotti per ogni variante di prodotto: 5) = h totali: 112,5 h

63 1° esempio q segue (2/2): costo orario di messa a punto: costo orario di messa a punto: ,5 h = ,5 h = 400 h unitarie messa a punto del prodotto Z100: h unitarie messa a punto del prodotto Z100: (tempo effettivo di messa a punto: 0,4 h (tempo effettivo di messa a punto: 0,4 h numero varianti prodotto Z100: 1 numero varianti prodotto Z100: 1 numero lotti produttivi nel mese: n. 2 numero lotti produttivi nel mese: n. 2 volume di produzione mensile: 100 pz) volume di produzione mensile: 100 pz) h di messa a punto per pz: 0,008 h costo unitario di messa a punto: costo unitario di messa a punto: 400 0,008 h = 3,20 / pz Z ,008 h = 3,20 / pz Z100

64 2° esempio q riparto dei costi per modifiche progettuali: metodo tradizionale activity based costing ABAB vol. pdz costo costo h mod / pz32 n. attività h mod costo / n costo / h 3 costo costo / pz

65 LABC e i costi indiretti relativi alle attività produttive sono i tradizionali costi indiretti dei centri produttivi: MOI, ammortamento di macchinari, energia motrice si utilizzano come cost driver le tradizionali basi di riparto: per es. h MOD, h macchina

66 LABC e i costi indiretti relativi ai servizi generali di produzione sono costi di personale e spese generali della direzione di stabilimento: ammortamento di fabbricati, premi di assicurazione, illuminazione, riscaldamento si utilizzano come cost driver le tradizionali basi di riparto: per es. gli altri costi diretti e indiretti di prodotto, superfici, volumi

67 LABC e i costi indiretti relativi alle attività non industriali sono costi commerciali, amministrativi, di ricerca vengono analizzati per individuare spese legate ad attività riconducibili ai prodotti, imputabili ad essi su questa base per le altre spese si utilizzano come cost driver le tradizionali basi di riparto: per es. il fatturato dei prodotti, oppure le si escludono dal costo pieno di prodotto in quanto legate allimpresa e non ai prodotti

68 Contabilità industriale: modelli vecchi e nuovi c.i. per centri di costo: imputazione dei costi diretti ai prodotti imputazione dei costi indiretti ai centri individuazione delle basi di riparto dei costi di centro calcolo coefficienti unitari di costo imputazione dei costi ai prodotti c.i. per attività (ABC): imputazione dei costi diretti ai prodotti imputazione dei costi indiretti alle attività definizione delle determinanti di costo (cost drivers) calcolo dei costi per unità di attività imputazione dei costi ai prodotti

69 le principali differenze tra i modelli vecchi e nuovi riguardano: gli oggetti di costo centri di costo (unità organizzative) attività (o transazioni) le modalità di imputazione ai prodotti secondo basi di riparto (mod e simili) secondo specifici cost drivers Contabilità industriale: modelli vecchi e nuovi

70 le differenze pesano diversamente tra: contesti tradizionali standardizzazione scarsa differenziazione lenta innovazione contesti emergenti ampia differenziazione rapida innovazione complessità mod. vecchi mod. vecchi mod. nuovi mod. nuovi mod. vecchi mod. vecchi mod. nuovi mod. nuovi Contabilità industriale: modelli vecchi e nuovi

71 Pi modelli vecchi sono generalizzabili stabili nel tempo + semplici onerosi Pi modelli nuovi sono costruiti ad hoc evolutivi nel tempo semplici + onerosi q sul piano applicativo: Contabilità industriale: modelli vecchi e nuovi


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