1 GLI STRUMENTI DEFLATTIVI DEL CONTENZIOSO Lezione del 26 ottobre 2011.

Presentazione sul tema: "1 GLI STRUMENTI DEFLATTIVI DEL CONTENZIOSO Lezione del 26 ottobre 2011."— Transcript della presentazione:

1 1 GLI STRUMENTI DEFLATTIVI DEL CONTENZIOSO Lezione del 26 ottobre 2011

2 2 Tali strumenti hanno lo scopo di evitare il ricorso alla giustizia tributaria e risolvere in via bonaria le controversie con l’A.F.

3 3 Ravvedimento operoso (vedi prima) Autotutela Accertamento con adesione Adesione agli inviti Adesione ai pp.vv.cc. Acquiescenza Definizione agevolata delle sanzioni Conciliazione giudiziale Transazione fiscale

4 4 IL POTERE DI AUTOTUTELA Potere in base al quale la pubblica amministrazione interviene unilateralmente in modo caducante su un assetto di interessi già valutato e definito con un proprio atto, al fine di prevenire e risolvere conflitti. (Caringella)

5 5 L’autotutela rappresenta il potere, attribuito alla Pubblica Amministrazione, di intervenire d’ufficio o su istanza di parte, al fine di modificare o annullare atti e/o provvedimenti già adottati, sulla base di una valutazione di opportunità che essa stessa è chiamata a compiere. Rientra, infatti, nel potere di emettere un atto anche quello di ritirarlo o di emendarlo, quando appaia, alla stessa autorità che lo ha emanato, viziato in tutto o in parte.

6 6 L’AUTOTUTELA NEL DIRITTO AMMINISTRATIVO Questo potere della P.A. di farsi “ragione da sé” (Sandulli) è subordinato alla sussistenza di: - determinati presupposti (illegittimità o infondatezza dell’atto) - un interesse pubblico concreto e attuale, diverso dal generico ripristino della legalità (cd. discrezionalità pura) - un bilanciamento tra l’interesse dell’amministrazione alla rimozione dell’atto e l’interesse alla conservazione di cui sono titolari soggetti diversi dalla P.A.

7 7 L’AUTOTUTELA NEL DIRITTO TRIBUTARIO Species a genus dell’autotutela amministrativa o istituto autonomo?

8 8 Segue. NATURA DELL’AUTOTUTELA DELL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA DOTTRINA MINORITARIA POTERE VINCOLATO: alla corretta esazione delle imposte dovute in base alla legge, in applicazione dei principi che regolano l’attività impositiva ed i quali fanno sì che il contribuente abbia diritto ad una imposizione equa ed informata al principio di capacità contributiva sancito dalla Costituzione (Moschetti). In diritto tributario, non essendovi discrezionalità, l’esercizio del potere di autotutela non presuppone valutazioni di convenienza. Esso trova giustificazione solamente nel dovere di ogni P.A. di ripristinare la legalità (Tesauro).

9 9 NATURA DELL’AUTOTUTELA DELL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA DOTTRINA MAGGIORITARIA POTERE DISCREZIONALE: funzione giustiziale dell’autotutela, distinta dalla funzione impositiva, in forza della quale l’amministrazione è chiamata a compiere una ponderazione tra esigenze diverse: da un lato ripristino della legalità, dall’altro certezze e stabilità dei rapporti esauriti. (Falsitta, Lupi, Fantozzi)

10 10 NATURA DELL’AUTOTUTELA DELL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA L’agire dell’A.F. ha natura tendenzialmente vincolata in virtù della riserva di legge ex art. 23 Cost. e della natura strumentale delle norme tributarie (Micheli) Tuttavia non mancano alcune ipotesi di discrezionalità amministrativa anche nella fase della riscossione del credito tributario (Fantozzi)

11 11 NATURA DELL’AUTOTUTELA DELL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA L’indisponibilità dell’obbligazione tributaria che discende dal principio di capacità contributiva, impedisce di riconoscere all’Amministrazione un potere discrezionale da esercitare nei casi singoli differenziando in concreto le imposizioni. Ma il principio non è assoluto e deve essere conciliato con le esigenze di certezza e sollecitudine della riscossione (Russo ).

12 12 COME STRUMENTO DEFLATTIVO A seconda degli effetti che l’esercizio dell’autotutela produce sugli atti possiamo distinguere: autotutela cd. positiva: l’attività di riesame è di tipo conservativo, confermativo o incrementativo della pretesa; l’intervento è sfavorevole al contribuente; autotutela cd. negativa: l’atto viene annullato in tutto o in parte; l’intervento si rivela favorevole al contribuente.

13 13 NORME DI RIFERIMENTO Art. 68, co. I, D.P.R. n.287/1992 : “Salvo che sia intervenuto giudicato, gli uffici dell’A.F. possono procedere all’annullamento, totale o parziale dei propri atti illegittimi o infondati con provvedimento motivato comunicato al destinatario dell’atto”. (art. abrogato dall’art. 23 del D.P.R. 107/2001) Art. 2 quater D.L. 564/1994 (conv. in L. 656/1994), modificato dall’art. 27 della L. n. 28 del 1999: “ (..) con Decreto del Ministro delle Finanze verranno indicati gli organi dell’A.F. competenti per l’esercizio del potere di annullamento d’ufficio o revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità degli atti illegittimi o infondati”.

14 14 NORME DI RIFERIMENTO D.M. 11 febbraio 1997 n. 37: regolamento di attuazione. Art. 13, co. VI, L. 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto dei diritti dei contribuenti): il Garante del contribuente, anche sulla base di segnalazioni del contribuente o di qualunque soggetto interessato può attivare la procedura di autotutela nei confronti di atti amministrativi di accertamento o di riscossione notificati al contribuente.

15 15 Le ipotesi in cui l’A.F. può esercitare il potere di autotutela tributaria sono: – ATTO ILLEGITTIMO: vizi formali o sostanziali (annullamento) – ATTO INOPPORTUNO: rari casi di atti discrezionali; es. la rateazione dell’imposta (revoca)

16 16 GLI ATTI RIESAMINABILI Tutti gli atti dell’A.F. che sono in grado di incidere negativamente sulla sfera giuridica dei contribuenti (ambito più ampio rispetto a quello dell’art. 19 D. Lgs. n. 546/1992): – atti impositivi e non; – i provvedimenti sanzionatori; – gli atti endoprocedimentali (richieste istruttorie illegittime lesive della privacy del contribuente)

17 17 L’autotutela può avere ad oggetto anche atti divenuti definitivi perché non impugnati o impugnati senza successo.

18 18 LIMITE L’unico limite è il giudicato sostanziale (non riguardante questioni di rito) sui motivi risolti in senso favorevole alle ragioni dell’A.F. (art. 2, co. II, Reg.) (si può procedere all’annullamento per i motivi non dedotti o non esaminati) (La giurisprudenza ha individuato un ulteriore limite nell’ affidamento legittimo e buona fede del contribuente, di cui è espressione l’art. 10 della l. 212/2000. Così Cass. 10 dicembre 2002, n. 17576)

19 19 PROCEDIMENTO DI ATTIVAZIONE DELL’AUTOTUTELA autotutela spontanea ad istanza di parte ad opera del Garante: di propria iniziativa sollecitato dal contribuente

20 20 L’AUTOTUTELA SPONTANEA L’Amministrazione Finanziaria annulla l’atto o rinuncia all’imposizione nei casi di illegittimità elencati in via esemplificativa dall’art. 2, Reg. n. 37/1997, fra i quali: Errore di persona; Evidente errore logico o di calcolo; Errore sul presupposto; Doppia imposizione; Mancata considerazione di pagamenti di imposta, regolarmente eseguiti.

21 21 IL RIESAME AD ISTANZA DI PARTE Il contribuente può presentare istanza di autotutela all’Ufficio competente per materia e per territorio (ufficio nella cui circoscrizione vi è il Comune in cui il contribuente ha il domicilio fiscale). Se la domanda è rivolta ad un ufficio incompetente quest’ultimo è tenuto a trasmetterla all’ufficio competente, dando comunicazione allo stesso contribuente.

22 22 IL RIESAME AD ISTANZA DI PARTE A seguito della presentazione dell’istanza l’A.F. è tenuta a riesaminare l’atto e ad offrire una risposta motivata circa le ragioni dell’accoglimento o del rigetto. Esiste un obbligo di procedere ma non di provvedere nel senso richiesto.

23 23 IL RIESAME AD ISTANZA DI PARTE Peculiarità dell’autotutela tributaria: a seguito della presentazione dell’istanza il procedimento di riesame è avviato e deve concludersi con un provvedimento motivato, nel quale verranno indicati gli elementi di fatto che unitamente all’indicazione del norme e del ragionamento giuridico seguito hanno determinato la decisione. Il provvedimento esito del riesame dovrà essere comunicato al destinatario istante (no notifica)

24 24 IL RIESAME AD ISTANZA DI PARTE Se l’amm.ne ha il dovere di riesaminare l’istanza si deve tutelare la legittima aspettativa dell’istante alla conclusione del procedimento entro un dato termine (90 gg. che decorrono dalla data di ricevimento dell’istanza); L’inutile decorso di tale termine non potrà che essere valutato in termini di silenzio-inadempimento, che permetterà il controllo giurisdizionale sull’obbligo di provvedere (art. 2 L. n. 241/90) (Tesauro)

25 25 L’ATTIVAZIONE DEL RIESAME AD OPERA DEL GARANTE Il Garante è il soggetto a cui è stato affidato dallo Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000) il compito di garantire la corretta ed efficiente azione amministrativa in campo tributario. E’ un organo composto da tre membri con sede presso ciascuna Direzione Regionale delle entrate.

26 26 L’ATTIVAZIONE DEL RIESAME AD OPERA DEL GARANTE A norma dell’art. 13 (L. 212/200) il Garante può promuovere la procedura di riesame, anche su segnalazione del contribuente o di qualunque altro soggetto interessato, degli atti illegittimi dell’Amministrazione, notificati al contribuente. Il Garante può anche richiedere all’Ufficio la sospensione degli effetti dell’atto nelle more del procedimento di riesame. L’ufficio destinatario dell’istanza deve riesaminarla e concluderla con un provvedimento espresso.

27 27 Segue. L’ATTIVAZIONE DEL RIESAME AD OPERA DEL GARANTE Tale obbligo di risposta discende dalle Convenzioni (fra il Ministero di economia e finanze e le Agenzie) che prevedono l’obbligo delle Agenzie di rispondere entro 30 giorni alle istanze del Garante e, in caso di inadempimento, la possibilità da parte del Garante di sollecitare l’intervento del Ministro (che può attivare la procedura di risoluzione delle controversie di cui all’art. 14 Conv.). Non è dubbio che nel caso di attivazione del Garante, il contribuente ha diritto ad una risposta motivata dell’ufficio.

28 28 L’ESERCIZIO DEL POTERE DI RIESAME. PROFILI PROCEDIMENTALI Organo competente al riesame dell’atto: – stesso ufficio che lo ha emanato (art. 1 Reg.) (autoannullamento); E’ necessario il parere preventivo e vincolante della D.R. cui fa capo l’ufficio competente a decidere quando l’importo della pretesa fiscale supera i 516.456,90 euro, soltanto però nel caso in cui l’ufficio propenda per annullare o revocare il proprio atto e non in caso di diniego. – in via sostitutiva, in caso di grave inerzia, la DRE dalla quale l’ufficio dipende (annullamento gerarchico). La grave inerzia ricorre quando l’ufficio non ha proceduto al riesame, ovvero non ne ha comunicato l’esito all’istante.

29 29 EFFETTI DELL’AUTOTUTELA In seguito all’esercizio dell’autotutela l’atto dell’A.F. può essere: 1. ANNULLATO, totalmente o parzialmente, con eliminazione degli effetti ex tunc. 2. SOSPESO. Il potere di sospendere è strumentale a quello di annullamento e, dunque, prima di accordare la sospensione della riscossione gli Uffici sono tenuti a valutare le concrete possibilità che l’atto che dato origine all’iscrizione al ruolo sia revocato o annullato in via amministrativa o giudiziale (fumus boni juris) e il pericolo per il contribuente di subire un danno grave e irreparabile a seguito della riscossione coattiva (periculum in mora) (Risoluzione Agenzia dell’Entrate n. 21/E del 7/02/2007) 3. REVOCATO, con efficacia ex nunc. 4. RINNOVATO, emendato dal vizio che lo inficiava, entro il termine di decadenza previsto dall’art. 43 D.P.R. 600/1973. Autotutela Sostitutiva.

30 30 AUTOTUTELA e ACCERTAMENTO INTEGRATIVO Autotutela sostitutiva distinta dall’accertamento integrativo o modificativo: Autotutela sostitutiva: – Annullamento precedente avviso di accertamento e sostituzione con uno nuovo – Non sopravvenienza di nuovi elementi Accertamento integrativo o modificativo: – Integrazione o modificazione del precedente avviso di accertamento – Emersione di nuovi elementi

31 31 Segue. EFFETTI DELL’AUTOTUTELA Gli atti di ritiro sono caratterizzati dall’esecutorietà, ossia eliminati direttamente e autonomamente dalla pubblica amministrazione senza richiedere l’intervento dell’autorità giurisdizionale. L’annullamento dell’atto travolge tutti gli altri atti che dal primo dipendono (ad es. l’annullamento dell’atto di accertamento si ripercuote sull’eventuale iscrizione a ruolo). Il ritiro dell’atto nel caso in cui si sia instaurato un contenzioso comporta l’estinzione del giudizio dinanzi le commissioni tributarie per cessazione della materia del contendere ai sensi dell’art. 46 D.Lgs. n.546/1992.

32 32 LA TUTELA GIURISDIZIONALE Riconoscere una posizione giuridica soggettiva al contribuente in caso di presentazione di un’istanza di autotutela significa anche garantire una tutela a quest’ultimo, in caso di silenzio dell’Amministrazione o di risposta non conforme alla legge. Tale vaglio sarà affidato al giudice tributario, quale giudice naturale del merito dell’imposta (l’unica satisfattoria perché accerta la debenza del tributo, il TAR non potrebbe mai valutare il merito della pretesa). Il legislatore attualmente tende a fondare il riparto di giurisdizione non sulla posizione dedotta in giudizio, ma sulla materia oggetto della controversia.

33 33 IL DINIEGO DI AUTOTUTELA I giudici amministrativi: In un primo momento pronunce di segno opposto: in alcune ipotesi si negava la giurisdizione amministrativa affermando quella tributaria e in altre è stata evidenziata la giurisdizione amministrativa (TAR Lombardia 2681/2001-Toscana n. 767/1999); Successivamente hanno rilevato il difetto di giurisdizione del giudice amministrativo a seguito della nuova formulazione dell’art. 2, per cui la giurisdizione tributaria è quella cui sono rimesse tutte le questioni attinenti l’esistenza e l’entità del debito tributario (con l’istanza di riesame si chiede sempre se il tributo è dovuto alla luce delle nuove allegazioni del contribuente)

34 34 Segue. IL DINIEGO DI AUTOTUTELA La Corte di Cassazione: Inizialmente: in caso di diniego di autotutela nessun sindacato in sede di processo tributario, visto il carattere discrezionale di tale potere (Cass. 13412/2000, 13208/2001, 1547/2002, 22564/2004) Con successive importanti pronunce ha riconosciuto la giurisdizione delle commissioni tributarie in questa materia e oggi la questione sembra consolidata a favore di tale organo giudicante (Cass. 16776/2005; Cass. 7388/2007; 2870-3698-9669/2009)

35 35 Segue. IL DINIEGO DI AUTOTUTELA In particolare, Cass. 16776/2005 (segue): – Tali atti saranno impugnabili solo per vizi propri, ossia non riferibili all’originario provvedimento ma fondati solo sulla deduzione di fatti nuovi in grado di incidere sulla pretesa. E tali sono una nuova ricostruzione “in diritto” della fattispecie, o in nuovi elementi di fatto addotti dal contribuente; – L’oggetto del giudizio non è più l’originaria fattispecie impositrice, ma l’accertamento dell’idoneità degli eventi non valutati (o perché sopravvenuti, o perché allegati successivamente) ad estinguere la pretesa dell’ufficio (il contribuente non deve limitarsi ad allegare vizi originari o formali dell’atto perché altrimenti sarebbe una reintegratio in terminis)

36 36 Segue. IL DINIEGO DI AUTOTUTELA Con la sentenza n. 7388/2007, le SS.UU della Cass. hanno ribadito il carattere discrezionale del potere di autotutela, con la precisazione che nel giudizio instaurato: CONTRO IL MERO, ED ESPLICITO RIFIUTO di esercizio dell’autotutela, può esercitarsi un sindacato soltanto sulla legittimità del rifiuto e non sulla fondatezza della pretesa debitoria. Ove l’atto di rifiuto dell’annullamento d’ufficio contenga una conferma della fondatezza della pretesa tributaria e tale fondatezza sia esclusa dal giudice, l’A.F. dovrà adeguarsi a tale pronuncia. In difetto potrà essere esperito il rimedio del ricorso in ottemperanza di cui al D.lgs- 546/1992. Il carattere discrezionale del ricorso all’autotutela comporta altresì l’inapplicabilità dell’istituto del silenzio-rifiuto, non esistendo alcuna previsione normativa specifica in materia. Non viene più riproposta la distinzione tra vizi originari e vizi sopravvenuti.

37 37 Segue. IL DINIEGO DI AUTOTUTELA Cass. SS.UU., 6 febbraio 2009 n. 2870 e 16 febbraio 2009 n. 3698: – Riafferma la giurisdizione tributaria sui ricorsi proposti avverso il rifiuto dell’ufficio di procedere in autotutela; – Sostiene che avverso l’atto con il quale l’amm.ne manifesta il suo rifiuto di ritirare in via di autotutela un atto impositivo divenuto definitivo non è esperibile un’autonoma tutela giurisdizionale sia: per la discrezionalità propria dell’attività di autotutela; sia perché in questo modo si darebbe ingresso ad una controversia sulla legittimità di un atto impositivo oramai definitivo

38 38 Segue. IL DINIEGO DI AUTOTUTELA Cass. SS.UU., 23 aprile 2009 n. 9669: Possibilità di sindacare il rifiuto di esercizio dell’autotutela in presenza di atti divenuti definitivi purché tale riesame riguardi solo la legittimità del rifiuto e non anche la fondatezza della pretesa tributaria, non potendo il giudice sostituirsi all’A.F. in valutazioni discrezionali.

39 39 DANNO ERARIALE RESPONSABILITÀ PER DANNI DELL’A.F. Qualora il provvedimento adottato si rilevi non corretto, il funzionario potrà aver causato un danno erariale cui può sommarsi una richiesta di risarcimento danni all’amm.ne per comportamento illecito conseguente al mancato esercizio del potere di autotutela; Responsabilità del funzionario: deve ricorrere il rapporto organico, il danno erariale e il nesso tra comportamento e danno, nonché il responsabile deve aver agito con dolo o colpa (giurisdizione Corte dei conti); Richiesta danni: giurisdizione giudice ordinario e non pregiudizialità della pronunzia di annullamento (oggetto del giudizio è l’illiceità della condotta)

40 40 ACCERTAMENTO CON ADESIONE E’ un procedimento mediante il quale si addiviene ad un atto di accertamento concordato con il contribuente che presenta istanza o è invitato dall’ufficio stesso. (non è ammesso quando l’ufficio è a conoscenza dei reati per frodi fiscali imputabili allo stesso contribuente)

41 41 COME STRUMENTO DEFLATTIVO Nuova “metodologia di controllo” che tende a ridurre le controversie tra contribuente e Fisco consentendo una transazione bonaria della divergente capacità contributiva accertata dall’ufficio prevedendo da una parte una riduzione della propria pretesa creditoria e dall’altra, come compensazione, la rinuncia all’impugnazione dell’atto impositivo (Capolupo).

42 42 RATIO DELL’ACCERTAMENTO CON ADESIONE Determinazione concordata dei maggiori imponibili nel caso di incertezza circa la rappresentazione del presupposto (rideterminazione concordata dell’imponibile). Non dovrebbe, quindi, essere utilizzato nei casi di evidente legittimità o illegittimità della pretesa impositiva (autotutela).

43 43 AUTOTUTELA E ACCERTAMENTO CON ADESIONE Differente la ratio: Autotutela: funzione giustiziale tesa a rimuovere una situazione patologica. Accertamento con adesione: dialettica informativa che coinvolge le due parti prescindendo da ogni illegittimità.

44 44 AUTOTUTELA E ACCERTAMENTO CON ADESIONE Autotutela: può essere esercitata anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità dell’atto. Accertamento con adesione: presupposto l’esistenza di atti di accertamento ovvero la presenza di atti non definiti e impone il rigoroso rispetto dei termini stabiliti dal D.Lgs. n. 218/1997.

45 45 LA NATURA DELL’ATTO DI ADESIONE È un atto amministrativo unilaterale Si tratta di un normale atto di accertamento (pur essendo la conseguenza di un accordo), che contiene, però, l’adesione del contribuente.

46 46 Segue. LA NATURA DELL’ATTO DI ADESIONE. L’accertamento con adesione non è un atto unilaterale dell’ufficio, ma il risultato di un contraddittorio e di un accordo. E’ una forma di esercizio del potere impositivo, non un atto di diritto privato Provvedimento impositivo accettato dal contribuente. (Tesauro)

47 47 Segue. LA NATURA DELL’ATTO DI ADESIONE. È una transazione (Falsitta e Russo) – in quanto viene abbandonata, fisiologicamente, una parte della pretesa impositiva; – in quanto, altrimenti, in caso di mancato pagamento non dovrebbe venir meno l’atto di accertamento con adesione a favore dell’accertamento originario; – l’assenza di criteri per pervenire alla determinazione dell’imponibile conferma tale ricostruzione; – e costituisce, quindi, una deroga al principio di indisponibilità dell’obbligazione tributaria.

48 48 Segue. LA NATURA DELL’ATTO DI ADESIONE. È un atto consensuale di determinazione del presupposto del tributo (FANTOZZI) – è un atto consensuale ma non negoziale perché: – il consenso si forma in relazione alla determinazione del presupposto, ma – gli effetti discendono dalla legge. – costituisce una forma di “amministrazione per consenso” (attuale tendenza della PA a ricercare l’adesione dei soggetti piuttosto che ad imporre, autoritativamente, le proprie decisioni) (art. 11 L. n. 241/90);

49 49 Segue. LA NATURA DELL’ATTO DI ADESIONE Nell’ordinamento tributario si è sviluppata la tendenza legislativa a promuovere modelli di attività convenzionale, in cui la definizione della prestazione tributaria viene entro certi limiti stabilita sulla base di un accordo con il contribuente. Queste forme compartecipative evidenziano il carattere recessivo degli atti amministrativi unilaterali. Il declino dell’agire unilaterale della pubblica amministrazione si inserisce in un contesto di “democrazia amministrativa” nel quale il coinvolgimento dei cittadini porta a valorizzare le esigenze della collettività a prescindere da attività meramente impositive ed imperative dello Stato. (BORIA)

50 50 EVOLUZIONE STORICA Riforma tributaria del ‘73: preso atto dell’incapacità di superare i cd. “mercanteggiamenti” limita l’ambito di operatività dell’accertamento con adesione alle sole imposte indirette. Negli anni ’80 l’accertamento con adesione scompare anche per le imposte indirette.

51 51 EVOLUZIONE STORICA L’accertamento con adesione è reintrodotto nel nostro ordinamento con la L. n. 656/1994 secondo la quale: – l’accertamento con adesione può essere utilizzato solo per questioni relative all’inerenza, alla stima, all’imputazione a periodo delle componenti positive e negative del reddito d’impresa e da lavoro autonomo. – l’accertamento con adesione può essere esperito solo a seguito della emissione di un avviso di accertamento; – l’iniziativa all’adesione può essere soltanto dell’ufficio.

52 52 LA DISCIPLINA ATTUALE (D.Lgs. 19 giugno 1997 n. 218) Con il D.lgs. 19 giugno 1997 n. 218 è stato definita l’attuale disciplina dell’accertamento con adesione il cui ambito di applicazione comprende tutti: – i contribuenti (possono aderire tutti i soggetti passivi d’imposta compresi i sostituti d’imposta); – le categorie di reddito (non più solo redditi d’impresa e di lavoro autonomo); – le imposte (ai sensi dell’art. 1, D.Lgs. 218/1997); – i periodi d’imposta ancora accertabili; – sia le questioni di fatto che di diritto. La definizione non è più limitata a particolari forme e/o elementi dell’accertamento essendo esteso anche a meccanismi di determinazione induttiva del presupposto, quali il redditometro, i coefficienti presuntivi, gli studi di settore, etc.

53 53 LA DISCIPLINA ATTUALE La definizione delle imposte sul reddito ha effetto anche per l’IVA in ordine alle fattispecie prese in esame (con una aliquota media, ma è possibile definire anche solo l’IVA). L’accertamento (ai fini delle imposte di successione, donazione, imposta di registro o ipotecaria, eTc.) può essere definito anche da uno solo dei coobbligati. Non sono previsti parametri o criteri per pervenire alla definizione del reddito (nel ‘94 si era ammesso che la definizione avvenisse sempre sulla base di parametri oggettivi).

54 54 LA PROCEDURA DI ACCERTAMENTO CON ADESIONE I soggetti legittimati ad attivare la procedura per l’accertamento con adesione sono: l’ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate nella cui circoscrizione il contribuente ha il domicilio fiscale o la società ha la sede (art. 4 D.lgs. 218/1997) il contribuente (art. 6 D.lgs. 218/1997)

55 55 PROCEDURA AVVIATA DALL’UFFICIO (Art. 5 D.Lgs. N. 218/1997) L’ufficio finanziario qualora disponga di elementi utili a consentire l’attività accertatrice, prima di notificare l’atto, può scegliere di confrontarsi con il contribuente, mediante la trasmissione di un invito a comparire che deve contenere: – i periodi d’imposta suscettibili di accertamento; – il giorno e il luogo per definire l’accertamento; – le maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzioni ed interessi dovuti in caso di definizione agevolata dell’invito di cui al co. 1 bis; – i motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute, contributi;

56 56 Segue. PROCEDURA AVVIATA DALL’UFFICIO (Art. 5 D.Lgs. N. 218/1997) A seguito del ricevimento dell’invito a comparire il contribuente: Se si presenta: – Archiviazione per non luogo a procedere; – Atto di adesione; – Atto di accertamento; Se non si presenta e l’ufficio notifica l’atto: non potrà più avvalersi per quell’avviso dell’adesione.

57 57 ISTANZA DI ADESIONE DEL CONTRIBUENTE Il contribuente può chiedere all’ufficio, con istanza in carta libera, la formulazione di una proposta di accertamento con adesione: 1. nel caso in cui sono stati effettuati nei suoi confronti accessi, ispezioni o verifiche ai sensi degli artt. 33 D.P.R. 600/1973 e 52 D.P.R. 633/1972; 2. nell’ipotesi in cui gli sia stato notificato un avviso di accertamento o di rettifica non preceduto da invito per la definizione;

58 58 Segue. ISTANZA DI ADESIONE DEL CONTRIBUENTE A seguito della presentazione dell’istanza del contribuente: L’ufficio deve inviare al contribuente entro 15 giorni l’invito a comparire. sospensione del termine dell’impugnazione dell’atto di 90 giorni. Qualora l’esito negativo avvenga prima del termine dei 90 giorni, non si riduce la sospensione per cui il termine per poter ricorrere è di 150 giorni (aumentato quando rientra nel periodo di sospensione feriale)

59 59 PERFEZIONAMENTO DELL’ADESIONE L’adesione si perfeziona con il pagamento delle somme liquidate entro 20 giorni dalla redazione dell’atto di adesione, oppure, in caso di rateizzazione, con il pagamento della prima rata. Pagamento rateale (non è più richiesta la prestazione di una garanzia) 8 rate trimestrali di pari importo 12 rate nel caso di pagamenti di somme (imposte, interessi e sanzioni) superiori ad euro 51.645, 69.

60 60 L’ATTO DI ACCERTAMENTO CON ADESIONE È redatto in forma scritta, in duplice esemplare; Deve essere sottoscritto dal contribuente e dal capo ufficio; Deve indicare per ciascun tributo: gli elementi e la motivazione su cui l’accertamento si fonda; la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute. Non è notificato al contribuente.

61 61 EFFETTI PRECLUSIVI DELL’ADESIONE L’atto di accertamento: – Non è soggetto ad impugnazioni da parte del contribuente. – Non può essere integrato o modificato dall’Ufficio, salvo la deroga espressa prevista dall’art. 2, co. IV, D. lgs. 218/1997 ove è ammessa la possibilità di esperire negli ordinari termini di decadenza un’ulteriore azione accertatrice se: sopravvengono nuovi elementi dai quali si desume un maggiore reddito superiore al 50% del reddito definito e comunque non inferiore ad euro 77.468,53; la definizione riguardava un accertamento parziale.

62 62 EFFETTI PREMIALI DELL’ADESIONE Riduzione delle sanzioni amministrative ad 1/3 del minimo previsto dalla legge (in precedenza ¼). Sul piano penale, l’art 13, D.Lgs. 74/2000, lo considera una circostanza attenuante (riduzione alla metà delle pene previste per reati tributari e non applicabilità delle pene accessorie, se il debito tributario è assolto prima del dibattimento di primo grado). Perdita di efficacia dell’atto di accertamento iniziale.

63 63 ADESIONE AGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO Con l’art. 27, co. 1, lettera b) del d.L 185/2008 (conv, con mod. L. 2/2009) è stato inserito il co 1- bis nell’art. 5 del d.lgs. 218/1997, che prevede una nuova forma di definizione agevolata aderendo alla quale il contribuente può, all ’ atto di ricezione dell ’ invito al contraddittorio di cui all ’ art. 5 D.Lgs. n. 218/97, aderire ai rilievi ivi contenuti fruendo di una riduzione delle sanzioni ad 1/6 del minimo edittale (Ciò dal 1° febbraio 2011, prima 1/8)

64 64 DEFINIZIONE DEGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO. IL PROCEDIMENTO L’ufficio invia al contribuente un invito al contraddittorio contenente l’indicazione: – dei periodi d’imposta suscettibili di accertamento; – del giorno e il luogo per definire l’accertamento; – delle maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzioni ed interessi dovuti in caso di definizione agevolata dell’invito; – dei motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute, contributi

65 65 DEFINIZIONE DEGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO. IL PROCEDIMENTO Il contribuente può aderire ai contenuti dell ’ invito mediante apposita comunicazione e deve procedere al versamento delle somme indicate nell ’ invito, ovvero della prima rata, entro i 15 giorni antecedenti la data fissata per la comparizione. La comunicazione va effettuata tramite il modello approvato con provvedimento direttoriale del 3.08.2009 deve essere sottoscritta dal contribuente (o da chi legalmente lo rappresenta) e deve contenere: la quietanza dell ’ avvenuto pagamento della prima o unica rata e copia di un documento del sottoscrittore; il numero delle rate prescelte.

66 66 DEFINIZIONE DEGLI INVITI AL CONTRADDITTORIO. IL PROCEDIMENTO In caso di pagamento rateale, non è richiesta la prestazione di alcuna garanzia.  Sulle rate successive alla prima (8 o 12 rate trimestrali se le somme dovute sono superiori ad € 51.645,69) sono dovuti gli interessi al saggio legale calcolati dal giorno successivo al versamento della prima rata e fino alla scadenza di ciascuna rata.  Nel caso di mancato pagamento l ’ ufficio provvede alla loro iscrizione a ruolo a titolo definitivo ai sensi dell ’ art. 14 DPR n. 602/73 con l ’ applicazione delle sanzioni per omesso versamento di cui all ’ art. 13 D. Lgs. n. 471/97)

67 67 EFFETTI DELL’ADESIONE ALL’INVITO La definizione dell ’ invito produce gli stessi effetti di non oppugnabilit à, non integrabilit à e di immodificabilit à propri dell ’ accertamento con adesione.

68 68 PRECLUSIONI La procedura illustrata non e ’ applicabile qualora l ’ invito al contraddittorio sia stato preceduto da p.v.c. definibili ai sensi dell ’ art. 5 bis per i quali il contribuente non abbia prestato adesione.

69 69 L’istituto si applica alle imposte dirette, all’Iva e alle altre imposte indirette.

70 70 RAPPORTI CON L’ACCERTAMENTO CON ADESIONE. L ’ invio dell ’ invito al contraddittorio non preclude per il contribuente la possibilit à di far ricorso al procedimento di adesione in contraddittorio, ne ’ obbliga il contribuente a presentarsi e tale inottemperanza non e ’ autonomamente sanzionata. L ’ unica conseguenza in caso di inottemperanza all ’ invito (o all ’ esito negativo dello stesso) e ’ quella di precludere al contribuente la possibilit à di instaurare a sua iniziativa il procedimento di adesione successivamente alla notifica dell ’ avviso di accertamento (art. 6, comma 2).

71 71 SIMILITUDINI CON L’ADESIONE AI P.V.C. L ’ introduzione di questa nuova forma di definizione ha l ’ obiettivo di parificare la situazione del contribuente destinatario del p.v.c. cui e ’ offerta la possibilit à di definire le sue violazioni con riduzione delle sanzioni, a quello nei cui confronti la formulazione di una maggiore pretesa non passava per l ’ esecuzione di una verifica. In entrambi gli istituti il beneficio sanzionatorio e ’ subordinato all ’ accettazione integrale ai rilevi contenuti nell ’ invito a comparire.

72 72 ADESIONE AI PROCESSI VERBALI DI CONSTATAZIONE L’art. 83, co. 18 del D.L. n. 112/08 introduce l’art. 5 bis nel D. Lgs. n. 218/97: “Il contribuente può prestare adesione anche ai verbali di constatazione, in materie di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto (..) che consentono l’emissione di accertamenti parziali previsti dall’art. 41 bis del D.P.R. 600/73 ”

73 73 RATIO DELLA NORMA La ratio della norma è di semplificare la gestione dei rapporti con l’Amministrazione finanziaria, ispirandoli a principi di reciproco affidamento ed agevolando il contribuente mediante la compressione dei tempi di definizione.

74 74 ADESIONE AI PROCESSI VERBALI DI CONSTATAZIONE Ambito applicativo Verbali di constatazione (consegnati dal 25.06.2008) emessi in materia di: – Imposte sui redditi; – Imposte sul valore aggiunto. Che consentono l’emissione di accertamenti parziali.

75 75 IMPOSTE DEFINIBILI Circ. Agenzia delle Entrate 17.9.2008. n. 55/E - Imposte sui redditi; - IVA; - IRAP; - Addizionale regionale e comunale IRPEF; - Imposte sostitutive dei redditi; - Contributi previdenziali determinati in dichiarazione

76 76 CONTENUTO DEL P.V.C. DEFINIBILE L’adesione può avere ad oggetto esclusivamente: - Il contenuto integrale del verbale (sono escluse le violazioni relative ad altre imposte, quelle formali, cui non è associato il recupero di base imponibile, i fatti o circostanze che rientrano nelle “segnalazioni”); - Tutti i periodi d’imposta per i quali, all’atto della consegna del p.v.c., siano già scaduti i termini di presentazione delle relative dichiarazioni (non si può definire un unico periodo d’imposta).

77 77 MODALITÀ DI DEFINIZIONE Entro 30 giorni dalla consegna del verbale, il contribuente può presentare comunicazione di adesione al pvc all’ufficio e all’organo che ha redatto il verbale. Entro i successivi 60 giorni l’ufficio notifica l’atto di definizione dell’accertamento parziale, recante le indicazioni richieste dall’art. 7 D.lgs. 218/1997. Entro 20 giorni il contribuente deve effettuare il versamento di quanto dovuto o della prima rata senza prestazione di garanzia

78 78 Acquiescenza Il contribuente raggiunto da avviso di accertamento può versare gli importi richiesti entro il termine per la proposizione del ricorso Usufruendo della riduzione delle sanzioni ad 1/3 dell’irrogato

79 79 Quando l’avviso di accertamento non è stato preceduto né da un verbale definibile né da un invito al contraddittorio: la riduzione delle sanzioni è pari ad 1/6

80 80 Il contribuente rinuncia: a presentare istanza di accertamento con adesione ad impugnare l’avviso di accertamento che gli è stato notificato

81 81 Il contribuente deve: Accettare integralmente la rettifica dell’Ufficio (non può esservi acquiescenza parziale) Versare il dovuto entro il termine per ricorrere in commissione tributaria

82 82 Definizione agevolata delle (sole) sanzioni Se è emanato atto di contestazione delle sanzioni, ai sensi dell’art. 17 del D.lgs. 472/97, è ammessa la definizione agevolata con il pagamento di un importo pari ad 1/3 della sanzione irrogata e comunque non inferiore ad 1/3 dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo, nel termine per la proposizione del ricorso.

83 83 La conciliazione giudiziale (art. 48, D.lgs 546/92) Accordo tra le parti che si traduce in un atto con cui l’Amministrazione finanziaria modifica l’atto impugnato, con la contestuale accettazione del contribuente. (Tesauro)

84 84 IL PROCEDIMENTO CONCILIATIVO Pendenza della lite (può essere perfezionata solo in primo grado) Diverse articolazioni: – Conciliazione ordinaria – Conciliazione abbreviata

85 85 CONCILIAZIONE ABBREVIATA (co. 5 art. 48 D.lgs. 546/1992) Ha luogo in sede extra-processuale L’ufficio può depositare la proposta di conciliazione alla quale il contribuente ha aderito sino alla data di trattazione in camera di consiglio ovvero alla discussione in pubblica udienza. Se la proposta è depositata: – prima della fissazione della data di trattazione: il presidente della commissione, verifica solo la sussistenza dei requisiti formali e la congruenza rispetto alla materia del contendere (non è sindacabile il merito dell’accordo) e dichiara l’effetto estintivo con decreto presidenziale. – in udienza: rinvio alle regole della conciliazione ordinaria raggiunta in sede giudiziale.

86 86 CONCILIAZIONE ORDINARIA Esperibile in due modi: IN UDIENZA: viene compilato apposito processo verbale di conciliazione, che costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute. Il giudice dichiara estinto il giudizio con sentenza (se la conciliazione è totale) FUORI UDIENZA: il giudice assegna un termine alle parti, non superiore a 60 giorni, affinché verifichino la sussistenza dei presupposti per la definizione della controversia in via conciliativa. Nel caso in cui raggiungano l’accordo depositeranno una proposta di conciliazione da cui risulta l’adesione del contribuente.

87 87 CONCILIAZIONE ORDINARIA E ABBREVIATA TRATTI COMUNI Conciliabili solo le controversie pendenti in primo grado.

88 88 CONCILIAZIONE ORDINARIA E ABBREVIATA Perfezionamento con il pagamento entro 20 giorni decorrenti: dalla data del processo verbale di conciliazione, se raggiunta in udienza; dalla comunicazione del decreto, se conciliazione fuori dall’udienza. In caso di mancato di pagamento: dell’intero importo: perde di efficacia la conciliazione, il giudizio prosegue; dopo il pagamento della prima rata: iscrizione a ruolo delle somme non versate.

89 89 CONCILIAZIONE PARZIALE E TOTALE PARZIALE: definizione dell’an e/o del quantum della pretesa o di parte di essa. Il giudizio proseguirà su istanza della parte più diligente ovvero per ordine del giudice contenuto nel decreto per la risoluzione delle questioni residue. TOTALE: riguarda la controversia nella sua interezza.

90 90 EFFETTI DELLA CONCILIAZIONE Profilo processuale: – cessazione della materia del contendere. – compensazione delle spese

91 91 Segue. EFFETTI DELLA CONCILIAZIONE Profilo sostanziale: riduzione delle sanzioni amministrative al 40% (prima ad un 1/3). Effetto eventuale perché: – dalla conciliazione può anche derivare la non debenza di alcuna imposta (es. accertamenti per periodi d’imposta in perdita, essendo le sanzioni parametrate all’imposta dovuta); – L’avviso di accertamento potrebbe non contenere l’irrogazione di sanzioni essendo queste state contestate e, poi irrogate, con atto separato.

92 92 CONCILIAZIONE GIUDIZIALE E ACCERTAMENTO CON ADESIONE ELEMENTI COMUNI Profilo strutturale: espressione di una volontà di entrambe le parti. Profilo funzionale: tendono a pervenire alla soluzione della controversia fra privati e ente creditore, sacrificando la certezza del rapporto alla sollecita definizione della pretesa. Profilo effettuale: diversa determinazione dell’entità della pretesa dell’ente creditore.

93 93 CONCILIAZIONE GIUDIZIALE E ACCERTAMENTO CON ADESIONE TRATTI DISTINTIVI: Accertam. con adesione: posto a monte (con funzione preventiva) Conciliazione: a valle (funzione deflattiva)

94 94 CONCILIAZIONE GIUDIZIALE E ACCERTAMENTO CON ADESIONE “La conciliazione giudiziale si pone come proiezione sul terreno processuale dell’accertamento con adesione.” (MICCINESI)

95 95 La transazione fiscale A seguito della riforma organica delle procedure concorsuali, introdotta dai decreti legislativi 5/2006 e 169/2007, è apparso sulla scena il nuovo istituto della transazione fiscale previsto all'articolo 182-ter del regio decreto 267/1942 (legge fallimentare). Per la prima volta, è stata prevista la possibilità di una falcidia o dilazione di pagamento del credito tributario, con le modalità e i limiti illustrati dall'agenzia delle Entrate nella circolare 40/2008 e nella risoluzione 3/2009.

96 96 Il nuovo istituto ha realizzato così uno dei principi fondamentali della riforma, quello di consentire la conservazione dell'impresa quando vi siano effettive possibilità di un suo risanamento, ammettendo la riduzione del credito tributario in sede di concordato preventivo e, successivamente, con il Dlgs 169/2007, anche nell'ambito degli accordi di ristrutturazione dei debiti. L'eccezionalità della previsione di un pagamento parziale del tributo (per sua natura indisponibile in assenza di una contraria disposizione normativa) comporta che, al di fuori della procedura di transazione fiscale, non è possibile né la falcidia né la dilazione di pagamento del credito tributario.

97 97 Sono oggetto di transazione fiscale unicamente i tributi amministrati dalle Agenzie fiscali (inclusa IRAP), con esclusione quindi dei tributi locali (ad esempio, Ici, Tarsu, Tosap, imposta sulla pubblicità e diritto sulle pubbliche affissioni). E’ ammesso il pagamento parziale delle sanzioni e degli interessi. Sono esclusi dalla transazione: – i "tributi costituenti risorse proprie dell'Unione europea", tra questi l'Iva – i crediti non aventi natura tributaria (ma vedi poi novella su contributi)

98 98 Rimaneva fuori dal campo di applicazione il debito Iva, il cui carattere di "risorsa propria" della Comunità europea ne impediva la falcidia o la dilazione. Sulla questione è intervenuto il legislatore che, con l'articolo 32, comma 5, del Dl 185/2008, ha modificato l'articolo 182-ter in più parti, stabilendo, tra l'altro, che la proposta di transazione fiscale può prevedere esclusivamente la dilazione del pagamento Iva. Con la Circ. 14/E del 10 aprile 2009, l‘Agenzia delle Entrate interviene per chiarire gli effetti delle modifiche apportate alla disciplina della transazione fiscale dal decreto legge 185/2008, convertito, con modificazioni dalla legge 2/2009. Tra le novità introdotte, anche l'estensione della procedura ai crediti contributivi amministrati dagli enti previdenziali e assistenziali.

99 99 Modifica della misura delle sanzioni previste per il ravvedimento e per gli strumenti deflattivi del contenzioso a decorrere dal 1° febbraio 2011 (legge di stabilità 220/2010) Ravvedimento operoso da un dodicesimo a un decimo nel caso in cui l'omesso versamento di un tributo o di un acconto è sanato entro trenta giorni da un decimo a un ottavo (ad esempio, per il "ravvedimento lungo" dei versamenti si pagherà il 3,75%, non più il 3%), se la regolarizzazione avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione o, quando questa non è prevista, entro un anno dall'omissione o dall'errore da un dodicesimo a un decimo (da 21 a 25 euro) per le dichiarazioni presentate con ritardo non superiore a 90 giorni. Altri istituti deflativi del contenzioso accertamento con adesione (si passa da un quarto a un terzo) acquiescenza (da un quarto a un terzo) definizione agevolata delle sanzioni (da un quarto a un terzo) conciliazione giudiziale (da un terzo al 40%) adesione agli inviti al contraddittorio e ai processi verbali di constatazione (da un ottavo a un sesto).